第十一章債務(wù)重組第一頁，共六十二頁。面對資不抵債的企業(yè)，債權(quán)人應(yīng)該怎么辦？

（1）向法院申請債務(wù)人破產(chǎn)清算，按照債權(quán)比例確保自己的部分權(quán)益；（2）與債務(wù)人進行債務(wù)重組，通過債務(wù)減免、債轉(zhuǎn)股、修改債務(wù)條件等方式加速賬款的回收。第二頁，共六十二頁。

2007年1月25日，河北寶碩股份有限公司（*ST寶碩，以下簡稱“寶碩”），因不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，被債權(quán)人申請破產(chǎn)，保定市中級人民法院受理了此案，公司進入破產(chǎn)程序。2007年12月28日，公司向法院申請破產(chǎn)重組；2008年2月5日，法院批準了公司的《重整計劃草案》，同時終止了公司的破產(chǎn)重組程序。根據(jù)《重整計劃草案》，公司承諾按以下方案履行償債義務(wù)：對于優(yōu)先債權(quán)14576.27萬元，在三年內(nèi)分六期清償完畢；對于職工債權(quán)4564.09萬元，在六個月內(nèi)清償完畢；對于稅款債權(quán)3362.12萬元按國家有關(guān)規(guī)定清償；對于普通債權(quán)，10萬元以下部分在六個月內(nèi)一次性清償，超過10萬元以上部分共計478250.92萬元，以現(xiàn)金清償13%，該部分債權(quán)在債權(quán)人受讓流通股股東讓渡的股票后，未獲清償部分予以免除。上述債權(quán)均從重組批準日即2008年2月5日開始清償。第三頁，共六十二頁。一、債務(wù)重組的含義及特征含義：債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。發(fā)生財務(wù)困難做出讓步債權(quán)人債務(wù)人產(chǎn)生債務(wù)重組損失產(chǎn)生債務(wù)重組利得第四頁，共六十二頁。正常的債務(wù)重組作為企業(yè)一種重大的財務(wù)行為，可以幫助其降低資產(chǎn)負債率，改善財務(wù)狀況，甚至擺脫財務(wù)困境。因此，企業(yè)進行債務(wù)重組后，投資者都會對企業(yè)的未來發(fā)展抱有良好的預(yù)期，股價也會隨之上漲。但如果債務(wù)重組只是賬面上的數(shù)字游戲，重組后企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營狀況并未實現(xiàn)實質(zhì)性好轉(zhuǎn)，“草雞”并未演變?yōu)椤傍P凰”，投資者無疑會承擔(dān)很大的投資風(fēng)險。第五頁，共六十二頁。債務(wù)重組怎樣才能成功？1．財務(wù)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。通過財務(wù)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，使非運營資產(chǎn)的損失得到分擔(dān)、消化和吸收，使企業(yè)的長短期收支結(jié)構(gòu)得到變化，以減少目前的支出壓力和風(fēng)險，使企業(yè)能夠贏得時間，緩解短期負擔(dān)，來做非運營資產(chǎn)的處置和改良工作。2．經(jīng)營結(jié)構(gòu)的調(diào)整，也稱業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)的調(diào)整或業(yè)務(wù)重組。這是債務(wù)重組方案中十分重要的一環(huán)。第六頁，共六十二頁。債務(wù)重組怎樣才能成功？3．治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整。企業(yè)出現(xiàn)債務(wù)危機，一般同原來的經(jīng)營者或主要股權(quán)人都有一定關(guān)系，所以債權(quán)人往往將治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整作為債務(wù)重組的一個先決條件之一，通常是原經(jīng)營管理人員的去職及重要債權(quán)人對企業(yè)的直接監(jiān)控甚至接管，待財務(wù)結(jié)構(gòu)、經(jīng)營結(jié)構(gòu)及必要的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)調(diào)整完成之后形成新的治理結(jié)構(gòu)。第七頁，共六十二頁。4．產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。業(yè)務(wù)重組涉及到關(guān)閉、分離、出售及合作中的股份轉(zhuǎn)讓，這將直接導(dǎo)致產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化。而且沒有產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化，治理結(jié)構(gòu)的變化就不會徹底，所以債權(quán)人可能樂意看到新股東的出現(xiàn)，為債權(quán)人接受的重組方案往往有產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化，債權(quán)人甚至可能逼迫原主要股東釋出股份。第八頁，共六十二頁。二、債務(wù)重組的方式（1）以資產(chǎn)清償債務(wù)（2）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（3）修改其他債務(wù)條件（4）以上三種方式的組合第九頁，共六十二頁。知識擴展--資產(chǎn)重組國外企業(yè)重組(Restructuring)資產(chǎn)重組可以分為企業(yè)資產(chǎn)的重新整合以及企業(yè)層面上的股權(quán)的調(diào)整有兩個層面的含義:一個是企業(yè)層面的“資產(chǎn)”重組，另一個是股東層面的“產(chǎn)權(quán)”重組。(1)收購兼并。(2)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，包括非流通股的劃撥、有償轉(zhuǎn)讓和拍賣等，以及流通股的二級市場購并(以公告舉牌為準)。(3)資產(chǎn)剝離或所擁有股權(quán)出售，是指上市公司將企業(yè)資產(chǎn)或所擁有股權(quán)從企業(yè)中分離、出售的行為。(4)資產(chǎn)置換，包括上市公司資產(chǎn)(含股權(quán)、債權(quán)等)與公司外部資產(chǎn)或股權(quán)互換的活動。(5)其他類。第十頁，共六十二頁。借殼上市（反收購）是指一間私人公司(Privatecompany)透過把資產(chǎn)注入一間市值較低的已上市公司（殼，Shell），得到該公司一定程度的控股權(quán)，利用其上市公司地位，使母公司的資產(chǎn)得以上市。通常該殼公司會被改名。第十一頁，共六十二頁。IPO直接上市ReverseMerger反收購費用$1,000,000以上$500，000-$700，000時間一年以上3-6個月成功率沒有成功保證有成功保證融資立即融到資金，但上市機會低可二次發(fā)行融資私募、并購方便借殼上市的原因—以美國納斯達克為例第十二頁，共六十二頁。通常是比較差的企上市公司,連續(xù)幾年虧損，快要終止上市，這時候正好有一個行業(yè)龍頭要上市，苦于要排隊等待上市，于是尋找一個殼資源，這就是資產(chǎn)重組的原因！也就是利好的一種表現(xiàn)，是可遇不可求的！由于“限報家數(shù)”的額度管制政策，上市申請受到諸多非市場化因素制約，使得上市公司成為稀缺資源，買殼上市即成為實力雄厚的大型公司或集團公司、具有潛力和高成長性的新興產(chǎn)業(yè)中的新興公司打開資本市場通道的必然選擇。民營企業(yè)借助買殼上市實現(xiàn)曲線融資則是這該行為的又一推動力，從長遠分析，買殼上市在資本市場尚未發(fā)育成熟的環(huán)境下，還將成為風(fēng)險資本的重要撤出機制。

我國企業(yè)借殼上市的原因第十三頁，共六十二頁。三、債務(wù)重組的會計核算

（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)以資產(chǎn)清償債務(wù)，可以劃分為以現(xiàn)金清償債務(wù)和以非現(xiàn)金清償債務(wù)兩種方式。第十四頁，共六十二頁。（1）債務(wù)人的會計核算在債務(wù)重組協(xié)議下，債務(wù)人清償?shù)默F(xiàn)金應(yīng)低于重組債務(wù)的賬面價值。應(yīng)計未付的利息債務(wù)的面值重組債務(wù)的賬面價值應(yīng)付賬款××××××營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得××××××銀行存款××××××按賬面價值按實際支付的金額按二者的差額P252【例11-7】第十五頁，共六十二頁。（2）債權(quán)人的會計核算按實際收到的現(xiàn)金按債務(wù)的賬面余額銀行存款××××××營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失××××××應(yīng)收賬款××××××壞賬準備××××××將二者的差額先沖減減值準備如果還有余額P249【例11-1】第十六頁，共六十二頁。【例題】甲公司應(yīng)收乙公司貨款800萬元。由于乙公司財務(wù)困難，雙方同意按600萬元結(jié)清該筆貨款。甲公司已經(jīng)為該筆應(yīng)收賬款計提了300萬元壞賬準備。以下甲公司和乙公司的會計處理正確的是（）。A.甲公司應(yīng)收賬款與實際收款之差200萬元計入營業(yè)外支B.甲公司應(yīng)收賬款與實際收款之差200萬元沖減減值準備后，將剩余100萬元減值準備轉(zhuǎn)回并調(diào)整資產(chǎn)減值損失C.甲公司在重組當(dāng)期沒有債務(wù)重組損失D.乙公司重組債務(wù)賬面價值與實際付現(xiàn)之差200萬元計入營業(yè)外收入

E.乙公司重組債務(wù)賬面價值與實際付現(xiàn)之差200萬元計入資本公積BCD第十七頁，共六十二頁。2.以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的公允價值作為清償價值，以此來確認重組損益。（1）債務(wù)人的會計核算 應(yīng)付賬款××××××相關(guān)減值準備科目××××××營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得××××××相關(guān)資產(chǎn)科目××××××債務(wù)的賬面價值用以抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值已計提的減值準備主營業(yè)務(wù)收入××××××投資收益××××××營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得××××××主營業(yè)務(wù)成本××××××投資收益××××××營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失××××××第十八頁，共六十二頁。A.如果所抵資產(chǎn)是存貨-債務(wù)人視同銷售a.借：應(yīng)付賬款（賬面余額）銀行存款（收到的補價）貸：主營業(yè)務(wù)收入（商品的公允價值）應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（商品的計稅價值×17%）銀行存款（支付的補價）營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額－存貨的公允價值+收到的補價（或-支付的補價）-增值稅］b.借：主營業(yè)務(wù)成本存貨跌價準備貸：庫存商品c.借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅P253【例11-8】第十九頁，共六十二頁。A.如果所抵資產(chǎn)是存貨-債權(quán)人借：庫存商品應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）壞賬準備營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè)銀行存款P249【例11-2】第二十頁，共六十二頁。【例】甲、乙企業(yè)為一般納稅企業(yè)，增值稅率為17%、消費稅率為10%。2004年3月6日，甲企業(yè)因購買商品而欠乙企業(yè)購貨款及稅款合計234萬元。由于甲企業(yè)財務(wù)發(fā)生困難，不能按照合同規(guī)定支付貨款。于2005年3月5日，雙方經(jīng)協(xié)商，甲企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)，該產(chǎn)品的銷售價格220萬元，實際成本196.60萬元，已計提存貨跌價準備1萬元，甲公司收到補價33.40萬元。乙企業(yè)接受甲企業(yè)以產(chǎn)品償還債務(wù)時，將該產(chǎn)品作為庫存商品入庫；乙企業(yè)對該項應(yīng)收賬款計提了4萬元的壞賬準備。第二十一頁，共六十二頁。（1）甲企業(yè)的賬務(wù)處理①借：應(yīng)付賬款234銀行存款33.4貸：主營業(yè)務(wù)收入220應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）37.4營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益10［＝234+33.4－220-37.4］②借：主營業(yè)務(wù)成本196.6貸：庫存商品196.6③借：營業(yè)稅金及附加22貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅22④借：存貨跌價準備1貸：資產(chǎn)減值損失1第二十二頁，共六十二頁。（2）乙企業(yè)的賬務(wù)處理借：庫存商品220應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）37.40壞賬準備4營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失6貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè)234銀行存款33.40第二十三頁，共六十二頁。B.如果所抵資產(chǎn)是固定資產(chǎn)-債務(wù)人a.借：固定資產(chǎn)資產(chǎn)清理累計折舊貸：固定資產(chǎn)b.借：固定資產(chǎn)減值準備貸：固定資產(chǎn)清理c.借：固定資產(chǎn)清理貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅d.借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）銀行存款（收到的補價）貸：固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)的公允價值）銀行存款（支付的補價）營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額+收到的補價（或-支付的補價）-固定資產(chǎn)的公允價值］P253【例11-9】第二十四頁，共六十二頁。B.如果所抵資產(chǎn)是固定資產(chǎn)-債務(wù)人e.認定固定資產(chǎn)的清理損益當(dāng)固定資產(chǎn)清理產(chǎn)生盈余時：借：固定資產(chǎn)清理貸：營業(yè)外收入當(dāng)固定資產(chǎn)清理產(chǎn)生虧損時：借：營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失貸：固定資產(chǎn)清理第二十五頁，共六十二頁。【例】甲公司從乙公司購入原材料50萬元（含稅），由于財務(wù)困難無法歸還，2007年10月1日進行債務(wù)重組。甲公司以一臺設(shè)備抵償債務(wù)。該設(shè)備賬面原值為70萬元，已提折舊30萬元，未計提減值準備（凈額40）；債務(wù)重組日該設(shè)備的公允價值為35萬元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準備4萬元。第二十六頁，共六十二頁。①甲公司（債務(wù)人）的會計處理借：固定資產(chǎn)清理40累計折舊30貸：固定資產(chǎn)70借：應(yīng)付賬款50營業(yè)外支出——資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失（35－40）5貸：固定資產(chǎn)清理40營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得（50-35）15（注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失=資產(chǎn)公允價值35—資產(chǎn)賬面價值40（70－30）＝－5萬元；債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價值50—資產(chǎn)公允價值35＝15萬元）第二十七頁，共六十二頁。②乙公司（債權(quán)人）的會計處理借：固定資產(chǎn)35（公允價值）壞賬準備4營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失11貸：應(yīng)收賬款50第二十八頁，共六十二頁。C.如果所抵資產(chǎn)是長期股權(quán)投資

借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）銀行存款（收到的補價）長期股權(quán)投資減值準備投資損益（＝長期股權(quán)投資的公允價值－長期股權(quán)投資的賬面價值－相關(guān)稅費）貸：長期股權(quán)投資投資損益（＝長期股權(quán)投資的公允價值－長期股權(quán)投資的賬面價值－相關(guān)稅費）銀行存款（支付的補價）營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［＝債務(wù)額+收到的補價（或-支付的補價）-長期股權(quán)投資的公允價值］第二十九頁，共六十二頁?！纠考坠緩囊夜举徣朐牧?0萬元（含稅），由于財務(wù)困難無法歸還，2007年10月1日進行債務(wù)重組。甲公司以長期股權(quán)投資抵償債務(wù)。該長期股權(quán)投資賬面余額為40萬元，確定的長期股權(quán)投資的公允價值為45萬元，未計提減值準備；假設(shè)不考慮相關(guān)稅費。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準備4萬元。第三十頁，共六十二頁。①甲公司（債務(wù)人）的會計處理：借：應(yīng)付賬款50貸：長期股權(quán)投資40投資收益（45－40）5營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得（50－45）5（注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益=資產(chǎn)公允價值45—資產(chǎn)賬面價值40＝5；債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價值50—資產(chǎn)公允價值45＝5）②乙公司（債權(quán)人）的會計處理：借：長期股權(quán)投資45壞賬準備4營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失1貸：應(yīng)收賬款50第三十一頁，共六十二頁?！纠}】甲、乙企業(yè)均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17%。甲企業(yè)欠乙企業(yè)購貨款200萬元，由于甲企業(yè)財務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。經(jīng)協(xié)商，甲企業(yè)以其持有的作為交易性金融資產(chǎn)的B公司股票抵償債務(wù)，該股票取得時成本160萬元，上期已經(jīng)確認公允價值變動損益20萬元（收益），中止確認該項金融負債當(dāng)日公允價值186萬元，乙企業(yè)對該項應(yīng)收賬款計提壞賬準備20萬元。要求：（1）計算甲公司債務(wù)重組收益、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益；（2）作出甲、乙公司會計處理；第三十二頁，共六十二頁。（1）甲公司債務(wù)重組收益＝200-186＝14萬元轉(zhuǎn)讓股票損益＝186-180＝6萬元（收益）（2）甲企業(yè)會計處理借：應(yīng)付賬款200貸:交易性金融資產(chǎn)－成本160－公允價值變動損益20投資收益6營業(yè)外收入－債務(wù)重組利得14借：公允價值變動損益20貸：投資收益20乙企業(yè)會計處理借：交易性金融資產(chǎn)186壞賬準備20貸：應(yīng)收賬款200資產(chǎn)減值損失6第三十三頁，共六十二頁。（2）債權(quán)人的會計核算庫存商品××××××營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失××××××應(yīng)收賬款××××××壞賬準備××××××固定資產(chǎn)××××××無形資產(chǎn)××××××長期股權(quán)投資××××××按取得非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值按債務(wù)的賬面余額將二者的差額先沖減減值準備如果還有余額第三十四頁，共六十二頁。借：換入的非貨幣資產(chǎn)（按其公允價值入賬）應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）銀行存款（收到的補價）壞賬準備營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失（當(dāng)重組損失額大于已提減值準備時）貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）銀行存款（支付的補價）

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小于已提減值準備時）第三十五頁，共六十二頁。（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（1）債務(wù)人的會計核算應(yīng)付賬款××××××股本××××××實收資本××××××資本公積——股本溢價（或資本溢價）××××××營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得××××××按重組債務(wù)的賬面價值債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額或者股權(quán)份額股份的公允價值總額與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額重組債務(wù)賬面價值超過股份或股權(quán)公允價值的部分債務(wù)人是上市公司，則以市價作為債權(quán)人取得股份的公允價值；債務(wù)人是其他企業(yè)，則采用恰當(dāng)?shù)墓乐导夹g(shù)確定其公允價值。第三十六頁，共六十二頁。（2）債權(quán)人的會計核算因放棄債權(quán)而享有的股份或股權(quán)的公允價值按債務(wù)的賬面余額長期股權(quán)投資××××××營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失××××××應(yīng)收賬款××××××壞賬準備××××××將二者的差額先沖減減值準備如果還有余額第三十七頁，共六十二頁。債務(wù)人的會計處理借：應(yīng)付賬款貸：股本資本公積——股本溢價（按股票公允價減去股本額）營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益（按抵債額減去股票公允價值）債權(quán)人的會計處理借：長期股權(quán)投資或交易性金融資產(chǎn)（按其公允價值入賬）壞賬準備營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失（當(dāng)重組損失額大于已提減值準備時）貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小于已提減值準備時）P254【例11-11】P251【例11-5】第三十八頁，共六十二頁。【例】2005年4月3日，甲股份有限公司因購買材料而欠乙企業(yè)購貨款及稅款合計為500萬元，由于甲公司無法償付應(yīng)付賬款，2005年7月2日經(jīng)雙方協(xié)商同意，甲公司以普通股償還債務(wù)，假設(shè)普通股每股面值為1元，股票市價為每股2.5元，甲公司以120萬股償該項債務(wù)，假定無相關(guān)稅費。2005年12月31日辦理完畢增資手續(xù)，乙企業(yè)對應(yīng)收賬款提取壞賬準備10萬元。假定乙企業(yè)將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)后，長期股權(quán)投資按照成本法核算。第三十九頁，共六十二頁。（1）甲公司2005年12月31日賬務(wù)處理借：應(yīng)付賬款——乙企業(yè)500貸：股本120資本公積——股本溢價180（＝120×2.5－120）營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益200（2）乙企業(yè)的賬務(wù)處理借：長期股權(quán)投資380壞賬準備10營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失110貸：應(yīng)收賬款——甲公司500第四十頁，共六十二頁?！揪毩?xí)】甲企業(yè)應(yīng)收乙企業(yè)賬款的賬面余額為260元，由于乙企業(yè)無法償付應(yīng)付賬款，經(jīng)雙方協(xié)商同意，乙企業(yè)以其普通股償還債務(wù)，假設(shè)普通股每股面值為1元，市價3元，乙企業(yè)以80萬股抵償該項債務(wù)(不考慮相關(guān)稅費)。甲企業(yè)已經(jīng)對該應(yīng)收賬款提取壞賬準備10萬元。假設(shè)甲企業(yè)將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)后將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。根據(jù)上述資料，要求計算以下內(nèi)容：乙公司債務(wù)重組收益和甲公司債務(wù)重組損失；計算乙公司計入資本公積的金額和甲公司的初始投資成本；作出會計處理。第四十一頁，共六十二頁。乙公司重組收益＝260-3×80＝20萬元甲公司債務(wù)重組損失＝（260-10）-3×80＝10萬元乙公司計入資本公積的金額＝（3-1）×80＝160萬元甲公司的初始投資成本＝3×80＝240萬元（3）會計處理乙公司：借：應(yīng)付賬款260貸：股本80資本公積160營業(yè)外收入－債務(wù)重組利得20甲公司借：可供出售金融資產(chǎn)240壞賬準備10營業(yè)外支出－債務(wù)重組損失10貸：應(yīng)收賬款260第四十二頁，共六十二頁。（三）修改其他債務(wù)條件在修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組時，需要考慮重組協(xié)議是否涉及或有金額?；蛴薪痤~，是指需要根據(jù)未來某種事項的出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付（或應(yīng)收）金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。第四十三頁，共六十二頁。債務(wù)人的會計處理

①如果不存在或有條件A．重組當(dāng)時：借：應(yīng)付賬款（舊的）貸：應(yīng)付賬款（新的=將來要償還的本金）營業(yè)外收入―債務(wù)重組收益B．以后按正常的抵債處理即可。a.每期支付利息時：借：財務(wù)費用貸：銀行存款b.償還本金時：借：應(yīng)付賬款貸：銀行存款②如果存在或有條件a.重組當(dāng)時：借：應(yīng)付賬款（舊的）貸：應(yīng)付賬款（新的本金）

預(yù)計負債（或有支出）營業(yè)外收入―債務(wù)重組收益b.當(dāng)預(yù)計負債實現(xiàn)時：借：預(yù)計負債貸：應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款貸：銀行存款c.當(dāng)預(yù)計負債未實現(xiàn)時：借：預(yù)計負債貸：營業(yè)外收入P255【例11-12】第四十四頁，共六十二頁。債權(quán)人的會計處理

①如果不存在或有條件A．重組當(dāng)時：借：應(yīng)收賬款新的＝將來要收回的本金）營業(yè)外支出―債務(wù)重組損失（當(dāng)重組損失額大于已提減值準備時）壞賬準備貸：應(yīng)收賬款（舊的）資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小于已提減值準備時）B．將來按正常債權(quán)的收回處理即可。a.每期收到利息時：借：銀行存款貸：財務(wù)費用b.收回本金時：借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款②如果存在或有條件a.重組當(dāng)時：借：應(yīng)收賬款（新的本金）營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失（當(dāng)重組損失額大于已提減值準備時）壞賬準備貸：應(yīng)收賬款（舊的）資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小于已提減值準備時）b.當(dāng)或有收入實現(xiàn)時：借：應(yīng)收賬款貸：營業(yè)外支出―債務(wù)重組損失借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款c.當(dāng)或有收入未實現(xiàn)時：無相關(guān)賬務(wù)處理。P251【例11-6】第四十五頁，共六十二頁?！纠}】2007年6月30日，甲企業(yè)從某銀行取得年利率10%、三年期的貸款1000000元，延期付款期間繼續(xù)計息并支付罰息2％，因甲企業(yè)財務(wù)困難，于2010年12月31日進行債務(wù)重組，銀行同意延長到期日至2013年12月31日，年利率降至7%，免除積欠利息360000元，本金減至800000元，利息按年支付，但附有一條件：債務(wù)重組后，如甲企業(yè)2011年扭虧，自2012年起利率回復(fù)至10%，若無盈利，仍維持7%的利率。甲企業(yè)認為重組后很有可能實現(xiàn)盈利。要求：計算甲企業(yè)債務(wù)重組收益，寫出會計處理；計算銀行債務(wù)重組損失，寫出會計處理。第四十六頁，共六十二頁。甲公司債務(wù)重組收益＝重組債務(wù)的賬面價值-重組后債務(wù)的入賬價值-預(yù)計負債＝100×（1+10％×3+12％×0.5）-80-80×（10％-7％）×2＝136-80-4.8＝51.2萬元借：長期借款136貸：長期借款－債務(wù)重組80預(yù)計負債4.8營業(yè)外收入－債務(wù)重組利得51.2假設(shè)2011年有盈利2013年歸還貸款時會計處理：借：長期借款－債務(wù)重組80財務(wù)費用5.6預(yù)計負債2.4貸：銀行存款88假設(shè)2011年虧損2013年歸還貸款時會計處理：借：長期借款－債務(wù)重組80財務(wù)費用5.6預(yù)計負債2.4貸：銀行存款85.6營業(yè)外收入2.4第四十七頁，共六十二頁。借：長期借款800000營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失560000貸：長期借款1360000b.當(dāng)或有收入實現(xiàn)時：借：長期借款24000貸：營業(yè)外支出―債務(wù)重組損失24000借：銀行存款880000貸：長期借款880000c.當(dāng)或有收入未實現(xiàn)時：借：銀行存款856000貸：長期借款856000第四十八頁，共六十二頁。（四）混合重組方式（1）債務(wù)人的會計核算債務(wù)重組以混合重組方式進行時，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以1.支付的現(xiàn)金、2.轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、3.債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價值。4.修改其他債務(wù)條件的，應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。然后，將重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入，同時確認債務(wù)重組過程中發(fā)生的資產(chǎn)處置損益。第四十九頁，共六十二頁。（2）債權(quán)人的會計核算債務(wù)重組以混合重組方式進行時，債權(quán)人應(yīng)依次以收到的現(xiàn)金、受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額；將其差額先沖減已計提的減值準備，超出部分確認為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。第五十頁，共六十二頁。1.東大公司為上市公司，于20×6年1月31日銷售一批商品給正保股份有限公司（以下簡稱正保公司），銷售價款7000萬元，增值稅稅率為17％。同時收到正保公司簽發(fā)并承兌的一張期限為6個月、票面年利率為4％、到期還本付息的商業(yè)承兌匯票。票據(jù)到期，正保公司因資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難無法按期兌付該票據(jù)本息。

20×6年12月正保公司與東大公司進行債務(wù)重組，其相關(guān)資料如下：

（1）免除積欠利息。

（2）正保公司以一臺設(shè)備按照公允價值抵償部分債務(wù)，該設(shè)備的賬面原價為420萬元，累計折舊為70萬元，計提的減值準備28萬元，公允價值為322萬元。以銀行存款支付清理費用14萬元。該設(shè)備于20×6年12月31日運抵東大公司。

第五十一頁，共六十二頁。（3）將上述債務(wù)中的5600萬元轉(zhuǎn)為正保公司的5600萬股普通股，每股面值和市價均為1元。正保公司于20×6年12月31日辦理了有關(guān)增資批準手續(xù)，并向東大公司出具了出資證明。

（4）將剩余債務(wù)的償還期限延長至20×8年12月31日，并從2007年1月1日起按3％的年利率收取利息。并且，如果正保公司從20×7年起，年實現(xiàn)利潤總額超過1400萬元，則年利率上升至4％；如全年利潤總額低于1400萬元，則仍維持3％的年利率。正保公司20×7年實現(xiàn)利潤總額1540萬元，20×8年實現(xiàn)利潤總額840萬元。

（5）債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，正保公司于每年年末支付利息。

（不考慮其他相關(guān)稅費）

要求：分別編制東大公司和正保公司與債務(wù)重組有關(guān)的會計分錄。第五十二頁，共六十二頁。正保公司：

借：應(yīng)付票據(jù)－－東大公司8353.8

貸：固定資產(chǎn)清理322

應(yīng)付賬款－－債務(wù)重組2268（8190－322－5600）

預(yù)計負債45.36[2268×（4％－3％）×2]

股本5600

營業(yè)外收入－－債務(wù)重組利得118.44

借：固定資產(chǎn)清理336

累計折舊70

固定資產(chǎn)減值準備28

貸：固定資產(chǎn)420

銀行存款14

借：營業(yè)外支出14

貸：固定資產(chǎn)清理14

20×7年應(yīng)按4％的年利率支付利息：

借：財務(wù)費用68.04

預(yù)計負債22.68

貸：銀行存款90.72

20×8年償還債務(wù)時：

借：應(yīng)付賬款－－債務(wù)重組2268

財務(wù)費用68.04

貸：銀行存款2336.04

借：預(yù)計負債22.68

貸：營業(yè)外收入22.68第五十三頁，共六十二頁。東大公司：借：長期股權(quán)投資－－正保公司5600

固定資產(chǎn)322

應(yīng)收賬款－－債務(wù)重組2268（8190－322―5600）

營業(yè)外支出－－債務(wù)重組損失163.8

貸：應(yīng)收票據(jù)－－正保公司8353.8

20×7年正保公司利潤總額1540萬元，東大公司應(yīng)按4％的年利率收取利息：

借：銀行存款90.72

貸：財務(wù)費用68.04

營業(yè)外支出22.6820×8年正保公司實現(xiàn)利潤840萬元，未能實現(xiàn)1400萬元，東大公司按3％的年利率收取利息及本金：

借：銀行存款2336.04

貸：應(yīng)收賬款－－債務(wù)重組2268

財務(wù)費用68.04

第五十四頁，共六十二頁。債務(wù)重組—盈余管理

2007年年報中,即有115家上市公司取得了債務(wù)重組收益,平均增加當(dāng)期利潤135萬元人民幣。實際上這些上市公司平均有23.9%的當(dāng)期稅前利潤來自債務(wù)重組收益。而ST公司,無疑是最大的受益者。據(jù)統(tǒng)計獲得債務(wù)重組收益的115家上市公司中,ST公司有43家;有66家上市公司的債務(wù)重組收益在50萬元人民幣以上,其中ST公司有33家;債務(wù)重組收益前二十大公司中ST公司有14家;債務(wù)重組收益過億的三家公司均是ST公司。這表明ST公司普遍采用債務(wù)重組作為改善當(dāng)期業(yè)績的手段。

第五十五頁，共六十二頁。

盈余管理就是企業(yè)管理當(dāng)局在遵循會計準則的基礎(chǔ)上，通過對企業(yè)對外報告的會計收益信息進行控制或調(diào)整，以達到主體自身利益最大化的行為。第五十六頁，共六十二頁。