1、1第第1章章 企業(yè)合并企業(yè)合并 內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院會計系內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院會計系 邱鵬云邱鵬云2l第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述l第二節(jié)第二節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下企業(yè)合并的處理l第三節(jié)第三節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的處理非同一控制下企業(yè)合并的處理3第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述一、企業(yè)合并的概念一、企業(yè)合并的概念二、企業(yè)合并的動機(jī)二、企業(yè)合并的動機(jī)三、企業(yè)合并的形式三、企業(yè)合并的形式四、企業(yè)合并的會計問題四、企業(yè)合并的會計問題4一、企業(yè)合并的概念一、企業(yè)合并的概念l企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個獨(dú)的

2、企業(yè)合并形成一個報告主體報告主體的交易的交易或事項?；蚴马棥Ｔ诶斫馄髽I(yè)合并的概念時，至在理解企業(yè)合并的概念時，至少應(yīng)該注意到以下幾個問題：少應(yīng)該注意到以下幾個問題：5 第一，第一，“單獨(dú)的主體單獨(dú)的主體” “單獨(dú)的主體單獨(dú)的主體”既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報告主體，即，作為獨(dú)立的法人單位，單立的報告主體，即，作為獨(dú)立的法人單位，單獨(dú)的企業(yè)應(yīng)定期提供單獨(dú)的財務(wù)會計報告。獨(dú)的企業(yè)應(yīng)定期提供單獨(dú)的財務(wù)會計報告。 6 第二，第二，“合并形成一個報告主體合并形成一個報告主體” “合并形成一個報告主體合并形成一個報告主體”是指多個企是指多個企業(yè)合并后形成的合并體作為一個報告主體，

3、業(yè)合并后形成的合并體作為一個報告主體，它應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)意義上的一個整體，而從法它應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)意義上的一個整體，而從法律意義上看可能是一個法人主體，也可能律意義上看可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體。是多個法人主體。 7第三，第三，“交易或事項交易或事項”企業(yè)合并的定性企業(yè)合并的定性 企業(yè)合并如果是一項交易，將涉及到公企業(yè)合并如果是一項交易，將涉及到公允價值的使用；企業(yè)合并如果僅僅是對參與允價值的使用；企業(yè)合并如果僅僅是對參與合并各方資產(chǎn)、負(fù)債重新組合的經(jīng)濟(jì)事項，合并各方資產(chǎn)、負(fù)債重新組合的經(jīng)濟(jì)事項，則只能使用賬面價值進(jìn)行確認(rèn)與計量。則只能使用賬面價值進(jìn)行確認(rèn)與計量。8把握：把握：l1、參與合并

4、的企業(yè)在合并前是彼此獨(dú)立的，、參與合并的企業(yè)在合并前是彼此獨(dú)立的，而合并后，它們的經(jīng)濟(jì)資源和經(jīng)營活動就處于而合并后，它們的經(jīng)濟(jì)資源和經(jīng)營活動就處于單一的管理機(jī)構(gòu)控制之下。所以企業(yè)合并的實(shí)單一的管理機(jī)構(gòu)控制之下。所以企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)是取得質(zhì)是取得控制權(quán)控制權(quán)。l2、企業(yè)合并是以前彼此獨(dú)立的企業(yè)，合并成、企業(yè)合并是以前彼此獨(dú)立的企業(yè)，合并成一個會計主體。一個會計主體。l3、報告主體可以是獨(dú)立的法律主體，也可以、報告主體可以是獨(dú)立的法律主體，也可以是由一家母公司和其全部子公司構(gòu)成的集團(tuán)是由一家母公司和其全部子公司構(gòu)成的集團(tuán)（經(jīng)濟(jì)主體）。（經(jīng)濟(jì)主體）。9二、企業(yè)合并的動機(jī)二、企業(yè)合并的動機(jī)l擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模

5、以實(shí)現(xiàn)快速擴(kuò)張擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模以實(shí)現(xiàn)快速擴(kuò)張l節(jié)約擴(kuò)張成本，緩解現(xiàn)金壓力節(jié)約擴(kuò)張成本，緩解現(xiàn)金壓力l稅負(fù)考慮稅負(fù)考慮l管理層意圖，提高管理人員的社會地管理層意圖，提高管理人員的社會地位和市場價值位和市場價值l防止被兼并防止被兼并10三、三、企業(yè)合并的形式企業(yè)合并的形式（一）按合并企業(yè)所涉及的行業(yè)分類按合并企業(yè)所涉及的行業(yè)分類 橫向合并橫向合并 縱向合并縱向合并 混合合并混合合并111、橫向合并、橫向合并l又稱又稱水平式合并水平式合并，指生產(chǎn)，指生產(chǎn)同類產(chǎn)品同類產(chǎn)品的企業(yè)之間的企業(yè)之間的合并，其目的主要是達(dá)到生產(chǎn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)，降的合并，其目的主要是達(dá)到生產(chǎn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)，降低成本，擴(kuò)大市場占有率及影響力。橫向

6、合并低成本，擴(kuò)大市場占有率及影響力。橫向合并的目的在于，把一些規(guī)模較小的企業(yè)聯(lián)合起來，的目的在于，把一些規(guī)模較小的企業(yè)聯(lián)合起來，組成企業(yè)集團(tuán)，以實(shí)現(xiàn)規(guī)模效益；或者是利用組成企業(yè)集團(tuán)，以實(shí)現(xiàn)規(guī)模效益；或者是利用現(xiàn)有的生產(chǎn)設(shè)備，增加產(chǎn)量，提高市場占有率，現(xiàn)有的生產(chǎn)設(shè)備，增加產(chǎn)量，提高市場占有率，在激烈的競爭中處于有利的地位，或者是優(yōu)勢在激烈的競爭中處于有利的地位，或者是優(yōu)勢互補(bǔ)，共度難關(guān)?；パa(bǔ)，共度難關(guān)。l例如：若干零售商業(yè)企業(yè)合并組成大型零售商業(yè)企業(yè)例如：若干零售商業(yè)企業(yè)合并組成大型零售商業(yè)企業(yè)集團(tuán)集團(tuán)122 2、縱向合并、縱向合并l 又稱又稱垂直式合并垂直式合并，指生產(chǎn)，指生產(chǎn)不同類產(chǎn)品不同類

7、產(chǎn)品，但，但相相互之間有關(guān)聯(lián)互之間有關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間的合并，如一家生產(chǎn)的企業(yè)之間的合并，如一家生產(chǎn)彩電的企業(yè)和一家生產(chǎn)彩電顯像管的企業(yè)間的彩電的企業(yè)和一家生產(chǎn)彩電顯像管的企業(yè)間的合并。企業(yè)通過垂直式合并往往能夠形成一個合并。企業(yè)通過垂直式合并往往能夠形成一個集集產(chǎn)、供、銷于一體產(chǎn)、供、銷于一體的企業(yè)集團(tuán)，以此來加強(qiáng)的企業(yè)集團(tuán)，以此來加強(qiáng)企業(yè)實(shí)力。企業(yè)實(shí)力。l例如：速凍食品生產(chǎn)企業(yè)與糧油業(yè)、水產(chǎn)業(yè)、例如：速凍食品生產(chǎn)企業(yè)與糧油業(yè)、水產(chǎn)業(yè)、畜牧業(yè)甚至快餐業(yè)的企業(yè)合并畜牧業(yè)甚至快餐業(yè)的企業(yè)合并133 3、混合合并、混合合并l又稱又稱多元化合并多元化合并，指生產(chǎn)產(chǎn)品和行業(yè)，指生產(chǎn)產(chǎn)品和行業(yè)沒有內(nèi)在沒有內(nèi)

8、在聯(lián)系聯(lián)系的企業(yè)之間的合并，如銀行對影視行業(yè)的的企業(yè)之間的合并，如銀行對影視行業(yè)的合并。企業(yè)通過多元化合并可以擴(kuò)大經(jīng)營行業(yè)，合并。企業(yè)通過多元化合并可以擴(kuò)大經(jīng)營行業(yè)，以達(dá)到以達(dá)到分散企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險分散企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的目的。的目的。l例如：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購買造船企業(yè)的股權(quán)、例如：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購買造船企業(yè)的股權(quán)、電子生產(chǎn)企業(yè)并購釀酒企業(yè)。電子生產(chǎn)企業(yè)并購釀酒企業(yè)。14（二）按企業(yè)合并的法律形式分類（二）按企業(yè)合并的法律形式分類 吸收合并吸收合并 創(chuàng)立合并創(chuàng)立合并 控股合并控股合并 15l、吸收合并、吸收合并l 也稱也稱兼并兼并（TakeoverTakeover），即一家公司取得其），即一家公司取得其

9、他一家或幾家企業(yè)的凈資產(chǎn)而后者宣告解散。他一家或幾家企業(yè)的凈資產(chǎn)而后者宣告解散。其結(jié)果是只留下兼并企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)主體和法律其結(jié)果是只留下兼并企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)主體和法律主體。主體。l如：如：19961996年年1212月，波音公司以月，波音公司以133133億美元的價億美元的價格購得麥道公司，組建成世界上最大的航空航格購得麥道公司，組建成世界上最大的航空航天制造公司。企業(yè)合并后，麥道公司消失，除天制造公司。企業(yè)合并后，麥道公司消失，除100100架架MD95MD95以外，民用客機(jī)均改姓波音。以外，民用客機(jī)均改姓波音。162 2、創(chuàng)立合并、創(chuàng)立合并l 或稱或稱新設(shè)合并新設(shè)合并，是指幾家企業(yè)以其凈資產(chǎn)換，

10、是指幾家企業(yè)以其凈資產(chǎn)換取新成立的公司的股份之后宣告解散，合并創(chuàng)取新成立的公司的股份之后宣告解散，合并創(chuàng)建一個新的企業(yè)。其結(jié)果是指建一個新的企業(yè)。其結(jié)果是指新設(shè)一個單一的新設(shè)一個單一的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體。經(jīng)濟(jì)主體和法律主體。l 例如，例如，20002000年年1 1月，全球最大的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)月，全球最大的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商提供商美國在線（美國在線（AOLAOL）與全球娛樂及傳）與全球娛樂及傳媒巨人媒巨人時代華納公司（時代華納公司（TWTW）合并成立新）合并成立新公司公司“美國在線時代華納公司美國在線時代華納公司”（AOL Time AOL Time Woer IncWoer Inc）就是一項典型的

11、新設(shè)合并。）就是一項典型的新設(shè)合并。173、控股合并、控股合并l 是企業(yè)合并中最常見的一種方式，是指一家是企業(yè)合并中最常見的一種方式，是指一家公司通過長期投資取得另一家或幾家公司的公司通過長期投資取得另一家或幾家公司的控控制股權(quán)制股權(quán)，使被投資公司成為它的子公司，而它，使被投資公司成為它的子公司，而它自己則成為這些子公司的母公司，或稱為控股自己則成為這些子公司的母公司，或稱為控股公司。母、子公司組成一個企業(yè)集團(tuán)，每個公公司。母、子公司組成一個企業(yè)集團(tuán)，每個公司都是獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體，稱為成員司都是獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體，稱為成員企業(yè)。企業(yè)。l編制合并財務(wù)報表編制合并財務(wù)報表18l合并方

12、式合并方式 購買方購買方(合并方合并方) 被購買方被購買方(被合并方被合并方)l吸收合并吸收合并 取得對方資產(chǎn)并承擔(dān)負(fù)債取得對方資產(chǎn)并承擔(dān)負(fù)債 解散解散（法人資格取消）（法人資格取消）l l 表達(dá)式：表達(dá)式：A公司公司+B公司公司A公司公司l新設(shè)合并新設(shè)合并 由新成立企業(yè)持有由新成立企業(yè)持有 參與合并各方參與合并各方l 參與合并各方資產(chǎn)負(fù)債參與合并各方資產(chǎn)負(fù)債 均解散均解散l 表達(dá)式：表達(dá)式：A公司公司+B公司公司+C公司公司l控股合并控股合并 取得控制權(quán)取得控制權(quán) 保持獨(dú)立保持獨(dú)立 l 體現(xiàn)為長期股權(quán)投資體現(xiàn)為長期股權(quán)投資 成為子公司成為子公司l 表達(dá)式：表達(dá)式：A公司公司+B公司公司以以A

13、公司為母公司的企業(yè)集團(tuán)公司為母公司的企業(yè)集團(tuán)19（三）按照參與合并的企業(yè)在合并（三）按照參與合并的企業(yè)在合并前后是否均受同一方或相同的多方前后是否均受同一方或相同的多方最終控制分類最終控制分類 同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并 非同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并201、同一控制下企業(yè)合并、同一控制下企業(yè)合并l概念：概念：參與合并的企業(yè)在合并前后均受參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方同一方或相同的多方最終控制且該控制并非或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性暫時性的。的。l均受一個管理當(dāng)局的控制均受一個管理當(dāng)局的控制21l同一方同一方：母公司或有關(guān)主管單位：母公司或有關(guān)主管單位( (是

14、指對參與合并的是指對參與合并的企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的投資者企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的投資者) )l相同的多方相同的多方：根據(jù)投資者的合同或：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議協(xié)議, ,行使行使表決權(quán)的投資者表決權(quán)的投資者l暫時性暫時性：合并前（：合并前（1 1年）年）l 合并后（合并后（1 1年）年）l( (參與合并的各方在合并前后較長的時間內(nèi)受同一方或相同的多方參與合并的各方在合并前后較長的時間內(nèi)受同一方或相同的多方最終控制。最終控制。) )22l同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并P公司公司S1公司公司S2公司公司S21公司公司S22公司公司M1公司公司M2公司公司Z1公司公司Z2公司公司

15、 受同一方最終控制受同一方最終控制受相同多方最終控制受相同多方最終控制60758090注：注：Z1和和Z2均受均受M1和和M2共共同控制同控制23同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：l合并前后的控制人未發(fā)生變化合并前后的控制人未發(fā)生變化. 由于最終控制方的存由于最終控制方的存在在,從最終控制方的角度從最終控制方的角度,該類企業(yè)合并在一定程度上該類企業(yè)合并在一定程度上并不造成構(gòu)成企業(yè)集團(tuán)整體的經(jīng)濟(jì)利益的流入和流出并不造成構(gòu)成企業(yè)集團(tuán)整體的經(jīng)濟(jì)利益的流入和流出,最終控制方在合并前、后實(shí)際控制的資源并沒有發(fā)生最終控制方在合并前、后實(shí)際控制的資源并沒有發(fā)生變化，有關(guān)交易事項不作為出售或

16、購買。變化，有關(guān)交易事項不作為出售或購買。l并非完全自愿進(jìn)行，這種合并不具有購買性質(zhì)并非完全自愿進(jìn)行，這種合并不具有購買性質(zhì)l在很大程度上是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合在很大程度上是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合l價格往往不公允價格往往不公允l對同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)運(yùn)用對同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)運(yùn)用權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會計進(jìn)行會計處理。處理。242、非同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下企業(yè)合并l概念：概念：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的。同的多方最終控制的。l特點(diǎn)：特點(diǎn)：l屬于購買性質(zhì)的企業(yè)合并，視為一個企業(yè)取得其他參屬于購買性質(zhì)的企業(yè)合并，

17、視為一個企業(yè)取得其他參與合并企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易與合并企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易l交易作價相對公平合理交易作價相對公平合理l非關(guān)聯(lián)的企業(yè)間的合并非關(guān)聯(lián)的企業(yè)間的合并l對非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)運(yùn)用對非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)運(yùn)用購買法購買法進(jìn)行會計處進(jìn)行會計處理。理。25四、企業(yè)合并的會計問題四、企業(yè)合并的會計問題l企業(yè)合并本身的賬務(wù)處理企業(yè)合并本身的賬務(wù)處理l同一控制同一控制權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法l非同一控制非同一控制購買法購買法l合并財務(wù)報表的編制合并財務(wù)報表的編制l控制權(quán)取得日的合并財務(wù)報表的編制控制權(quán)取得日的合并財務(wù)報表的編制l控制權(quán)取得日后合并財務(wù)報表的編制控制權(quán)取得日后合并財務(wù)報表的編制26

18、l購買法：就是將企業(yè)合并視為某企業(yè)購購買法：就是將企業(yè)合并視為某企業(yè)購買其他企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易的企業(yè)合買其他企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易的企業(yè)合并會計核算的方法。并會計核算的方法。l權(quán)益結(jié)合法：將企業(yè)合并視為兩家或兩權(quán)益結(jié)合法：將企業(yè)合并視為兩家或兩家以上的企業(yè)，通過股票的交換，使股家以上的企業(yè)，通過股票的交換，使股權(quán)融為一體，實(shí)現(xiàn)雙方股權(quán)結(jié)合的企業(yè)權(quán)融為一體，實(shí)現(xiàn)雙方股權(quán)結(jié)合的企業(yè)合并的會計核算方法。合并的會計核算方法。27第二節(jié)第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)同一控制下的企業(yè)合并的處理合并的處理l同一控制的企業(yè)合并，是從合并方出發(fā)，同一控制的企業(yè)合并，是從合并方出發(fā)，確定合并方在合并日對于企業(yè)合并事項確

19、定合并方在合并日對于企業(yè)合并事項應(yīng)進(jìn)行的會計處理。應(yīng)進(jìn)行的會計處理。l合并方：是指取得對其他參與合并企業(yè)的控合并方：是指取得對其他參與合并企業(yè)的控制權(quán)的一方；制權(quán)的一方；l合并日：是指合并方實(shí)際取得對被合并方控合并日：是指合并方實(shí)際取得對被合并方控制權(quán)的日期。制權(quán)的日期。28本節(jié)主要內(nèi)容本節(jié)主要內(nèi)容一、同一控制企業(yè)合并的特點(diǎn)及其處理原則一、同一控制企業(yè)合并的特點(diǎn)及其處理原則二、同一控制下吸收合并的會計處理二、同一控制下吸收合并的會計處理三、同一控制下控股合并的會計處理三、同一控制下控股合并的會計處理29一、同一控制企業(yè)合并的特點(diǎn)及一、同一控制企業(yè)合并的特點(diǎn)及其處理原則其處理原則l同一控制企業(yè)合

20、并的特點(diǎn)同一控制企業(yè)合并的特點(diǎn)l從最終控制方的角度來看，合并前后，其所從最終控制方的角度來看，合并前后，其所能夠?qū)嵤┛刂频膬糍Y產(chǎn)沒有發(fā)生變化；能夠?qū)嵤┛刂频膬糍Y產(chǎn)沒有發(fā)生變化；l交易價格往往是內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格，而不是公平交易價格往往是內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格，而不是公平交易價格。交易價格。l按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對于同一控制下的按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，對于同一控制下的企業(yè)合并，不采用購買法，而采用類似權(quán)益結(jié)企業(yè)合并，不采用購買法，而采用類似權(quán)益結(jié)合法的核算方法。合法的核算方法。30l權(quán)益結(jié)合法的原理權(quán)益結(jié)合法的原理l沒有新的計價基礎(chǔ)，沒有新的計價基礎(chǔ)，合并方在合并中取得的被合合并方在合并中取得的被合并方各項

21、資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的并方各項資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面原賬面價值不變價值不變。l合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進(jìn)行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不進(jìn)行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤表，有作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤表，有關(guān)關(guān)差額應(yīng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)差額應(yīng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益整留存收益。31l合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費(fèi)用，合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計費(fèi)

22、用、評估費(fèi)包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計費(fèi)用、評估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損當(dāng)期損益益 （管理費(fèi)用）（管理費(fèi)用）。l為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。32l

23、合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資產(chǎn)、合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債負(fù)債僅限于僅限于被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)和被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債，不形成負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債，不形成商譽(yù)商譽(yù)33總結(jié)總結(jié)l不以公允價值計量不以公允價值計量（均按賬面價值；不考慮商（均按賬面價值；不考慮商譽(yù)）譽(yù)）l合并差額不確認(rèn)損益合并差額不確認(rèn)損益（調(diào)整資本公積中的資本（調(diào)整資本公積中的資本溢價或股本溢價，不足的調(diào)整盈余公積、未分配溢價或股本溢價，不足的調(diào)整盈余公積、未分配利潤）利潤）l合并費(fèi)用計入當(dāng)期損益合并費(fèi)用計入當(dāng)期損益34二、同一控制下吸收合并的會

24、計處理二、同一控制下吸收合并的會計處理l同一控制下的企業(yè)合并，合并方可以通過支付同一控制下的企業(yè)合并，合并方可以通過支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)以及發(fā)行權(quán)現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)以及發(fā)行權(quán)益性證券等方式實(shí)現(xiàn)對其他企業(yè)的吸收合并。益性證券等方式實(shí)現(xiàn)對其他企業(yè)的吸收合并。35原則原則1、合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債在被合并方的原負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債在被合并方的原賬面價值入賬。賬面價值入賬。2、以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)作為合并對價的，應(yīng)按其賬面價值轉(zhuǎn)出

25、，二務(wù)作為合并對價的，應(yīng)按其賬面價值轉(zhuǎn)出，二者之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積者之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價資本溢價或股本溢價或股本溢價)，資本公積不足沖減的，調(diào)整留，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，存收益；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)的入賬價值與發(fā)行股份面值總所確認(rèn)的凈資產(chǎn)的入賬價值與發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積。額的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積。36支付銀行存款實(shí)施的企業(yè)合并會計分支付銀行存款實(shí)施的企業(yè)合并會計分錄模式錄模式借：相關(guān)資產(chǎn)（被合并方賬面價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（被合并方賬面價值） 貸：相關(guān)負(fù)債（被合并方賬面價值）貸：相關(guān)負(fù)

26、債（被合并方賬面價值） 銀行存款（實(shí)際支付的金額）銀行存款（實(shí)際支付的金額） 資本公積（資本溢價或股本溢價）資本公積（資本溢價或股本溢價）37資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益；借：相關(guān)資產(chǎn)（被合并方賬面價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（被合并方賬面價值） 資本公積（資本溢價或股本溢價）資本公積（資本溢價或股本溢價） 盈余公積盈余公積 利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤 貸：相關(guān)負(fù)債（被合并方賬面價值）貸：相關(guān)負(fù)債（被合并方賬面價值） 銀行存款（實(shí)際支付的金額）銀行存款（實(shí)際支付的金額） 38發(fā)生的直接費(fèi)用發(fā)生的直接費(fèi)用借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 貸：銀行存款貸：銀行存款39

27、【例【例1 1】甲公司于】甲公司于20072007年年3 3月月3131日對同一集團(tuán)日對同一集團(tuán)內(nèi)某全資乙公司進(jìn)行了內(nèi)某全資乙公司進(jìn)行了吸收合并吸收合并，支付合并，支付合并對價對價20002000萬元。合并日，乙公司資產(chǎn)的賬萬元。合并日，乙公司資產(chǎn)的賬面價值為面價值為30003000萬元，負(fù)債賬面價值為萬元，負(fù)債賬面價值為800800萬元，凈資產(chǎn)賬面價值為萬元，凈資產(chǎn)賬面價值為22002200萬元。則合萬元。則合并日甲公司應(yīng)將乙公司的資產(chǎn)、負(fù)債并入賬并日甲公司應(yīng)將乙公司的資產(chǎn)、負(fù)債并入賬內(nèi)。甲公司的賬務(wù)處理是：內(nèi)。甲公司的賬務(wù)處理是：借：各種資產(chǎn)借：各種資產(chǎn) 30003000（賬面價值）（賬面

28、價值）貸：各種負(fù)債貸：各種負(fù)債 800800銀行存款銀行存款 20002000資本公積資本公積資本溢價資本溢價 20020040【例題【例題2】（吸收合并）】（吸收合并）2008年年6月月30日，日，P公司向公司向S公司的股東定向增發(fā)公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股，每股面值為萬股普通股，每股面值為1元，元，市價為市價為434元對元對S公司進(jìn)行公司進(jìn)行吸收合吸收合并并，并于當(dāng)日取得，并于當(dāng)日取得S公司凈資產(chǎn)，公司凈資產(chǎn)，S公司資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益合計公司資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益合計如下。如下。 412006年年6月月30日日S公司公司 賬面價值賬面價值 公允價值公允價值各項資產(chǎn)總計各項資產(chǎn)

29、總計 3342 5480各項負(fù)債合計各項負(fù)債合計 1140 1140所有者權(quán)益合計所有者權(quán)益合計 2202 4340負(fù)債和所有者權(quán)益總計負(fù)債和所有者權(quán)益總計 334242會計處理如下會計處理如下借：貨幣資金、存貨等各項資產(chǎn)借：貨幣資金、存貨等各項資產(chǎn) 3342 貸：短期借款等各項負(fù)債貸：短期借款等各項負(fù)債 1140 股本股本 1000 資本公積資本公積 1202 43【例【例2-3】A、B企業(yè)為同一控制下的企業(yè)企業(yè)為同一控制下的企業(yè)合并。合并。A企業(yè)以股票交換的方式對企業(yè)以股票交換的方式對B企業(yè)進(jìn)企業(yè)進(jìn)行吸收合并，經(jīng)雙方協(xié)商，行吸收合并，經(jīng)雙方協(xié)商，A企業(yè)發(fā)行普企業(yè)發(fā)行普通股通股100 000

30、股以取得股以取得B企業(yè)的全部資產(chǎn)并企業(yè)的全部資產(chǎn)并承擔(dān)承擔(dān)B企業(yè)的全部負(fù)債，企業(yè)的全部負(fù)債，A企業(yè)每股面值企業(yè)每股面值1元，經(jīng)調(diào)整確認(rèn)的公允市價為每股元，經(jīng)調(diào)整確認(rèn)的公允市價為每股8元。同元。同時，時，A企業(yè)支付的與合并有關(guān)的費(fèi)用共企業(yè)支付的與合并有關(guān)的費(fèi)用共50 000元。元。A企業(yè)與企業(yè)與B企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債情況如企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債情況如表表1所示。所示。44資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）20208 8年年3 3月月3131日日 單位：元單位：元45【例【例213】46 因合并后因合并后B公司失去其法人資格，公司失去其法人資格，A公司應(yīng)公司應(yīng)確認(rèn)合并中取得的確認(rèn)合并中取得的B公司的各項資產(chǎn)和

31、負(fù)債，公司的各項資產(chǎn)和負(fù)債，假定假定B公司與公司與A公司在合并前采用的會計政策公司在合并前采用的會計政策相同。相同。 A公司對該項合并應(yīng)進(jìn)行的會計處理為：公司對該項合并應(yīng)進(jìn)行的會計處理為：借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 50 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 50 000 47 借：銀行存款借：銀行存款 50 000 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 100 000 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 200 000 其他流動資產(chǎn)其他流動資產(chǎn) 400 000 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 120 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 600 000 無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 40 000 貸：累計折舊貸：累計折舊 200 000 流動負(fù)債流動負(fù)

32、債 510 000 長期負(fù)債長期負(fù)債 200 000 股本股本 100 000 資本公積資本公積 500 000 48【例【例24】仍以例】仍以例23資料，假資料，假設(shè)設(shè)A企業(yè)發(fā)行普通股企業(yè)發(fā)行普通股100 000股以股以取得取得B企業(yè)的全部資產(chǎn)并承擔(dān)企業(yè)的全部資產(chǎn)并承擔(dān)B企企業(yè)的全部負(fù)債，業(yè)的全部負(fù)債，A企業(yè)每股面值企業(yè)每股面值6.5元，其他資料不變。則元，其他資料不變。則A企業(yè)企業(yè)的會計處理如下：的會計處理如下：49 借：銀行存款借：銀行存款 50 000 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 100 000 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 200 000 其他流動資產(chǎn)其他流動資產(chǎn) 400 000 長期股權(quán)投資

33、長期股權(quán)投資 120 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 600 000 無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 40 000 資本公積資本公積 50 000 貸：累計折舊貸：累計折舊 200 000 流動負(fù)債流動負(fù)債 510 000 長期負(fù)債長期負(fù)債 200 000 股本股本 650 000 50三、同一控制下控股合并的會計處理三、同一控制下控股合并的會計處理（一）長期股權(quán)投資的初始計量（一）長期股權(quán)投資的初始計量（二）相關(guān)會計分錄（二）相關(guān)會計分錄51（一）長期股權(quán)投資的初始計量（一）長期股權(quán)投資的初始計量（1 1）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)

34、方式作為合并對價的，轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價或額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。 52會計分錄會計分錄借：長期股權(quán)投資借：長

35、期股權(quán)投資 貸：銀行存款貸：銀行存款 資本公積資本公積或或借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積53【例【例25】甲公司和乙公司同為】甲公司和乙公司同為A集團(tuán)的子公司，集團(tuán)的子公司，2007年年6月月1日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權(quán)益的日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權(quán)益的80%，同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為1000萬元。萬元。（1）若甲公司支付銀行存款）若甲公司支付銀行存款720萬元萬元借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資800貸：銀行存款貸：銀行存款720 資本公積資本公積資本溢價資本溢價 8054（2）若甲公司支付

36、銀行存款）若甲公司支付銀行存款900萬元萬元 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資800資本公積資本公積資本溢價資本溢價100貸：銀行存款貸：銀行存款900 如資本公積不足沖減，沖減留存收益如資本公積不足沖減，沖減留存收益 55【例【例26】 甲公司和乙公司同為甲公司和乙公司同為A集團(tuán)的子公司，集團(tuán)的子公司，2007年年8月月1日甲公司發(fā)行日甲公司發(fā)行600萬股普通萬股普通股（每股面值股（每股面值1元）作為對價取得乙公元）作為對價取得乙公司司60%的股權(quán)，同日乙公司賬面凈資產(chǎn)的股權(quán)，同日乙公司賬面凈資產(chǎn)總額為總額為1300萬元。萬元。56會計處理：會計處理：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資780（

37、130060%）貸：股本貸：股本600 資本公積資本公積股本溢價股本溢價180 57練習(xí)練習(xí)1l206年年6月月30日，日，P公司向公司向s公司的股東定向公司的股東定向增發(fā)增發(fā)1 000萬股普通股（每股面值為萬股普通股（每股面值為1元，市價元，市價為為10.85元）對元）對S公司進(jìn)行吸收合并，并于當(dāng)公司進(jìn)行吸收合并，并于當(dāng)日取得日取得S公司凈資產(chǎn)。當(dāng)日，公司凈資產(chǎn)。當(dāng)日，P公司、公司、S公司資公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如下表所示。產(chǎn)、負(fù)債情況如下表所示。 58資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）26266 6年年6 6月月3030日位：萬元日位：萬元5960l假定假定P公司和公司和S公司為同一集團(tuán)內(nèi)兩

38、家全資子公公司為同一集團(tuán)內(nèi)兩家全資子公司，合并前其共同的母公司為司，合并前其共同的母公司為A公司。該項合并公司。該項合并中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均為中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均為A公司公司最終控制，為同一控制下企業(yè)合并。自最終控制，為同一控制下企業(yè)合并。自6月月30日日開始，開始，P公司能夠?qū)灸軌驅(qū)公司凈資產(chǎn)實(shí)施控制，該公司凈資產(chǎn)實(shí)施控制，該日即為合并日。日即為合并日。因合并后因合并后S公司失去其法人資格，公司失去其法人資格，P公司應(yīng)公司應(yīng)確認(rèn)合并中取得的確認(rèn)合并中取得的S公司的各項資產(chǎn)和負(fù)債，假公司的各項資產(chǎn)和負(fù)債，假定定P公司與公司與S公司在合并前采用的會計政策相同。公

39、司在合并前采用的會計政策相同。P公司對該項合并應(yīng)進(jìn)行的會計處理為：公司對該項合并應(yīng)進(jìn)行的會計處理為：61 借：貨幣資金借：貨幣資金 4 500 000庫存商品（存貨）庫存商品（存貨） 2 550 000應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 20 000 000長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 21 500 000固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 30 000 000無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 5 000 000貸：短期借款貸：短期借款 22 500 000應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款 3 000 000其他應(yīng)付款（其他負(fù)債）其他應(yīng)付款（其他負(fù)債） 3 000 000股本股本 l0 000 000資本公積資本公積 45 050 00062練習(xí)練習(xí)2 A、B公司

40、分別為公司分別為P公司控制下的兩家子公公司控制下的兩家子公司。司。A公司于公司于206年年3月月10日自母公司日自母公司P處取處取得得B公司公司100%的股權(quán)，合并后的股權(quán)，合并后B公司仍維持其公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進(jìn)行該項企業(yè)合并，獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進(jìn)行該項企業(yè)合并，A公司發(fā)行了公司發(fā)行了1500萬股本公司普通股（每股面萬股本公司普通股（每股面值值1元）作為對價。假定元）作為對價。假定A、B公司采用的會計公司采用的會計政策相同。合并日，政策相同。合并日，A公司及公司及B公司的所有者公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下表所示。權(quán)益構(gòu)成如下表所示。63 單位：萬元單位：萬元64A公司在合

41、并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資50 000 000貸：股本貸：股本15 000 000資本公積資本公積35 000 00065例例2-7】lA A公司和甲公司同為某集團(tuán)的子公司，公司和甲公司同為某集團(tuán)的子公司，20207 7年年6 6月月1 1日，日，A A公司以銀行存款取公司以銀行存款取得甲公司所有者權(quán)益的得甲公司所有者權(quán)益的80%80%，同日甲，同日甲公司所有者權(quán)益的賬面價值為公司所有者權(quán)益的賬面價值為1 0001 000萬萬元。假定元。假定A A公司公司“資本公積資本公積資本溢價資本溢價”科目余額科目余額150150萬元。萬元。

42、66長期股權(quán)投資的初始投資成本長期股權(quán)投資的初始投資成本=1 =1 00000080%=80080%=800（萬元）（萬元）（1 1）若）若A A公司支付銀行存款公司支付銀行存款720720萬元萬元借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資8 000 0008 000 000貸：銀行存款貸：銀行存款7 200 0007 200 000資本公積資本公積資本溢價資本溢價 800 000800 00067（2 2）若）若A A公司支付銀行存款公司支付銀行存款900900萬元萬元 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資8 000 0008 000 000 資本公積資本公積資本溢價資本溢價1 000 0001 000

43、000貸：銀行存款貸：銀行存款9 000 000 9 000 000 68【例【例2-82-8】甲公司于】甲公司于20072007年年9 9月月1 1日發(fā)行日發(fā)行700700萬股普通股（每股面值萬股普通股（每股面值1 1元）作為元）作為對價取得同一集團(tuán)內(nèi)丁公司對價取得同一集團(tuán)內(nèi)丁公司8080的股的股權(quán)，屬于權(quán)，屬于控股合并控股合并，合并日丁公司賬，合并日丁公司賬面凈資產(chǎn)總額為面凈資產(chǎn)總額為14001400萬元。萬元。69借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資丁公司丁公司 1120 1120 （140014008080）貸：股本貸：股本700700資本公積資本公積股股本溢價本溢價 420 42070第

44、三節(jié)第三節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的處理非同一控制下企業(yè)合并的處理 非同一控制下的企業(yè)合并，是參與合并非同一控制下的企業(yè)合并，是參與合并的一方購買另一方或多方的交易，基本處理原的一方購買另一方或多方的交易，基本處理原則是購買法。則是購買法。l購買方：非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日購買方：非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購買取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。l購買日：是指購買方實(shí)際取得對被購買方控制購買日：是指購買方實(shí)際取得對被購買方控制權(quán)的日期。權(quán)的日期。 71同時滿足了以下條件時，一

45、般可以認(rèn)為實(shí)現(xiàn)了控同時滿足了以下條件時，一般可以認(rèn)為實(shí)現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，形成購買日。有關(guān)的條件包括：制權(quán)的轉(zhuǎn)移，形成購買日。有關(guān)的條件包括： 1企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)利機(jī)構(gòu)企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)利機(jī)構(gòu)通過。通過。 2按照規(guī)定，合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審按照規(guī)定，合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審批的，已獲得相關(guān)部門的批準(zhǔn)。批的，已獲得相關(guān)部門的批準(zhǔn)。3參與合作各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。參與合作各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。4購買方已支付了購買價款的大部分（一般應(yīng)超過購買方已支付了購買價款的大部分（一般應(yīng)超過50%），并且有能力支付剩余款項。）

46、，并且有能力支付剩余款項。5購買方實(shí)際上已經(jīng)控制了被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政購買方實(shí)際上已經(jīng)控制了被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的收益和風(fēng)險。策，并享有相應(yīng)的收益和風(fēng)險。72本節(jié)主要內(nèi)容本節(jié)主要內(nèi)容一、非同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)和處理原則一、非同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)和處理原則二、非同一控制下吸收合并的會計處理二、非同一控制下吸收合并的會計處理三、非同一控制下控股合并的會計處理三、非同一控制下控股合并的會計處理73一、非同一控制下企業(yè)合并的特一、非同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)和處理原則點(diǎn)和處理原則（一）特點(diǎn)（一）特點(diǎn)l是非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并是非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并l合并以市價為基礎(chǔ)，交

47、易對價相對公平合合并以市價為基礎(chǔ)，交易對價相對公平合理理l采用購買法進(jìn)行核算采用購買法進(jìn)行核算 購買法是指將企業(yè)合并看成一個企業(yè)購買另購買法是指將企業(yè)合并看成一個企業(yè)購買另一個企業(yè)的交易行為，并以此為依據(jù)進(jìn)行企業(yè)一個企業(yè)的交易行為，并以此為依據(jù)進(jìn)行企業(yè)合并的會計處理的方法。合并的會計處理的方法。74（二）處理原則（二）處理原則1、吸收合并的情況下，購買方需要將、吸收合并的情況下，購買方需要將取得的被購買方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)按其取得的被購買方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)按其公公允價值允價值入賬入賬2、控股合并的情況下，購買方應(yīng)當(dāng)在、控股合并的情況下，購買方應(yīng)當(dāng)在購買日按所確定的購買日按所確定的合并成本合并成本作為長期

48、作為長期股權(quán)投資的初始投資成本入賬，以確股權(quán)投資的初始投資成本入賬，以確定取得的被購買方的股權(quán)份額定取得的被購買方的股權(quán)份額75（三）（三）購買成本和可辯認(rèn)資產(chǎn)公允購買成本和可辯認(rèn)資產(chǎn)公允價值的確定價值的確定1、購買成本的確定、購買成本的確定l一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，購買成本為購買一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，購買成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。的公允價值。l購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費(fèi)用購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相

49、關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)購買成本。也應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)購買成本。76購買成本付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的購買成本付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值直接合并費(fèi)用直接合并費(fèi)用772、可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的確定、可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的確定l被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值，是被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值，是指合并中取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)指合并中取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允的公允價值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價值后的余額。價值后的余額。 783、購買成本與可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允購買成本與可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值差額的處理價值差額的處理l購買成本大

50、于所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值購買成本大于所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值將購買商譽(yù)資本化為一項資產(chǎn)將購買商譽(yù)資本化為一項資產(chǎn) 視企業(yè)合并方式的不同，在視企業(yè)合并方式的不同，在吸收合并吸收合并情況下，情況下，商譽(yù)應(yīng)計入合并方的賬內(nèi)；在商譽(yù)應(yīng)計入合并方的賬內(nèi)；在控股合并控股合并情況下，情況下，商譽(yù)不做賬，而是包含在長期股權(quán)投資賬面價商譽(yù)不做賬，而是包含在長期股權(quán)投資賬面價值中，在編制合并報表時，才將商譽(yù)列示在合值中，在編制合并報表時，才將商譽(yù)列示在合并資產(chǎn)負(fù)債表中。并資產(chǎn)負(fù)債表中。l購買成本小于所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值購買成本小于所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值將負(fù)商譽(yù)記入當(dāng)期損益將負(fù)商譽(yù)記入當(dāng)期損

51、益79CAS第第20號號企業(yè)合并企業(yè)合并中規(guī)定中規(guī)定l購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。l購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：l對取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價對取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值以及合并成本的計量進(jìn)行復(fù)核；值以及合并成本的計量進(jìn)行復(fù)核；l經(jīng)復(fù)核后

52、合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。80二、非同一控制下吸收合并的會計處理二、非同一控制下吸收合并的會計處理 吸收合并的情況下，購買方需要將取得的被購吸收合并的情況下，購買方需要將取得的被購買方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)按其買方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價值公允價值入賬入賬（一）購買成本（一）購買成本等于等于所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理處理（二）購買成本（二）購買成本大于大于所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處

53、理處理（三）購買成本（三）購買成本小于小于所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理處理81（一）購買成本（一）購買成本等于等于所獲可辨認(rèn)凈資所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理若支付現(xiàn)金方式吸收合并：若支付現(xiàn)金方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值） 貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值）貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值） 銀行存款銀行存款82若發(fā)行股份方式吸收合并：若發(fā)行股份方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值） 貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值）貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值） 股本（面值）股本（面值） 資本公積（股票公允價值面值）資本公積（股

54、票公允價值面值）83【例【例210】S公司支付現(xiàn)金公司支付現(xiàn)金300 000元元對對T公司進(jìn)行吸收合并，同時，公司進(jìn)行吸收合并，同時，S公司還公司還支付了注冊登記費(fèi)和咨詢費(fèi)等與購買有支付了注冊登記費(fèi)和咨詢費(fèi)等與購買有關(guān)的支出共計關(guān)的支出共計50 000元。合并日為元。合并日為207年年12月月31日，合并日日，合并日T公司資產(chǎn)負(fù)公司資產(chǎn)負(fù)債表項目中的賬面價值和公允價值如下債表項目中的賬面價值和公允價值如下表所示：表所示：84資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）【例【例212】【例【例211】85S公司會計處理如下：公司會計處理如下：借：流動資產(chǎn)借：流動資產(chǎn) 220 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 2

55、30 000 貸：負(fù)債貸：負(fù)債 100 000 銀行存款銀行存款 350 00086（二）購買成本（二）購買成本大于大于所獲可辨認(rèn)凈資所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理若支付現(xiàn)金方式吸收合并：若支付現(xiàn)金方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值） 商譽(yù)商譽(yù) 貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值）貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值） 銀行存款銀行存款87若發(fā)行股份方式吸收合并：若發(fā)行股份方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值） 商譽(yù)商譽(yù)貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值）貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值） 股本（面值）股本（面值） 資本公積（股票公允價值面值）資本公積（股票公允價值面

56、值）88商譽(yù)商譽(yù) goodwill l商譽(yù)是指企業(yè)由于各主客觀種原因，在用戶中享有較高信商譽(yù)是指企業(yè)由于各主客觀種原因，在用戶中享有較高信譽(yù)、經(jīng)營情況特別良好而形成的譽(yù)、經(jīng)營情況特別良好而形成的高于同行業(yè)一般水平的獲高于同行業(yè)一般水平的獲利能力利能力。l 原因：由于地理位置優(yōu)越而得利；由于信譽(yù)好而獲得用原因：由于地理位置優(yōu)越而得利；由于信譽(yù)好而獲得用戶的信賴；由于組織得當(dāng)生產(chǎn)效益高；由于歷史悠久積累戶的信賴；由于組織得當(dāng)生產(chǎn)效益高；由于歷史悠久積累了從事本行業(yè)的豐富經(jīng)驗(yàn)；由于技術(shù)先進(jìn)掌握了生產(chǎn)訣竅了從事本行業(yè)的豐富經(jīng)驗(yàn)；由于技術(shù)先進(jìn)掌握了生產(chǎn)訣竅等。等。l 商譽(yù)不能獨(dú)立存在，它與企業(yè)構(gòu)成一個整

57、體。因此企業(yè)商譽(yù)不能獨(dú)立存在，它與企業(yè)構(gòu)成一個整體。因此企業(yè)自創(chuàng)的商譽(yù)不能作價列賬。只有發(fā)生兼并、轉(zhuǎn)讓、聯(lián)營等自創(chuàng)的商譽(yù)不能作價列賬。只有發(fā)生兼并、轉(zhuǎn)讓、聯(lián)營等行為使企業(yè)發(fā)生變化時，商譽(yù)經(jīng)過法定評估機(jī)構(gòu)確認(rèn)后，行為使企業(yè)發(fā)生變化時，商譽(yù)經(jīng)過法定評估機(jī)構(gòu)確認(rèn)后，在合并報表中可作為在合并報表中可作為資產(chǎn)資產(chǎn)入賬。入賬。 89【例【例211】承【】承【例例210】，】，S公司支付公司支付的購買價為的購買價為330 000元，其他條件不變。元，其他條件不變。lS公司賬務(wù)處理為：公司賬務(wù)處理為：借：流動資產(chǎn)借：流動資產(chǎn) 220 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 230 000 商譽(yù)商譽(yù) 30 000 貸：負(fù)債貸

58、：負(fù)債 100 000 銀行存款銀行存款 380 00090（三）購買成本（三）購買成本小于小于所獲可辨認(rèn)凈資所獲可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理若支付現(xiàn)金方式吸收合并：若支付現(xiàn)金方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值） 貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值）貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值） 銀行存款銀行存款 營業(yè)外收入營業(yè)外收入91若發(fā)行股份方式吸收合并：若發(fā)行股份方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值） 貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值）貸：相關(guān)負(fù)債（公允價值） 股本（面值）股本（面值） 資本公積（股票公允價值面值）資本公積（股票公允價值面值） 營業(yè)外收入營業(yè)

59、外收入92【例【例212】承【】承【例例210】，】，S公司支付公司支付的購買價為的購買價為250 000元，其他條件不變。元，其他條件不變。lS公司賬務(wù)處理為：公司賬務(wù)處理為：借：流動資產(chǎn)借：流動資產(chǎn) 220 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 230 000 貸：負(fù)債貸：負(fù)債 100 000 銀行存款銀行存款 300 000 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 50 00093【例【例213】承【】承【例例23】，】，A、B企業(yè)為非同一企業(yè)為非同一控制下的企業(yè)合并。則控制下的企業(yè)合并。則A公司的賬務(wù)處理為：公司的賬務(wù)處理為： 借：銀行存款借：銀行存款 50 000 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 150 000 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 150 000 其他流動資產(chǎn)其他流動資產(chǎn) 450 000 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 100 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 650 000 無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 30 000 商譽(yù)商譽(yù) 220 000 貸：累