國(guó)際稅收協(xié)定與案例講座

一、國(guó)際稅收協(xié)定概念與框架體系（結(jié)合中新協(xié)定）二、國(guó)際稅收協(xié)定三個(gè)關(guān)鍵概念

（結(jié)合案例分析）1、居民2、常設(shè)機(jī)構(gòu)

3、受益所有人三、問(wèn)題與思考

一、國(guó)際稅收協(xié)定概念與框架體系1、國(guó)際稅收協(xié)定概念：主權(quán)國(guó)家跨國(guó)稅收關(guān)系對(duì)等原則法律效力條約雙邊（基本形式）多邊2、國(guó)際稅收協(xié)定和國(guó)內(nèi)法關(guān)系協(xié)定優(yōu)先——我國(guó)時(shí)間順序——美國(guó)優(yōu)惠原則

國(guó)際稅收協(xié)定框架體系3、兩個(gè)范本：

（中新協(xié)定29條）

《OECD協(xié)定范本》——經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織《UN協(xié)定范本》——聯(lián)合國(guó)

一、協(xié)定范圍-人的適用

；（中新協(xié)定1、2條）

二、用語(yǔ)定義-“締約國(guó)”、“締約國(guó)另一方”等；（3-5條）

三、稅收管轄權(quán)的劃分-各種所得征稅權(quán)的劃分；（6-21條）

四、避免雙重征稅的方法；

（22條）

五、稅收無(wú)差別待遇原則；（23條）

六、特別規(guī)定-情報(bào)交換、協(xié)商程序等；（24-27條）

七、最后規(guī)定-協(xié)定生效、終止。（28-29條）

二、國(guó)際稅收協(xié)定三個(gè)關(guān)鍵概念與案例

1、居民——享受稅收協(xié)定待遇的前提

一般定義：‘締約國(guó)一方居民’是指按照該締約國(guó)法律，由于住所、居所、管理機(jī)構(gòu)所在地，或者其他類似性質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，在該締約國(guó)負(fù)有納稅義務(wù)的人。我國(guó)判定標(biāo)準(zhǔn)：住所、停留時(shí)間個(gè)人所得稅法第1條規(guī)定：“在中國(guó)境內(nèi)有住所，或者無(wú)住所而在境內(nèi)居住滿1年的個(gè)人。雙重居民身份、協(xié)定判斷順序：（中新協(xié)定第4條）永久性住所——重要利益中心——習(xí)慣性居所——協(xié)商案例一：X國(guó)A經(jīng)理在中國(guó)工作的居民身份界定基本情況：X國(guó)公民A經(jīng)理于08年到中國(guó)某公司任職，當(dāng)年在中國(guó)停留滿1年。A先生在X國(guó)有住房，其妻子和孩子仍居住在X國(guó)。由于工作需要，X先生在中國(guó)要繼續(xù)居住5年，因此在中國(guó)也購(gòu)買(mǎi)了一套房子，并將家人接來(lái)中國(guó)一同居住。案例解析：一、A先生在A國(guó)有住所，而且家人也在X國(guó)——X國(guó)的稅收居民。二、A先生中國(guó)停留滿1年，中國(guó)的稅收居民——雙重居民身份。三、A先生購(gòu)買(mǎi)中國(guó)的房產(chǎn)之前，稅收協(xié)定——初步判斷，X國(guó)居民。四、A先生購(gòu)買(mǎi)中國(guó)的房產(chǎn)之后，兩國(guó)永久性住所——雙重身份。案例解析：A：如果A先生的家人仍居住在X國(guó)——X國(guó)居民。B:如果到中國(guó)共同居住——中國(guó)稅收居民。五、如果其家人離開(kāi)X國(guó)，到第三國(guó)居住，X國(guó)與中國(guó)都構(gòu)成永久性住所的條件，但又都b是習(xí)慣性居住，不足以判斷其居民身份，其重要利益中心就成為重要判定標(biāo)準(zhǔn)：A先生在中國(guó)工作，其主要收入為從中國(guó)取得的工資薪金，可以認(rèn)為其重要利益中心在中國(guó)——中國(guó)稅收居民。當(dāng)然，實(shí)際情況可能更加復(fù)雜，例如，A先生在X國(guó)還取得大量的不動(dòng)產(chǎn)收益等。此時(shí)，重要利益中心不夠明確，就只能由兩國(guó)稅務(wù)當(dāng)局協(xié)商解決。案例二：深圳地稅局外籍個(gè)人協(xié)定執(zhí)行案例案情簡(jiǎn)介：A公司荷蘭籍飛行員甲某就其在A公司受雇從事國(guó)際運(yùn)輸取得的工資薪金所得向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)協(xié)定待遇備案按照中荷稅收協(xié)定非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)條款第三規(guī)定，就該項(xiàng)工資薪金所得回其居民國(guó)荷蘭繳稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)甲某長(zhǎng)期在A公司受雇（超過(guò)一年），按照我國(guó)稅法規(guī)定同時(shí)應(yīng)為中國(guó)稅收居民。根據(jù)中荷稅收協(xié)定，甲某在中荷兩國(guó)均有永久性住所，且其重要利益中心難以判斷，最終根據(jù)習(xí)慣性居住原則判定其為中國(guó)稅收居民，履行全球納稅義務(wù)。處理過(guò)程雙重居民身份：雇傭合同的審核雇傭期為3年（可續(xù)簽）有高額住房補(bǔ)貼判定甲某同時(shí)也是我國(guó)的居民納稅人

甲某觀點(diǎn)根據(jù)個(gè)人所得稅法規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所，但居住一年以上五年以下的個(gè)人，經(jīng)批準(zhǔn)，可以只就由中國(guó)境內(nèi)公司及其他經(jīng)濟(jì)組織或者個(gè)人支付的部分繳納個(gè)人所得稅。對(duì)于外籍個(gè)人只有在境內(nèi)居住滿5年的才可被認(rèn)為居民。稅務(wù)機(jī)關(guān)觀點(diǎn)個(gè)人所得稅法中關(guān)于5年的規(guī)定，是國(guó)內(nèi)法對(duì)構(gòu)成中國(guó)稅收居民的外籍人士的一種稅收優(yōu)惠。并不是對(duì)居民的判定條件。我國(guó)個(gè)人所得稅法采用的是住所和居住時(shí)間兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，即在中國(guó)境內(nèi)有住所或者無(wú)住所但在境內(nèi)居住滿1年的個(gè)人。VS居民身份認(rèn)定——中荷稅收協(xié)定：

第一步永久性居所標(biāo)準(zhǔn)第二步重要利益中心標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)兩個(gè)國(guó)家同時(shí)有永久性住所時(shí)；第三步習(xí)慣性居處標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)沒(méi)有確定重要利益中心或兩個(gè)國(guó)家都沒(méi)有永久性住所；第四步國(guó)民標(biāo)準(zhǔn)，兩個(gè)國(guó)家都有或者都沒(méi)有習(xí)慣性住所；第五步兩國(guó)協(xié)商，同時(shí)為雙方國(guó)民或雙方不是任何一國(guó)國(guó)民時(shí)。處理過(guò)程

——永久性居所標(biāo)準(zhǔn)——重要利益中心

——習(xí)慣性居處

結(jié)論最終判定A某在中國(guó)的稅收居民，應(yīng)就其境內(nèi)境外的所得在中國(guó)納稅。個(gè)人觀點(diǎn)：該案是否可以以核實(shí)其重要利益中心為突破口？2、常設(shè)機(jī)構(gòu)

PE（國(guó)稅發(fā)[2010]75號(hào)

）（中新協(xié)定5條）概念：指企業(yè)進(jìn)行全部或部分營(yíng)業(yè)活動(dòng)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。特點(diǎn)：采用列舉法和排除法（中新協(xié)定5條）實(shí)質(zhì)存在相對(duì)固定全部、部分營(yíng)業(yè)場(chǎng)所承包工程和提供勞務(wù)兩種情況下常設(shè)機(jī)構(gòu)的判定

例外：僅由于倉(cāng)儲(chǔ)、展覽、采購(gòu)及信息收集等活動(dòng)的目的設(shè)立的具有準(zhǔn)備性或輔助性的固定場(chǎng)所，不應(yīng)被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)。目的：PE是征稅權(quán)，限制條件，以解決對(duì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)在來(lái)源地征稅的問(wèn)題，有PE，征稅；無(wú)PE，不征。案例三：承包工程和提供勞務(wù)兩種情況下常設(shè)機(jī)構(gòu)的判定

案情簡(jiǎn)介：大連某外資企業(yè)S公司，主營(yíng)造船業(yè)務(wù)，從2010年起，該企業(yè)不斷與境外多家公司，大多為韓國(guó)公司簽訂勞務(wù)合同，到中國(guó)境內(nèi)從事舾裝、技術(shù)指導(dǎo)、試航、離岸管道鋪設(shè)等勞務(wù)。從2010年到2011年底，簽訂了38份合同，其中與韓國(guó)公司簽訂的有34份，金額累計(jì)達(dá)1700萬(wàn)美元。特點(diǎn)：企業(yè)使用的都是格式合同，每份合同期限不超過(guò)6個(gè)月。疑點(diǎn)：勞務(wù)的真實(shí)性、是否濫用稅收協(xié)定—回避構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。調(diào)查核實(shí)情況：1、核實(shí)相關(guān)外國(guó)人員的出入境信息，確有外國(guó)人員履行合同相關(guān)內(nèi)容，目的是為了提高船舶的修造水平，避免船東壓低價(jià)格或延期付款。（監(jiān)督活動(dòng)）2、韓國(guó)母公司在韓國(guó)成立多個(gè)企業(yè)，分別與大連公司簽訂舾裝合同、技術(shù)指導(dǎo)合同，合同條款明確規(guī)定:“有必要延長(zhǎng)勞務(wù)承包執(zhí)行期間時(shí)，按照甲方的要求雙方可以簽訂補(bǔ)充合同并延長(zhǎng)上述期間，但是合同期不超過(guò)6個(gè)月”3、企業(yè)提供了建廠時(shí)的可行性報(bào)告大連船廠如果在船舶建造中出現(xiàn)問(wèn)題，由母公司負(fù)責(zé)派人提供技術(shù)支持，并由母公司負(fù)責(zé)整個(gè)工程活動(dòng)的監(jiān)理工作。協(xié)定相關(guān)規(guī)定：《中韓稅收協(xié)定》第五條第三款第（一）項(xiàng)建筑工地，建筑、裝配或安裝工程，或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)，但僅以該工地、工程或活動(dòng)連續(xù)

6個(gè)月以上。國(guó)稅發(fā)〔2010〕75號(hào)對(duì)該條款的解釋“與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)”是指伴隨建筑工地，建筑、裝配或安裝工程發(fā)生的監(jiān)督管理活動(dòng)，既包括在項(xiàng)目分包情況時(shí)，由分承包商進(jìn)行作業(yè)，總承包商負(fù)責(zé)指揮監(jiān)督的活動(dòng)；也包括獨(dú)立監(jiān)理企業(yè)從事的監(jiān)督管理活動(dòng)。對(duì)由總承包商負(fù)責(zé)的監(jiān)督管理活動(dòng)，其時(shí)間的計(jì)算與整個(gè)工地、工程的持續(xù)時(shí)間一致；對(duì)由獨(dú)立監(jiān)理企業(yè)承包的監(jiān)督管理活動(dòng)，應(yīng)視其為獨(dú)立項(xiàng)目，并根據(jù)其負(fù)責(zé)監(jiān)理的工地、工程或項(xiàng)目的持續(xù)時(shí)間進(jìn)行活動(dòng)時(shí)間的判定。國(guó)稅發(fā)〔2010〕75號(hào)對(duì)該條款的解釋如果企業(yè)將承包工程作業(yè)的一部分轉(zhuǎn)包給其他企業(yè)，分包商在建筑工地施工的時(shí)間應(yīng)算作總包商在建筑工程上的施工時(shí)間。如果分包商實(shí)施合同的日期在前，可自分包商開(kāi)始實(shí)施合同之日起計(jì)算該企業(yè)承包工程作業(yè)的連續(xù)日期。同時(shí)，不影響分包商就其所承擔(dān)的工程作業(yè)單獨(dú)判定其是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。國(guó)稅發(fā)〔2010〕75號(hào)，三條，4款所謂為一個(gè)工地或同一工程連續(xù)承包兩個(gè)及兩個(gè)以上作業(yè)項(xiàng)目，是指在商務(wù)關(guān)系和地理上是同一整體的幾個(gè)合同項(xiàng)目，不包括該企業(yè)承包的或者是以前承包的與本工地或工程沒(méi)有關(guān)聯(lián)的其他作業(yè)項(xiàng)目。例如一個(gè)建筑工地從商務(wù)關(guān)系和地理位置上形成不可分割的整體時(shí)，即使分別簽訂幾個(gè)合同，該建筑工地仍為單一的整體。再如一些修建公路、挖掘運(yùn)河、安裝水管、鋪設(shè)管道等活動(dòng)，其工程作業(yè)地點(diǎn)是隨工程進(jìn)展不斷改變或遷移的，雖然在某一特定地點(diǎn)工作時(shí)間連續(xù)未達(dá)到規(guī)定時(shí)間，但要視整體工程看是否達(dá)到構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的時(shí)間。

處理結(jié)果：企業(yè)承認(rèn)進(jìn)行稅收籌劃外國(guó)工人實(shí)際由韓國(guó)母公司派遣構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu),愿意補(bǔ)繳稅款

3、受益所有人

概念：指擁有受益所有權(quán)的人。與名義或法律所有人相對(duì)的概念，是英美法上的歷史產(chǎn)物。601號(hào)文：指對(duì)所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財(cái)產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的人。

OECD范本2003最新注釋，考慮到協(xié)定的目的和目標(biāo)，避免雙重征稅和防止偷漏稅。

締約對(duì)方居民申請(qǐng)享受股息（10條）、利息（11條）和特許權(quán)使用費(fèi)（12條）認(rèn)定申請(qǐng)人身份對(duì)應(yīng)概念——導(dǎo)管公司

稅務(wù)機(jī)關(guān)——穿透案例四：新加坡空殼公司間接轉(zhuǎn)讓境內(nèi)企業(yè)股權(quán)案情簡(jiǎn)介：2008年5月,新加坡B公司通過(guò)轉(zhuǎn)讓為控制重慶合資公司權(quán)益而在新加坡成立的中間控股公司的股權(quán)，以達(dá)到轉(zhuǎn)讓其在重慶合資公司的權(quán)益性投資的目的。股權(quán)轉(zhuǎn)讓前后的控股結(jié)構(gòu)如下圖所示：新加坡B公司控股結(jié)構(gòu)新加坡B公司新加坡B公司新加坡C公司（注冊(cè)資本100新元）控股100%中國(guó)境內(nèi)D公司控股31.6%中國(guó)境內(nèi)A公司協(xié)議轉(zhuǎn)讓C公司100%股權(quán)實(shí)質(zhì)為轉(zhuǎn)讓D公司31.6%股權(quán)

轉(zhuǎn)讓方觀點(diǎn)由于目標(biāo)公司(C公司)是一家新加坡公司，而且有關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易并未涉及對(duì)重慶合資公司(D公司)股權(quán)的任何直接轉(zhuǎn)讓，所以從技術(shù)上來(lái)講，該交易的轉(zhuǎn)讓所得并不是來(lái)源于中國(guó)，并無(wú)需在中國(guó)繳納預(yù)提所得稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查情況:目標(biāo)公司C公司實(shí)收資本僅100新元,不具備對(duì)中國(guó)境內(nèi)公司投資進(jìn)行決策和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的能力，除了轉(zhuǎn)讓持有重慶合資D公司31.6%的股權(quán)外，沒(méi)有從事任何其他投資和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

結(jié)論與處理結(jié)果結(jié)論：新加坡控股B公司轉(zhuǎn)讓目標(biāo)C公司的交易，本質(zhì)上是轉(zhuǎn)讓重慶合資D公司的股權(quán)，以減少和免除在我國(guó)繳納稅款為主要目的，實(shí)施了不具有合理商業(yè)目的的安排。其股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得來(lái)源于中國(guó)。依據(jù)中國(guó)和新加坡稅收協(xié)定第十三條第五款的規(guī)定，中國(guó)有權(quán)對(duì)轉(zhuǎn)讓方新加坡公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征稅。處理結(jié)果：對(duì)轉(zhuǎn)讓方新加坡公司所有的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收了98萬(wàn)人民幣(約合14.5萬(wàn)美元)的預(yù)提所得稅。

案例五：河南股息受益所有人案例案情簡(jiǎn)介：2010年3月，香港就關(guān)于取得漯河S集團(tuán)2009年度股息分紅向漯河市國(guó)稅局提交享受內(nèi)地和香港安排中5％優(yōu)惠稅率的申請(qǐng)資料。L公司成立于2006年2月；注冊(cè)地址：香港皇后大道中２號(hào)長(zhǎng)江集團(tuán)中心68樓；注冊(cè)資本：1.5億港幣；現(xiàn)有員工2名；主營(yíng)業(yè)務(wù)：股權(quán)投資和管理。系香港G集團(tuán)下G策略和D成長(zhǎng)基金全資控股公司?？毓山Y(jié)構(gòu)如下圖所示：涉稅疑點(diǎn)：1、L公司注冊(cè)資本1.5億港幣，5名董事，員工僅2名，是否香港稅收居民，財(cái)務(wù)狀況與納稅情況如何？2、L公司取得S公司巨額股息如何分配？3、是否是利用導(dǎo)管公司進(jìn)行稅務(wù)籌劃？調(diào)查過(guò)程：1、深入驗(yàn)證L公司的真實(shí)身份，要求L公司提供與享受稅收協(xié)定待遇有關(guān)的其他資料，如：L公司財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告、納稅情況等等。但是L公司遲遲無(wú)法在政策規(guī)定的審批期限內(nèi)提交相關(guān)資料。2、走訪國(guó)資委：投標(biāo)人——L公司，系G集團(tuán)和D中國(guó)成長(zhǎng)基金Ⅱ?qū)楹幽鲜′鸷邮袊?guó)資委在北京產(chǎn)權(quán)交易所掛牌轉(zhuǎn)讓S集團(tuán)100%股權(quán)為目的，通過(guò)其全資擁有的子公司在香港注冊(cè)成立的項(xiàng)目公司3、約談L公司負(fù)責(zé)人及相關(guān)人員，了解到L公司的大量信息。調(diào)查結(jié)論：1、L公司L公司注冊(cè)資金及人員狀況：五名董事均為S集團(tuán)的董事，其雇員僅有兩人，除Y某外，另外一人負(fù)責(zé)公司的一切事務(wù)包括財(cái)務(wù)記賬等；2、L公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況：

L公司除了對(duì)S集團(tuán)的投資之外，在其他國(guó)家和地區(qū)，包括在注冊(cè)地香港沒(méi)有其他任何經(jīng)營(yíng)實(shí)體和投資項(xiàng)目；3、L公司財(cái)務(wù)狀況：L公司的資產(chǎn)除S集團(tuán)及其一些子公司的股權(quán)外，沒(méi)有其他非貨幣資產(chǎn)，屬于自己房屋等固定資產(chǎn)；收入由股息等消極所得構(gòu)成，無(wú)經(jīng)營(yíng)收入；4、L公司在香港的納稅情況及取得的巨額分紅收益如何分配使用：L公司在香港沒(méi)有其他收入項(xiàng)目，也沒(méi)有繳納過(guò)公司所得稅。其取得的股息收入全部用于對(duì)S集團(tuán)的追加投資。5、Ｌ公司的產(chǎn)生：Ｌ公司設(shè)立的目的明確且單一，即G集團(tuán)和Ｄ中國(guó)成長(zhǎng)基金Ⅱ?yàn)閰⑴c收購(gòu)Ｓ集團(tuán)股權(quán)專門(mén)設(shè)立的項(xiàng)目公司。Ｌ公司最初控制權(quán)實(shí)際上是由G策略和DShine有限公司投資共同持有。處理結(jié)果：

基于以上事實(shí)，符合601號(hào)文第二條第2、3、4、5項(xiàng)不利因素，證實(shí)了L公司實(shí)質(zhì)上就是導(dǎo)管公司，認(rèn)定L公司不是S集團(tuán)股息的實(shí)際“受益所有人”，其股息收益不能享受稅收安排的5%優(yōu)惠稅率，應(yīng)適用1