學(xué)科教育論文-論新時(shí)期的會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任觀【摘要】隨著資本市場(chǎng)的深化及會(huì)計(jì)職業(yè)的演化,會(huì)計(jì)責(zé)任觀念和責(zé)任機(jī)制呈現(xiàn)出多元化和社會(huì)化趨勢(shì)。本文廓清了新時(shí)期的會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任觀,指出真正負(fù)責(zé)任的會(huì)計(jì)行為遠(yuǎn)超出法律責(zé)任和受托責(zé)任,而應(yīng)當(dāng)把它與會(huì)計(jì)職業(yè)發(fā)展目標(biāo)結(jié)合起來,努力謀求會(huì)計(jì)主體行為與整個(gè)社會(huì)的關(guān)聯(lián)互動(dòng),不斷縮小會(huì)計(jì)、審計(jì)的期望差異,建立起會(huì)計(jì)責(zé)任與其發(fā)展定位相協(xié)調(diào)的運(yùn)行體系。【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)責(zé)任；法律責(zé)任；職業(yè)道德責(zé)任關(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè),通常包括兩層含義,在不同的場(chǎng)合或語境之下,它可以特指注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)事業(yè),也可以特指單位組織內(nèi)部的會(huì)計(jì)專門工作,或者二者兼而有之。雖同為“職業(yè)”,在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中二者卻常如同一對(duì)“同命冤家”而處于復(fù)雜的關(guān)系糾葛當(dāng)中,并針對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量等問題而顯示出不同的職業(yè)責(zé)任觀念。本文擇取泛化的會(huì)計(jì)職業(yè)觀,探討作為一種專門職業(yè),會(huì)計(jì)到底應(yīng)當(dāng)對(duì)誰負(fù)責(zé)?應(yīng)當(dāng)負(fù)起哪些責(zé)任?怎樣才能適當(dāng)?shù)刎?fù)起責(zé)任?這是人們應(yīng)該已經(jīng)意識(shí)到的、卻還沒有來得及小心求證的一個(gè)基本問題。尤其是在新時(shí)期復(fù)雜的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,一方面,諸多責(zé)任紛至沓來,令人應(yīng)接不暇,并夾雜著一些責(zé)任悖論而難以調(diào)解；另一方面,會(huì)計(jì)從來沒有像今天那樣陷于諸多利益關(guān)系的矛盾運(yùn)動(dòng)當(dāng)中,再也不能像過去那樣安于賬房而明哲保身。毫無疑問,一種更加廣泛的、更深層次上的會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任觀念正處于復(fù)雜的嬗變當(dāng)中,而且這最終將關(guān)系到整個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)的命運(yùn)與前程。一、關(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任的認(rèn)知責(zé)任在現(xiàn)代漢語中的基本含義是分內(nèi)應(yīng)做之事以及因沒有做好分內(nèi)之事而應(yīng)承擔(dān)的后果和義務(wù)。而大凡提及會(huì)計(jì)責(zé)任,人們就會(huì)習(xí)慣性地以為會(huì)計(jì)基于其不良行為后果而應(yīng)當(dāng)承受的責(zé)任,并容易讓人聯(lián)想起歷史上一系列觸目驚心的會(huì)計(jì)舞弊案件而令當(dāng)事人受到的責(zé)罰。這種充滿“怪罪”之意的責(zé)任追究,其實(shí)多是法律上認(rèn)定的狹義責(zé)任觀,并且在本質(zhì)上是屬于后顧性的,可以稱之為事后責(zé)任,有時(shí)候也被稱為消極責(zé)任。這種對(duì)于會(huì)計(jì)責(zé)任的考察是有一定局限性的,起碼缺少了反思和改進(jìn)的意蘊(yùn)。毫無疑問,如果沒有事先的責(zé)任約定以及相應(yīng)的職責(zé)分工,事后的責(zé)任擔(dān)當(dāng)就多少有些不分青紅皂白了。進(jìn)一步地,即便對(duì)于責(zé)任有著嚴(yán)格的事先約定和事中履行,事后的責(zé)任也未必能得到妥善落實(shí),最終結(jié)果仍可能差強(qiáng)人意。而我們的會(huì)計(jì)領(lǐng)域恰恰就在這方面一度出現(xiàn)困頓,至于那些帶有前瞻性的、未來導(dǎo)向型的責(zé)任定位就更加顯得模糊了。這種責(zé)任類似于由他人或自我賦予的“職責(zé)”,其相應(yīng)的語詞,常常只是“職責(zé)”和“義務(wù)”的一種語言學(xué)變形。一般而言,會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任主要包括以下幾個(gè)方面:(一)經(jīng)濟(jì)責(zé)任經(jīng)濟(jì)責(zé)任即會(huì)計(jì)行為當(dāng)事人作為某個(gè)組織成員,應(yīng)該負(fù)有服務(wù)于組織經(jīng)濟(jì)利益的責(zé)任。當(dāng)前主要表現(xiàn)為會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)建立健全行之有效的內(nèi)部控制和管理體系,強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督,并通過提供企業(yè)經(jīng)營決策有用的信息,為提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。(二)法律責(zé)任法律責(zé)任即會(huì)計(jì)行為當(dāng)事人應(yīng)該遵守相關(guān)法律法規(guī),履行社會(huì)契約,這是最低限度的道德倫理,也是程序化的道德。(三)道德責(zé)任道德責(zé)任是會(huì)計(jì)行為當(dāng)事人應(yīng)該遵守社會(huì)所期望的或者禁止的而又未寫進(jìn)法律的某些為社會(huì)所普遍認(rèn)同的價(jià)值和慣例,使其行為保持在高于“守法”的水平。(四)自愿責(zé)任自愿責(zé)任處于自愿選擇主動(dòng)承擔(dān)對(duì)于組織和社會(huì)的義務(wù),使得自己的才能得到充分發(fā)揮,而不是簡(jiǎn)單地安分守己和明哲保身。表面上看,上述會(huì)計(jì)責(zé)任的層次劃分有條有理,但實(shí)踐中卻可能是一個(gè)復(fù)雜的、多元矛盾的責(zé)任安排系統(tǒng),尤其是在當(dāng)前復(fù)雜的社會(huì)和組織背景下。這里有會(huì)計(jì)人員的責(zé)任,也有會(huì)計(jì)主體的責(zé)任,還有會(huì)計(jì)系統(tǒng)監(jiān)督者的責(zé)任,如審計(jì)責(zé)任和監(jiān)管責(zé)任等。此外,會(huì)計(jì)是不是還應(yīng)具有一些促成民主治理和社會(huì)公益的責(zé)任?而且這些責(zé)任能否在一個(gè)治理的框架內(nèi)和諧共處?與會(huì)計(jì)目標(biāo)的演化一脈相承,會(huì)計(jì)責(zé)任也呈現(xiàn)出多元化的發(fā)展路向。特別是現(xiàn)代會(huì)計(jì)在資本市場(chǎng)中的盡情演繹和較之傳統(tǒng)的某種程度的異化,使得會(huì)計(jì)在履行職責(zé)中經(jīng)常存在以上一種或者幾種緊張的對(duì)立狀態(tài),服務(wù)于公司組織目標(biāo)和對(duì)公眾以及自己良心負(fù)責(zé)之間互為犄角、顧此失彼,并最終導(dǎo)致責(zé)任不清而難以讓有關(guān)主體真正負(fù)起責(zé)任來。一個(gè)尤為現(xiàn)實(shí)的課題就是,會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任和會(huì)計(jì)法律責(zé)任如何協(xié)調(diào)?畢竟法律上強(qiáng)調(diào)的責(zé)任多為公正的價(jià)值和義務(wù),而很少關(guān)注效率價(jià)值問題,而會(huì)計(jì)并不是為這些法律責(zé)任而存在,會(huì)計(jì)生命力的源泉在于社會(huì)的需要以及會(huì)計(jì)職業(yè)本身的效率和價(jià)值。會(huì)計(jì)更重要的責(zé)任在于把本職業(yè)的“有用性”目標(biāo)發(fā)揚(yáng)光大,一味強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)法律責(zé)任容易讓會(huì)計(jì)職業(yè)的發(fā)展陷入不求無功、但求無過的“犬儒主義”。真正負(fù)責(zé)任的會(huì)計(jì)職業(yè)觀念應(yīng)當(dāng)把會(huì)計(jì)責(zé)任機(jī)制與會(huì)計(jì)職業(yè)的發(fā)展方向和歷史定位結(jié)合起來,探討會(huì)計(jì)這門專業(yè)、職業(yè)“正當(dāng)”或者“應(yīng)當(dāng)”的職責(zé)、任務(wù)和義務(wù)是什么,以及會(huì)計(jì)在全面落實(shí)其目標(biāo)定位的過程中如何真正地負(fù)起責(zé)任來。二、會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任并不局限于法律責(zé)任從已有的會(huì)計(jì)、審計(jì)研究文獻(xiàn)以及歷來的法律卷宗來看,我們不難發(fā)現(xiàn),人們對(duì)于會(huì)計(jì)責(zé)任的認(rèn)定多為法律責(zé)任,而且探討更多的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任,即所謂的審計(jì)責(zé)任。廣義的法律責(zé)任一般可以看成是法律義務(wù)的同義詞,而流行的會(huì)計(jì)法律責(zé)任用語則多為狹義的法律責(zé)任,它是由國家立法機(jī)關(guān)所制定、司法機(jī)關(guān)來實(shí)施的具有強(qiáng)制性的責(zé)任。然而,即便放在更廣泛的意義上考察會(huì)計(jì)法律責(zé)任,它也只能規(guī)定會(huì)計(jì)基本的責(zé)任和義務(wù)。責(zé)任一詞在西方直到18世紀(jì)還只是一個(gè)法律范疇,到了19世紀(jì)下半葉責(zé)任觀念才廣為流行,進(jìn)入20世紀(jì)以來,特別是在二戰(zhàn)以后,責(zé)任概念令人矚目地躍升為當(dāng)代倫理學(xué)中的一個(gè)關(guān)鍵性范疇,今天它已經(jīng)跨越其學(xué)術(shù)邊界而引起廣泛的重視,并成為這個(gè)時(shí)代的一種人文需求和精神內(nèi)核。畢竟法律責(zé)任體現(xiàn)的是最低限度的倫理,責(zé)任在法律區(qū)域之外還大有用武之地。負(fù)責(zé)任的行為與其說是強(qiáng)制的,倒不如說是誘致性的,它完全可以不打折扣地履行規(guī)定的任務(wù),但規(guī)定之外還有大量的價(jià)值剩余,這其實(shí)就被歸結(jié)為道德責(zé)任問題?，F(xiàn)代責(zé)任觀顯然同時(shí)涵蓋了道德和法律兩個(gè)領(lǐng)域。道德責(zé)任以道德情感和評(píng)價(jià)為基礎(chǔ),主要依靠精神上的自制力,主動(dòng)對(duì)自己的過錯(cuò)或過失行為承擔(dān)不利后果。相比而言,會(huì)計(jì)法律責(zé)任觀是一種消極的會(huì)計(jì)責(zé)任觀,它體現(xiàn)的往往是最低限度的倫理道德,是一種比較被動(dòng)的他律,而不是一個(gè)能動(dòng)的自律性選擇。而會(huì)計(jì)道德責(zé)任則表現(xiàn)為會(huì)計(jì)行為主體對(duì)于會(huì)計(jì)責(zé)任的自覺認(rèn)識(shí)(責(zé)任感、責(zé)任心)和行為上的自愿選擇。會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范講求的就是會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德責(zé)任,而職業(yè)道德責(zé)任也不能窮盡會(huì)計(jì)責(zé)任,會(huì)計(jì)還可以有更加高尚的精神追求。例如,在美德引導(dǎo)下的責(zé)任,就是超越一般道德規(guī)范要求、在高尚品質(zhì)下承擔(dān)的責(zé)任,這有助于塑造理想人格,體現(xiàn)更加卓越的價(jià)值。三、現(xiàn)代會(huì)計(jì)職業(yè)責(zé)任超越了受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任基于兩權(quán)分離而形成的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任促進(jìn)了會(huì)計(jì)職業(yè)的發(fā)展演化,也構(gòu)成獨(dú)立審計(jì)的前提。但嚴(yán)格而言,受托責(zé)任是兩權(quán)分離情形下公司組織的責(zé)任,具體化為代表公司行使職權(quán)的公司經(jīng)理(受托人)的責(zé)任,而會(huì)計(jì)在很大程度上就是這種受托責(zé)任得以落實(shí)的重要手段,而且受托責(zé)任的履行情況也最終通過會(huì)計(jì)顯現(xiàn)出來。在此基礎(chǔ)上形成的受托責(zé)任會(huì)計(jì)學(xué)派一度在會(huì)計(jì)史上占據(jù)著主導(dǎo)地位,至今仍有人堅(jiān)持認(rèn)為,這是會(huì)計(jì)主體首要的、根本性的責(zé)任。著名會(huì)計(jì)學(xué)家井尻雄士視受托責(zé)任為“復(fù)式簿記的核心”。加拿大學(xué)者卡特(JamesCutt,1980)明確提出受托責(zé)任的循環(huán),即把受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的確立、認(rèn)定、解除,然后到再確立的過程,當(dāng)作會(huì)計(jì)的目標(biāo)和會(huì)計(jì)工作(包括審計(jì))的全部重心所在。張忠民(2005)等人把受托責(zé)任循環(huán)視為會(huì)計(jì)的循環(huán),會(huì)計(jì)