稅收理論論文-優(yōu)化我國(guó)稅務(wù)組織整體結(jié)構(gòu)的模式選擇內(nèi)容摘要：國(guó)地稅分設(shè)運(yùn)行十年以來(lái)，發(fā)揮了積極的作用，也引發(fā)了一些矛盾和問(wèn)題，使得稅務(wù)組織整體結(jié)構(gòu)的未來(lái)取向成為一個(gè)熱門(mén)而又敏感的話(huà)題。本文從稅務(wù)機(jī)構(gòu)分設(shè)的歷史背景及現(xiàn)狀分析出發(fā)，對(duì)機(jī)構(gòu)分設(shè)的實(shí)踐效果加以總體評(píng)估，并通過(guò)介紹和比較各種主流觀(guān)點(diǎn)，提出政策建議。自1994年稅務(wù)組織分設(shè)國(guó)稅、地稅以來(lái)，征稅成本大幅上升，納稅人普遍感覺(jué)到遵從(納稅)成本增加的壓力。因此，近年來(lái)兩套機(jī)構(gòu)是否會(huì)再度合并以及如何進(jìn)行結(jié)構(gòu)優(yōu)化日益成為社會(huì)普遍關(guān)注的問(wèn)題。一、稅務(wù)機(jī)構(gòu)分設(shè)的歷史背景及現(xiàn)狀（一）背景分析80年代初期90年代前期，我國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)體制改革逐步向地方政府放權(quán)，充分調(diào)動(dòng)了地方政府的積極性。過(guò)度放權(quán)的結(jié)果也導(dǎo)致地方政府在與中央政府博弈過(guò)程中處于強(qiáng)勢(shì)地位。1994年，為合理劃分中央和地方財(cái)政收支范圍和財(cái)政責(zé)任，減少利益磨擦和扯皮現(xiàn)象，進(jìn)行了以分稅制為核心的財(cái)稅體制重大改革，實(shí)行中央和地方財(cái)政分灶吃飯。在上述重大利益調(diào)整面前，原先隸屬于各級(jí)政府的稅務(wù)機(jī)構(gòu)由于存在著征管手段落后、效率低下，對(duì)納稅人監(jiān)管不力，缺乏有效的稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督機(jī)制及易受地方政府行政干預(yù)等問(wèn)題，已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)并獨(dú)自承擔(dān)分稅制下中央和地方兩項(xiàng)稅收職能，因此將原稅務(wù)機(jī)構(gòu)相應(yīng)拆分為國(guó)稅和地稅兩套機(jī)構(gòu)。與財(cái)政包干體制相比，分稅制確定的新型財(cái)政分配體制的初衷在于通過(guò)分稅制增加中央財(cái)政收入。中央與地方兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)實(shí)行不同的領(lǐng)導(dǎo)體制，國(guó)家稅務(wù)機(jī)構(gòu)由中央垂直領(lǐng)導(dǎo)，在一定程度上加強(qiáng)了中央對(duì)國(guó)家稅務(wù)系統(tǒng)的領(lǐng)導(dǎo)，從而穩(wěn)定了中央財(cái)政收入。因此，在當(dāng)時(shí)的歷史條件下，從調(diào)動(dòng)中央和地方兩個(gè)積極性，保障各級(jí)財(cái)政收入的安全出發(fā)，機(jī)構(gòu)分設(shè)可以有效防止“混庫(kù)”，保證分稅分級(jí)的財(cái)政體制有效運(yùn)作。(二)我國(guó)現(xiàn)行稅務(wù)組織機(jī)構(gòu)的設(shè)置稅務(wù)組織結(jié)構(gòu)通常有五種模式(維隆,2000):按稅種類(lèi)型設(shè)置模式、按職能設(shè)置稅務(wù)機(jī)構(gòu)模式、按納稅人類(lèi)型設(shè)置模式、垂直分級(jí)體制模式、混合模式。世界上大多數(shù)國(guó)家都采取混合式模式,采取單一模式的國(guó)家較少?；旌夏Ｊ筋?lèi)似企業(yè)組織矩陣結(jié)構(gòu)，其特征是在整個(gè)稅收征管體制中，既有垂直分級(jí)體制模式，也有按稅種類(lèi)型、按職能分工、按納稅人類(lèi)型設(shè)置的稅務(wù)機(jī)構(gòu)模式1。我國(guó)稅務(wù)組織結(jié)構(gòu)模式的歷次變遷基本上都是圍繞矩陣式展開(kāi)，只是不同時(shí)期矩陣式的結(jié)構(gòu)不同而已。如垂直分級(jí)體制模式一直貫穿整個(gè)稅務(wù)組織結(jié)構(gòu)演變始終，這種模式在20世紀(jì)80年代與按納稅人類(lèi)型設(shè)置稅務(wù)機(jī)構(gòu)模式相結(jié)合，在20世紀(jì)90年代與按職能設(shè)置稅務(wù)機(jī)構(gòu)模式(征、管、查分離)相結(jié)合。僅就稅務(wù)組織整體結(jié)構(gòu)而言，94年以后，我國(guó)基本上形成了與分稅制財(cái)政體制相適應(yīng)的稅務(wù)組織整體結(jié)構(gòu)模式。在中央設(shè)置國(guó)家稅務(wù)總局，省和省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)分設(shè)國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局兩套機(jī)構(gòu)。國(guó)稅系統(tǒng)在機(jī)構(gòu)、編制、人員、經(jīng)費(fèi)、領(lǐng)導(dǎo)干部職務(wù)的審批等方面，實(shí)行稅務(wù)總局垂直管理。省級(jí)地方稅務(wù)局實(shí)行地方人民政府和國(guó)家稅務(wù)總局雙重領(lǐng)導(dǎo)，以地方政府領(lǐng)導(dǎo)為主的管理體制。國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)省級(jí)地方稅務(wù)局的領(lǐng)導(dǎo)，主要體現(xiàn)在稅收政策、業(yè)務(wù)的指導(dǎo)和協(xié)調(diào)，對(duì)地方執(zhí)行國(guó)家統(tǒng)一的稅收制度、政策的情況進(jìn)行監(jiān)督，組織經(jīng)驗(yàn)交流等方面。二、稅務(wù)機(jī)構(gòu)分設(shè)的實(shí)踐評(píng)估制度創(chuàng)新是一個(gè)有目的、有意識(shí)的規(guī)則和契約安排。一次成功的制度創(chuàng)新就在于它能形成一個(gè)有效的激勵(lì)機(jī)制，使博弈雙方都成為制度的受益者，是一個(gè)雙贏的博弈格局，以降低各類(lèi)交易成本和信息成本，減少各類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)，增進(jìn)改革效益，擴(kuò)大多方收益，促進(jìn)這一制度持久地發(fā)展或變遷，形成自我演進(jìn)、自我變革、自我調(diào)整的機(jī)制。機(jī)構(gòu)分設(shè)就是分稅制財(cái)政體制下的一次組織制度創(chuàng)新。這一制度運(yùn)行十年來(lái)，產(chǎn)生積極效應(yīng)但也暴露出很多問(wèn)題。對(duì)其積極效應(yīng)和消極效應(yīng)進(jìn)行合理的評(píng)估，是優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)和新一輪制度創(chuàng)新的基本前提。（一）機(jī)構(gòu)分設(shè)的積極效應(yīng)1.確保了分稅制財(cái)政體制下稅制改革的順利進(jìn)行稅務(wù)征管機(jī)構(gòu)的分設(shè)，從組織制度上為稅收?qǐng)?zhí)法創(chuàng)造了條件。垂直管理體制在一定程度上排除了地方政府對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法行政行為的干預(yù)，基本保證了稅法的政令暢通，有助于實(shí)現(xiàn)依法治稅，確保了中央和地方財(cái)政收入的安全和持續(xù)大幅度增長(zhǎng)。2.解決了中央財(cái)力不足的問(wèn)題，增強(qiáng)了中央對(duì)宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控能力機(jī)構(gòu)分設(shè)以前，在部分省、區(qū)經(jīng)常發(fā)生地方截流中央稅收收人的現(xiàn)象，削弱了中央財(cái)力，也使中央對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的宏觀(guān)調(diào)控能力受到影響。自國(guó)、地稅機(jī)構(gòu)分設(shè)以后，從各自的征管范圍劃分可以看出，中央掌握著分配的主動(dòng)權(quán)，國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)共享稅的征管，地方分享的部分由國(guó)家稅務(wù)局直接劃人地方金庫(kù)，使地方截流中央稅收收人的問(wèn)題得到了解決。分稅制改革的直接結(jié)果是，中央財(cái)政收入在全部財(cái)政收入中的比重比分稅制實(shí)施前有了大幅度的上升，中央財(cái)政收入占全部財(cái)政收入的比重，從1993年的22%上升到1995年的52.2%，2002年的54.93%，2003年的57.47%，2004年仍保持在57.2%，中央宏觀(guān)調(diào)控能力明顯增強(qiáng)。3.調(diào)動(dòng)了中央和地方兩個(gè)積極性，實(shí)現(xiàn)了雙贏格局機(jī)構(gòu)分設(shè)規(guī)范了各級(jí)政府之間的財(cái)政分配關(guān)系，調(diào)動(dòng)了各級(jí)地方政府理財(cái)?shù)姆e極性。中央到地方各級(jí)政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)都十分關(guān)心本級(jí)的稅收收人，自覺(jué)加強(qiáng)對(duì)本級(jí)稅源調(diào)查監(jiān)控和稅收征管工作，稅收流失得到了有效控制，機(jī)構(gòu)分設(shè)在一定程度上刺激了各地征稅效率的提高。近幾年來(lái)，稅收的超常規(guī)增長(zhǎng)中稅收征管因素占很大比重。如2002年在導(dǎo)致稅收增長(zhǎng)的諸因素中,經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)因素占50%,政策因素和稅收征管因素各占25%(金人慶,2002)。因此，機(jī)構(gòu)分設(shè)、各司其職是加強(qiáng)和提高征管水平、激發(fā)征稅動(dòng)力的重要因素。1994年以來(lái)，稅收收人每年遞增1000多億元，1999年稅收收人突破萬(wàn)億元大關(guān)，達(dá)到10312億元，2000年再創(chuàng)新高，達(dá)到12660億元。2002年與1995年相比，全國(guó)稅收收入增長(zhǎng)了3.05倍，其中國(guó)稅增長(zhǎng)了3.31倍，地稅增長(zhǎng)了2.94倍。2004年全國(guó)共完成稅收收入25718億元（不包括關(guān)稅和農(nóng)業(yè)稅收），比上年增長(zhǎng)25.7%，增收5256億元，總收入和增收額雙雙實(shí)現(xiàn)歷史性突破，是近年來(lái)增長(zhǎng)最快、增收最多的一年。稅收收人的穩(wěn)定增長(zhǎng)說(shuō)明機(jī)構(gòu)分設(shè)調(diào)動(dòng)了中央和地方兩個(gè)積極性，實(shí)現(xiàn)了雙贏格局。（二）機(jī)構(gòu)分設(shè)存在的矛盾和問(wèn)題1增加了稅收成本廣義的稅收成本是指從稅收立法到稅款足額入庫(kù)的全過(guò)程中，稅法主體和稅收征納主體在參與社會(huì)資源配置與利益重新調(diào)整時(shí)所付出的一切代價(jià)的總和，應(yīng)由立法成本、征稅成本和納稅成本三部分組成。狹義的稅收成本主要包括征稅成本和納稅成本兩部分。（1）增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅成本征稅成本，指的是稅務(wù)機(jī)構(gòu)征稅花費(fèi)的行政管理費(fèi)用和其他支出。具體來(lái)看，征稅成本主要包括人力資本價(jià)值支出(即人員經(jīng)費(fèi))、日常公務(wù)經(jīng)費(fèi)、設(shè)備購(gòu)置費(fèi)和基本建設(shè)費(fèi)用等。僅就稅務(wù)人員一項(xiàng)來(lái)說(shuō)，機(jī)構(gòu)分設(shè)時(shí)，全國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)總在編人數(shù)不到60萬(wàn)，可經(jīng)過(guò)11年的變遷，全國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)總?cè)藬?shù)已達(dá)百萬(wàn)之巨。特別是地稅系統(tǒng)，由于成立之初由各級(jí)地方政府管理，進(jìn)入門(mén)檻被人為降低，其人員的增加幅度要大大高于國(guó)稅系統(tǒng)。目前我國(guó)有稅務(wù)人員100萬(wàn)人，而美國(guó)只有10萬(wàn)人，僅這個(gè)比例就是驚人的。增加人員就要增加相應(yīng)費(fèi)用支出，從人員工資、福利、服裝等費(fèi)用的增加到新增人員培訓(xùn)，都使稅收征收成本增加。此外，分設(shè)國(guó)稅、地稅兩套稅收管理機(jī)構(gòu)，就是重復(fù)設(shè)置兩套模式相同的稅務(wù)行政組織。兩者都是政府職能部門(mén)，多數(shù)時(shí)間是面對(duì)同一納稅人，即多頭對(duì)一頭，這就使國(guó)地稅兩個(gè)機(jī)構(gòu)重復(fù)進(jìn)行稅務(wù)登記、稅務(wù)檢查、稅款征收、宣傳等工作，造成了人力、物力、財(cái)力等的浪費(fèi)，征稅成本大幅度上升。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)對(duì)稅收成本缺乏一個(gè)科學(xué)、規(guī)范、系統(tǒng)的核算體系，對(duì)我國(guó)稅收成本率的高低說(shuō)法不一。通常，能直接反映稅收征管成本高低的指標(biāo)是征收成本率和人均征稅額。征收成本率是指本期（一般為1年）稅務(wù)機(jī)關(guān)的費(fèi)用總支出與本期稅收收入的比例，據(jù)中國(guó)審計(jì)報(bào)的業(yè)內(nèi)人士分析，目前我國(guó)的征稅成本率高達(dá)56。而目前發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收征收成本率一般在1至2之間