1、 作業(yè)成本計算與管理案例雅利桑那菲尼克斯AEROTECH公司曾宣布它的定價結構要經(jīng)歷一次重大的轉(zhuǎn)變。這家企業(yè)生產(chǎn)飛機雷達和通訊設備用的電路板，它已面臨亞洲和歐洲企業(yè)的競爭。AEROTECH企業(yè)總裁克雷斯丁斯科特說：“過去幾十年來，我們的競爭對手一直在壓低我們號產(chǎn)品的價格。那是我們公司產(chǎn)量最高的產(chǎn)品，而且我們認為我們的生產(chǎn)效率并不比別人低。我們不明白為什么我們的競爭對手能制定出的產(chǎn)品價格遠低于我們的價格。同時在我們看來，我們從號電路板受益匪淺。號電路板是我們生產(chǎn)工藝”“最復雜的產(chǎn)品，它的銷量遠低于號和號電路板的銷量。號電路板是一種高度專業(yè)化的產(chǎn)品，我們的競爭者似乎不想涉及號電路板的市場。即使我們

2、數(shù)次提高號電路板的價格，客戶仍然源源不絕?！惫镜母笨偨?jīng)理約翰斯通補充道：“我發(fā)現(xiàn)整個形勢令人迷惑。為什么你以最有效率低生產(chǎn)一種高產(chǎn)量的產(chǎn)品，但卻只能從市場中獲得最低的回報，并且還面臨降價的壓力？我們所有的人都關心這種現(xiàn)象。而號產(chǎn)品是我們的主營產(chǎn)品?！睘槭裁碅EROTECH公司要劇烈地改變公司的定價政策呢？斯科特說“要求會計人員能解決這一問題。我們的總會計師聽說一種能提供更準確的產(chǎn)品成本計算方法。它關注公司制造每種產(chǎn)品中涉及的作業(yè)，它還計量作業(yè)消耗的資源量。我們使用這種名為作業(yè)成本計算的方法做了一項先期研究。結果發(fā)現(xiàn)，我們高估了產(chǎn)量高、工藝簡單的產(chǎn)品的成本。在本公司號電路板和號電路板就是這種產(chǎn)

3、品。但是我們”“大大低估了號電路板的成本。號電路板是一種產(chǎn)量低、工藝較復雜的產(chǎn)品，這些特性使得號電路板沒有承擔其應該承擔的成本。號電路板消耗的工程成本和材料處理成本遠超乎我們的想像”斯科特繼續(xù)解釋道，新產(chǎn)品成本法表明公司的管理當局能輕松地為號電路板制定能與亞洲和歐洲競爭者競爭的價格。同時為了彌補成本，必須大幅提高號電路板的價格。成本分類直接材料直接人工制造費用主要成本轉(zhuǎn)換成本成本流動與分類直接材料直接人工制造費用在成品產(chǎn)成品銷售產(chǎn)品成本銷售及管理管理費用產(chǎn)品成本資產(chǎn)負債表存貨銷售產(chǎn)品銷售收入毛利凈利潤期間成本直接成本共同成本甲原材料乙原材料丙原材料產(chǎn)品A產(chǎn)品B產(chǎn)品C產(chǎn)品D折 舊 費判斷間接費用

4、的成本區(qū)分直接成本以同一設備生產(chǎn)幾種產(chǎn)品時,按產(chǎn)品直接判斷、跟蹤的成本。如：直接材料費共同成本各種產(chǎn)品的全部或一部分共同發(fā)生的成本。當以相同的機器生產(chǎn)兩種產(chǎn)品時，機器折舊費等屬于共同費用。部門個別費用成本的發(fā)生場所和金額很清楚，可以按部門直接匯總的成本。部門共同費用在所有或一部分部門共同發(fā)生的成本。間接費用、共同費用必須分別按某種標準分攤成品成本分步成本計算（A產(chǎn)品）分批成本計算（B產(chǎn)品）原材料費間接費用輔助部門費用制造部門費用財務會計（交易數(shù)據(jù)）直接費用人工費用制造費用直接計入分攤按費用項目計算按部門計算按產(chǎn)品計算成本匯總程序按費用項目計算首先將成本按原材料、人工費用、管理費用的形式分類再輔

5、以按功能的分類、與產(chǎn)品有關的分類，最后分成直接費用和間接費用按部門計算將費用項目算出的成本，再按各發(fā)生場所加以匯總。當按部門分別生產(chǎn)產(chǎn)品時，需要按部門分別計算各種產(chǎn)品的成本。為了正確地計算制造成本，需要按成本發(fā)生場所，合理地匯總成本，并將它合理地分配給在這里制造的產(chǎn)品，再按照產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)過的工序和部門的順序，依次匯總成本。按產(chǎn)品計算按產(chǎn)品進行成本計算時，要將成本要素分別按所生產(chǎn)的產(chǎn)品加以匯總。這種成本計算方式可以分為：分步成本計算分批成本計算傳統(tǒng)成本計算兩步制程序第一步第二步資 源成本庫(歸集點)工廠或部門成 本 對 象成本、成本（庫）歸集點、成本對象作業(yè)成本庫成本對象電動傳送材料處理監(jiān) 督包裝

6、材料最后檢查組裝車間包裝車間洗碗機洗衣機傳統(tǒng)成本計算直接費用全部按照不同的產(chǎn)品進行匯總；間接費用只是特定部門發(fā)生的部門個別費用和部門共同費用，這些費用將通過適當?shù)姆謹倶藴拾匆欢ū壤謹?。傳統(tǒng)成本計算輔助服務部門為了幫助制造部門順利地進行生產(chǎn)而提供服務時所發(fā)生的費用將根據(jù)各個部門受到的服務量，分別由各制造部門分攤。制造部門匯總的間接制造費用將根據(jù)直接作業(yè)時間和機械運轉(zhuǎn)時間等分攤標準，分攤到各個產(chǎn)品身上。間接制造費用的分攤假定某企業(yè)生產(chǎn)A、B兩種產(chǎn)品，已知直接材料和直接人工在不同產(chǎn)品上發(fā)生的金額。間接制造費用必須分攤到A、B產(chǎn)品上。假定制造部門匯總的間接制造費用為720 000元，應根據(jù)直接作業(yè)時

7、間分攤。傳統(tǒng)成本計算A產(chǎn)品B產(chǎn)品合計年產(chǎn)量2000件1000件3000件直接材料（元）直接人工（元）間接制造費用（元）300 000400 000220 000280 000520 000680 000720 000直接作業(yè)時間（小時）400030007000傳統(tǒng)成本計算直接作業(yè)時間（小時）分配率（元小時）分攤額（元）A產(chǎn)品4000411 429B產(chǎn)品3000308 571合計7000102.857720 000傳統(tǒng)成本計算A產(chǎn)品（2000件）B產(chǎn)品（1000件）總額單位總額單位直接材料直接人工間接制造費用300 000400 000411 429150200206220 000280 000

8、308 571220280309制造成本合計1 111 429556808 571809傳統(tǒng)成本計算的局限性1.間接費用分配基礎的疑問費用與產(chǎn)品的關聯(lián)度削弱人工小時與機器小時的不足2.成本計算方法對決策的影響作業(yè)成本法(ABC)的必要性影響企業(yè)盈利性的市場力量：低成本競爭對手替代品的出現(xiàn)（創(chuàng)新）迅猛發(fā)展的科技快速多變的顧客需求產(chǎn)品新特色、多選擇的產(chǎn)品或服務、產(chǎn)品質(zhì)量作業(yè)成本法(ABC)的必要性企業(yè)的反應：采取許多措施以保持其競爭優(yōu)勢結果：成本結構變化對策：成本管理的日益重視一般一袋洗衣粉的價錢大約35元，約10%的利潤，成本是價格的90%左右。成本因素主要包括原料（香精、漂白粉及各種洗滌成分）

9、和勞動力成本（即工資），此外還有運輸和分銷成本。其中，勞動力的成本即工資大概占20%，而洗衣粉的價錢本來就不算很高，洗衣粉制造業(yè)的工資標準基本上在它成本結構的20%的范圍內(nèi)。再回過頭來看軟件開發(fā)產(chǎn)業(yè)。它最大的成本是智力，是開發(fā)能源的時間，即工資，至少要占到50%或60%；其他的日常管理維護費用可能占10%到20%，利潤有20%到30%。軟件產(chǎn)品的價格也不低，所以工資水平就很高。作業(yè)成本法(ABC)的必要性競爭對經(jīng)理們提出的要求：了解產(chǎn)品、客戶、分銷渠道的盈利性掌握利潤和成本動因明確影響總體盈利能力的作業(yè)或流程滿足顧客需求、快速反應市場之措施企業(yè)盈利、成本信息狀況不一致的方法和不全面的分析導致不

10、同工作小組對同一產(chǎn)品或客戶的業(yè)績和盈利能力得出完全不同的結論：各部門的總和與企業(yè)總體不相等不同角度（如產(chǎn)品、客戶、部門）得出的盈利能力結果，與在最高層次進行加總之后得出的結果并不一致。企業(yè)盈利、成本信息狀況成本和盈利能力信息的不全面或不正確，導致?lián)俗鞒龅膽?zhàn)術決策和戰(zhàn)略決策的不正確性。解決方案：ABC可以為多角度分析提供更好的、一致的管理信息作業(yè)成本計算原理作業(yè)消耗資源成本對象（產(chǎn)品、客戶、部門）消耗作業(yè)作業(yè)成本計算兩步制程序資 源成本對象(產(chǎn)品/客戶/部門)成本庫(歸集點):作業(yè)或作業(yè)中心資源動因作業(yè)動因作業(yè)成本計算基本步驟第一步 確認主要 作業(yè)中心第二步 將成本(資源） 分配作業(yè)中心第三步

11、 將成本分配到 各種成本對象資源成本資源成本資源成本作業(yè)A作業(yè)B作業(yè)C產(chǎn)品A產(chǎn)品B產(chǎn)品C步驟1作業(yè)的確定采購部門銷售上的確定、訂貨、交貨期的確認等銷售部門業(yè)務承攬的處理、顧客訪問、估價報告、收回貨款、投訴的處理、公司內(nèi)部營銷會議、報告等步驟1識別作業(yè)并進行作業(yè)分析4類作業(yè)單位級作業(yè)(unit-level activity)完成單位產(chǎn)品所發(fā)生的作業(yè)批別級作業(yè)(batch-level activity):因每批產(chǎn)品而發(fā)生的作業(yè)產(chǎn)品級作業(yè)(product-level activity):為支持不同產(chǎn)品的生產(chǎn)而發(fā)生的作業(yè)設備級作業(yè)(facility-level activity) 在總體上支持產(chǎn)品生產(chǎn)

12、而發(fā)生的作業(yè)步驟2作業(yè)中心的設置各項作業(yè)都設立相應的作業(yè)中心，然后對各自的間接制造費用進行匯總。例如：通過對設計、零部件集散、材料采購、機械作業(yè)、組裝、檢查、搬運等各項作業(yè)進行匯總，就可以設立有效的作業(yè)中心。步驟3將資源成本分配給作業(yè)典型的資源動因：公用事業(yè) - 儀表數(shù)薪酬作業(yè) - 雇員人數(shù)調(diào)整作業(yè) - 調(diào)整次數(shù)材料整理作業(yè) - 材料移動次數(shù)機器運行作業(yè) - 機器小時門衛(wèi)、清潔作業(yè) - 空間大小步驟4確定作業(yè)動因?qū)⑴c各項作業(yè)的成本有密切關系的數(shù)量數(shù)據(jù)作為分攤的基準（成本動因）。例如：就零部件集散來說，訂購單上的數(shù)量、訂購零部件種類數(shù)等通常作為分攤基準來考慮。步驟4將作業(yè)成本分配給成本對象典型的

13、作業(yè)動因：采購訂單份數(shù)驗收單份數(shù)檢驗報告數(shù)或時數(shù)零部件儲存數(shù)支付次數(shù)直接人工小時機器小時步驟5最終產(chǎn)品的明確化使用分配基準將各項作業(yè)的成本分配到各產(chǎn)品中，然后進行成本計算。步驟5將作業(yè)成本分配給成本對象典型的成本對象：產(chǎn)品服務顧客部門業(yè)務單位間接制造費生產(chǎn)現(xiàn)場檢 查材料采購設 計A產(chǎn)品B產(chǎn)品直接材料費直接人工費設計次數(shù)零部件數(shù)檢查數(shù)組裝時間機械時間作業(yè)中心作業(yè)動因作業(yè)成本分配作業(yè)成本計算作業(yè)金額作業(yè)動因作業(yè)量單位作業(yè)成本作業(yè)成本合計合計ABAB材料采購100 000采購次數(shù)106410 00060 00040 000檢查340 000檢查項目20 00010 00010 00017170 00

14、0170 000機械作業(yè)280 000作業(yè)時間7 0004 0003 00040160 000120 000合計720 000390 000330 000作業(yè)成本計算A產(chǎn)品（2000件）B產(chǎn)品（1000件）總額單位成本總額單位成本直接材料300 000150220 000220直接人工400 000200280 000280間接制造費用材料采購檢查機械作業(yè)60 000170 000160 00030858040 000170 000120 00040170120合計1090 000545630 000830北方高科有限公司案例生產(chǎn)和銷售兩種打印機。有關資料如下：作業(yè)及其動因?qū)嶋H作業(yè)傳統(tǒng)成本計算

15、法下工廠間接成本分配 直接人工小時 分配率 分配額($)普通型 75 000 1 500 000 豪華型 25 000 500 000合 計 100 000 $20/DLH 2 000 000單位間接成本： 普通型： $ 1 500 00015 000 $ 100 豪華型： $ 500 000/ 5 000 = $ 100傳統(tǒng)成本計算制下產(chǎn)品盈利能力分析 豪華型 普通型單位售價 $400 $200單位產(chǎn)品成本 直接材料和人工 200 80 工廠間接成本 100 100 單位成本 300 180 產(chǎn)品利潤 $100 $20作業(yè)成本計算（1） （2） （3） （4）=(2)/(3)作業(yè)動因 成本

16、作業(yè)消耗 作業(yè)分配率工程作業(yè)時間 $125 000 12 500 $10調(diào)整次數(shù) 300 000 300 1 000機器小時 1 500 000 150 000 10包裝單數(shù)量 75 000 15 000 5間接成本分配豪華型打印機（1） （2） （3） （4）（2）（3） （5）作業(yè)動因 分配率 作業(yè)量 間接成本 單位間接成本工程作業(yè)時間 $10 5 000 $50 000 $10調(diào)整次數(shù) 1 000 200 200 000 40機器小時 10 50 000 500 000 100包裝單數(shù)量 5 500 25 000 5間接成本分配普通型打印機（1） （2） （3） （4）（2）（3） （5

17、）作業(yè)動因 分配率 作業(yè)量 間接成本 單位間接成本工程作業(yè)時間 $10 7 500 $75 000 $5.00調(diào)整次數(shù) 1 000 100 100 000 6.67機器小時 10 100 000 1000 000 66.67包裝單數(shù)量 5 1 000 50 000 3.33ABC制下產(chǎn)品盈利能力分析 豪華型 普通型單位售價 $400 $200單位成本 直接材料和人工 $200 $80 工廠間接成本 技術 $10 $5.00 調(diào)整 40 6.67 機器運行 100 66.67 包裝 5 155 355 3.33 81.67 161.67 利潤 $45 $38.33作業(yè)成本計算的實證結果 在傳統(tǒng)的

18、產(chǎn)品/服務成本制度下，往往會高估標準化、大批量生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本，且往往 會高估達5%-15%。相反地，小批量、顧客化產(chǎn)品或服務的成本則往往會被低估，且低估達、 50%。 當ABC充分發(fā)揮其潛能時，成本計算可通過分銷渠道、顧客細分和或地理區(qū)域等進行。 以作業(yè)為基礎的產(chǎn)品服務成本可包括分銷、銷售、工程設計以及一般和管理成本。作業(yè)成本計算的實證結果 組織往往會驚奇地發(fā)現(xiàn)，當考慮到所有與開發(fā)、分銷、生產(chǎn)、營銷和銷售相關 的作業(yè)時，很多分銷渠道、顧客細分和地域劃分都變得無利可圖了。 一個組織若發(fā)現(xiàn)60%-70%的顧客能帶來100%的報告利潤，那是一點兒也不奇怪的。資源動因資源耗費業(yè)務活動（作業(yè)）成本對象

19、（流程、產(chǎn)品、客戶)成本動因績效評價指標流程改進作業(yè)動因ABM成本視角成本視角作業(yè)分析成本動因分析業(yè)績分析ABM從業(yè)務流程的角度消除浪費作業(yè)，達到消減成本、改善經(jīng)營狀況的目的。依據(jù)ABM進行經(jīng)營革新：對所有的活動進行篩選，按照顧客滿意度標準將所有活動（作業(yè)）區(qū)分為產(chǎn)生顧客價值的增值作業(yè)非增值作業(yè)。依據(jù)ABM進行經(jīng)營革新增值作業(yè)促進和強化其工作效率非增值作業(yè)予以撤銷或消除依據(jù)ABM進行經(jīng)營革新為降低成本必須重視現(xiàn)場和流程導向意識：產(chǎn)品流程變革，縮短產(chǎn)品開發(fā)時間縮短產(chǎn)品交貨時間排除多余浪費、不合理和重復現(xiàn)象，實現(xiàn)經(jīng)營效率化顧客服務的滲透成本的降低質(zhì)量的改善依據(jù)ABM進行經(jīng)營革新根據(jù)ABC編制作業(yè)預

20、算進行業(yè)績分析，據(jù)以了解：無效作業(yè)無效作業(yè)成本改善作業(yè)ABM在業(yè)務改善方面的作用把握業(yè)務流程（業(yè)務活動）增值作業(yè)設定行業(yè)基準非增值作業(yè)減少或消除本公司業(yè)務改善ABM在業(yè)務改善方面的作用掌握成本動因分析造成非增值作業(yè)的原因了解他同改善活動的關系例如：“獲得業(yè)務訂單”作業(yè)的相關原因：訂單票據(jù)的頁數(shù)銷售人員數(shù)“發(fā)送貨物”作業(yè)的相關原因：產(chǎn)品單位數(shù)量距離重量等ABM在業(yè)務改善方面的作用確定問題和成本降低活動在把握問題的基礎上，通過日常作業(yè)，降低成本：減少浪費的時間消除無效率作業(yè)和重復性作業(yè)機械化重組和整合利用外部資源ABC工作原理流程中心 作業(yè)動因：處理件數(shù) 服務 部門 產(chǎn)品 客戶復核編碼支票服務儲蓄

21、貨幣市場A分行B分行J.SmithXYZ公司公司信托住房信貸ABC的戰(zhàn)略性作用1. 提供真實的成本數(shù)據(jù)從作業(yè)層次收集成本信息，按因果關系進行成本分配，保證了成本信息的真實性間接制造費用管理可視化解決了從產(chǎn)品、客戶、組織機構等多角度核算成本的一致性問題ABC的戰(zhàn)略性作用2. 優(yōu)化業(yè)務流程和成本結構產(chǎn)品耗費作業(yè)，作業(yè)耗費資源控制成本的關鍵在于：業(yè)務流程的優(yōu)化作業(yè)的持續(xù)改善ABMABC的戰(zhàn)略性作用3. 有效支持市場定位決策企業(yè)市場定位應解決的問題：應開發(fā)和推廣何種產(chǎn)品？產(chǎn)品應確定什么樣的價格？產(chǎn)品應該賣給誰才能盈利？何種分銷渠道向客戶銷售產(chǎn)品？用ABC信息進行盈利能力分析作業(yè)成本計算的應用戰(zhàn)略成本管

22、理產(chǎn)品成本計算客戶的盈利能力經(jīng)營成本管理戰(zhàn) 略規(guī) 劃資 源管 理績效管理作 業(yè)管 理成 本降 低作 業(yè)預 算盈利能力分析ABC如何進行績效評價如何進行定價哪些產(chǎn)品需要促銷哪些客戶有盈利利用哪些分銷渠道那些產(chǎn)品需要促銷？分析產(chǎn)品和勞務的利潤貢獻和其相關性的影響 那類客戶有利可圖， 為什么？識別客戶或不同客戶類型的真實成本/盈利水平如何定價？識別產(chǎn)品和勞務的真實成本和盈利水平如何考評績效？識別成本性態(tài)的責任（責任成本）選用那些分銷渠道？分析備選分配渠道的成本和績效贏得競爭優(yōu)勢顧客盈利能力分析不管所處行業(yè)如何不同，通過顧客盈利能力分析，我們可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)之間的許多共同點。許多公司通過顧客盈利能力分析后

23、驚訝地發(fā)現(xiàn)，在它們所服務的顧客中，不能為企業(yè)提供利潤的顧客比例是如此之大。一般說來，超過30的顧客是不能為企業(yè)創(chuàng)造任何價值的，這不是特殊情況，而是規(guī)律。顧客盈利能力分析企業(yè)的利潤和損失在顧客中分布的巨大不平衡性，已經(jīng)成為影響企業(yè)生存和發(fā)展的戰(zhàn)略問題。企業(yè)解決這類問題的方法是采用以豐補欠的策略，用可盈利顧客創(chuàng)造的利潤來彌補不盈利顧客的損失，以便維持顧客的忠誠度比例。這種策略一個致命的缺陷是它很容易受到競爭對式的攻擊，他們會努力吸引那些最具盈利性的顧客，如果企業(yè)的盈利顧客比例只有30，那么，危險是顯而易見的。顧客盈利能力分析管理理論總是拿出帕累托定律來說明這個問題。按照這個定律，20的顧客創(chuàng)造了公

24、司80的利潤。這顯然是不正確的。20的顧客也許會帶來公司80的銷售量，但利用利潤指標來衡量，情況可能就截然不同了。因為銷售量不一定帶來利潤，而且這種利潤在不同的顧客之間的分布也是極其不平衡的。資料來源：This illustration was developed by Kaj Storbacka,CRM Customer Relationship Management, Ltd.顧客盈利能力分析顧客盈利能力分析能夠?qū)ΜF(xiàn)有的顧客重新進行分類，可以更有效地指導企業(yè)的營銷和服務工作的開展。企業(yè)應當關注那些為企業(yè)利潤貢獻大的顧客群體。20的優(yōu)質(zhì)客戶帶來80的利潤顧客盈利能力分析根據(jù)Kaj Storb

25、acka對商業(yè)企業(yè)的調(diào)查，滿意顧客中有相當大一部分是不能為企業(yè)帶來利潤的，這些顧客的交易量通常是很小的，盡管并不總是這樣。更深入的考察會發(fā)現(xiàn)，即使交易量很大的顧客也并不都是盈利的顧客。因此，顧客可以分為這樣幾類：少量購買并滿意的不盈利顧客、大量購買的不盈利顧客、少量購買的盈利顧客、大量購買的盈利顧客。對這些顧客的管理顯然需要不同的策略、不同的方法。顧客盈利能力分析企業(yè)A購買量大量中等量少量 0 顧客關系盈利能力 顧客盈利能力分析企業(yè)B購買量大量中等量少量 0 顧客關系盈利能力 顧客盈利能力分析如果企業(yè)不了解不同顧客或顧客群對企業(yè)利潤的貢獻，就沒有辦法采取恰當?shù)牟呗?。例如，對那些不盈利的少量顧?/p>

26、應當提供一種不同的而且費用相對低廉的服務系統(tǒng)。如企業(yè)鼓勵那些零散的顧客充分利用網(wǎng)上企業(yè)或者在家里利用計算機來付款，而對大量購買但不盈利的顧客則采用另外的策略。顧客盈利能力分析需要注意的是，從企業(yè)財務報表或報告中獲取這些資料是相當困難的，因為財務會計系統(tǒng)是按產(chǎn)品了設計的，而不是按顧客來設計的。因此，需要對會計數(shù)據(jù)進行單獨分析顧客盈利能力分析。顧客盈利能力分析-確定合適的產(chǎn)品和客戶組合傳統(tǒng)戰(zhàn)略：“向所有客戶提供所有產(chǎn)品”已經(jīng)不再奏效面臨的問題：潛在客戶和產(chǎn)品數(shù)量的增加，企業(yè)資源有限顧客盈利能力分析關鍵性對策：發(fā)現(xiàn)盈利市場或產(chǎn)品組合結合企業(yè)自身競爭優(yōu)勢選擇決定為誰服務以及如何提供服務。必須確定合適的

27、產(chǎn)品和服務組合，在合適的市場提供給合適的客戶群體顧客盈利能力分析高市場份額并注意味著高利潤關鍵不是你擁有大量的顧客，而是擁有合適的顧客，并留住這些顧客要想從你的顧客關系管理投資中獲取回報，首先要搞清楚你公司的利潤地帶在哪里金錢無法買到顧客的忠誠顧客盈利能力分析設某公司生產(chǎn)銷售甲產(chǎn)品，其顧客分為大顧客群、中顧客群、小顧客群三類，向他們銷售產(chǎn)品的數(shù)量、金額等指標如下表所示：顧客盈利能力分析根據(jù)ABC信息，可得出各顧客群的盈利能力如下： 銷售收入 經(jīng)營利潤大顧客群 38.1 67.3中顧客群 22.7 32.8小顧客群 39.2 (0.1)顧客盈利能力分析顧客盈利能力分析顧客盈利能力分析顧客盈利能力

28、分析顧客盈利能力分析困難：支持產(chǎn)品管理和客戶盈利能力的分析信息是相互矛盾的，客戶盈利和產(chǎn)品盈利不能同時實現(xiàn)。對策：采用一套綜合信息解決方案，同時滿足產(chǎn)品和客戶兩個視角的要求。這一解決方案應該涵蓋客戶所使用的所有產(chǎn)品系列和服務。顧客盈利能力分析產(chǎn)品管理過程產(chǎn)品的整體概念設計、營銷、培訓、監(jiān)督、定價、交付（包括包裝、上市、分銷、監(jiān)督）。顧客盈利能力分析客戶盈利能力過程定位并定義客戶群、制定財務目標和期望、招攬客戶、產(chǎn)品和服務的捆綁、達成交易（包括客戶定價、客戶初始轉(zhuǎn)換、培訓、完成合同所需的其他工作）、監(jiān)控。顧客盈利能力分析產(chǎn)品管理系統(tǒng)將從垂直的方向或單純從交付系統(tǒng)收集信息客戶視角對各個垂直產(chǎn)品和系

29、統(tǒng)產(chǎn)品信息進行合并。建立在產(chǎn)品視角基礎上的客戶盈利能力視角能夠全面地反映企業(yè)總體經(jīng)營和生產(chǎn)情況。顧客盈利能力分析按帳戶或產(chǎn)品代碼劃分的收入、平均余額及作業(yè)量作業(yè)定義、作業(yè)分析、及其與與產(chǎn)品的聯(lián)系,單位成本表按產(chǎn)品、帳戶和客戶的收入、平均余額和作業(yè)量帳戶與客戶相互聯(lián)系并按客戶分類的客戶靜態(tài)數(shù)據(jù)按責任劃分的成本數(shù)據(jù)，以及當成本金額較大時按產(chǎn)品和客戶劃分的例外數(shù)據(jù)由于計算機無法自動生成或因咨詢業(yè)務而無法從系統(tǒng)中獲取的數(shù)據(jù)，采用人工收集作業(yè)成本法，按產(chǎn)品和客戶進行比較分析和報告。（包括部門內(nèi)及跨部門）顧客盈利能力分析顧客類型細分全面成本管理1. 本公司的業(yè)務流程和作業(yè)2. 這些業(yè)務流程和作業(yè) 的成本有

30、多大？ 3. 為什么成本會很高？ 審查非增值業(yè)務流程和作業(yè) 4. 如何改進業(yè)務流程和作業(yè) 改進機會、成本削減 5. 我們的工作情況如何？ 績效評價分析深度業(yè)務流程分析作業(yè)成本計算流程價值分析流程改進成本削減績效評價全面成本管理全面成本管理機構不能管理成本本身，而是要管理導致成本發(fā)生的內(nèi)在流程和作業(yè)傳統(tǒng)成本管理和成本削減方法：降低成本預算在部門層次考核實際費用按比例進行成本削減裁員等全面成本管理傳統(tǒng)成本管理的結果：并未刪除產(chǎn)生成本的動因作業(yè)成本會恢復到原有水平除非工作量會真正減少，否則，成本削減行為只能是導致更少的人來完成同樣的工作，最終仍會帶來企業(yè)成本的不自覺上升。全面成本管理削減作業(yè)，成本自

31、然就會減少Peter F Drucker：“唯一真正有效的成本削減途徑就是同時減少作業(yè)。一個應注意的細節(jié)是，要盡量刪去那些無效的成本，但不能輕意去做那些不該做的事”。業(yè)務流程分析應該將企業(yè)視為相互關聯(lián)的業(yè)務流程網(wǎng)。每一個業(yè)務流程是一系列相關作業(yè)的集合，而且由多個部門共同承擔整個流程的責任。業(yè)務流程和作業(yè)在企業(yè)中水平流動。一個部門從事多個不同流程相關的作業(yè)；而單個流程要由企業(yè)中的多個部門來實施。業(yè)務流程分析流程分析能使企業(yè)圍繞管理目標和客戶需要中心安排任務，而不必改變組織。外部客戶：購買產(chǎn)品或服務，要求高質(zhì)、廉價、快速服務內(nèi)部客戶：利用上有單位的輸出作為自己的輸入，自己的輸出將為下有單位的輸入，

32、要求保質(zhì)、保量、保時間。業(yè)務流程分析全面成本管理的關注點：確定客戶需要滿足客戶需要的必備工作完成工作的成本節(jié)約方法不關注：組織結構和部門業(yè)務流程分析的步驟確定相關作業(yè)確定并論證對其他領域的輸入要求估計完成作業(yè)所需時間確定作業(yè)動因和作業(yè)使用者確定每項作業(yè)對顧客需要的價值確定根本原因找到引起成本或作業(yè)發(fā)生的原因。流程動因：不兼容的系統(tǒng)多余的流程（如多余的數(shù)據(jù)錄入）設計粗糙的數(shù)據(jù)收集工具（很差的表格）妨礙工作流程的工作領域控制不足或過度控制等流程價值分析定義從客戶的角度出發(fā)考核每項作業(yè)和任務，并按是否滿足增值或非增值標準進行歸類。增值作業(yè)實際增值作業(yè)：為了滿足客戶需要經(jīng)營增值作業(yè)：本身并不能增值，但

33、是經(jīng)營活動所必需的流程價值分析非增值作業(yè)實現(xiàn)期望產(chǎn)出并不需要進行的作業(yè)客戶認為不重要、不愿意支付其費用的作業(yè)例如：存儲、返工等根據(jù)流程價值分析的信息，就可進行成本削減、流程改善等。全面成本管理的細分能力 1號流程這些流程 ABC和作業(yè)成本有多大 1號作業(yè) 2 號作業(yè) 3號作業(yè)為什么 流程價成本很高 值分析 根本原 因分析如何改進 改進機會客戶服務咨詢接到咨詢調(diào)查客戶帳戶產(chǎn)品政策支付選擇答復咨詢令人迷惑的帳戶報表多種支付方式重新設計表格限制選擇方式增值和非增值成本分析 ABC 傳統(tǒng)方法 增值作業(yè) 非增值作業(yè) 總計工資 11 9 2 11設備 2 1 1 2場地租賃費 4 3.5 0.5 4應計利

34、息 1 1 1日常管理費 3 2 1 3總 計 21 15.5 5.5 21控制流程中的非增值因素增值-流程的客戶愿意為這個活動付錢流程-增值鏈但流程中對輸出不直接產(chǎn)生價值的活動究竟占多大比例?-思考的企業(yè)比例不高國際研究結果:流程中增值活動時間占全流程周期的比例通常不到5%,大量的資源和時間浪費在非增值活動（作業(yè)）上.流程中非增值作業(yè)作業(yè)與作業(yè)之間緩慢傳遞和等待,造成時間上的延誤;過多的檢查、評審點，導致流程整體效率的下降；不能第一次執(zhí)行正確導致的返工，造成時間上的延誤和成本增加；復雜的客戶界面，或太多的客戶接觸點，導致溝通上的障礙，造成顧客的不便、時間上的延誤和顧客滿意度的下降控制流程中非

35、增值作業(yè)的方法消除或壓縮等待和傳遞時間優(yōu)化檢查、評審點減少返工優(yōu)化客戶接觸點消除或壓縮等待和傳遞時間將串行活動變成并行活動在產(chǎn)品開發(fā)流程中導入并行工程思想，市場、采購、生產(chǎn)、財務、售后服務等職能部門及早介入，可以加快產(chǎn)品上市時間。消除或壓縮等待和傳遞時間合并內(nèi)部的界面（環(huán)節(jié)）流程中如果涉及得角色太多，就意味著轉(zhuǎn)手的環(huán)節(jié)太多，容易造成延誤，溝通障礙而易出錯。IBM信貸業(yè)務流程從客戶提出信貸申請到返回信貸結果要經(jīng)過公司內(nèi)部5個環(huán)節(jié)處理，流程周期要12周，而流程實際操作性時間不到1.5個小時，大多數(shù)時間浪費在公文旅行上，后來將5個角色合并為2個角色，結果等待和傳遞的時間就大為降低，流程的周期縮短為4

36、個小時。將專業(yè)性相近的作業(yè)整合到一個角色去執(zhí)行，可以提高留成的整體效率，降低人工成本。消除或壓縮等待和傳遞時間調(diào)整各環(huán)節(jié)的地理位置，壓縮傳遞時間壓縮每個環(huán)節(jié)的時間，規(guī)定時間期限優(yōu)化檢查、評審點本來目的為了及時發(fā)現(xiàn)偏差并加以糾正，以減少損失。實際執(zhí)行效果銷售流程中合同評審環(huán)節(jié)太多，喪失商機物料采購流程中層層審批，導致采購周期太長產(chǎn)品開發(fā)流程中審批點效率太低等等領導審批成了行政干預，領導簽字的實際作用：體現(xiàn)權力和導致流程周期緩慢優(yōu)化檢查、評審點實際執(zhí)行效果克萊斯勒公司的辦公用品審批流程流程中控制點過多，降低控制功效某高科技公司物料報廢流程要求4個簽字環(huán)節(jié)，通常要12個月。順利通過4個環(huán)節(jié)審批簽字而

37、報廢的貴重儀器竟然發(fā)現(xiàn)部分尚可以使用，原因是4個簽字人都沒有看到實物，而且這幾位領導并沒有掌握只有技術人員才有能力判斷的、評審結論所需要的信息。優(yōu)化檢查、評審點優(yōu)化流程評審點的方法：根據(jù)發(fā)生錯誤的概率來決定檢查、評審點設置的必要性，以及采用抽查還是全部檢查；取消重復審批點，明確審批點的審批目的、要素、輸入和輸出、責任人，增加審批的透明度；將不同環(huán)節(jié)的串行審批變?yōu)椴⑿袑徟?，縮短審批時間；根據(jù)控制對象金額的大小，進行分層授權審批；選擇合適的審批人，讓最明白的人最有權；采用窗口式服務或集中式評審，避免提交評審的人員在多個地點來回奔波。減少返工返工現(xiàn)象上門維修服務因少帶工具而二次上門；事先沒有與客戶溝

38、通而二次上門服務；因信息不充分而二次、三次評審等返工原因流程設計問題只有高端流程，缺乏子流程、重要活動的操作規(guī)范、模板定義，僅憑員工的經(jīng)驗行事易出錯；流程執(zhí)行問題沒有理解客戶需求、對員工缺少培訓、沒有參考標準，人為造成返工優(yōu)化客戶接觸點缺少對客戶接觸點的深入關注，經(jīng)常導致客戶的投訴太多客戶接觸點讓客戶不方便每個接觸點存在服務質(zhì)量問題讓顧客多次往返、重填等非增值活動，既延誤時間又使顧客不滿意。解決的辦法在客戶接觸點上盡量減少客戶的工作量，通過信息技術等手段簡化接觸點避免太多不同的人直接與客戶接觸，流程設計時明確統(tǒng)一對客戶的人員，減少轉(zhuǎn)手，簡化接口正和客戶接觸點持續(xù)改進獲得和保持競爭優(yōu)勢，須持續(xù)改

39、進原則：建立成本、盈利能力和績效信息制定關鍵成功要素利用業(yè)務流程分析和ABC信息提高企業(yè)的決策支持能力企業(yè)實施ABC的一般步驟成本流動的基本模式實施ABC的基本步驟確定ABC范圍用途收集財務信息確定作業(yè)與流程建立成本流動模式確定成本動因收集成本動因信息 計算作業(yè)成本按成本對象計算成本(產(chǎn)品、細分市場等)。 作業(yè)成本計算法舉例 作業(yè)成本計算資料 某企業(yè)生產(chǎn)A、B兩種產(chǎn)品，有關年產(chǎn)銷量、批次、成本、工時等資料見表： 表 產(chǎn)銷量及直接成本等資料表項 目A 產(chǎn)品B 產(chǎn)品產(chǎn)銷量（件）200 00040 000生產(chǎn)次數(shù)（次） 410定購次數(shù)（次）410每次定購量（件）25 0002 000直接材料成本（元

40、）24 000 0002 000 000直接人工成本（元）3 000 000600 000機器制造工時（小時）400 000160 000該企業(yè)當年制造費用項目與金額見表2。 項 目金 額材料驗收成本300 000產(chǎn)品檢驗成本470 000燃料與水電成本402 000開工成本220 000職工福利支出190 000設備折舊300 000廠房折舊230 000材料儲存成本140 000經(jīng)營者薪金100 000合 計2 352 000表 制造費用明細表 單位：元 傳統(tǒng)成本計算法下成本計算 按傳統(tǒng)成本計算法，制造費用可按機器制造工時進行分配，制造費用分配率為： 制造費用分配率 4.2（元） A產(chǎn)品應

41、分攤的制造費用400 0004.21 680 000（元） B產(chǎn)品應分攤的制造費用160 0004.2672 000（元） 根據(jù)上述分析和計算可編制產(chǎn)品成本計算表如表33所示。 表 傳統(tǒng)成本計算法下成本計算表項 目A 產(chǎn)品B 產(chǎn)品直接材料成本（元）24 000 0002 000 000直接人工成本（元）3 000 000600 000制造費用（元）1 680 000672 000總成本（元）28 680 0003 272 000產(chǎn)銷量（件）200 00040 000單位產(chǎn)品成本（元）143.481.8 作業(yè)成本計算法下成本計算 作業(yè)成本計算的關鍵在于對制造費用的處理不是完全按機器制造工時進行分

42、配，而是根據(jù)作業(yè)中心與成本動因，確定各類制造費用的分配標準。 下面分別確定表62中各項制造費用的分配標準和分配率： （1）對于材料驗收成本、產(chǎn)品檢驗成本和開工成本，其成本動因是生產(chǎn)與定購次數(shù)，可以此作為這三項制造費用的分配標準。其分配率為： 材料驗收成本分配率 21428.57（元） 產(chǎn)品檢驗成本分配率 33571.43（元） 開工成本分配率 15714.29（元） （2）對于設備折舊費用、燃料與水電費用，其成本動因是機器制造工時，可以機器制造工時作為這兩項費用的分配標準。其分配率為： 設備折舊費用分配率 0.53571（元） 燃料與水電費分配率 0.717857（元） （3）對于職工福利支出

43、，其成本動因是直接人工成本，可以直接人工成本作為職工福利支出的分配標準。其分配率為： 職工福利支出分配率 0.05278（元） （4）對于廠房折舊和經(jīng)營者薪金，其成本曾因是產(chǎn)品產(chǎn)銷量，廠房折舊和經(jīng)營者薪金可以此為分配標準。其分配率為： 廠房折舊費用分配率 0.9583（元） 經(jīng)營者薪金分配率 0.41667（元） （5）對于材料儲存成本，其成本動因是折舊材料的數(shù)量或成本，可以此為標準分配材料儲存成本。其分配率為： 材料儲存成本分配率 0.00538（元） 根據(jù)上述計算的費用分配率，將各項制造費用在A產(chǎn)品和B產(chǎn)品之間分配，其分配結果見表34。表 制造費用分配明細表項 目 合 計A 產(chǎn)品B 產(chǎn)品材

44、料驗收成本300 00085 714214 286產(chǎn)品檢驗成本470 000134 286335 714燃料與水電成本402 000287 143114 857開工成本220 00062 857157 143職工福利支出190 000158 34031 660設備折舊300 000214 28485 716廠房折舊230 000191 66038 340材料儲存成本140 000129 12010 880經(jīng)營者薪金100 00083 33416 666合 計2 352 0001 346 7381 005 262 根據(jù)上述分析與計算可編制作業(yè)成本計算表如表35所示。 表 作業(yè)成本計算法下成本計算表項 目A 產(chǎn)品B 產(chǎn)品直接材料成本（元）24 000 0002 000 000直接人工成本（元）3 000 000600 000制造費用（元）1 346 7381 005 262總成本（元）28 346 7383 605 262產(chǎn)銷量（件）200 00040 000單位產(chǎn)品成本（元）141.7390.13 比較表73和表75可見，按作業(yè)成本計