稅收理論論文-稅收競(jìng)爭(zhēng)比較分析及我國(guó)政府的政策取向稅收競(jìng)爭(zhēng)（TaxCompetition），是指不同的政府主體為吸引資本和要素的流入而以稅收為手段展開的競(jìng)爭(zhēng)，主要以稅收優(yōu)惠的形式表現(xiàn)。筆者認(rèn)為，稅收競(jìng)爭(zhēng)的效應(yīng)既有積極的一面，也有消極的一面，是一把“雙刃劍”，就國(guó)域而言，可分為國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)和國(guó)內(nèi)稅收競(jìng)爭(zhēng)。一、國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)分析隨著發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)資本和商品輸出的進(jìn)一步擴(kuò)張，發(fā)展中國(guó)家為發(fā)展本國(guó)經(jīng)濟(jì)也紛紛實(shí)行經(jīng)濟(jì)改革和對(duì)外開放的政策，全球經(jīng)濟(jì)日趨一體化。在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，主權(quán)國(guó)家稅收政策的調(diào)整在微觀上對(duì)資本和要素的國(guó)際流動(dòng)產(chǎn)生不同程度的影響，在宏觀上則影響本國(guó)及相關(guān)國(guó)家的財(cái)政收入，并進(jìn)而影響國(guó)與國(guó)之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。經(jīng)濟(jì)全球化使稅收產(chǎn)生的跨國(guó)外部效應(yīng)已變得非常明顯，由此產(chǎn)生的國(guó)際間的稅收競(jìng)爭(zhēng)，是經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程下國(guó)際稅收關(guān)系發(fā)展的一種必然現(xiàn)象，是稅收國(guó)家主權(quán)在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中的一種表現(xiàn)形式，集中反映了當(dāng)前國(guó)際稅收關(guān)系中主權(quán)與協(xié)調(diào)這對(duì)主要矛盾。各國(guó)為了把國(guó)際間的資本、要素、人才及技術(shù)吸引到本國(guó)，紛紛采取“以退為進(jìn)”的稅收競(jìng)爭(zhēng)策略，即暫時(shí)“弱化本國(guó)的財(cái)政主權(quán)”，如對(duì)這些項(xiàng)目實(shí)施減稅措施甚至實(shí)行零稅率，以期帶來資本要素的流入和稅基的擴(kuò)大。目前，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)包含一般國(guó)家和地區(qū)所實(shí)施的所得稅優(yōu)惠，也包括以特定產(chǎn)業(yè)、特定交易形式為對(duì)象的稅收優(yōu)惠措施。OECD報(bào)告將國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)分為兩類：一類是對(duì)所得一般按較低稅率課稅但并不從事惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的轄區(qū)；另一類是不僅實(shí)行低稅率而且還直接或間接從事惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的轄區(qū)。同時(shí)提出四個(gè)識(shí)別惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的關(guān)鍵因素，包括對(duì)有關(guān)所得實(shí)行低有效稅率或零稅率：稅收制度顯得封閉保守（RingFencing）；這一制度的運(yùn)作缺乏透明度；推行這一制度的轄區(qū)不能有效地與其他國(guó)家進(jìn)行信息交流。國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)具有積極效應(yīng)，主要體現(xiàn)在：一是有利于貫徹稅收中性原則。從世界范圍看，經(jīng)濟(jì)全球化及由此引發(fā)的稅收競(jìng)爭(zhēng)促使各國(guó)實(shí)行以擴(kuò)大稅基、降低稅率為主要內(nèi)容的稅制改革，使稅制對(duì)經(jīng)濟(jì)的扭曲作用減小，這對(duì)各國(guó)的稅制建設(shè)無疑產(chǎn)生了良好的影響。二是有利競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益。國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)中，稅收競(jìng)爭(zhēng)的直接表現(xiàn)是稅收優(yōu)惠政策的實(shí)行，其結(jié)果是稅率的降低及稅負(fù)的減輕，假設(shè)其他競(jìng)爭(zhēng)條件相等，則稅負(fù)較低的國(guó)家處于優(yōu)勢(shì)，稅負(fù)較高的國(guó)家處于劣勢(shì)。稅收作為投資所要考慮的重要成本因素之一，較低的稅收負(fù)擔(dān)必然使競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)國(guó)在吸引國(guó)際資本和要素的投入上具有優(yōu)勢(shì)。隨著國(guó)際資本和要素的流入，必然給優(yōu)勢(shì)國(guó)帶來更多的就業(yè)機(jī)會(huì)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。三是促進(jìn)國(guó)際資源的有效配置。國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)在一定程度上削弱了稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)包括勞動(dòng)、儲(chǔ)蓄和投資的扭曲作用，稅率降低帶來的全球性稅負(fù)減少?gòu)恼w數(shù)量上削減了稅收的額外負(fù)擔(dān)，從而使資源配置在全球范圍內(nèi)得以優(yōu)化，國(guó)際儲(chǔ)蓄和投資配置得到了改善，提高了國(guó)際經(jīng)濟(jì)效率。同時(shí)，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)也具有消極的一面，如有悖稅收公平原則，增大征納雙方履行成本，使國(guó)際逃避稅者受益。因此，國(guó)際社會(huì)對(duì)有害稅收競(jìng)爭(zhēng)持否定態(tài)度。二、國(guó)內(nèi)稅收競(jìng)爭(zhēng)分析1994年的分稅制改革，明確了中央和地方政府的收入分配關(guān)系，同時(shí)硬化了政府間資金上解、下?lián)艿念A(yù)算約束關(guān)系，各級(jí)政府當(dāng)家理財(cái)、自收自支、自求平衡的動(dòng)力明顯增強(qiáng)。與此同時(shí)，稅收立法權(quán)高度集中在中央，使得幾乎所有的地方稅種的稅法、條例及實(shí)施細(xì)則都是由中央制定與頒發(fā)，地方政府也沒有減免稅的權(quán)力。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，地方政府的事權(quán)逐步擴(kuò)大，地方可支配的收入受中央的整體性安排約束，即地方可支配的收入受到財(cái)政管理體制的約束。中央在財(cái)力上的集權(quán)和事權(quán)上的下放，使地方政府事權(quán)和財(cái)權(quán)不配套，為各地方政府之間展開稅收競(jìng)爭(zhēng)提供了可能性與必然性。此外，我國(guó)自20世紀(jì)80年代實(shí)行對(duì)外開放政策以來，地區(qū)稅收政策導(dǎo)向方面基本上對(duì)沿海經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的外商投資企業(yè)給予一定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。這種稅收地區(qū)政策優(yōu)惠使東西部地區(qū)被動(dòng)地層開了稅收競(jìng)爭(zhēng)，其結(jié)果是資本、勞動(dòng)力和資源大量聚集在東部沿海地區(qū)，加快了東部沿海地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，另一方面也人為擴(kuò)大了東西部地區(qū)的經(jīng)濟(jì)差異。地方政府通過減免稅、財(cái)政返還等各種優(yōu)惠措施盡量提高本地在吸引投資的優(yōu)勢(shì)，吸引外地資源流入本地，從而擴(kuò)大稅基，彌補(bǔ)因減稅而造成的收益損失，使地方政府由此獲利，這正是促使地方政府之間以稅收為杠桿展開區(qū)域競(jìng)爭(zhēng)的真正動(dòng)力。由此可見，引發(fā)稅收競(jìng)爭(zhēng)的深層次原因在于地方政府的利益驅(qū)動(dòng)。目前，我國(guó)地方政府稅收競(jìng)爭(zhēng)的主要措施在于違反國(guó)家法令擅自和越權(quán)減免稅?？梢?，國(guó)內(nèi)稅收競(jìng)爭(zhēng)屬制度外競(jìng)爭(zhēng)。稅收競(jìng)爭(zhēng)為納稅人在資本和要素的投向上提供了選擇空間，使部分納稅人可以選擇較低稅負(fù)地經(jīng)營(yíng)而受益，而且，較低的稅率會(huì)提高人們對(duì)投資的預(yù)期收益率，從而吸引潛在的投資成為實(shí)際的投資增量，在一定程度上刺激實(shí)行稅收競(jìng)爭(zhēng)措施地方政府經(jīng)濟(jì)發(fā)展。但是，國(guó)內(nèi)稅收競(jìng)爭(zhēng)對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的負(fù)面效應(yīng)最終使國(guó)家利益受損，值得我們注意：1.稅法的剛性被削弱。國(guó)內(nèi)稅收競(jìng)爭(zhēng)基本上是地方政府出于自身利益最大化違反國(guó)家稅法的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行的，屬制度外稅收競(jìng)爭(zhēng)。這種以違背國(guó)家稅法為前提的競(jìng)爭(zhēng)不僅嚴(yán)重?fù)p害了稅法的嚴(yán)肅性與統(tǒng)一性，而且會(huì)破壞國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)計(jì)劃的整體性，影響統(tǒng)一的宏觀產(chǎn)業(yè)政策及地區(qū)均衡發(fā)展政策的貫徹，干擾了正常的經(jīng)濟(jì)秩序，不利于宏觀經(jīng)濟(jì)的長(zhǎng)期穩(wěn)定發(fā)展。2.有悖稅收公平原則。國(guó)內(nèi)稅收競(jìng)爭(zhēng)是地方政府出于本地的利益驅(qū)動(dòng)來進(jìn)行的，對(duì)于在較高稅負(fù)地區(qū)內(nèi)又不愿或無法遷移的納稅人來說客觀上比積極遷移的納稅人承擔(dān)更高的稅負(fù)水平，在某種意義上為有逃避稅傾向的納稅人提供便利，這種稅負(fù)水平并不是“量能課征”的體現(xiàn)。3.不利于稅收效率原則的貫徹。稅收競(jìng)爭(zhēng)的存在，使得經(jīng)濟(jì)資源的配置或多或少受到稅負(fù)因素的影響，資本和要素的流動(dòng)可能會(huì)因稅負(fù)的引導(dǎo)發(fā)生扭曲，這就使市場(chǎng)在資源配置中的基礎(chǔ)作用受到干擾。同時(shí)，由于富人比窮人更具有遷移傾向，且稅負(fù)對(duì)于富人的壓力遠(yuǎn)大于窮人，因此稅收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)導(dǎo)致富人遷往低稅負(fù)區(qū)域，促進(jìn)遷入地經(jīng)濟(jì)發(fā)展，而遷出地的經(jīng)濟(jì)條件就會(huì)下降，從某種程度上進(jìn)一步促成“馬太效應(yīng)”。三、結(jié)論及建議如前所述，稅收競(jìng)爭(zhēng)在我國(guó)是客觀存在的，這是一把“雙刃劍”。從微觀上看，稅收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)在短期內(nèi)使個(gè)別地方政府和納稅人受益，但宏觀上看，不僅造成相關(guān)地方政府財(cái)源流失，而且不利于全國(guó)統(tǒng)一公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)形成。總體而言，筆者認(rèn)為國(guó)內(nèi)稅收競(jìng)爭(zhēng)的負(fù)面效應(yīng)遠(yuǎn)大于正面效應(yīng)。在對(duì)外開放中，特別是加入WTO后，為維護(hù)國(guó)家利益，保證國(guó)家宏觀政策的有效執(zhí)行，進(jìn)一步強(qiáng)化稅法的剛性，為企業(yè)營(yíng)造一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境，筆者建議：1.中央政府應(yīng)積極參與國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)。目前，國(guó)際稅收關(guān)系主要靠國(guó)際稅收協(xié)定來協(xié)調(diào)。歐共體近20年的經(jīng)驗(yàn)證明，執(zhí)行國(guó)際稅收協(xié)定的方法并不十分有效。一些國(guó)家不能放棄本國(guó)的目標(biāo)，當(dāng)單獨(dú)實(shí)行稅收政策比遵守協(xié)定更有利時(shí)，它們就不會(huì)同意稅收協(xié)定的規(guī)定。此外，不同政治制度的國(guó)家也難以接受某一種稅制結(jié)構(gòu)。即使是在歐共體內(nèi)部，稅收協(xié)定的進(jìn)程仍受到限制。稅收協(xié)定談判的實(shí)踐證明，有時(shí)哪怕在兩國(guó)之間，稅收協(xié)定也難以達(dá)成，需要花費(fèi)大量的時(shí)間和精力。當(dāng)一些國(guó)家利用免費(fèi)搭車可享受很大好處，并且沒有簡(jiǎn)單有效的措施能迫使這些國(guó)家加入?yún)f(xié)定時(shí)，這種辦法就更難解決問題。而OECD報(bào)告在遏制惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)的同時(shí)，也指出“各國(guó)必須保持它們稅收政策的自由，如果它們?cè)谶@樣做時(shí)能遵守國(guó)際準(zhǔn)則的話，”“各國(guó)為了刺激額外投資可以采取稅收鼓勵(lì)措施”。可見，主動(dòng)參與稅收競(jìng)爭(zhēng)屬于我國(guó)的稅收主權(quán)。當(dāng)前，我國(guó)致力于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建設(shè)，綜合國(guó)力還有待進(jìn)一步提升，在本世紀(jì)中期達(dá)到世界中等發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平還任重道遠(yuǎn)，需要大量的資本和資源投入，境外資本在這個(gè)過程中的作用舉足輕重，而作為宏觀經(jīng)濟(jì)政策的重要組成部分稅收政策必然對(duì)其產(chǎn)