1、關(guān)于土地增值稅清算政策的回顧1、2006年3月2日，財政部、國家稅務總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知（財稅200621號文）；2、2006年12月28日，國家稅務總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知（國稅發(fā)2006187號）；3、2007年12月29日，國家稅務總局公布了土地增值稅清算鑒證業(yè)務準則（國稅發(fā)2007132號）；4、2009年 5月 20日，國家稅務總局發(fā)布了土地增值稅清算管理規(guī)程（國稅發(fā) 200991號）；5、2010年5月19日，國家稅務總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知(國稅函2010220號）；6、2010年5月25日，國家稅務總局關(guān)于加強土地增值稅征管

2、工作的通知（國稅發(fā)201053號）。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算實務講解 第一部分第一部分 土地增值稅的清算概要土地增值稅的清算概要 第二部分土地增值稅清算程序第二部分土地增值稅清算程序 第三部分第三部分 轉(zhuǎn)讓收入的確認轉(zhuǎn)讓收入的確認 第四部分第四部分 扣除項目金額的確定扣除項目金額的確定第一部分第一部分 清算概要清算概要 一、土地增值稅的清算，土地增值稅的清算，是指納稅人在符合是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)及土地增值稅有關(guān)政策規(guī)定，計算房地產(chǎn)開發(fā)及土地增值稅有關(guān)政策規(guī)定，計算房地產(chǎn)開發(fā)項目應繳納的土地增值稅稅額，并填寫項目應繳

3、納的土地增值稅稅額，并填寫土地土地增值稅清算申報表增值稅清算申報表，向主管稅務機關(guān)提供有，向主管稅務機關(guān)提供有關(guān)資料，辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房關(guān)資料，辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房地產(chǎn)項目應繳納土地增值稅稅款的行為地產(chǎn)項目應繳納土地增值稅稅款的行為 。 土地增值稅暫行條例實施細則第十六條規(guī)定：納稅人在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結(jié)算后再進行清算，多退少補。 二、土地增值稅的清算條件之一二、土地增值稅的清算條件之一必須清算必須清算 符合下列情形之一的，納稅人應進行土符合下列情形

4、之一的，納稅人應進行土地增值稅的清算地增值稅的清算： 1.房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的； 2.整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的； 3.直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。二、土地增值稅的清算條件之二二、土地增值稅的清算條件之二要求清算要求清算 符符合下列情形之一的，主管稅務機關(guān)可要求納稅合下列情形之一的，主管稅務機關(guān)可要求納稅人進行土地增值稅清算人進行土地增值稅清算 ： 1.已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的； 2.取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的； 3.納稅人申請注銷稅務

5、登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的； 4.省稅務機關(guān)規(guī)定的其他情況。二、土地增值稅的清算條件之三二、土地增值稅的清算條件之三注銷清算注銷清算 對納稅人申請注銷稅務登記進行土地增值稅清算，明確了時限要求。即申請注銷稅務登記前，必須完成土地增值稅清算工作，否則不予辦理稅務注銷、工商注銷三、清算的時間要求-必須清算 符合必須清算條件規(guī)定的納稅人，納稅人須在符合清算條件之日起9090日內(nèi)日內(nèi)對項目進行清算，攜帶清算資料到主管稅務機關(guān)申請辦理清算手續(xù)。（91號文件第11條第一款）流程：流程： 準備清算申請及稅務機關(guān)要求提供的相關(guān)資料準備清算申請及稅務機關(guān)要求提供的相關(guān)資料主管稅務機關(guān)受理主管稅務機關(guān)受理杏

6、花嶺區(qū)地稅局土地增值稅杏花嶺區(qū)地稅局土地增值稅清算小組調(diào)查核實并提出清算審核意見清算小組調(diào)查核實并提出清算審核意見局務會局務會審定并作出清算結(jié)論審定并作出清算結(jié)論清算結(jié)果書面通知納稅人清算結(jié)果書面通知納稅人執(zhí)行執(zhí)行 三、清算的時間要求-要求清算 符合要求清算條件規(guī)定的納稅人，由稅務機關(guān)確定是否進行清算；對于確定需要清算的，由主管稅務機關(guān)下達清算通知，納稅人應當在收到清算通知之日起9090日內(nèi)日內(nèi)辦理清算手續(xù)。 （91號文件第11條第一款） 要求清算流程： 清算通知書納稅人自行進行清算，并報主管稅務部門主管稅務機關(guān)受理杏花嶺區(qū)地稅局土地增值稅清算小組調(diào)查核實并提出清算審核意見局務會審定并作出清算

7、結(jié)論清算結(jié)果書面通知納稅人執(zhí)行未清算的法律責任 應進行土地增值稅清算的納稅人或經(jīng)主管稅務機關(guān)確定需要進行清算的納稅人，在上述規(guī)定的期限內(nèi)拒不清算或不提供清算資料的，主管稅務機關(guān)可依據(jù)中華人民共和國稅收征收管理法有關(guān)規(guī)定處理四、土地增值稅清算單位的確定四、土地增值稅清算單位的確定1.1.土增稅實施細則土增稅實施細則第八條：第八條：2.2.國稅發(fā)國稅發(fā)20062006187187號第一條：號第一條： 清算管理規(guī)程：對不同類型房地產(chǎn)分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。 第二部分土地增值稅清算程序 一、土地增值稅清算的前期管理 二、清算資料的準備 三、收到清算資料后 四、稅務機關(guān)審核 五、核定征收

8、 六、尾盤處理一、土地增值稅清算的前期管理 1 1、臺賬管理：、臺賬管理：主管稅務機關(guān)應從納稅人取得土地使用權(quán)開始，按項目分別建立檔案、設置臺帳，對納稅人項目立項、規(guī)劃設計、施工、預售、竣工驗收、工程結(jié)算、項目清盤等房地產(chǎn)開發(fā)全過程情況實行跟蹤監(jiān)控，做到稅務管理與納稅人項目開發(fā)同步（9191號文件第號文件第6 6條）。條）。 2 2、成本費用歸集：、成本費用歸集：主管稅務機關(guān)對納稅人項目開發(fā)期間的會計核算工作應當積極關(guān)注，對納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，應督促納稅人根據(jù)清算要求按不同期間和不同項目合理歸集有關(guān)收入、成本、費用（9191號文件第號文件第7 7條）。條）。二、納稅人清算

9、土地增值稅時應提供的清算資料（一）土地增值稅清算表及其附表；（二）房地產(chǎn)開發(fā)項目清算說明，主要內(nèi)容應包括房地產(chǎn)開發(fā)項目立項、用地、開發(fā)、銷售、關(guān)聯(lián)方交易、融資、稅款繳納等基本情況及主管稅務機關(guān)需要了解的其他情況。（三）項目竣工決算報表、取得土地使用權(quán)所支付的地價款憑證、國有土地使用權(quán)出讓合同、銀行貸款利息結(jié)算通知單、項目工程合同結(jié)算單、商品房購銷合同統(tǒng)計表、銷售明細表、預售許可證等與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入、成本和費用有關(guān)的證明資料。（四）納稅人委托稅務中介機構(gòu)審核鑒證的清算項目，還應報送中介機構(gòu)出具的土地增值稅清算稅款鑒證報告。（五）主管稅務機關(guān)要求提供的其他資料。三、收到清算資料后的處理方式 清算

10、管理規(guī)程第十三條，明確規(guī)定了主管稅務機關(guān)是否受理土地增值稅清算的處理方式有三種： 1、對符合清算條件的項目，且報送的清算資料完備的，予以受理。 2、對符合清算條件、但報送的清算資料不全的，應要求納稅人在規(guī)定限期內(nèi)補報，納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)補齊清算資料后，予以受理。 3、對不符合清算條件的項目，不予受理。四、土地增值稅清算的審核 土地增值稅清算的審核部門 稅務機關(guān) 清算管理規(guī)程第五條 稅務機關(guān)應當為納稅人提供優(yōu)質(zhì)納稅服務，加強土地增值稅政策宣傳輔導。 主管稅務機關(guān)應及時對納稅人清算申報的收入、扣除項目金額、增值額、增值率以及稅款計算等情況進行審核，依法征收土地增值稅。五、土地增值稅的核定征收清算

11、管理規(guī)程第三十四條 在土地增值稅清算中符合以下條件之一的，可實行核定征收：（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應當設置但未設置賬簿的；（二）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；（三）雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉(zhuǎn)讓收入或扣除項目金額的；（四）符合土地增值稅清算條件，未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務機關(guān)責令限期清算，逾期仍不清算的；（五）申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當理由的。 符合上述核定征收條件的，由主管稅務機關(guān)發(fā)出核定征收的稅務事項告知書。國稅發(fā)201053號：六、清算結(jié)論 清算審核工作完成后，應由主管稅務機關(guān)向納稅人出具土地增值稅清算結(jié)論書和稅務

12、事項通知書，并按稅務文書送達程序及時送達納稅人（9191號文件第號文件第3232條）。條）。 納稅人接到稅務機關(guān)出具的土地增值稅清算結(jié)論書和稅務事項通知書后，應根據(jù)稅務機關(guān)的結(jié)論和有關(guān)規(guī)定，辦理補繳稅款或退稅手續(xù)（9191號文件第號文件第3232條）。條）。七、清算后再轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的處理 在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按“清算時的單位建筑面積成本費用”乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算 清算時計算： 單位可售面積成本費用開發(fā)總成本費用總可售面積 清算后再銷售或轉(zhuǎn)讓時計算: 扣除項目的建造成本單位可售面積成本費用銷售面積第三部分

13、土地增值稅計稅收入的確認 （一）預征時一般與營業(yè)稅保持一致。 注意代收費用的問題 土地增值稅的稅務處理： 對于縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用,如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的,可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅;如果代收費用未計入房價中,而是在房價之外單獨收取的,可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入 營業(yè)稅的稅務處理： 中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例（國務院令540號）第五條規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費用。 價外費用，包括收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、

14、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費： （一）由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業(yè)性收費； （二）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)； （三）所收款項全額上繳財政。國稅發(fā)200469號：國家稅務總局關(guān)于住房專項維修基金征免營業(yè)稅問題的通知 住房專項維修基金是屬全體業(yè)主共同所有的一項代管基金，專項用于物業(yè)保修期滿后物業(yè)共用部位、共用設施設備的維修和更新、改造。鑒于住房專項維修基金資金所有權(quán)及使用的特殊性，對房地產(chǎn)主管部門或其指定機構(gòu)、公積金管理中心

15、、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住房專項維修基金，不計征營業(yè)稅。 （二）220號函：已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入；合同所載房面積與實際測量面積不一致，應在計算土地增值稅時予以調(diào)整。 （三）視同銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定（1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應視同銷售房地產(chǎn), 其收入按下列方法和順序確認：按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；由主管稅務機關(guān)參照當?shù)禺斈辍⑼惙?/p>

16、地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。（2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時，如果土地使用權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，也不扣除相應的成本和費用。 第四部分 扣除項目金額的確定 要注意： 1.須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。2.各項預提（應付）費用不得包括在扣除項目金額中。 （一）取得土地使用權(quán)所支付的金額：是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。包括地價款、契稅、繳納有關(guān)登記、過戶手續(xù)費等。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除。國稅函2010220號（二）房地產(chǎn)開發(fā)成本1.土地

17、征用及拆遷補償費：包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С觥仓脛舆w用房支出等。（1）企業(yè)用本項目建造的房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，同時確認為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補差價款，應抵減本項目拆遷補償費。（2）企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價值按視同銷售處理，并計入本項目的拆遷補償費。（3）異地安置的房屋屬于購入的，以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。（4）貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計入拆遷補償費。假定某開發(fā)企業(yè)用于回

18、遷安置的房產(chǎn)市場價格為1200萬元，則應確認的房產(chǎn)銷售收入為1200萬元，同時可確認的拆遷補償費為1200萬元。現(xiàn)用會計分錄表述如下： （1）取得拆遷用地時 借：開發(fā)成本土地使用權(quán) 12000000 貸：應付賬款 12000000. （2）交付安置房時 借：應付賬款 12000000 貸：主營業(yè)務收入 12000000. 同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，假設開發(fā)產(chǎn)品成本為10000000 借：主營業(yè)務成本 10000000貸：開發(fā)產(chǎn)品 10000000例如：甲公司是一家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2009年由于當?shù)卣猩桃Y的原因，甲公司與當?shù)氐囊患宜鄰S簽訂了合同，合同約定對水泥廠進行拆遷，建設商住樓。建成后返還其

19、商業(yè)面積3萬平方米，除此沒有支付其他土地款。 （一）土地征用費及拆遷補償費0萬元。 （二）前期工程費1000萬元。 （三）建筑安裝工程費15000萬元。 （四）基礎設施建設費3000萬元。（五）公共配套設施費800萬元。 （六）開發(fā)間接費200萬元。 總成本為20000萬元，總可售面積為10萬平方米。單位會計成本為2000元/平方米。甲公司同類房地產(chǎn)的平均價格為6000元/平方米。計算如下：第1：支付建筑施工等其他開發(fā)成本20000萬元。 第2、拆遷補償費支出：300006000=18000萬元 （注意：這里的拆遷補償費不能認為只是拆遷戶30000平米的，而是整個樓盤的。需要在總可售面積10萬

20、平方米中分攤。） 視同銷售收入：300006000=18000萬元 第3、單位可售面積計稅成本=（2000018000）1000003800元/平方米（注意：其中10萬平方米是作為總的建筑面積計算的，不能以7萬元平方米作為分母） 根據(jù)國稅函1995549號文、國稅函2007768號文件的規(guī)定，應按“銷售不動產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅，對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當?shù)囟悇諜C關(guān)按同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅. 2.前期工程費：包括規(guī)劃、設計、項目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”等支出。 3.基礎設施費：指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項基礎設施支出，主要包括開發(fā)項目內(nèi)道路、

21、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費。 4.建筑安裝工程費：指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費用。 （1）甲供材料 （2）參照當?shù)禺斊谕愰_發(fā)項目單位平均建安成本或當?shù)亟ㄔO部門公布的單位定額成本，驗證建筑安裝工程費支出是否存在異常。 （3）建筑安裝發(fā)票應當在項目所在地稅務機關(guān)開具 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、開發(fā)間接費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，地方稅務機關(guān)可參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積

22、金額標準，并據(jù)以計算扣除。具體核定方法由省稅務機關(guān)確定。 對開發(fā)土地和新建房及配套設施的成本（簡稱開發(fā)成本）中的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費等，按實際發(fā)生額據(jù)實扣除。對納稅人進行土地增值稅清算時，有下列情況之一的，稅務機關(guān)應按不超過分類房產(chǎn)單位面積建安造價表中公布的每平方米工程造價金額核定扣除：（一）無法按清算要求提供開發(fā)成本核算資料的；（二）提供的開發(fā)成本資料不實的；（三）鑒證報告內(nèi)容不真實的，存在疑問的；（四）虛報房地產(chǎn)開發(fā)成本的；（五）清算項目中的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費三項合計的每平方米建安成本扣除額，明顯高于太原市地方稅務局制定的分類房產(chǎn)單位面積建安造價表中公

23、布的每平方米工程造價金額，又無正當理由的。房地產(chǎn)類型房地產(chǎn)類型竣工年代竣工年代核定單位成本（元核定單位成本（元/平方米）平方米）多層住宅及底商多層住宅及底商2001及以前及以前138620021402200314692004150220051486200615122007158620081798高層住宅及底商高層住宅及底商2001及以前及以前2425200224352003262120042807200527692006279020072987200829975.公共配套設施費：指在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施。獨立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設施支出。房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法（國稅發(fā)200931號）第32條：（二）公共配套設施尚未建造或尚未完工的，經(jīng)中介機構(gòu)鑒證后可按預算造價合理預提建造費