第十講審計(jì)報(bào)告的選擇審計(jì)結(jié)果的匯總與溝通標(biāo)準(zhǔn)的法定審計(jì)報(bào)告特定目的的審計(jì)報(bào)告審計(jì)意見類型的決策：委托人與審計(jì)師之間的博弈

審計(jì)結(jié)果的匯總編制審計(jì)差異匯總表（表1調(diào)整分錄和表2重分類分錄）編制資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表的試算平衡表（表3和表4）在此基礎(chǔ)上，被審單位編制審定后財(cái)務(wù)報(bào)表

表1審計(jì)差異匯總表——調(diào)整分錄匯總表

索引號(hào)：Z9

被審單位名稱：欣欣會(huì)計(jì)期間：20*5年單位：元

編制人員：章藝日期：20*6/02/16復(fù)核人員：李明日期：20*6/02/17序號(hào)索引號(hào)調(diào)整原因調(diào)整分錄資產(chǎn)負(fù)債表利潤(rùn)表被審單位調(diào)整情況借貸借貸借貸1A21-1-2購(gòu)貨截止出錯(cuò)原材料應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)付帳款10000170011700調(diào)整賬薄和報(bào)表2D1-3銷售截止出錯(cuò)應(yīng)收賬款營(yíng)業(yè)收入292500250000調(diào)整賬薄和報(bào)表應(yīng)交稅費(fèi)42500營(yíng)業(yè)成本庫(kù)存商品200000200000營(yíng)業(yè)收入本年利潤(rùn)250000250000本年利潤(rùn)營(yíng)業(yè)成本200000200000本年利潤(rùn)應(yīng)交稅費(fèi)1650016500本年利潤(rùn)利潤(rùn)分配3350033500利潤(rùn)分配盈余公積50255025表3資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目試算平衡表索引號(hào)：Z8-1被審單位名稱：欣欣編制人員：章藝日期：20*6/02/11

會(huì)計(jì)期間：20*5年復(fù)核人員：李明日期：20*6/02/20單位：元項(xiàng)目20*5年期初余額20*5年末未審數(shù)期末比期初增減%調(diào)整分錄重分類分錄20*5年末審定數(shù)借貸借貸貨幣資金6200000185910.8-97%185910.8交易性金融資產(chǎn)6000050000-17%50000應(yīng)收賬款21000003030500+44%2925003323000預(yù)付賬款--2000020000其他應(yīng)收款500000594000+19%594000存貨10000002780060+178%1900002590060長(zhǎng)期股權(quán)投資3500000037500000+7%37500000可供出售金融資產(chǎn)1000000015000000+50%15000000固定資產(chǎn)1110000011715000+6%11715000資產(chǎn)合計(jì)6596000070855470.8+7%70977970.8應(yīng)付賬款30900006776000+119%11700200006807700應(yīng)交稅費(fèi)12000001941970.8+62%573001999270.8長(zhǎng)期借款1000000010000000-10000000股本5000000050000000-50000000資本公積520000531000+2%531000盈余公積230000314975+37%5025320000未分配利潤(rùn)9200001291525+40%284751320000負(fù)債及股東權(quán)益合計(jì)6596000070855470.8+7%70977970.8與公司治理層的溝通治理層是指對(duì)被審單位戰(zhàn)略方向以及管理層履行經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任負(fù)有監(jiān)督責(zé)任的人員或組織。治理層的責(zé)任包括對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的監(jiān)督。管理層是指對(duì)被審單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的執(zhí)行負(fù)有管理責(zé)任的人員或組織。管理層負(fù)責(zé)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并受治理層的監(jiān)督。從管理層擴(kuò)大到整個(gè)治理層

溝通的事項(xiàng)：在審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)就財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)事項(xiàng)與管理層討論，包括討論本準(zhǔn)則規(guī)定的與治理層溝通的相關(guān)事項(xiàng)。在與治理層溝通特定事項(xiàng)前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常先與管理層討論，除非這些事項(xiàng)不適合與管理層討論，如管理層的勝任能力和誠(chéng)信問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)直接與治理層溝通的事項(xiàng)包括：注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任、計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間、審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性、要求和商定溝通的其他事項(xiàng)、補(bǔ)充事項(xiàng)計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間：如注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬如何應(yīng)對(duì)由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制采取的方案；重要性的概念，但不宜涉及重要性的具體底線或金額；審計(jì)業(yè)務(wù)受到的限制或法律法規(guī)對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)的特定要求；擬利用的內(nèi)部審計(jì)工作的范圍，以及雙方如何更好地協(xié)調(diào)和配合工作；治理層對(duì)內(nèi)部控制和舞弊的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施；與擬實(shí)施的審計(jì)程序相關(guān)的事項(xiàng)，這些程序是在法律法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定之外、應(yīng)治理層或管理層要求而實(shí)施的；治理層對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度，以及與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的法律法規(guī)和其他事項(xiàng)等方面的變化作出的反應(yīng)審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題：

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審單位選用的會(huì)計(jì)政策、作出的會(huì)計(jì)估計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)表的披露等質(zhì)量的看法審計(jì)工作中遇到的重大困難，如管理層在提供審計(jì)所需信息時(shí)出現(xiàn)嚴(yán)重拖延、不合理地要求縮短完成審計(jì)工作的時(shí)間、為獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)需要付出的努力遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)預(yù)期、無(wú)法獲取預(yù)期的證據(jù)、管理層對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師施加的限制、管理層不愿按注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出評(píng)估或拒絕將評(píng)估期間延伸至資產(chǎn)負(fù)債表日起的十二個(gè)月尚未更正的錯(cuò)報(bào)，除非注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為這些錯(cuò)報(bào)明顯不重要。要求更正所有錯(cuò)報(bào)，對(duì)未更正的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)逐筆與治理層溝通。對(duì)未更正的大量小額錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可向治理層提供列明這些錯(cuò)報(bào)的筆數(shù)和累計(jì)影響額的匯總表。應(yīng)考慮與治理層討論未能更正錯(cuò)報(bào)的原因及其影響，包括對(duì)未來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。并取得未更正錯(cuò)報(bào)已引起治理層關(guān)注的聲明書。

審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的、根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為重大且與治理層履行財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程監(jiān)督責(zé)任直接相關(guān)的其他事項(xiàng)審計(jì)報(bào)告的要素審計(jì)報(bào)告的九大要素（標(biāo)題——報(bào)告日期）注意：注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名蓋章（合伙制事務(wù)所指對(duì)審計(jì)項(xiàng)目負(fù)最終復(fù)核責(zé)任的合伙人和一名負(fù)責(zé)該審計(jì)項(xiàng)目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，有限責(zé)任事務(wù)所指事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師或其授權(quán)的副主任會(huì)計(jì)師和一名負(fù)責(zé)該審計(jì)項(xiàng)目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師），報(bào)告日期（不應(yīng)早于被審計(jì)單位管理層簽署財(cái)務(wù)報(bào)表的日期）委托人與審計(jì)師的博弈自利威脅：是指審計(jì)人員因受自己情感上、經(jīng)濟(jì)上或其他方面的個(gè)人利益的驅(qū)動(dòng)而對(duì)審計(jì)獨(dú)立性構(gòu)成的威脅。毫無(wú)疑問(wèn)，審計(jì)師在客戶取得的利益越大，對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的自利威脅越嚴(yán)重。單個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有兩個(gè)內(nèi)在沖動(dòng)：盡量省略審計(jì)程序，降低審計(jì)成本，確保獲得超額的利潤(rùn)，或者在與其他事務(wù)所競(jìng)價(jià)時(shí)處于成本優(yōu)勢(shì)地位；允許客戶的管理當(dāng)局違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以爭(zhēng)取新客戶或保持現(xiàn)有客戶。這導(dǎo)致事務(wù)所與上市公司管理當(dāng)局之間存在合謀的可能。在我國(guó)，許多事務(wù)所內(nèi)部實(shí)行項(xiàng)目業(yè)績(jī)與自身報(bào)酬直接掛鉤的激勵(lì)機(jī)制，又進(jìn)一步增大了審計(jì)人員為確保并提高自己的經(jīng)濟(jì)利益，而迎合客戶管理當(dāng)局的可能性。脅迫威脅：是指審計(jì)人員因受到審計(jì)客戶或其他利益主體的公開或暗地要挾而對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生的威脅。從形式上看，脅迫威脅可分為兩種：

解雇威脅，即被審單位以解聘審計(jì)師的方式來(lái)脅迫其按照自己的意志出具審計(jì)報(bào)告非解雇威脅，即被審單位以降低審計(jì)費(fèi)用、不提供必要的審計(jì)條件等方式來(lái)脅迫其按自己的意志出具審計(jì)報(bào)告抵御脅迫威脅：審計(jì)師抵御脅迫威脅的能力取決于：管理當(dāng)局對(duì)審計(jì)師施加壓力的強(qiáng)弱

客戶管理當(dāng)局給審計(jì)師施加壓力的動(dòng)機(jī)。如管理當(dāng)局的報(bào)酬、控制權(quán)收益與公司業(yè)績(jī)的相關(guān)性越高，“干凈”審計(jì)意見對(duì)公司融資、提升股價(jià)等越重要，或公司業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況越不好，客戶管理當(dāng)局操縱、控制審計(jì)師的可能性就越大

管理當(dāng)局的談判力量?？蛻艄芾懋?dāng)局決定聘任、費(fèi)用和審計(jì)工作條件的強(qiáng)勢(shì)程度

管理當(dāng)局受到的制衡?？蛻艄芾懋?dāng)局的誠(chéng)信操守，更換審計(jì)師所產(chǎn)生的交易成本審計(jì)師所具有的特定優(yōu)勢(shì)：所提供服務(wù)的異質(zhì)性和自身的職業(yè)道德水準(zhǔn)

審計(jì)師變更的監(jiān)管政策：

上市公司需要進(jìn)行信息披露在股東大會(huì)的申述制度中注協(xié)的重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)域?qū)徲?jì)意見決策：錯(cuò)報(bào)的金額＆性質(zhì)對(duì)報(bào)表影響程度

意見類型存在的問(wèn)題不重要重要但局部重要且廣泛財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)無(wú)保留意見保留意見否定意見審計(jì)范圍受到限制無(wú)保留意見保留意見無(wú)法表示意見上市公司年報(bào)審計(jì)意見類型匯總表年份審計(jì)意見類型2002年2003年2004年2005年份數(shù)比例份數(shù)比例份數(shù)比例份數(shù)比例標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見107786.64%118391.70%122889.25%120488.14%非標(biāo)意見小計(jì)16613.36%1078.30%14810.75%16211.86%其中：帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無(wú)保留意見1028.21%584.50%695.01%775.64%保留意見463.70%282.17%523.78%574.17%無(wú)法表示意見181.45%211.63%271.96%282.05%否定意見00.00%00.00%00.00%00.00%合計(jì)1243100%1290100%1376100%1366注100%

注：截至2006年4月30日，尚有10家上市公司未發(fā)布2005年年報(bào)，所以2005年的數(shù)據(jù)為1366份。上市公司年報(bào)非標(biāo)審計(jì)意見原因統(tǒng)計(jì)表

年份非標(biāo)原因2002年2003年2004年2005年份數(shù)比例份數(shù)比例份數(shù)比例份數(shù)比例持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不確定8551.20%6661.68%6543.92%8351.23%虧損7343.98%6459.81%6241.89%7948.77%逾期借款或貸款3118.67%1110.28%1912.84%2716.67%或有損失2816.87%2523.36%2617.57%1911.73%擔(dān)保責(zé)任3018.07%2826.17%2013.51%1911.73%審計(jì)范圍受限2414.46%2220.56%2013.51%1911.73%關(guān)聯(lián)方影響2112.65%1211.21%138.78%1811.11%未決訴訟或仲裁1710.24%1514.02%149.46%159.26%減值準(zhǔn)備異常137.83%1514.02%96.08%169.88%大股東占用資金127.29%76.54%64.05%1710.49%

注：同一上市公司被出具非標(biāo)意見的原因可能有多個(gè)，因此非標(biāo)原因與上市公司之間不存在一一對(duì)應(yīng)的關(guān)系無(wú)保留意見如果認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表符合下列所有條件，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告：

財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，在審計(jì)過(guò)程中未受到限制在評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否作出公允反映時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮：

經(jīng)管理層調(diào)整后的財(cái)務(wù)報(bào)表，是否與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審單位及其環(huán)境的了解一致財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)地反映了交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)舉例：審計(jì)報(bào)告

武漢中百集團(tuán)股份有限公司全體股東：我們審計(jì)了后附的武漢中百集團(tuán)股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱武漢中百公司）財(cái)務(wù)報(bào)表，包括2006年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表和合并的資產(chǎn)負(fù)債表，2006年度的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表和合并的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表、股東權(quán)益變動(dòng)表和合并的股東權(quán)益變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表和合并的現(xiàn)金流量表，以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注和合并的財(cái)務(wù)報(bào)表附注。

一、管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表是武漢中百公司管理層的責(zé)任。這種責(zé)任包括：（1）設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤而導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；（2）選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策；（3）作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)。

我們相信，我們獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為發(fā)表審計(jì)意見提供了基礎(chǔ)。

三、審計(jì)意見我們認(rèn)為，武漢中百公司財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了武漢中百公司2006年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及2006年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

武漢眾環(huán)會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師彭斌中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉定超中國(guó).武漢2007年2月9日

帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見現(xiàn)在只允許的兩種情形：

◆

當(dāng)存在可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況、且不影響已發(fā)表的意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的意見之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段對(duì)此予以強(qiáng)調(diào)

◆

當(dāng)存在可能對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的不確定事項(xiàng)（持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題除外）、且不影響已發(fā)表的意見

這一規(guī)定有利于抑制實(shí)際工作中一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師以附加解釋段來(lái)代替保留意見甚至否定意見的問(wèn)題。引言、范圍和意見段同標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保留意見

此外，我們提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用者關(guān)注，如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所述，ABC公司在2002年發(fā)生虧損X萬(wàn)元，在2002年12月31日，流動(dòng)負(fù)債高于資產(chǎn)總額X萬(wàn)元。ABC公司已在會(huì)計(jì)報(bào)表附注X中充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力仍然存在重大不確定性。本段內(nèi)容并不影響已發(fā)表的審計(jì)意見。當(dāng)被審單位存在對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的不確定事項(xiàng)，如未決訴訟時(shí)，審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段應(yīng)說(shuō)明：如會(huì)計(jì)報(bào)表附注X所示，某年某月，ABC公司被Y公司指控侵犯了專利權(quán)，要求其賠償損失X萬(wàn)元；法院已受理，但尚未審理；ABC公司的法律顧問(wèn)認(rèn)為，ABC公司很可能敗訴，如果敗訴，停止使用專利權(quán)并賠償Y公司損失，將會(huì)對(duì)其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量產(chǎn)生重大影響；ABC公司已經(jīng)合理確認(rèn)了相關(guān)損失。舉例：

審

計(jì)

報(bào)

告上海聯(lián)華合纖股份有限公司全體股東：我們審計(jì)了后附的上海聯(lián)華合纖股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱“聯(lián)華合纖”)財(cái)務(wù)報(bào)表，包括2006年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表和合并資產(chǎn)負(fù)債表、2006年度的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表和合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表、現(xiàn)金流量表和合并現(xiàn)金流量表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注。

四、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)我們提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注，截止2006年12月31日，聯(lián)華合纖累積虧損數(shù)額已達(dá)240,253,551.29元，合并流動(dòng)負(fù)債超過(guò)合并流動(dòng)資產(chǎn)48,491,107.30元，聯(lián)華合纖面臨較大的償債壓力。雖然聯(lián)華合纖已在財(cái)務(wù)報(bào)表附注二中充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力仍然存在重大不確定性。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計(jì)意見。浙江東方會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：閭力華中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：朱國(guó)剛保留意見會(huì)計(jì)政策的選用、會(huì)計(jì)估計(jì)的作出或會(huì)計(jì)報(bào)表的披露不符合國(guó)家頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，雖影響重大，但還不至于出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。個(gè)別性、局部性！如對(duì)某項(xiàng)固定資產(chǎn)未計(jì)提折舊、未對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備明顯不足（與同行業(yè)同期賬齡相比）、未披露對(duì)外擔(dān)保事項(xiàng)或存貨充作抵押品事實(shí)等因?qū)徲?jì)范圍受到限制，無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告（客觀性和局部性）保留意見：會(huì)計(jì)問(wèn)題如會(huì)計(jì)報(bào)表附注5.10所述，ABC銀行2002年6月購(gòu)入的辦公用房沒有計(jì)提折舊。如按ABC銀行固定資產(chǎn)折舊政策，應(yīng)計(jì)提折舊費(fèi)用200萬(wàn)元。相應(yīng)地，2002年12月31日的累計(jì)折舊應(yīng)當(dāng)增加200萬(wàn)元，固定資產(chǎn)賬面凈值減少200萬(wàn)元，2002年度凈利潤(rùn)減少134萬(wàn)元。我們認(rèn)為，除了辦公用房沒有計(jì)提折舊對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生的影響外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表符合國(guó)家頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，在所有重大方面公允反映了ABC銀行2002年12月31日的財(cái)務(wù)狀況，以及2002年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

保留意見：審計(jì)問(wèn)題我們的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。除本報(bào)告“三、導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)”所述事項(xiàng)外，我們按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)：ABC公司2002年12月31日應(yīng)收賬款余額為800萬(wàn)元，占資產(chǎn)總額的1%。由于ABC公司未能提供債務(wù)人的地址，我們無(wú)法實(shí)施函證，且無(wú)法實(shí)施其他審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。我們認(rèn)為，除未能實(shí)施函證可能產(chǎn)生的影響外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，在所有重大方面公允反映了ABC公司2002年12月31日的財(cái)務(wù)狀況，以及2002年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。新太科技（遠(yuǎn)洋漁業(yè)）97-2001連續(xù)5年的年報(bào)因同一問(wèn)題被出具保留意見：“由于客觀條件所限，我們無(wú)法對(duì)貴公司船存存貨實(shí)施必要審計(jì)程序驗(yàn)證其真實(shí)性和可靠性”。遠(yuǎn)洋捕撈生產(chǎn)活動(dòng)的特殊性導(dǎo)致期末審計(jì)時(shí)存貨的監(jiān)督性盤點(diǎn)無(wú)法執(zhí)行。審計(jì)處理：先要求公司對(duì)存貨核算的合規(guī)性和存貨的真實(shí)性進(jìn)行承諾；生產(chǎn)漁輪回港期間，再由審計(jì)人員復(fù)驗(yàn)上年末船存存貨盤點(diǎn)的正確性，并發(fā)表補(bǔ)充審計(jì)意見養(yǎng)殖業(yè)（洞庭水殖、武昌魚）存貨的無(wú)法核查性（是否存在、計(jì)價(jià)）舉例：

審

計(jì)

報(bào)

告上海華源企業(yè)發(fā)展股份有限公司全體股東：我們接受委托，審計(jì)后附的上海華源企業(yè)發(fā)展股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱貴公司）財(cái)務(wù)報(bào)表，包括2006年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表和合并資產(chǎn)負(fù)債表，2006年度的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表和合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表、現(xiàn)金流量表和合并現(xiàn)金流量表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注。

一、管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任

按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表是貴公司管理層的責(zé)任。這種責(zé)任包括：（1）設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤而導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；（2）選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策；（3）作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任

我們的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。除本報(bào)告“三、導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)”所述事項(xiàng)外，我們按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。

審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序，以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表金額和披露的審計(jì)證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷，包括對(duì)由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，我們考慮與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，但目的并非對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計(jì)工作還包括評(píng)價(jià)管理層選用會(huì)計(jì)政策的恰當(dāng)性和作出會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，以及評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體列報(bào)。

我們相信，我們獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)模瑸榘l(fā)表審計(jì)意見提供了基礎(chǔ)

三、導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)

1、貴公司期末對(duì)江蘇雅鹿實(shí)業(yè)股份有限公司應(yīng)收款項(xiàng)13,066萬(wàn)元，本期按個(gè)別認(rèn)定法對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備5,600萬(wàn)元，我們未獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

2、報(bào)告期內(nèi)，就職工身份置換費(fèi)用，貴公司之控股子公司浙江華源蘭寶有限公司核減資本公積7,382.73萬(wàn)元，該身份置換事項(xiàng)發(fā)生在該公司進(jìn)入貴公司之前，貴公司直接核減資本公積，我們未獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

四、審計(jì)意見我們認(rèn)為，除了前段所述導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)可能產(chǎn)生的影響外，貴公司財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了貴公司2006年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及2006年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：尹師州

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：董

旭

中國(guó)

北京

二○○七年四月二十六日案例：科龍電器2004年報(bào)審計(jì)意見德勤在審計(jì)意見中表示：科龍電器2004年度已確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入共計(jì)84.364億元，包括對(duì)中國(guó)境內(nèi)兩家客戶的銷售收入5.76億元，其中一家新客戶12月份確認(rèn)了2.97億元產(chǎn)品銷售收入。但未能從這兩家客戶取得直接的回函確認(rèn)，也未能確定與這一新客戶的交易的真實(shí)性。04年度對(duì)這兩家客戶的全部產(chǎn)品銷售收入中，截止04年12月31日和審計(jì)報(bào)告日，尚未收款的余額分別為5.76和5.56億元。因此，未能取得足夠的證據(jù)以證實(shí)這些收入的真實(shí)性，或2004年12月31日公司及合并資產(chǎn)負(fù)債表中與這些收入相關(guān)的應(yīng)收帳款的真實(shí)性，也不能確認(rèn)截至2004年12月31日公司及合并報(bào)表的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收帳款是否不存在重大差錯(cuò)。否定意見會(huì)計(jì)報(bào)表不符合國(guó)家頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，未能從整體上公允地反映被審單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表否定意見的必要條件是：已按審計(jì)準(zhǔn)則的要求，搜集了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。重慶會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)““渝鈦白”公司1997年年報(bào)發(fā)表否定意見，理由是在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)：該公司1997年將本應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的應(yīng)付債券利息8064萬(wàn)元，進(jìn)行了資本化處理，計(jì)入了鈦白粉工程成本（該項(xiàng)工程早在1995年下半年就已投產(chǎn)，1996年已可以生產(chǎn)出合格產(chǎn)品）；欠付中國(guó)銀行重慶分行的美元借款利息89.8萬(wàn)美元，折合人民幣743萬(wàn)元，未計(jì)提入賬。

引言和范圍段同標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保留意見：

三、導(dǎo)致否定意見的事項(xiàng)如財(cái)務(wù)報(bào)表附注×所述，ABC公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資未按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定采用權(quán)益法核算。如果按權(quán)益法核算，ABC公司的長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值將減少×萬(wàn)元，凈利潤(rùn)將減少×萬(wàn)元，從而導(dǎo)致ABC公司由盈利×萬(wàn)元變?yōu)樘潛p×萬(wàn)元。四、審計(jì)意見我們認(rèn)為，由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響，ABC公司財(cái)務(wù)報(bào)表沒有按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《××?xí)?jì)制度》的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司20×1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。無(wú)法表示意見如果審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以致無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)出具無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

ABC公司未對(duì)2002年12月31日的存貨進(jìn)行盤點(diǎn)，金額為X萬(wàn)元，我們無(wú)法實(shí)施存貨監(jiān)盤，也無(wú)法實(shí)施替代審計(jì)程序，以對(duì)期末存貨的數(shù)量和狀況獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。由于上述審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，我們無(wú)法對(duì)上述會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表意見。一般為客戶管理當(dāng)局主觀限制（掩飾問(wèn)題、節(jié)約成本等）舉例：上海華源股份有限公司全體股東：我們接受委托，審計(jì)后附的上海華源股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱貴公司）財(cái)務(wù)報(bào)表，包括2006年12月31日的合并資產(chǎn)負(fù)債表和資產(chǎn)負(fù)債表，2006年度的合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表和利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表、合并現(xiàn)金流量表和現(xiàn)金流量表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注。

二、導(dǎo)致無(wú)法表示意見的事項(xiàng)

1、貴公司持有50.49%股權(quán)之重要子公司常州華源蕾迪斯有限公司因不能償還到期債務(wù)，于2007年3月16日被依法裁定破產(chǎn)清算。截止2006年12月31日，貴公司賬面顯示對(duì)常州華源蕾迪斯有限公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資為4,877.47萬(wàn)元，其他應(yīng)收款為2,445.33萬(wàn)元，提供銀行借款擔(dān)保人民幣20,843.40萬(wàn)元，美元3,608.72萬(wàn)元。我們無(wú)法對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資、其他應(yīng)收款以及因擔(dān)保責(zé)任可能造成的損失獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

2、我們無(wú)法對(duì)貴公司2006年度計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備中的23,305.89萬(wàn)元、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中的12,125.90萬(wàn)元獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

3、我們無(wú)法對(duì)貴公司財(cái)務(wù)報(bào)表附注所述重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正所涉及2006年以前利用賬外借款消化擬收購(gòu)的上海曼高涅進(jìn)出口有限公司不良資產(chǎn)事項(xiàng)及對(duì)上海華源投資發(fā)展有限公司長(zhǎng)期股權(quán)投資差錯(cuò)調(diào)整事項(xiàng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

4、根據(jù)貴公司提供的上述財(cái)務(wù)報(bào)表顯示：截止2006年12月31日，貴公司連續(xù)三年虧損，股東權(quán)益為-24,145.41萬(wàn)元，累計(jì)未彌補(bǔ)虧損為145,441.26萬(wàn)元，營(yíng)運(yùn)資金為-196,851.94萬(wàn)元；銀行借款總額為246,891.79萬(wàn)元，已逾期105,391.27萬(wàn)元。貴公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性。截至審計(jì)報(bào)告日，我們尚未獲取管理層針對(duì)貴公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的具體改善措施，因此，我們無(wú)法判斷貴公司繼續(xù)按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制的2006年度財(cái)務(wù)報(bào)表是否適當(dāng)。

三、審計(jì)意見由于上述事項(xiàng)可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，我們無(wú)法對(duì)貴公司財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見。岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：邵立新

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：謝

卉

中國(guó)

北京

二零零七年四月二十六日注意一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所拿人錢財(cái)，替人消災(zāi)：規(guī)避嚴(yán)重類型審計(jì)意見（ST，15天風(fēng)險(xiǎn)提示公告）購(gòu)買審計(jì)意見不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見類型●以帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見代替保留或其他意見：

引言、范圍和意見段同標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保留意見

我們注意到：貴公司采用的會(huì)計(jì)政策是按應(yīng)收賬款余額的5‰計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，按此政策貴公司少提壞賬準(zhǔn)備2867.5萬(wàn)元；也無(wú)充分理由不計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和投資減值準(zhǔn)備。建議貴公司今后按賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并結(jié)合存貨的可變現(xiàn)價(jià)值和投資的市價(jià)不計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和投資減值準(zhǔn)備。

●以無(wú)法表示意見代替保留意見或否定意見：

1997-2001年，95%的無(wú)法表示意見審計(jì)報(bào)告涉及持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題，其中很多意見的發(fā)表不當(dāng)（應(yīng)對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的披露、持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)在會(huì)計(jì)報(bào)表中的應(yīng)用發(fā)表意見）

充分披露無(wú)保留意見合理未充分披露保留意見或否定意見執(zhí)行審計(jì)程序判斷無(wú)法確定無(wú)法表示意見假設(shè)是否合理

按其他基礎(chǔ)重新遵照《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則—編制會(huì)計(jì)報(bào)表特殊目的業(yè)務(wù)審計(jì)報(bào)告》處理不合理

未重新編制報(bào)表否定意見●以保留意見代替否定意見：審計(jì)發(fā)現(xiàn)：

◆

貴公司98年對(duì)某有限公司進(jìn)行投資1250萬(wàn)元，占1/3。99年記入實(shí)現(xiàn)投資收益1185萬(wàn)元，占貴公司本年度凈利潤(rùn)219%。我們無(wú)法確認(rèn)該投資收益的真實(shí)性。

◆97年貴公司委托某證券公司發(fā)行一年期企業(yè)債券4000萬(wàn)元，籌集資金直接匯入第一大股東——某公司帳戶并由其使用。債券到期后，該公司無(wú)力償還本息，由貴公司用銀行貸款歸還本息及有關(guān)費(fèi)用5354萬(wàn)元，但貴公司賬上并無(wú)記錄。我們認(rèn)為，除存在上述問(wèn)題外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表符合┅的有關(guān)規(guī)定，在所有重大方