新會計(jì)制度下資產(chǎn)減值的會計(jì)處置及對企業(yè)會計(jì)利潤的阻礙摘要：2006年財(cái)政部新公布的會計(jì)準(zhǔn)那么體系中，資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么是人們關(guān)注的重點(diǎn)之一。本文要緊圍繞我國新企業(yè)會計(jì)制度中資產(chǎn)減值這一問題，對新資產(chǎn)減值會計(jì)的內(nèi)容、特點(diǎn)及其對企業(yè)會計(jì)利潤阻礙等方面進(jìn)行深切、系統(tǒng)的研究。關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；會計(jì)利潤；會計(jì)處置2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了包括 1項(xiàng)大體準(zhǔn)那么和 38項(xiàng)具體準(zhǔn)那么在內(nèi)的一整套新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么體系，這標(biāo)志著我國與國際老例趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么體系正式成立。長期以來，由于諸多因素的阻礙，我國企業(yè)界普遍存在著高估資產(chǎn)價(jià)值的現(xiàn)象。因此，企業(yè)通過確認(rèn)資產(chǎn)減值，可將長期積存的不良資產(chǎn)泡沫予以消化，提高資產(chǎn)質(zhì)量，使資產(chǎn)能夠真實(shí)地反映企業(yè)以后獲取經(jīng)濟(jì)利益的能力，同時(shí)，企業(yè)對外披露的會計(jì)信息中通過確認(rèn)資產(chǎn)減值，可使利益相關(guān)者相信企業(yè)資產(chǎn)已取得優(yōu)化，對企業(yè)盈利能力和抵御風(fēng)險(xiǎn)能力更具信心。對此，本文將從頭會計(jì)制度下資產(chǎn)減值的會計(jì)處置和對企業(yè)會計(jì)利潤阻礙的角度談幾點(diǎn)觀點(diǎn)。一、新資產(chǎn)減值會計(jì)的要緊內(nèi)容(一)資產(chǎn)組的認(rèn)定資產(chǎn)組是企業(yè)能夠認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)大體上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由制造現(xiàn)金流入的相關(guān)資產(chǎn)組成(財(cái)政部，2006)。認(rèn)定資產(chǎn)組最關(guān)鍵因素是該資產(chǎn)組可否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。企業(yè)的某一生產(chǎn)線、營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)、業(yè)務(wù)部門等，若是能夠獨(dú)立于其他部門或單位等制造收入、產(chǎn)生現(xiàn)金流，或其制造的收入和現(xiàn)金流入絕大部份獨(dú)立于其他部門或單位的，而且屬于可認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，通常應(yīng)將該生產(chǎn)線、營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)、業(yè)務(wù)部門等認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。同時(shí)，在認(rèn)定資產(chǎn)組時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)治理層治理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式(如是依照生產(chǎn)線，業(yè)務(wù)種類仍是依照地域或區(qū)域等 )和對資產(chǎn)的持續(xù)利用或處置的決策方式等。若是治理層按生產(chǎn)線來監(jiān)控企業(yè)，可將各生產(chǎn)線作為資產(chǎn)組；若是治理層按業(yè)務(wù)類型來進(jìn)行企業(yè)監(jiān)管，可將各類業(yè)務(wù)中所用資產(chǎn)作為一個資產(chǎn)組；若是按區(qū)域來進(jìn)行企業(yè)監(jiān)管，可將各區(qū)域所利用的資產(chǎn)作為一個資產(chǎn)組。幾項(xiàng)資產(chǎn)組合生產(chǎn)的產(chǎn)品(或其他產(chǎn)出)存在活躍市場的，不管這些產(chǎn)品或其他產(chǎn)出是用于對外出售仍是僅供企業(yè)內(nèi)部利用，均說明這幾項(xiàng)資產(chǎn)組合能夠獨(dú)立制造現(xiàn)金流入，應(yīng)當(dāng)將這些資產(chǎn)組合認(rèn)定為資產(chǎn)組(于曉鐳，徐興恩，2006)。企業(yè)集團(tuán)或事業(yè)部的資產(chǎn)，包括總部或事業(yè)部的辦公樓，電子數(shù)據(jù)處置設(shè)備等，屬于總部資產(chǎn)，難以離開集團(tuán)或事業(yè)部的其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組而產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金注入，而且其賬面價(jià)值也難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，關(guān)于某項(xiàng)總部資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)先確信該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，再確信其是不是發(fā)生減值 (于曉鐳，徐興恩，2006)。（二）資產(chǎn)可收回金額的估量企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)欠債表日判定資產(chǎn)是不是存在減值的跡象。有確鑿證聽說明資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試，估量資產(chǎn)的可收回金額。進(jìn)行減值測試的關(guān)鍵就在于確信資產(chǎn)的可收回金額。我國的資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么采納與國際會計(jì)準(zhǔn)那么相同的做法，采納經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。由于經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)在估算以后現(xiàn)金流量、確信可收回金額時(shí)已考慮各類“可能性”因素，因此再也不要求對可收回金額小于賬面價(jià)值的可能性進(jìn)行評估。資產(chǎn)的可收回金額之因此選擇可變現(xiàn)凈值與其以后現(xiàn)金流量現(xiàn)值的較高者是因?yàn)樵谫Y產(chǎn)存在減值跡象時(shí)，企業(yè)在一項(xiàng)資產(chǎn)是處置仍是繼續(xù)利用的兩個方案的選擇中，若是不考慮其他因素的阻礙，通常會選擇為企業(yè)帶來較高利益的方案。若是處置資產(chǎn)給企業(yè)帶來的利益較高，企業(yè)就會處置該資產(chǎn)；若是繼續(xù)利用資產(chǎn)所帶來的利益較高，企業(yè)就會繼續(xù)利用該資產(chǎn)。處置資產(chǎn)給企業(yè)帶來的利益是資產(chǎn)的以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。因此，可收回金額是選擇可變現(xiàn)凈值與其以后現(xiàn)金流量現(xiàn)值的較高者。在估量資產(chǎn)可收回金額時(shí)，還應(yīng)當(dāng)遵循重要性原那么。依照這一原那么，資產(chǎn)存在以下情形的，能夠不估量其可收回金額(財(cái)政部，2006):第一，以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果說明，資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價(jià)值，以后又沒有排除這一不同的交易或事項(xiàng)，資產(chǎn)欠債表日能夠不從頭估量該資產(chǎn)的可收回金額。第二，以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析說明，資產(chǎn)可收回金額相關(guān)于本準(zhǔn)那么列示的減值跡象反映不靈敏，在本報(bào)告期間又發(fā)生了該減值跡象的，比如，當(dāng)期市場利率或市場投資報(bào)酬率上升，該上升對計(jì)算資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量現(xiàn)值采納的折現(xiàn)率阻礙不大，能夠不因上述減值跡象的顯現(xiàn)而從頭估量該資產(chǎn)的可收回金額。（三）估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量及現(xiàn)值1）估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量的方式估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量為凈現(xiàn)金流量，是資產(chǎn)持續(xù)利用進(jìn)程中估量產(chǎn)生的現(xiàn)金流入的現(xiàn)值扣除為使資產(chǎn)達(dá)到可利用狀態(tài)及資產(chǎn)持續(xù)利用進(jìn)程中所必需的估量現(xiàn)金流出的現(xiàn)值，加上資產(chǎn)利用壽命終止時(shí)處置資產(chǎn)所收到或支付金額現(xiàn)值后的凈額。財(cái)政部是如此說明其估量方式的:估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量，通常應(yīng)當(dāng)依照資產(chǎn)以后每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測。采納期望現(xiàn)金流量法更為合理的，應(yīng)當(dāng)采納期望現(xiàn)金流量法估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量。采納期望現(xiàn)金流量法，資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)依照每期現(xiàn)金流量期望值進(jìn)行估量，每期現(xiàn)金流量期望值，依照各類可能情形下的現(xiàn)金流量乘以相應(yīng)的發(fā)生概率加共計(jì)算。2）估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素估量以后現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率，應(yīng)當(dāng)在一致的基礎(chǔ)上考慮因一樣通貨膨脹而致使物價(jià)上漲因素的阻礙。若是折現(xiàn)率考慮了這一阻礙因素，資產(chǎn)估量以后現(xiàn)金流量也應(yīng)當(dāng)考慮；折現(xiàn)率沒有考慮這一阻礙因素的，估量以后現(xiàn)金流量也不該考慮。估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)分析以前期間現(xiàn)金流量估量數(shù)與實(shí)際數(shù)不同的情形，以評判估量當(dāng)期現(xiàn)金流量依據(jù)假設(shè)的合理性。通常應(yīng)當(dāng)確保當(dāng)期估量現(xiàn)金流量依據(jù)的假設(shè)與前期實(shí)際結(jié)果相一致。估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不該包括與以后可能會發(fā)生的、尚未做出許諾的重組事項(xiàng)或與資產(chǎn)改良有關(guān)的估量以后現(xiàn)金流量。但以后發(fā)生的現(xiàn)金流出是為了維持資產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)或資產(chǎn)原定正常產(chǎn)出水平所必需的，估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量時(shí)應(yīng)當(dāng)將其考慮在內(nèi)。估量在建工程、開發(fā)進(jìn)程中的無形資產(chǎn)等資產(chǎn)的以后現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)包括預(yù)期為使該類資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可利用或可銷售狀態(tài)而發(fā)生的全數(shù)現(xiàn)金流出。資產(chǎn)的以后現(xiàn)金流量受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)錢阻礙的，應(yīng)當(dāng)采納在公平交易的前提下，企業(yè)治理層能夠達(dá)到的最正確的以后價(jià)錢估量數(shù)進(jìn)行估量。折現(xiàn)率的確信通常應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)。該資產(chǎn)的利率無法從市場取得的，能夠利用替代利率估量折現(xiàn)率。折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)刻價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率，是企業(yè)在購買或投資時(shí)所要求的必要投資報(bào)酬率。也確實(shí)是說，若是用于估量折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。若是在估量資產(chǎn)的以后現(xiàn)金流量時(shí)已經(jīng)對資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的阻礙做了調(diào)整，確信的折現(xiàn)率那么不需要考慮這些特定風(fēng)險(xiǎn) (財(cái)政部，2006)。當(dāng)考慮與資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，企業(yè)能夠采納不調(diào)整以后現(xiàn)金流量而將對風(fēng)險(xiǎn)考慮體此刻折現(xiàn)率中的方式，現(xiàn)在企業(yè)應(yīng)被選用能反映貨幣時(shí)刻價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的利率作為折現(xiàn)率，也能夠先按資產(chǎn)的特定風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整以后的現(xiàn)金流量的方式，現(xiàn)在計(jì)算折現(xiàn)率不該付這些特定風(fēng)險(xiǎn)予以考慮。若是企業(yè)難以找到這種利率，也可用資本的加權(quán)平均本錢、增量借款利率和相應(yīng)的市場借款利率作為折現(xiàn)率。估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量現(xiàn)值，通常應(yīng)當(dāng)利用單一的折現(xiàn)率。資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對以后不同期間的風(fēng)險(xiǎn)不同或利率期間結(jié)構(gòu)反映靈敏的，應(yīng)當(dāng)在以后各不同期間采納不同的折現(xiàn)率。資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)依照該資產(chǎn)估量的以后現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率在資產(chǎn)剩余利用壽命內(nèi)予以折現(xiàn)后的金額確信 (財(cái)政部，2006)。計(jì)算公式如下:資產(chǎn)估量以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 =（第t年估量資產(chǎn)以后現(xiàn)金流量 /1+折現(xiàn)率）t）二、新資產(chǎn)減值會計(jì)的特點(diǎn)及阻礙（一）新資產(chǎn)減值會計(jì)的特點(diǎn)“資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回”，這可能是新會計(jì)準(zhǔn)那么給業(yè)界留下的最深刻印象之一。資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么第17條規(guī)定，“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”，這不是中國初創(chuàng)，美國也是如此規(guī)定的，目前從形式上看，中國會計(jì)準(zhǔn)那么與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)那么唯一的表內(nèi)確認(rèn)與計(jì)量不同確實(shí)是資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回的規(guī)定 (敖德薩，2006)。準(zhǔn)那么規(guī)定，會計(jì)期末企業(yè)是不是必需計(jì)提資產(chǎn)減值預(yù)備，第一取決于資產(chǎn)是不是存在減值跡象，若是資產(chǎn)不存在減值跡象，那么既沒必要估量資產(chǎn)的可收回金額，也沒必要確認(rèn)減值損失。只有在存在減值跡象的情形下，才要求估量資產(chǎn)可收回金額。準(zhǔn)那么規(guī)定，資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)依照資產(chǎn)的公平價(jià)值減去向置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)估量以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值二者之間較高者確信。準(zhǔn)那么對資產(chǎn)的公平價(jià)值減去向置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)估量以后現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)量提供了較為詳細(xì)的應(yīng)用指南，便于實(shí)務(wù)操作(鄭慶華，趙耀，2006)。準(zhǔn)那么規(guī)定，某項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)生的要緊現(xiàn)金流入若是難以獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，不該依照該單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)確信其可收回金額，而應(yīng)當(dāng)依照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確信可收回金額，然后據(jù)以確信資產(chǎn)的減值損失。（二）對會計(jì)利潤的阻礙新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。它是依照我國的現(xiàn)實(shí)國情，不得已而為之的重大變革。實(shí)施新準(zhǔn)那么后，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。此政策將有效地避免必然的利潤操縱行為，即收購時(shí)多計(jì)提資產(chǎn)減值預(yù)備造成巨虧，收購成功后再將資產(chǎn)減值預(yù)備沖回形成賬面利潤。這將有效地遏制利用減值預(yù)備作為“秘密儲蓄”調(diào)劑利潤的情形。準(zhǔn)那么實(shí)施后，利用減值預(yù)備調(diào)劑利潤的空間變得愈來愈小，利用計(jì)提手法調(diào)劑利潤將愈來愈難?？墒遣⒎悄苷`以為資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么關(guān)掉了減值預(yù)備轉(zhuǎn)回的大門，企業(yè)就完全喪失了利用資產(chǎn)減值預(yù)備進(jìn)行盈利操控的手腕。事實(shí)上，減值預(yù)備禁止轉(zhuǎn)回只是關(guān)掉了一個口子，企業(yè)在應(yīng)用新準(zhǔn)那么后仍然能夠繼續(xù)沿用減值預(yù)備來操控利潤。 從2003年的實(shí)證研究數(shù)據(jù)看，1101家上市公司計(jì)提了減值預(yù)備， 其中8項(xiàng)減值預(yù)備凈額要緊由壞賬預(yù)備、固定資產(chǎn)減值預(yù)備、存貨跌價(jià)預(yù)備和長期投資減值預(yù)備組成，別離占共計(jì)提凈額的 %、%、%和%(朱煒，2004)。這說明，新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么關(guān)掉了固定資產(chǎn)和長期股權(quán)投資減值預(yù)備轉(zhuǎn)回的操控大門，但企業(yè)仍然有其他的選擇進(jìn)行盈利操控。如企業(yè)能夠在未處置資產(chǎn)之前，先計(jì)提減值預(yù)備，下一年處置就形成了利潤。若是是企業(yè)不想真正處置的資產(chǎn)，也能夠找個隱蔽的關(guān)聯(lián)方(新準(zhǔn)那么對關(guān)聯(lián)方的識別并無新招)，先處置掉形成利潤，下年再以某種方式購回。因此，當(dāng)上市公司利用這項(xiàng)準(zhǔn)那么形成利潤時(shí)，就應(yīng)該有相應(yīng)的補(bǔ)充規(guī)定，例如資產(chǎn)減值預(yù)備轉(zhuǎn)回后應(yīng)轉(zhuǎn)為資本公積或處置損益太高應(yīng)視為不公平交易處置等等，如此，才能達(dá)到咱們想要的目的。另外，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么對上市公司2006年業(yè)績將有較大阻礙，比較直接的確實(shí)是企業(yè)將趕在實(shí)施新會計(jì)準(zhǔn)那么前將以前計(jì)提的秘密預(yù)備沖回，例如，前期為滑膩利潤等目的計(jì)提的固定資產(chǎn)、長期股權(quán)投資和無形資產(chǎn)等的減值預(yù)備，但隱藏在流動資產(chǎn)減值預(yù)備項(xiàng)目中的潛在利潤仍能夠繼續(xù)暗藏。因此，要注意區(qū)分具體公司的減值預(yù)備計(jì)提情形，要分析其組成，不是所有累計(jì)減值預(yù)備金額大的公司都將產(chǎn)生巨額的沖回利潤。三、結(jié)語新會計(jì)制度是與我國國情相適應(yīng)同時(shí)又充分與國際會計(jì)準(zhǔn)那么趨同，涵蓋了各類企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，能夠獨(dú)立實(shí)施的會計(jì)體系，但也有不足的地址需要在市場經(jīng)濟(jì)進(jìn)展中不斷完善。阻礙資產(chǎn)減值會計(jì)處置的有關(guān)問題，不單單是準(zhǔn)那么因素，更重要的是制度因素。這意味著不同利益集團(tuán)間的博弈，而資產(chǎn)減值會計(jì)所涉及的利益之爭尤其復(fù)雜。它不僅關(guān)系到企業(yè)與國家、企業(yè)與企業(yè)間的利益關(guān)系，還直接關(guān)系到企業(yè)股東與治理層的利益之爭，這些矛盾都直接阻礙到資產(chǎn)減值會計(jì)準(zhǔn)那么的實(shí)施成效。通過以上有關(guān)我國新的資產(chǎn)減值會計(jì)的比較分析，咱們能夠看出，