第三章收入與速動資產(chǎn)問題提出——瀏陽花炮的收入確認(rèn)

事件經(jīng)過：2006年6月20日至9月11日，財政部駐湖南省財政監(jiān)察專員辦事處對瀏陽花炮本部及下屬8家子公司2005年度會計信息質(zhì)量進行了現(xiàn)場檢查，發(fā)現(xiàn)：由于在收入確認(rèn)方面存在問題，從而導(dǎo)致虛列、多列業(yè)務(wù)收入29609.5萬元，隱瞞、少計業(yè)務(wù)收入13187.39萬元，少計補貼收入1072.78萬元，賬外賬隱瞞收入2710.19萬元，虛列、多列投資損失482.38萬元等。

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定，我國企業(yè)的收入究竟應(yīng)如何確定？對最終利潤的核算是怎樣進行的？問題提出——瀏陽花炮的收入確認(rèn)

【思考】

結(jié)果處理：2007年5月11日，中國證監(jiān)會湖南監(jiān)管局對公司下發(fā)了《立案稽查通知書》，決定對公司立案稽查。8.1收入的核算8.1.1收入概述8.1.2收入的確認(rèn)8.1.3主營業(yè)務(wù)收入的核算8.1.4收入信息披露8.1.1收入概述

定義：企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有人投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。包括：企業(yè)所從事的經(jīng)常性活動實現(xiàn)的收入。企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)常性活動相關(guān)的其他活動。

不包括：

長期股權(quán)投資、建造合同、租賃、原保險合同、再保險合同等形成的收入的確認(rèn)、計量和報告等問題不在收入準(zhǔn)則范圍。8.1.1收入概述企業(yè)收入構(gòu)成（1）營業(yè)收入主營業(yè)務(wù)收入：銷售產(chǎn)品（商品）收入、提供勞務(wù)收入、其他主營業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)收入：使用費收入、代購代銷收入（2）公允價值變動收益交易性金融資產(chǎn)公允價值變動收益其他資產(chǎn)公允價值變動收益（3）投資收益股利收入利息收入投資轉(zhuǎn)讓收入（4）營業(yè)外收入收入確認(rèn)的不同情況(1)商品銷售一般在銷售時確認(rèn)收入。(2)長期工程（包括勞務(wù)）合同一般根據(jù)完工程度確認(rèn)收入。(3)提供他人使用本企業(yè)資產(chǎn)而收取的使用收入，應(yīng)按照有關(guān)合同、協(xié)議規(guī)定計算營業(yè)收入。(4)分期收款銷售收入，按照合同約定的收款日期確認(rèn)。(5)收回成本之后在確認(rèn)。（一般不允許！！如：在存在極大的不確定性的出售不動產(chǎn)的情況下）

資金投入資金使用（資金循環(huán)與周轉(zhuǎn)）資金退出生產(chǎn)過程▲供應(yīng)過程▲▲銷售過程▲資金籌集業(yè)務(wù)

儲備資金貨幣資金生產(chǎn)資金成品資金固定資金分配利潤、繳納稅金等財務(wù)成果形成與分配業(yè)務(wù)材料采購業(yè)務(wù)資金退出業(yè)務(wù)設(shè)備購置業(yè)務(wù)貨幣資金投入資本負(fù)債產(chǎn)品生產(chǎn)業(yè)務(wù)產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)銷售過程主要業(yè)務(wù):進行產(chǎn)品銷售、結(jié)算貨款、結(jié)轉(zhuǎn)已銷售產(chǎn)品成本、計算和交納稅金等。進行產(chǎn)品銷售是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)。主營業(yè)務(wù)收入的核算（一）商品銷售收入的確認(rèn)與計量◆收入確認(rèn)即收入在什么時間入賬；收入計量即收入以多少金額入賬。1.商品銷售收入的確認(rèn)條件★商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬等已轉(zhuǎn)移給購貨方；

★企業(yè)已經(jīng)失去了與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)和控制權(quán)；★收入的金額能夠可靠計量；★與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠可靠的流入銷售企業(yè)；

★相關(guān)的成本能夠可靠的計量。

※必須同時具備以上五個條件，才能確認(rèn)為收入！2.商品銷售收入的計量

◆一般應(yīng)按照從購貨方已收貨款金額或合同等確定的應(yīng)收款金額計量。但應(yīng)考慮以下情況：

▲發(fā)生的銷售退回、銷售折讓（因質(zhì)量原因等的售價減讓）和商業(yè)折扣（因促銷等對商品標(biāo)價的打折）等應(yīng)沖減當(dāng)期收入。商品銷售凈收入＝不含稅單價×銷售數(shù)量－銷售退回－銷售折讓－商業(yè)折扣（二）商品銷售業(yè)務(wù)的核算1.商品銷售收入的核算（1）賬戶設(shè)置應(yīng)交稅費（2）核算舉例：銷售產(chǎn)品,收到對方簽發(fā)的商業(yè)匯票。

※商業(yè)匯票包括“應(yīng)收票據(jù)”和“應(yīng)付票據(jù)”兩種。采用這種結(jié)算方式，企業(yè)不能馬上收到貨幣資金。因而會計分錄為：借：應(yīng)收票據(jù)280800貸：主營業(yè)務(wù)收入240000貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅40800

◆這里的“應(yīng)交增值稅”為銷項稅額（稅率按17%計算）；銷項稅額既是企業(yè)應(yīng)向國家交納的稅額，也是應(yīng)向購貨單位收取數(shù)。◆如果收到的是對方通過銀行支付的貨款，應(yīng)借記“銀行存款”賬戶，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”和“應(yīng)交稅費”兩個賬戶。短期應(yīng)收款項的核算與管理

3.4應(yīng)收款項的核算3.4.1應(yīng)收款項的確認(rèn)和計量3.4.2應(yīng)收賬款3.4.3應(yīng)收票據(jù)的核算（略）3.4.1應(yīng)收款項的確認(rèn)和計量應(yīng)收款項是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。按金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則分類為：貸款和應(yīng)收款項應(yīng)收款項應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，相關(guān)交易費用應(yīng)當(dāng)計入初始確認(rèn)金額。應(yīng)收款后續(xù)計量應(yīng)當(dāng)采用實際利率法，按攤余成本計量。指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法應(yīng)收賬款是指企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)而形成的債權(quán)。應(yīng)收賬款通常應(yīng)按實際發(fā)生額計價入賬，計價時還需要考慮商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣等因素。

3.4.2應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款持有額度與成本應(yīng)收賬款持有額度成本

總成本機會成本管理成本壞賬準(zhǔn)備短缺成本短缺成本是指如果企業(yè)不采取信用銷售形式或在比較嚴(yán)格的信用政策下因營業(yè)收入的減少而導(dǎo)致利潤的損失。因此，短缺成本與應(yīng)收賬款規(guī)模之間呈反向變動。應(yīng)收賬款的管理成本指的是從應(yīng)收賬款發(fā)生到收回期間所有的與應(yīng)收賬款管理系統(tǒng)運行有關(guān)的費用。持有應(yīng)收賬款所產(chǎn)生的管理成本在一定的規(guī)模內(nèi)比較穩(wěn)定，一旦超出一定的規(guī)模，應(yīng)收賬款管理成本回躍升到一個新的數(shù)量級，并在該數(shù)量級上維持一種相對固定的狀態(tài)。因此，應(yīng)收賬款管理成本表現(xiàn)為一種半變化的費用，具有“階躍”的特點。機會成本是指企業(yè)損失了將這筆資金投資于其他項目賺取的收益。因此，機會成本的高低與這筆資金的大小額度成正比。壞賬準(zhǔn)備是企業(yè)承擔(dān)的當(dāng)欠款無法收回時的預(yù)期損失。應(yīng)收賬款規(guī)模越大，提取的壞賬準(zhǔn)備也就越多。從上圖可以看到，擴大信用政策，可以降低短缺成本，但會增加應(yīng)收賬款的管理成本、催賬成本、機會成本和壞賬損失。短缺成本與應(yīng)收賬款的管理成本、催賬成本、機會成本、壞賬損失之間呈現(xiàn)出一種此消彼長的關(guān)系。

收賬政策與成本

總成本曲線收賬費用機會成本+壞賬損失

費用收賬政策松緊從圖可以看出，收賬成本與收賬政策松緊程度呈反比，收賬政策越緊，收賬費用越多，但機會成本和壞賬損失會減少。當(dāng)收賬政策松緊度一定時，收賬費用與應(yīng)收賬款持有額度呈正比關(guān)系。因此，制定應(yīng)收賬款信用政策時應(yīng)權(quán)衡放松應(yīng)收賬款信用政策所增加的盈利和所增加的成本，尋求總成本最小的信用政策。商業(yè)折扣應(yīng)收賬款的入賬金額=商業(yè)報價-商業(yè)折扣商業(yè)折扣用來確定發(fā)票價格，在會計核算中不作記錄，對后期債權(quán)債務(wù)的結(jié)算也不產(chǎn)生任何影響。核算實例：企業(yè)促銷的手段[例16]吉澳公司銷售一批產(chǎn)品，按價目表標(biāo)明的價格計算，金額為20,000元，由于是成批銷售，銷貨方給購貨方10%的商業(yè)折扣，金額為2000元，銷貨方應(yīng)收賬款的入賬金額為18,000元，適用增值稅率為17%。編制會計分錄如下：借：應(yīng)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）收到貨款時編制如下會計分錄：18000還是20000？18,0003,06018000×17%21,060借：銀行存款21,060貸：應(yīng)收賬款2l,060現(xiàn)金折扣現(xiàn)金折扣是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人盡早付款，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除優(yōu)待。現(xiàn)金折扣一般用“折扣/付款期限”表示。如：“2/10”“1/20”“n/30”企業(yè)回籠資金的手段在現(xiàn)金折扣的情況下，應(yīng)收賬款入賬金額的確認(rèn)有兩種方法：一種是總價法，另一種是凈價法。核算實例：應(yīng)收賬款以未減去現(xiàn)金折扣前的金額作為入賬價值[例17]吉澳公司銷售產(chǎn)品10,000元，規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為2/10，n/30，適用的增值稅率為17%，產(chǎn)品交付并辦妥托收手續(xù)。編制會計分錄如下：借：應(yīng)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）收到貨款時，根據(jù)購貨企業(yè)是否得到現(xiàn)金折扣的情況入賬。如果上述貨款在10天內(nèi)收到，編制會計分錄如下：借：銀行存款財務(wù)費用貸：應(yīng)收賬款如果超過了現(xiàn)金折扣的最后期限，則編制會計分錄如下：借：銀行存款11,700貸：應(yīng)收賬款11,70010000還是10000×（1-2%）？10,0001,70010000×17%11,70010000×2%20011700?11,50011,700壞賬損失的核算涵義核算壞賬損失的方法企業(yè)的各項應(yīng)收款項，可能會因購貨人拒付、破產(chǎn)、死亡等原因而無法收回。這類無法收回的應(yīng)收款項就是壞賬，因壞賬而遭受的損失為壞賬損失。直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法指當(dāng)實際發(fā)生壞賬時，才將壞賬損失計入當(dāng)期損益，同時沖減應(yīng)收款項指按期估計還賬損失，形成壞賬準(zhǔn)備，當(dāng)某一應(yīng)收款項全部或部分被確認(rèn)為壞賬時，應(yīng)根據(jù)其金額沖銷壞賬準(zhǔn)備，同時轉(zhuǎn)銷相應(yīng)應(yīng)收款項的金額直接轉(zhuǎn)銷法[例18]吉澳公司應(yīng)收宏遠公司賬款100,000元，該客戶經(jīng)濟狀況惡化，瀕臨破產(chǎn)，該筆應(yīng)收賬款被確認(rèn)不能收回。當(dāng)壞賬發(fā)生時，應(yīng)編制會計分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失100,000貸：應(yīng)收賬款100,000備抵法備抵法是采用一定的方法按期估計壞賬損失，在實務(wù)中，估計壞賬損失的方法主要有：估計的壞賬計入當(dāng)期損益，同時建立壞賬準(zhǔn)備，待壞賬實際發(fā)生時，沖銷已提的壞賬準(zhǔn)備和相應(yīng)的應(yīng)收款項。余額百分比法、銷貨百分比法、賬齡分析法等核算實例：壞賬準(zhǔn)備應(yīng)注銷的應(yīng)收賬款金額壞賬準(zhǔn)備提取數(shù)或壞賬損失轉(zhuǎn)銷數(shù)壞賬準(zhǔn)備提取數(shù)本期實際發(fā)生的壞賬大于上期期末估計壞賬

應(yīng)收賬款發(fā)生壞賬的實際金額資產(chǎn)減值準(zhǔn)備壞賬預(yù)計金額①期末估計②實際發(fā)生壞賬應(yīng)收賬款增加額③壞賬收回壞賬多提金額④沖銷多提的壞賬[例19]假設(shè)吉澳公司2007年應(yīng)收賬款無期初余額，應(yīng)收賬款期末余額為150,000元，估計壞賬損失占應(yīng)收賬款余額的比率為2%，2007年實際發(fā)生的壞賬損失為2,500元，2007年末應(yīng)收賬款期末余額為40,000元。則會計分錄分別如下：①2007年末應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備為：150,000×2%=3000（元）借：資產(chǎn)減值損失3000貸：壞賬準(zhǔn)備3000②2007年實際發(fā)生壞賬損失時：借：壞賬準(zhǔn)備2500貸：應(yīng)收賬款2500③2007年末應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備為：壞賬準(zhǔn)備賬戶余額應(yīng)該是？壞賬準(zhǔn)備賬戶已有余額為？補提還是沖銷？借：資產(chǎn)減值損失300貸：壞賬準(zhǔn)備30040000×2%=800補提壞賬準(zhǔn)備①3000②2500500貸方余額∧案例：長虹應(yīng)收賬款危機一、長虹背景四川長虹電器股份有限公司是1988年經(jīng)綿陽市政府批準(zhǔn)進行股份制企業(yè)改革試點，同年，向社會公開發(fā)行個人股股票。1994年在上海證券交易所上市流通。二、應(yīng)收賬款危機的發(fā)生自1996年以來，四川長虹的應(yīng)收賬款迅速增加，從1995年的1900萬元增長到2003年的近50億元，應(yīng)收賬款占資產(chǎn)總額的比例從1995年的0.3%上升到2003年的23.3%。2004年的4.67%下降到2005年第一季度的1.09%，明顯低于其他三家彩電業(yè)上市公司的同期應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率。

2004年12月底，由于長虹的主要客戶——美國進口商APEX公司出現(xiàn)了較大的虧損，無法全額支付公司欠款，APEX是長虹最大的債務(wù)人，應(yīng)收賬款欠款金額達38.38億元，占應(yīng)收賬款總額的96.4%。據(jù)此，長虹發(fā)布公告稱，由于計劃計提大額壞賬準(zhǔn)備，金額為3.1億元，該公司今年將面臨重大虧損。APEX在與長虹的交易中，凡賒銷均走保理程序。APEX、保理公司、長虹三家簽訂協(xié)議后，保理公司將會通知零售商如沃爾瑪，不得向APEX直接支付貨款，而是把貨款直接交給保理公司，由保理公司直接將錢按10%和

90%的比例在APEX和長虹之間分賬。APEX公司稱，對于沒有進連鎖超市的貨，APEX向長虹提供支票擔(dān)保，而這部分貨數(shù)量很小。在國際交易中，買方的支票擔(dān)保對于買方的保護程度與常用的信用證完全不同。支票擔(dān)保的有效性取決于買方的信用及資金賬戶狀況，銀行不承擔(dān)支付責(zé)任。事實上，長虹已對APEX超過1年期的應(yīng)收賬款提取了9000多萬元的壞賬準(zhǔn)備。2003年，長虹公司主營業(yè)務(wù)利潤3.02億元，做9000萬元的壞賬準(zhǔn)備無疑大大侵蝕了公司的盈利能力。應(yīng)收賬款和存貨總額共計119.9億元，占總資產(chǎn)的56%和凈資產(chǎn)的91%，這影響了公司的資產(chǎn)質(zhì)量。，最終，長虹2004年12月31日的壞賬準(zhǔn)備高達2611155059元。顯然，按照長虹今年的盈利水平，無力支撐這一高額費用。評析三、評析1財務(wù)人員的思考：應(yīng)收賬款的處理策略

應(yīng)收賬款是反映上市公司經(jīng)營管理能力和盈利真實狀況的重要指標(biāo)之一。投資者比較關(guān)注上市公司的賬面盈利的增減，而對賬面盈利的真實性和可靠性關(guān)注不夠。在當(dāng)前我國上市公司治理方面還比較薄弱的情況下，不少上市公司的賬面盈利與實際納入囊中的盈利往往存在較大的差異，尤其是一旦應(yīng)收賬款中出現(xiàn)壞賬、事先由計提不足，但年的實際盈利常會因此出現(xiàn)大幅波動。

應(yīng)收賬款的壞賬計提比例通常隨著年限的增加而提高。國外一般對三年以上的應(yīng)收賬款計提100%的壞賬準(zhǔn)備，而目前我國上市公司的平均計提比例是68.35%，對計提比例也沒有制度上的強制性。應(yīng)收賬款管理中存在隱憂的有3類上市公司：一是應(yīng)收賬款數(shù)額較大且事先沒有足額計提壞賬準(zhǔn)備的上市公司；二是3年期其他應(yīng)收賬款數(shù)額大且壞賬準(zhǔn)備計提不足的上市公司；三是應(yīng)收賬款占主營業(yè)務(wù)收入比例過高的上市公司。

長虹公司對美國突如其來的彩電反傾銷、其他外國公司征收高額專利費的影響以及對APEX的應(yīng)收賬款可能影響產(chǎn)生的風(fēng)險難以估計，據(jù)此，公司董事會決定按更為謹(jǐn)慎的個別認(rèn)定法對該項應(yīng)收賬款集體壞賬準(zhǔn)備，按會計估計變更進行相應(yīng)的會計處理。對于最大債務(wù)人的巨額應(yīng)收賬款，長虹已經(jīng)提取了26億元人民幣的壞賬準(zhǔn)備金。但是，長虹有近一半的應(yīng)收賬款仍然處于敞口風(fēng)險中。財務(wù)人員應(yīng)該對處于敞口風(fēng)險的應(yīng)收賬款進行風(fēng)險等級分析，預(yù)測這部分應(yīng)收賬款的違約概率。

根據(jù)應(yīng)收賬款的違約概率預(yù)測，財務(wù)人員制定應(yīng)收賬款的處理方案。除積極催收應(yīng)收賬款外，財務(wù)人員可以考慮是否做應(yīng)收賬款保理，即企業(yè)將應(yīng)收賬款按一定折扣賣給銀行，獲得相應(yīng)的融資款。對此，財務(wù)人員必須比較準(zhǔn)確的預(yù)測應(yīng)收賬款的違約概率，以便決定是否做應(yīng)收賬款保理，以及保理的折扣率。由于巨額應(yīng)收賬款已經(jīng)嚴(yán)重影響四川長虹的現(xiàn)金流量。在分析應(yīng)收賬款折扣率時，財務(wù)人員還必須考慮按照既定應(yīng)收賬款折扣率回收現(xiàn)金額，為了彌補公司的營運資金缺口，公司的籌集資金成本是多少。2長虹事件警示“中國制造”海外應(yīng)收賬款風(fēng)險長虹事件為國內(nèi)企業(yè)出口海外應(yīng)收賬款風(fēng)險提供了一個極