1、審計案例答案一：解銷售與收獲循環(huán)備忘錄被審計單位名稱：B公司 編制者：張雷日期：2001215頁次：會計截止日：20001231 復(fù)核者：李豪日期：2001215索引號：X61對銷售與收款循環(huán)的描述可能存在的缺陷建議改進措施1.銷售部門收到顧客的訂單后，由經(jīng)理張一凡就品種、規(guī)格、數(shù)量、價格、付款條件，結(jié)算方式等詳加審核、簽章，然后交倉庫辦理發(fā)貨手續(xù)。2.倉庫發(fā)運任何商品出庫，均必須由治理員李治依照經(jīng)批準(zhǔn)的訂單， 填制一式四聯(lián)的銷貨單。在各聯(lián)上簽章后，第一聯(lián)代包裝發(fā)運單，由工作人員依單配貨、包裝，隨貨交顧客；第二聯(lián)送會計部；第三聯(lián)送 應(yīng)收賬款專管員王華；第四聯(lián)則由李治按編號順序連同訂單一并歸檔，

2、長期保存，作為盤存的依據(jù)； 3.會計科收到銷貨單后，依照單列的資料，開具一式兩聯(lián)的銷貨發(fā)票，其中第一聯(lián)寄送顧客，第二聯(lián)交王華，作為記賬和收款的憑證； 4應(yīng)收賬款專管員王華收到銷貨發(fā)票第二聯(lián)后，將其與銷貨單第三聯(lián)核對，如無錯誤，即據(jù)以登記銷貨客戶明細(xì)賬，然后將兩者一并按顧客姓名順序歸檔，長期保存。 1.沒有依照批準(zhǔn)的訂單編制銷售通知單；2.銷售單不應(yīng)由倉庫部門編制，也不能代替裝運憑證；物資的發(fā)貨與裝運貨的職責(zé)由同一部門承擔(dān)；3.會計部門開具銷貨發(fā)票時沒有核對裝運憑證、銷售單和商品價目表；4.負(fù)責(zé)銷售賬和收款不相容的職責(zé)由一人辦理；5.沒有對銷售與收款循環(huán)的獨立稽核 。 1.銷售部門須依照批準(zhǔn)的訂

3、單編制一式多聯(lián)銷售通知單；分不用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨與裝運貨、記錄發(fā)貨數(shù)量及向顧客開具賬單；2。物資的發(fā)貨和裝運貨由倉庫和運輸不同的部門辦理；運輸部門須依照巳批準(zhǔn)的銷售單編制一式多聯(lián)的提貨單，裝運物資；倉庫部門核對經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單與提貨單發(fā)貨；3，會計部門須在核對裝運憑證、銷售單和商品價目表無誤的情況下，才能開具銷貨發(fā)票；4.將收款業(yè)務(wù)和負(fù)責(zé)銷售賬的業(yè)務(wù)分開；5.設(shè)置獨立稽核人員專門審核銷售發(fā)票的單價、加總，入賬日期等。 據(jù)此，張雷不預(yù)備對B公司銷售與收款循環(huán)進行符合性測試。分析：一般情況下，注冊會計師在出現(xiàn)以下情況之一時，可不進行符合性測試；直接實施實質(zhì)性測試：(1)相關(guān)的內(nèi)部操縱不存在；(2

4、)相關(guān)內(nèi)部操縱盡管存在；但注冊會計師通過了解發(fā)覺其并未有效運行；(3)符合性測試的工作量可能大于進行符合性測試所減少的實質(zhì)性測試的工作量。此案例中，B公司的內(nèi)部操縱盡管存在，但內(nèi)部操縱本身設(shè)計的嚴(yán)峻缺陷不僅使其內(nèi)部操縱不能起到操縱作用，也可能使符合性測試的工作量大于進行將合性測試所減少的實質(zhì)性測試的工作量，因此，張雷不預(yù)備對B公司銷售與收款循環(huán)進行符合性測試。二、解：分析： 1.依照會計制度規(guī)定：“到期不能收回的帶息的應(yīng)收票據(jù)，轉(zhuǎn)入“應(yīng)收賬款”科目核算后，中期期末或年度終了時不再計提利息。張雷要依照上述規(guī)定，提請S公司將“應(yīng)收票據(jù)”中W公司開具的3000萬元到期未能支付的承兌匯票轉(zhuǎn)入“應(yīng)收賬款

5、”核算，并應(yīng)將計提的利息10萬元沖回進行調(diào)整，假如S公司拒絕調(diào)整，張雷要依照重要性水平考慮發(fā)表審計報告的意見類型。2.依照會計制度規(guī)定：帶息應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)于中期期末或年度終了按應(yīng)收票據(jù)的票面價值和確定的利率計提利息，計提的利息增加應(yīng)收票據(jù)的賬面價值，借記應(yīng)收票據(jù)，貸記“財務(wù)費用”科目。經(jīng)張雷審驗計算M公司對D公司的帶息承兌匯票，年末應(yīng)計利息為:(304+12)(330)5000萬元66萬元。對此，張雷應(yīng)提請S公司進行會計處理調(diào)整，假如S公司拒絕調(diào)整數(shù)超過重要性水平，應(yīng)考慮出具保留意見審計報告。3.依照會計制度規(guī)定：因付款人無力支付票款，收到銀行退回的商業(yè)承兌匯票、托付收款憑證、未付票款通知書或拒

6、絕付款證明等，按應(yīng)收票據(jù)的賬面價值，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目。張雷關(guān)于已逾期23個月的應(yīng)收票據(jù)要查實情況，提請S公司進行會計調(diào)整，并依照逾期緣故和債務(wù)方信用情況，評價可收回性；假如被審計單位拒絕調(diào)整應(yīng)依照重要性水平發(fā)表適當(dāng)審計意見。三、解：張雷買施以下程序?qū)嵤徲嫞?1.向S公司發(fā)出詢證函。2.查閱Y公司和S公司簽章確認(rèn)的購貨合同、經(jīng)Y公司治理當(dāng)局批準(zhǔn)的發(fā)貨憑證和經(jīng)S公司的收貨驗收證明等。 3.評價Y公司償付貸款的能力。 分析：1.“應(yīng)收賬款”項目核算反映企業(yè)因銷售產(chǎn)品、材料、提供勞務(wù)等業(yè)務(wù)，應(yīng)向購貨單位或同意勞務(wù)單位收取的款項。在確認(rèn)這項3500萬元的應(yīng)收賬款時，由于S公司

7、是投資方，首先要確認(rèn)S公司所欠Y公司的款項是否為正常商業(yè)信用。假如S公司確實與Y公司具有貨款往來關(guān)系，下一步需要對應(yīng)收賬款項目的存在性和所有權(quán)歸屬性予以確認(rèn)，設(shè)計函證程序或替代性審計程序(查驗有無對方出具的具有法律效力的書面文書或?qū)Ψ降氖肇涷炇兆C明、運輸部門出具的合法運輸憑證或近期的雙方對賬記錄等)確認(rèn)其存在性；最后，還要通過觀看近期還款情況和了解對方現(xiàn)金流量及財務(wù)狀況，確認(rèn)其可收回性。即使注冊會計師確認(rèn)了S公司和Y公司之間的往來款項屬于正常的結(jié)算債權(quán)債務(wù)關(guān)系，也要注意Y公司是否在財務(wù)報表附注中適當(dāng)披露此關(guān)聯(lián)交易。2.張雷假如不能取得被審計單位提供的S公司正常償付貸款的有效文書，依照職業(yè)推斷，

8、應(yīng)考慮Y公司與S公司之間是否已有抽逃資金的默契。審計人員應(yīng)依照其具體情況和數(shù)額的大小，選擇應(yīng)發(fā)表的適當(dāng)審計意見。四、解： 購貨與付款循環(huán)備忘被審計單位名稱：B公司 編制者：張雷日期：2000/215 頁次：會計期間或截止日：1999年12月31日 復(fù)核者：李豪日期：2000/2/15 索引號：x7l對購貨與付款循環(huán)的描述 存在的缺陷 改善措施 1.購貨由采購部門負(fù)責(zé)，根 據(jù)自己填制的采購單采購，物資進廠后由隸屬于采購部門的驗收部門負(fù)責(zé)驗收； 2.假如物資驗收合格，驗收 部門就在“采購單”上蓋“貨 已驗訖”的印章，交給會計 部門付款； 3.關(guān)于驗收不合格的物資由 驗收部門直接退給供貨商， 驗收部

9、門不負(fù)責(zé)開驗收報告 單； 4.驗收后的物資直接堆放 在機器旁預(yù)備加工。 1.采購部門依照自己編制的采購單采購；驗收部門屬于采購部門； 2.驗收部門在“采購單”上蓋“貨已驗訖”的印章作為驗收完畢的證明；進行會計賬務(wù)處理和開票付款不相容的職責(zé)都由會計部門辦理； 3.驗收部門不辦理有關(guān) 手續(xù)，退貨過于草率； 4.驗收物資不能直接堆放在機器旁。 1.采購部門的采購應(yīng)依照存儲或其他授權(quán)部門填制的諸購單采購； 驗收部門應(yīng)獨立于采購、存儲部門； 2，驗收部門應(yīng)在驗收完畢后填制一式多聯(lián)的驗收報告單，在報告單上預(yù)留空格，注明完全合格或拒收數(shù)量及緣故。驗收報告單分送采購、存儲、會計等部門；應(yīng)由會計部門編制付款憑單

10、通過財務(wù)部門開票付款； 3.驗收部門應(yīng)在驗收報告單中注明退回數(shù)量，并請供應(yīng)商簽名后方可退貨； 4.物資應(yīng)先經(jīng)存儲部門點驗和檢查后簽收，再憑完善的發(fā)貨操縱系統(tǒng)，進行領(lǐng)料加工。 據(jù)此，張雷不預(yù)備對B公司購貨與付款循環(huán)進行符合性測試。 分析： 1.一般，注冊會計師在出現(xiàn)以下情況之一時，可不進行符合性測試，直接實施實質(zhì)性測試：(1)相關(guān)的內(nèi)部操縱不存在；(2)相關(guān)內(nèi)部操縱盡管存在，但注冊會計師通過了解發(fā)覺其并未有效運行；(3)符合性測試的工作量可能大于進行符合性測試所減少的實質(zhì)性測試的工作量。關(guān)于B公司的內(nèi)部操縱盡管存在，但內(nèi)部操縱本身設(shè)計的嚴(yán)峻缺陷不僅使其內(nèi)部操縱不能起到操縱作用，而且可能使符合性測

11、試的工作量大于進行符合性測試所減少的實質(zhì)性測試的工作量，因此，張雷不預(yù)備對B公司購貨與付款循環(huán)進行符合性測試。 2。張雷在“購貨與付款循環(huán)備忘”中記錄的B公司的內(nèi)部操縱的缺陷及其改進措施，應(yīng)以適當(dāng)?shù)姆绞礁嬷狟公司治理當(dāng)局。五、解：分析：依照財政部1998年2月23日財基字19984號文頒發(fā)的差不多建設(shè)財務(wù)治理若干規(guī)定第四十六條的規(guī)定“已具備竣工驗收條件的項目，3個月內(nèi)不辦理竣工驗收和固定資產(chǎn)移交手續(xù)的，視同項目已正式投產(chǎn)”。行業(yè)會計制度規(guī)定：“已投入使用尚未辦理移交手續(xù)的固定資產(chǎn)，可先行可能價值記賬，待確定實際價值后，再進行調(diào)整”。由于Y單位未按規(guī)定及時結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，不僅使資產(chǎn)的結(jié)構(gòu)不能如實反

12、映，且又未能及時通過計提折舊使資金及時得到補償。因此，注冊會計師的審計處理為： 1.應(yīng)依照審驗情況擴大審計范圍，結(jié)合對被審計單位“在建工程”項目的審計，確認(rèn)在建工程項目是否存在類似的情況，如有類似情況應(yīng)一并要求被審計單位進行補充會計處理并調(diào)整會計報表相應(yīng)項目的數(shù)額審計案例答案; 2.應(yīng)將審驗情況和被審計單位的調(diào)整情況，詳細(xì)記錄于審計工作底稿; 3.如被審計單位拒絕調(diào)整，審計人員應(yīng)出具保留或否定意見的審計報告。六、答：張雷認(rèn)為A公司存在低估負(fù)債的可能，且因此而阻礙到該公司利潤的真實性。 分析：按照會計制度規(guī)定，假如購銷雙方在價格上沒有達成協(xié)議，那么公司在核算上只能以打算價暫估入賬，而不能不入賬或

13、以自己確認(rèn)的價格入賬，待達成協(xié)議后再做調(diào)整。因此，A公司隨意沖銷應(yīng)付賬款是不妥的。注冊會計師應(yīng)提請其糾正，并調(diào)整相應(yīng)的報表項目。假如被審計單位拒絕，注冊會計師要依照其重要性推斷如何在審計報告中披露。七、答：分析：審計人員對被審計單位的“存貨”進行審計，按規(guī)定必須履行監(jiān)盤或抽查的審計程序，依照監(jiān)盤或抽查的結(jié)果發(fā)表審計意見。由于N公司所屬于公司的存貨過度分散，審計人員可考慮采取以下審計程序： 1.建議被審計單位對“存貨”數(shù)額較大的所屬子公司,托付附近會計師事務(wù)所進行審計。審計人員可依照獨立審計具體準(zhǔn)則第13號利用其他注冊會計師的工作的規(guī)定使用其審計結(jié)果； 2.如在時刻和條件同意的情況下，審計人員也

14、可派出一定人員對被審計單位所提供的存貨清單進行抽查，依照抽查情況發(fā)表意見。 假如上述的程序均無法實施，這意味著審計范圍受到限制，無法履行必要的審計程序，因此，審計人員應(yīng)依照被審計單位的具體情況，出具保留意見講明情況。八、答：分析：不論H公司采納打算價格核算材料成本依舊采納實際價格核算材料成本，當(dāng)數(shù)量為“0”或為正數(shù)時，其金額都不應(yīng)出現(xiàn)紅數(shù)。其產(chǎn)生的緣故不外是“錯誤”或“舞弊”行為所導(dǎo)致的多轉(zhuǎn)成本或費用，阻礙當(dāng)期經(jīng)營成果。因此，相應(yīng)的審計處理為： 1 .審計人員應(yīng)結(jié)合“存貨計價測試”查明該品種期間材料成本的計算過程，對差轉(zhuǎn)、錯轉(zhuǎn)部分，依照其結(jié)果提請被審計單位進行會計處理的補充更正，并應(yīng)對會計報表

15、相關(guān)項目數(shù)額進行調(diào)整。審計人員應(yīng)將被審計單位的調(diào)整處理情況，記錄反映于審計工作底稿； 2.被審計單位如拒絕調(diào)整或僅對部分事項進行調(diào)整，審計人員應(yīng)依照具體情況考慮出具保留意見或否定意見的審計報告，并在審計報告中對其問題和阻礙給予適當(dāng)?shù)呐?。九、答：分析：依照審計人員對Y公司V產(chǎn)品的計價性測試分析，不論Y公司發(fā)出商品采納何種計價方法，上述計價過程均屬錯計錯報。此結(jié)論期末單價267元既高于本月入庫單價246元，也高于期初單價258元，明顯能夠推斷Y公司在計價過程中存有錯誤或舞弊的可能。 依照Y公司賬面數(shù)值，計算： (1)加權(quán)平均法應(yīng)計數(shù)額為：(9030006396000)（350026000）247

16、.423元 247.423275006804152元，少轉(zhuǎn)成本39152元。 (2)先進先出法應(yīng)計數(shù)額為：903000（275003500）2466807000元，少轉(zhuǎn)成本42000元。 (3)后進先出法應(yīng)計數(shù)額為：6396000十(2750026000)2586783000元，少轉(zhuǎn)成本18000元。 為此，注冊會計師的審計處理為：1.依照審驗情況，提請被審計單位依照既定的會計政策對該產(chǎn)品成本的結(jié)轉(zhuǎn)情況，進行補充會計處理并調(diào)整會計報表相關(guān)項目數(shù)額； 2.審計人員除應(yīng)將被審計單位調(diào)整情況記錄于審計工作底稿外，并應(yīng)追加審計程序?qū)忩炂渌o產(chǎn)品成本的結(jié)轉(zhuǎn)是否有類似情況，如存在類似情況應(yīng)要求被越審計單

17、位一并調(diào)整處理；3.如被審計單位拒絕調(diào)整處理，審計人員應(yīng)依照其錯報數(shù)額對會計報表的阻礙程度發(fā)表適當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟Ｊ?、答：分析：依照制度?guī)定：“被投資單位發(fā)生虧損時，確認(rèn)本公司應(yīng)分擔(dān)的份額，一般應(yīng)以本科目賬面價值減至零為限；假如以后各期被投資單位實現(xiàn)利潤，公司應(yīng)在計算的收益分享額與未確認(rèn)的虧損額相等后，才能將分享的利潤再恢復(fù)投資的賬面價值，按實際恢復(fù)投資的金額借記長期股權(quán)投資，貸記投資收益”因此，D公司應(yīng)將本期M單位實現(xiàn)的凈利潤應(yīng)分享的份額200萬元3060萬元扣除往常年度未確認(rèn)結(jié)轉(zhuǎn)的30萬元(600萬30-150萬=30萬)以后，將差額30萬元恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值。 對此，注冊會計師的審計

18、處理為： 1.應(yīng)依照制度的規(guī)定提請被審計單位進行補充會計處理，并調(diào)整會計報表相關(guān)項目數(shù)額。D公司的正確會計處理應(yīng)為： 借：長期股權(quán)投資D公司 300000 貸：投資收益300000 相應(yīng)的調(diào)整分錄為：借：長期股權(quán)投資D公司 300000 貸：投資收益 300000相應(yīng)D公司的會計報表中，長期股權(quán)投資調(diào)增30萬元，凈利潤調(diào)增30萬元。2.應(yīng)將審驗情況和被審計單位調(diào)整情況詳細(xì)記錄于審計工作底稿。3.如被審計單位拒絕調(diào)整，審計人員應(yīng)依照對會計報表的阻礙程度考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。十一、答：分析：依照制度規(guī)定“采納權(quán)益法核算的公司，假如長期股權(quán)投資取得時的成本與其在被投資單位所有者權(quán)益中

19、所占的份額有差額，應(yīng)在長期股權(quán)投資科目中設(shè)置“股權(quán)投資差額”核算，并應(yīng)在年度終了分期平均攤銷，計入損益。股權(quán)投資差額的攤銷期限，合同規(guī)定了投資期限的，按投資期限攤銷；沒有規(guī)定投資期限的，借方差額一般按不超過10年的期限攤銷，貸方差額一般按不低于10年的期限攤銷”。故此，C公司應(yīng)將取得時投資成本與其所占份額的所有者權(quán)益數(shù)額的差額l 500萬元(16000萬-14500萬=1500萬)計入“股權(quán)投資差額”。會計處理應(yīng)為：借：長期股權(quán)投資股票投資16000萬元；貸：長期股權(quán)投資股權(quán)投資差額l 500萬元銀行存款14500萬元(注：計算差額時，能夠年初W上市公司披露的會計報表所有者權(quán)益數(shù)據(jù)為依據(jù))。

20、對此，注冊會計師的審計處理為：1.應(yīng)依照制度規(guī)定提請被審計單位補充會計處理(包括“股權(quán)投資差額”的攤銷)，并調(diào)整會計報表相關(guān)項目數(shù)額。相應(yīng)的調(diào)整分錄為：借：長期股權(quán)投資股票投資 1500萬元 貸：長期股權(quán)投資股權(quán)投資差額 l 500萬元借：長期股權(quán)投資股權(quán)投資差額 150萬元 貸：投資收益 150萬元2.應(yīng)將審驗情況和被審計單位調(diào)整情況詳細(xì)記錄于審計工作底稿；3.如被審計單位拒絕調(diào)整，審計人員應(yīng)考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。十二、答：張雷應(yīng)實施以下的審計程序： 1.審查D公司長期借款是否經(jīng)公司董事會批準(zhǔn)，有無會議記錄； 2.查明長期借款合同中的所有限制條件； 3.驗證長期借款利息費用和

21、應(yīng)計利息的計確實是否正確，復(fù)核相關(guān)會計記錄是否健全、完整； 4.計算債務(wù)和所有者權(quán)益之比，核實是否低于5：3的比例； 5.抽查商品明細(xì)賬記錄中有無“充分擔(dān)保”的記錄。張雷通過以上的審計，證實了長期借款及其相關(guān)的財務(wù)費用，應(yīng)詳細(xì)記錄于審計工作底稿中。編制審計報告時，應(yīng)考慮出具帶解釋講明段的審計報告，向報表使用者披露了該項長期借款相關(guān)的商品抵押和發(fā)放股利的限制條件。分析： 1.注冊會計師審計長期借款，重點要關(guān)注：(1)長期借款的合法性和有效性；(2)長期借款是否按規(guī)定用途使用；(3)長期借款的抵押情況是否真實；(4)長期借款利息處理是否適當(dāng)；(5)長期借款的償付是否及時，是否辦理延期；(6)是否有

22、將一年或超過一個營業(yè)周期以內(nèi)立即到期的長期借款列入資產(chǎn)負(fù)債表中的長期負(fù)債下，借以隱瞞流淌負(fù)債。2.注冊會計師在編制審計報告時，應(yīng)考慮對長期借款的抵押、限制等條件的充分披露，以提請報表使用者關(guān)注。十三、答： 應(yīng)收賬款函證情況分析表 被審計單位名稱：H公司 編制者：張雷日期：2000/2/15 頁次：會計期間或截止日：1999年12月31日 復(fù)核者：李豪 日期：2000215 索引號：A43 收到回函 未收到回函 函證單位賬面余額 直接確認(rèn) 實施追加程 序后確認(rèn) 通過替代程 序確認(rèn)未確認(rèn)金額 備 注 J公司 16000 000 16 000 000 已于次年度的1月 3日收回人賬 W公司 18 0

23、00 000 15 680 000 2320000元為串戶 記賬錯誤 B公司 25 000 000 25 000 000 C公司 -150 000 150 000 調(diào)整 D公司 100 000 100 000 合計 9l 400 000 41000 000 20000 000 30000 000 400 000 抽取樣本占總戶數(shù)45，抽取樣本占期末總額的比例為：78，可確認(rèn)金額占樣本總額的比例 為：99.53 調(diào)整分錄：借：預(yù)收賬款 150000 貸：應(yīng)收賬款 150000 十四、答：1、分析：會計制度規(guī)定已作為壞賬損失處理的欠款，為全面反映欠款單位的信用程度和經(jīng)濟事項發(fā)生的全過程，應(yīng)在收到還

24、款時借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收收款”科目。同時，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“壞賬預(yù)備”。D公司的會計處理，雖對會計報表的數(shù)額未產(chǎn)生阻礙，但不屬于規(guī)范的會計行為。因此，張雷應(yīng)提請被審計單位有關(guān)人員按照制度規(guī)定調(diào)整原有會計分錄，補記相關(guān)會計處理。2、 分析：依照財政部財會字199935號文的規(guī)定：“下列各種情況不能全額提取壞賬預(yù)備：(1)當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收款項，以及未到期的應(yīng)收款項；(2)打算對應(yīng)收款項進行債務(wù)重組，或以其他方式進行重組的；(3)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收款項，特不是母子公司交易或事項產(chǎn)生的應(yīng)收款項；(4)其他已逾期，但無確鑿證據(jù)不能收回的應(yīng)收款項。”因此，A上市公司的處理是不符合上述規(guī)

25、定的，應(yīng)予糾正。張雷應(yīng)提請被審計單位進行重新計算調(diào)整有關(guān)項目數(shù)額，并將審計結(jié)果和被審計單位調(diào)整情況在工作底稿中詳細(xì)記錄反映。假如被審計單位拒絕調(diào)整，張雷應(yīng)依照其數(shù)額的大小及對會計報表 的阻礙程度決定所表示的審計意見，并適當(dāng)?shù)赜枰耘丁?、 分析：1.依照顧收賬款賬齡的長短提取不同的壞賬淮備是屬于被審計單位的會計可能責(zé)任。注冊會計師在審計中要關(guān)注會計可能的合理性：(1)評價會計可能所依據(jù)的數(shù)據(jù)，考慮會計可能所依據(jù)的假設(shè)；(2)檢查會計可能所涉及的計算過程；(3)如有可能，將前期會計可能與這些期間的實際結(jié)果進行比較；(4)檢查被審計單位治理當(dāng)局對會計可能的批準(zhǔn)情況。依照以上程序，注冊會計師對被審計

26、單位做出的會計可能的合理性做出最終的評價。 2.依照財政部財會字199935號文規(guī)定：“除有確鑿證據(jù)表明該項應(yīng)收款項不能收回，或收回的可能性不大外(如債務(wù)單位破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴(yán)峻不足、發(fā)生嚴(yán)峻的自然災(zāi)難等導(dǎo)致停產(chǎn)而在短時刻內(nèi)無法償付債務(wù)的，以及其他足以證明應(yīng)收款項可能發(fā)生損失的證據(jù)和應(yīng)收款項逾期5年以上)，下列各種情況不能全額提取壞賬預(yù)備：”。依照上述規(guī)定，注冊會計師認(rèn)為B公司對上述3戶所采納的計提比例應(yīng)考慮調(diào)整提高。因此，張雷應(yīng)提出建議要求被審計單位提高對上述3個單位計提壞賬預(yù)備的比例，并相應(yīng)對有關(guān)項目數(shù)額進行調(diào)整。假如被審計單位拒絕調(diào)整，審計人員應(yīng)考慮出具保留意見的審計報告。4、分

27、析：依照財政部1999財會字35號文的規(guī)定，計提壞賬預(yù)備的應(yīng)收款項包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款。R公司計提壞賬預(yù)備未包括其他應(yīng)收款，顯然不符合上述規(guī)定。因此，張雷應(yīng)提請被審計單位對“其他應(yīng)收款”部分補提壞賬預(yù)備，并調(diào)整相關(guān)項目數(shù)額。假如被審計單位拒絕調(diào)整，審計人員應(yīng)依照顧提數(shù)額的大小，考慮是否出具保留意見的報告。十六、解：（一）：假如不考慮會計報表項目的重要性水平，CPA應(yīng)建議被審計單位調(diào)整如下會計分錄：1、 注冊會計師建議的調(diào)整分錄為： 借：治理費用 350000 營業(yè)外支出特不損失 50000 貸：待處理財產(chǎn)處理 400000 2、注冊會計師建議的調(diào)整分錄為： 借：治理費用折舊費 41800

28、貸：累計折舊 4l 800 3、注冊會計師建議的調(diào)整分錄為： 3-1：應(yīng)收票據(jù) 50000 貸：銷售收入 50000 3-2：借：銷售成本 35000 貸：產(chǎn)成品 35000 4、注冊會計師建議的調(diào)整分錄為： 借：待攤費用 l 200000 貸：銷售費用 1200000 5、注冊會計師建議的調(diào)整分錄為： 5-1：借：應(yīng)收賬款 20000000 貸：預(yù)收賬款 20000000 5-2： 借：治理費用提取壞賬預(yù)備 500000 (12000萬0.5-10萬) 貸：壞賬預(yù)備 5000006、注冊會計師建議的調(diào)整分錄為： 6-1： 借：固定資產(chǎn) 40000000 財務(wù)費用 80000貸：在建工程 40

29、080000 6-2：借：治理費用折舊費 100000 貸：累計折舊 1000007.僅考慮上述超過會計報表項目重要性水平的核算差異的調(diào)整對稅金、利潤的阻礙， 需要作調(diào)整分錄：7-1：調(diào)整所得稅，借：本年利潤 39600(12000033) 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 396007-2：調(diào)整未分配利潤，借：本年利潤 80400(12000039600) 貸：未分配利潤 804007-3：調(diào)整利潤分配相關(guān)項目，借：未分配利潤 12060(8040015) 貸：盈余公積 12060（二）、假如考慮會計報表項目重要性水平，上述1、4、5-2、6-1、6-2、7-1、7-2、7-3核算差異應(yīng)匯總到調(diào)整分錄

30、匯總表，2、3-1、3-2應(yīng)匯總到未調(diào)整不符事項匯總表，5-1應(yīng)匯總到重分類分錄匯總表。（三）、1、 調(diào)整分錄匯總表被審計單位：A公司 編制：李豪 281/2000 索引號：z9會計期間：1999年 復(fù)核：張哲 28/12000 頁次：序 號 調(diào)整內(nèi)容及項目 索引 調(diào)整金額 阻礙利 備注 號 借方 貸方 潤十() 1 治理費用 E2 350000 -350000 僅調(diào)表 營業(yè)外支出特不損失 50000 -50000 待處理財產(chǎn)處理 400000 2 待攤費用 A8 1200000 銷售費用 1200000 (+)l 200000 3 固定資產(chǎn) A11 40000000 財務(wù)費用 80000 (

31、-)80000 在建工程 4008000 4 治理費用折舊費 A10 100000 (-)100000 累計折舊 1000000 5 治理費用提取壞賬預(yù)備A15 500000 (-)500000 壞賬預(yù)備 500000 6 本年利潤 39600 (-)39600 應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 39600 7 本年利潤 80400 未分配利潤 80400 8 未分配利潤 12060 盈余公積 12060 被審計單位代表：張一均 參加人員：王尚、紀(jì)玲 項目負(fù)責(zé)人：李豪 審計人員：王一、張雷、李杰 雙方簽字：張一均，李豪 簽字日期：2000/24 ：被審計單位同意調(diào)整建議 2、 未調(diào)整不符事項匯總表 被審計單

32、位：A公司 編制：李豪 281/2000 索引號：Z12 會計期間：1999年 復(fù)核：張哲 281/2000 頁次： 序號 調(diào)整內(nèi)容及項目 索引號 調(diào)整金額 備注 借方 貸方 1 治理費用折舊費A10 41800 累計折舊 41800 2 應(yīng)收票據(jù) D1 50000 銷售收人 50000 3 銷售成本 35000 產(chǎn)成品 35000 末予調(diào)整的阻礙： 金額 百分比 1.凈利潤 126800 0.1 2.凈資產(chǎn) 3.總資產(chǎn) 126800 0.05 審計結(jié)論：匯總的不作調(diào)整的核算誤差沒有超過重要性水平，能夠不作調(diào)整 被審計單位代表：張一均 參加人員：王尚、紀(jì)玲 項目負(fù)責(zé)人：李豪 審計人員：王一、張

33、雷、李杰 雙方簽字：張一均，李豪 簽字日期：2000/24 ：被審計單位能夠不同意調(diào)整建議 3、 重分類分錄匯總表 被審計單位：A公司 編制：李豪 281/2000 索引號：z10 會計期間：1999年 復(fù)核：張哲 28/1/2000 頁次： 序號 調(diào)整內(nèi)容及項目 索引號 調(diào)整金額 備 注 借方 貸方 1 應(yīng)收賬款 A5 20000000應(yīng)收愿款貸方余額，調(diào)表 不調(diào)賬 預(yù)收賬款 20000000 被審計單位代表：張一均 參加人員：王尚、紀(jì)玲 項目負(fù)責(zé)人：李豪 審計人員：王一、張雷、李杰 雙方簽字：張一均，李豪 簽字日期：2000/24 ：被審計單位同意調(diào)整建議 （四）、假如被審計單位對上述應(yīng)調(diào)

34、整事項均同意進行調(diào)整，則CPA該出具無保留意見類型的審計報告。（理由略，見書）（五）、假如被審計單位對上述應(yīng)調(diào)整事項均不同意進行調(diào)整，則CPA該出具否定意見類型的審計報告。（理由略，見書）（六）、假如被審計單位除第6項外（固定資產(chǎn)事項）其余均同意調(diào)整，則CPA應(yīng)該出具保留意見類型的審計報告，（理由略，見書）審計報告A股份有限公司全體股東：我們同意托付，審計了貴公司1999年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表及1999年度的損益表和現(xiàn)金流量表。這些會計報表由貴公司負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是對這些會計報表發(fā)表審計意見。我們的審計是依照中國注冊會計師獨立審計準(zhǔn)則進行的。在審計過程中我們結(jié)合貴公司的實際情況，實施了包括抽

35、查會計記錄等我們認(rèn)為必要的審計程序。 經(jīng)審計，我們發(fā)覺貴公司有一棟辦公大樓，于1998年12月已交付使用，但由于工程的決算沒有通過審計，1999年貴公司仍把此辦公大樓掛在在建工程中，1999年借款利息資本化 8萬仍增加到辦公大樓的價值中，年末辦公大樓總價值為4008萬元。我們認(rèn)為，按企業(yè)會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，在建工程在完工交付使用尚未辦理竣工決算時，應(yīng)依照工程預(yù)算、造價或者實際成本等，按可能的價值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并按規(guī)定計提固定資產(chǎn)折舊。待辦理竣工決算手續(xù)后再調(diào)整。為購建該固定資產(chǎn)的借款利息自投入使用不得予以資本化，應(yīng)記入當(dāng)期損益。但貴公司未同意我們的意見。該事項使貴公司1999年12月31日資產(chǎn)

36、負(fù)債表的固定資產(chǎn)增加40000000元，在建工程減少40080000元，累計折舊增加1000000元，該年度損益表凈利潤減少1080000元。我們認(rèn)為，除存在本報告第二段所述問題外，上述會計報表符合企業(yè)會計準(zhǔn)則和股份有限公司會計制度的有關(guān)規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司1999年12月31日的財務(wù)狀況及1999年度經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。 康華會計師事務(wù)所 中國注冊會計師：李豪 (公章) (簽名蓋章) 中國北京 報告日期：2000年2月4日分析： 1.關(guān)于一個審計項目，不管是按項目審計，或是按照循環(huán)審計，項目經(jīng)理都要對各個審計工作底稿進行逐張的復(fù)核，在

37、這詳細(xì)復(fù)核的基礎(chǔ)上，匯總審計差異至調(diào)整分錄匯總表、重分類分錄匯總表、未調(diào)整不符事項匯總表三張綜合類審計工作底稿上。 2.重分類有狹義和廣義之分。廣義的重分類泛指不需要調(diào)整會計明細(xì)賬和總賬，只調(diào)整會計報表的事項。狹義的重分類僅指不能直接依照會計明細(xì)賬年末余額填制資產(chǎn)負(fù)債表和損益表項目的事項，如應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、長期借款明細(xì)賬，應(yīng)將其中的預(yù)收賬款、預(yù)付賬款、一年內(nèi)到期的長期借款分離出來，對損益表科目的子目誤用作相應(yīng)的會計調(diào)整等。此案例中重分類分錄匯總表采納狹義的表述。 3.項目經(jīng)理依照調(diào)整分錄匯總表、重分類分錄匯總表、末調(diào)整不符事項匯總表和匯總符合性測試形成的工作底稿中的內(nèi)部操縱缺陷和治理建議的

38、情況，一般以書面的形式就以下事項向被審計單位治理當(dāng)局溝通：(1)有關(guān)會計報表的分歧，要緊是指注冊會計師與治理當(dāng)局就會計報表編制與披露方面存在的不同意見。(2)重大的審計調(diào)整事項，即對會計報表所反映的財務(wù)狀況或經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量有重大阻礙的、注冊會計師認(rèn)為需要調(diào)整的審計事項。(3)會計信息披露中存在的可能導(dǎo)致修改審計報告的重大問題，即或有事項、期后事項、關(guān)聯(lián)方交易、持續(xù)經(jīng)營等方面的披露及各期會計政策或會計方法變更的披露中存在的對審計報告有阻礙的問題。(4)被審汁單位面臨的可能危及其持續(xù)經(jīng)營能力等的重大風(fēng)險。(5)注冊會計師擬提出的關(guān)于內(nèi)部操縱方面的建議。(6)與已審計會計報表一同披露的其他信息的

39、溝通。注冊會計師能夠就以上問題與被審計單位溝通的情況記錄在相應(yīng)的審計工作底稿上，也能夠形成“與客戶溝通意見書”審計工作底稿，必要時，能夠出具治理建議書。 十六：資產(chǎn)或債務(wù)重組的審計案例，解：(一).李豪針對此項資產(chǎn)置換活動，實施了以下審計程序：1.取得并批閱股東大會、董事會和治理當(dāng)局會議等關(guān)于資產(chǎn)重組的記錄；2.檢查與資產(chǎn)重組相關(guān)的協(xié)議、合同、批文；法院裁決文件等，了解資產(chǎn)重組的方式與具體內(nèi)容； 3.檢查與資產(chǎn)重組有關(guān)的會計記錄，以確定資產(chǎn)重組的會計處理是否正確；4.檢查有關(guān)資產(chǎn)信息披露是否適當(dāng)。 （二）、實施以上審計程序后，注冊會計師認(rèn)可了A公司1999年的資產(chǎn)置換，應(yīng)考慮作為重大事項通過解

40、釋性講明提請報表使用者的充分關(guān)注，出具帶講明段的無保留意見審計報告。分析：在實務(wù)中，注冊會計師對資產(chǎn)或債務(wù)重組的審計，會出現(xiàn)以下情況：1.資產(chǎn)或債務(wù)重組不符合法規(guī)規(guī)定時，注冊會計師應(yīng)向被審計單位治理當(dāng)局提出規(guī)范運作的建議，并詳細(xì)記錄在審計工作底稿上。假如被審計單位不同意建議，注冊會計師視此事項對會計報表的阻礙，發(fā)表不同類型的審計意見。2.資產(chǎn)或債務(wù)的重組符合相關(guān)法規(guī)規(guī)定，但會計處理不符合會計準(zhǔn)則或財務(wù)會計制度的規(guī)定時，注冊會計師應(yīng)提請被審計單位予以調(diào)整。假如被審計單位拒絕調(diào)整，注冊會計師應(yīng)考慮發(fā)表保留或否定意見的審計報告。3.注冊會計師通過適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蛘J(rèn)可了被審計單位發(fā)生的資產(chǎn)或債務(wù)重整事項

41、，注冊會計師應(yīng)關(guān)注被審計單位對此事項是否披露，披露是否充分。即使在被審計單位充分披露資產(chǎn)或債務(wù)重組的事項及其阻礙，關(guān)于重大的資產(chǎn)或債務(wù)重組事項，注冊會計師仍應(yīng)考慮在審計報告的意見段后增加解釋講明段予以披露，提請會計報表使用者的關(guān)注。 此案例屬于第三種情況。 十七、會計政策變更、會計估價變更和會計差錯更正審計案例，解：（一）、 李豪應(yīng)實施以下程序： 1.批閱A公司關(guān)于會計政策變更的董事會紀(jì)要，推斷會計政策變更是否合法和合理； 2.審查會計政策變更的阻礙； 3.審查會計政策的披露是否適當(dāng)。（二）、李豪建議A公司在會計報表附注中予以披露?！氨灸甓葘Υ尕浽杉{先進先出法計價，當(dāng)年物價持續(xù)上漲，企業(yè)從1

42、999年1月1日起改用后進先出法。由于存貨品種較多，存貨收發(fā)比較頻繁，再按后進先出法計算確定存貨成本工作量太大，依照成本效益原則，對該項會計政策變更，無法合理確定其累計阻礙數(shù)，因而采納以后使用法。由于該項會計政策變更，當(dāng)期凈利潤減少154l000元?！崩詈涝诰幹茖徲媹蟾鏁r，應(yīng)把這一慣性的例外事項增加到意見段后的解釋講明段中，提請會計報表使用者的關(guān)注。分析： 1.依照企業(yè)會計準(zhǔn)則會計政策、會計可能變更和會計差錯更正，會計政策變更一般采納追溯調(diào)整法，若會計政策變更的累計阻礙數(shù)不能合理確定，則采納以后適用法。 2.在注冊會計師推斷被審計單位會計政策的變更合法、合理時，應(yīng)建議被審計單位對此變更做出適當(dāng)

43、的披露。假如被審計單位拒絕同意建議，注冊會計師應(yīng)考慮發(fā)表保留或否定意見；假如被審計單位同意建議，注冊會計師應(yīng)考慮是否把這一慣性的例外事項在審計報告中披露。十八、關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的審計案例，解：1：D股份有限公司所發(fā)生的上述期后事項，屬于1999年度資產(chǎn)負(fù)債表日已存在的事項。注冊會計師要批閱D公司為A公司提供擔(dān)保的協(xié)議等文件，并取得法院2月份的判決書和A公司經(jīng)營財務(wù)狀況無法償還的證據(jù)。在此基礎(chǔ)上，注冊會計師應(yīng)提請被審計單位在未經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)前對1999年度會計報表分不調(diào)整“待處理財產(chǎn)損溢”和“其他應(yīng)付款”項目的數(shù)額。假如被審計單位拒絕調(diào)整，注冊會計師應(yīng)考慮發(fā)表保留意見或否定意見的審計報告。

44、 一般，在審計實務(wù)中，推斷期后事項是屬于需要調(diào)整的事項或是需要披露的事項的標(biāo)準(zhǔn)有兩個：一是是否在資產(chǎn)負(fù)債表日已存在某種跡象；二是金額是否能夠合理可能。假如兩個標(biāo)準(zhǔn)差不多上，則屬于需要調(diào)整的事項。2：D公司發(fā)生的上述期后事項，屬于不阻礙會計報表金額，但可能阻礙會計報表正確理解的事項。注冊會計師在抽查相關(guān)購買股票的會計處理及其憑證；向證券交易所函證股票的市價和數(shù)量；審查短期投資的會計報表中是否適當(dāng)披露等程序后，應(yīng)提請D公司在會計報表中適當(dāng)披露，同時考慮把此事項在審計報告中適當(dāng)披露。十九、審計報告時期綜合案例，解：表一： 試算平衡表AB公司1999年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表 被審計單位：AB國有企業(yè)

45、編制：李豪 2812000 索引號： 單位：萬元 會計期間：1999年12月31日 復(fù)核：張哲 28l2000 頁次： 項目 未審金額 調(diào)整金額重分類金額 報表反映金額 借方 貸方 借方 貸方 貨幣資金60 836 562.6060 836 562.60短期投資應(yīng)收票據(jù)應(yīng)收賬款1 257 232.711 257 232.710.00減：壞賬預(yù)備應(yīng)收賬款凈額預(yù)付賬款-725 957.09172 301.56898 258.650.00其他應(yīng)收賬款397 452 479.53397 452 479.53存貨461 686.97 461 686.97待攤費用22 675 199.2722 675 1

46、99.270.00待處理流淌資產(chǎn)損失0.001429534.271429534.27一年內(nèi)到期的長期債券投資其他流淌資產(chǎn)流淌資產(chǎn)合計481 957 203.99460 180 263.37長期投資713 610 411.902 696 586.79710 913 825.11固定資產(chǎn)原值47 132 402.3021 403 281.7124 230 389.0744 305 294.94減：累計折舊4 494 035.822 632 332.35789 031.562 650 735.03固定資產(chǎn)凈值42 638 366.4841 6545 59.91固定資產(chǎn)清理36 334 716.173

47、6 334 716.17在建工程80 522 223.6421 403 281.7159 118 741.93待處理固定資產(chǎn)損失021 598 056.7221 598 056.72固定資產(chǎn)合計159 495 106.29159 495 106.29無形資產(chǎn)21 869 981.79364 499.7021 505 492.09遞延資產(chǎn)15 815 559.8315 815 559.83其他長期資產(chǎn)無形及遞延資產(chǎn)合計37 685 541.6237 321 041.92資產(chǎn)合計1392 748 263.801367 121 205.13表2 試算平衡表AB公司1999年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表 被

48、審計單位：AB國有企業(yè) 編制：李聚 28l2000 索引號： 單位：萬元. 會計期間：1999年12月31日 復(fù)核：張哲 28l2000 頁次： 項目 未審金額 調(diào)整金額 重分類金額 報表反映金額 借方 貸方 借方 貸方 短期借款 323 117 590.18 323 117 590.18 應(yīng)付票據(jù) 500 000.00 500 000.00 應(yīng)付賬款 104 916.52 898 58.651 003 175.07 預(yù)收賬款 其他應(yīng)付款 3l 139 490.4l 3l 139 490.4l 應(yīng)付工資 1 025 326.76 1 025 326.76 應(yīng)付福利費 138 680.29 13

49、8 680.29 應(yīng)交稅金 141 838.30 141 838.30 應(yīng)付利潤 其他應(yīng)交款 預(yù)提費用 一年內(nèi)到期的長 期負(fù)債 其他流淌負(fù)債 流淌負(fù)債合計 356 167 842.46 357 066 101.11 長期負(fù)債 651 275 201.59 651 275 201.59 應(yīng)付債券 30 000 000.00 30 000 000.00 長期應(yīng)付款 29 179 646.46 29 179 646.46 住房周轉(zhuǎn)金 其他長期負(fù)債 589 288.39 589 288.39 長期負(fù)債合計 711 044 136.44 711 044 136.44 負(fù)債合計 1067 211 978.

50、90 1068 110 237.55 實收資本 175 838 085.94 175 838 085.94 資本公積 130 873 884.17 249 010.12 131 122 894.29 盈余公積 11 713 728.02 216 381.60 11 497 346.42 末分配利潤 7 110 586.77 26 774 327.44216 381.60 -19 447 359.07 所有者權(quán)益合計325 536 284.90 299 010 967.58 負(fù)債及所有者權(quán)益合計 1392 748 263.80 1 367 121 205.13 表3 試算平衡表AB公司1999年

51、損益表 被審計單位：AB國有企業(yè) 編制：李豪 28l/2000 索引號： 單位：萬元 會計期間：1999年 復(fù)核：張哲 2812000 頁次： 項目 末審金額 調(diào)整金額 報表反 備 注 借方 貸方 映金額 一、產(chǎn)品銷售收入 26 343 247.98 26 343 247.98 其中：出口產(chǎn)品銷售收入 減：銷售折扣與折讓 300 000.98 300 000.98 產(chǎn)品銷售凈額 26 043 247.00 26 043 247.00 減：產(chǎn)品銷售稅金及附加 3 407 351.99 3 407 351.99 產(chǎn)品銷售成本 10 042 700.01 10 042 700.01 其中：出口產(chǎn)品銷

52、售成本 二、產(chǎn)品銷售毛利 12 593 195.00 12 593 195.00 減：銷售費用 840 099.99 840 099.99 治理費用 25 343 247.08543 172.4325 886 419.51 財務(wù)費用 45 392 492.37 45 392 492.37 其中：利息、支出(減利息收入) 匯兌損失 三、產(chǎn)品銷售利潤 -58 982 644.44 -59 525 816.87 加：其他業(yè)務(wù)收入 減：其他業(yè)務(wù)支出 11 753 095.01 11 753 095.01 四、營業(yè)利潤 -70 735 739.45 -71 278 911.88 加：營業(yè)外收入 10 4

53、00.00 10 400.00 補貼收入 4 318 145.27 4 318 145.27 投資收益 7 460 l90.336 956 311.06 67 644 979.27 往常年度損益調(diào)整 0.00 23 285 558.104010 714.15-19 274 743.95 減：營業(yè)外支出 546 920.73 546 920.73 投資損失 五、利潤總額 7 647 175.42 -19 127 152.02 減：所得稅 六、凈利潤 7 647 175.42 -19 127 152.02二十、長期投資減值預(yù)備審計案例(一)分析：依照股份有限公司會計制度規(guī)定：中期期末或年度終了，應(yīng)

54、對長期投資進行逐項檢查，假如由于市場持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等緣故導(dǎo)致其可回收金額低于賬面價值，同時這種降低的價值在可預(yù)期的以后期間內(nèi)不可能恢復(fù)，應(yīng)將可收回金額低于長期投資賬面價值的差額作為長期投資減值預(yù)備，借記“投資收 益”貸記“長期投資減值預(yù)備”。依照上述規(guī)定，F(xiàn)公司應(yīng)計提的長期投資減值預(yù)備應(yīng)為：2460萬元20011260萬元，F(xiàn)公司應(yīng)補提260150110萬元。 注冊會計師的審計處理為： 1.應(yīng)將上述審驗情況提請被審計單位補充會計處理，并相應(yīng)調(diào)整會計報表相關(guān)項目數(shù)額。相應(yīng)的調(diào)整分錄為： 借：投資收益 110萬元 貸：長期投資減值預(yù)備 110萬元 2.應(yīng)將審驗情況和被審計單位的調(diào)

55、整情況詳細(xì)記錄于審計工作底稿。 3.如被審計單位拒絕調(diào)整，審計人員應(yīng)依照數(shù)額對會計報表的阻礙程度考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。 （二）分析：依照股份有限公司會計制度規(guī)定：處置長期投資時，其已計提的長期投資減值預(yù)備一并轉(zhuǎn)入投資收益。 據(jù)此，F(xiàn)公司應(yīng)作以下會計處理： 借：銀行存款 (200萬份10.5) 2100萬元 長期投資減值預(yù)備 260萬元 投資收益 100萬元 貸：長期債權(quán)投資債券投資面值 2000萬元 長期債權(quán)投資債券投資溢折價 300萬元 長期債權(quán)投資債券投資應(yīng)計利息 160萬元 注冊會計師的審計處理為：應(yīng)提請被審計單位作相應(yīng)的會計調(diào)整。 （三）分析：按照股份有限公司會計制度規(guī)

56、定，在上述C單位的情況下，H公司應(yīng)依照對C單位的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果，計提減值預(yù)備。為此，注冊會計師的審計處理為： 1.應(yīng)要求被審計單位提供C單位的近期會計報表和有關(guān)資料，提出分析推斷意見，建議H公司按財政部財會字199935號文的要求計提減值預(yù)備； 2.如被審計單位拒絕審計人員的意見，審計人員應(yīng)依照對H公司提供資料的推斷意見考慮出具保留意見或否定意見的審計報告； 3.如被審計單位拒不合作提供相關(guān)資料，審計人員應(yīng)依照數(shù)額的具體情況，考慮出具保留意見或拒絕表示意見的審計報告。 二十一：關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計分析：關(guān)聯(lián)方交易是指在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生轉(zhuǎn)移資源或義務(wù)的事項，而不論是否收取價款。因此.關(guān)聯(lián)方

57、之間提供的擔(dān)保和抵押是關(guān)聯(lián)關(guān)系的要緊形式。關(guān)于關(guān)聯(lián)關(guān)系及其交易。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的規(guī)定，應(yīng)在會計報表附注中披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及其交易要素。 獨立審計具體準(zhǔn)則第16號關(guān)聯(lián)方及其交易第四條規(guī)定：“按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求識不和披露關(guān)聯(lián)方及其交易是被審計單位治理當(dāng)局的責(zé)任。實施必要的審計程序，獵取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定被審計單位是否按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求識不和披露關(guān)聯(lián)方及其交易是注冊會計師的責(zé)任”。為此，注冊會計師應(yīng)對發(fā)覺的未知關(guān)聯(lián)方交易，實施必要的審計程序，獵取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)；以確定關(guān)聯(lián)方 及其交易是否已做適當(dāng)?shù)挠涗浐团丁?注冊會計師通常應(yīng)當(dāng)實施的審計程序

58、包括： 1.詢問治理當(dāng)局，以了解關(guān)聯(lián)方交易的目的及定價政策; 2.檢查有關(guān)發(fā)票、協(xié)議、合同以及其他有關(guān)文件； 3.確定有關(guān)交易是否已獲股東大會、董事會或相關(guān)機構(gòu)及治理人員批準(zhǔn)； 4.檢查會計報表中關(guān)聯(lián)方及其交易的披露； 5.核對關(guān)聯(lián)方之間同一時點的賬戶余額，必要時與審計關(guān)聯(lián)方的注冊會計師溝 通，核實關(guān)聯(lián)方某些專門的、重要的、有代表性的交易； 6.檢查有關(guān)抵押、質(zhì)押物的價值及可轉(zhuǎn)讓性。 7.必要時，就重大應(yīng)收款項及擔(dān)保獵取關(guān)聯(lián)方償債能力的信息。 當(dāng)注冊會計師實施以上程序證實關(guān)聯(lián)方及其交易存在和被審計單位披露情況后，應(yīng)考慮： 1.假如被審計單位沒有披露關(guān)聯(lián)方及其交易，注冊會計師應(yīng)提請被審計單位在會

59、計報表附注中充分技露；假如被審計單位拒絕披露，注冊會計師應(yīng)考慮發(fā)表保留意見或否定意見的審計報告。2.假如被審計單位差不多或同意充分披露，注冊會計師還應(yīng)考慮這一事項是否對會計報表使用人產(chǎn)生阻礙，決定是否把這一事項增加在審計報告的解釋講明段中。二十二：合并報表審計：答：注冊會計師應(yīng)在查證的基礎(chǔ)上，提請W公司必須把S分公司和H分公司的往來賬目核對清晰，并把往來賬目產(chǎn)生的利潤抵消后，再編制匯總會計報表，假如往來賬目不清晰，內(nèi)部實現(xiàn)的利潤沒有相應(yīng)抵消，是不能認(rèn)可匯總會計報表的，要考慮發(fā)表保留意見或否定意見的審計報告。分析：同一匯總單位下的子公司在報表匯總之前，雙方的往來賬目必須核對清晰并計入各自的賬目，

60、假如存在核對過程中雙方認(rèn)可未達賬項，也應(yīng)重點關(guān)注是否因未達賬項而使雙方賬目不清，對涉及利潤實現(xiàn)有關(guān)的經(jīng)濟事項內(nèi)容更應(yīng)當(dāng)確認(rèn)落實內(nèi)部銷售未實現(xiàn)的數(shù)量及未實現(xiàn)的利潤數(shù)額，在匯總過程中予以抵消處理。 在實務(wù)中，注冊會計師在審驗合并會計報表和匯總會計報表的過程中，必須充分關(guān)注： 1合并或匯總范圍內(nèi)各單位之間的往來賬項，是否核對清晰，應(yīng)計未計的未達事項的一方是否補充了會計處理； 2合并或匯總時是否已將內(nèi)部銷售未實現(xiàn)的利潤進行抵消處理； 3合并或匯總時是否將相互計息和計收費用的項目同時進行會計處理； 4其他應(yīng)調(diào)整處理的事項。 為防止和幸免財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的虛假反映，注冊會計師在全部審驗過程中必須把對合并