我國宏觀稅收負(fù)擔(dān)分析

稅收負(fù)擔(dān)一直是與國家計(jì)劃者最密切相關(guān)的最敏感的問題之一。自1994年底分稅制改革以來,中國稅收收入連續(xù)10多年呈現(xiàn)高速增長的態(tài)勢,稅收負(fù)擔(dān)連年上升。稅收是政府籌集財(cái)政收入最重要的手段,同時也具有較強(qiáng)的收入分配效應(yīng),稅收負(fù)擔(dān)的變動會對國民收入分配格局產(chǎn)生重要影響。因此,有必要將宏觀稅負(fù)與國民收入分配格局變動聯(lián)系起來分析。一、中國的稅收負(fù)擔(dān)是很高還是低？(一)基于“資金流量表”的政府收入預(yù)測宏觀稅收負(fù)擔(dān)反映的是稅收與國民經(jīng)濟(jì)總量之間的關(guān)系,有兩種口徑可以衡量宏觀稅負(fù):一是狹義宏觀稅負(fù),指稅收收入占GDP的比重;二是廣義宏觀稅負(fù),指政府收入占GDP的比重。廣義宏觀稅負(fù)實(shí)際反映的是在國民收入分配中,政府部門所取得的份額。學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為,廣義宏觀稅負(fù)比狹義宏觀稅負(fù)更能反映納稅人的實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)水平。由于稅收數(shù)據(jù)比較完整,學(xué)術(shù)界對我國狹義宏觀稅負(fù)水平基本沒有爭議。爭議主要在廣義宏觀稅負(fù)上。其原因在于我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期,雖然政府財(cái)政收入名義上以稅收為主,但實(shí)際上還存在大量的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金、社會保障費(fèi)收入、國有資產(chǎn)有償使用收入、罰沒收入以及各部門和地區(qū)“自立規(guī)章、自收自支”的各種收費(fèi)、罰款、集資、攤派收入等,大量的資金實(shí)際上處于財(cái)政控制之外。由此引起近年來對我國廣義宏觀稅負(fù)高或低的爭論。為準(zhǔn)確判斷我國政府收入實(shí)際規(guī)模,我們提出一種學(xué)界長期忽視的從“資金流量表”判斷政府收入規(guī)模的方法。資金流量核算是以全社會資金運(yùn)動為對象的核算,主要是反映生產(chǎn)結(jié)束后的收入分配、冉分配、消費(fèi)、投資支出和資金融通,它是研究分析國民總收入在國家、集體和個人之間的分配關(guān)系的重要工具。隨著國民經(jīng)濟(jì)核算體系由物質(zhì)產(chǎn)品平衡表體系(MPS)向國民賬戶體系(SNA)過渡,我國自1992年開始編制資金流量表,迄今已經(jīng)編制出1992-2005年共14張資金流量表。在1996年后的歷年《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》中,其“國民經(jīng)濟(jì)核算”欄目的“資金流量表(實(shí)物交易)”部分,均統(tǒng)計(jì)出3年前非金融企業(yè)部門、金融機(jī)構(gòu)部門、政府部門和住戶部門的資金流量。這四大部門當(dāng)年資金流量的“運(yùn)用”和“來源”是平衡的,四大部門“可支配收入”項(xiàng)加總起來相當(dāng)于當(dāng)年國民收入。在政府部門的資金流量中,主要由“收入稅”、“社會保障繳款”、“生產(chǎn)稅凈額”三大部分組成,其中“收入稅”相當(dāng)于所得稅,“社會保險付款”相當(dāng)于當(dāng)年政府社會保障基金收入,“財(cái)產(chǎn)收入”是政府取得的利息收入?！吧a(chǎn)稅凈額”包括四部分:一是含在貨物和服務(wù)價格中的、由生產(chǎn)者直接向政府繳納的稅金,如營業(yè)稅、增值稅、房產(chǎn)稅等;二是不含在貨物和服務(wù)價格中而由購買者直接繳納并由生產(chǎn)者代征的稅金,如關(guān)稅等;三是從專營專賣活動所獲得的利潤中上繳政府的專項(xiàng)收入和利潤,如煙、酒等商品的專項(xiàng)收入;四是依照規(guī)定向政府支付的有關(guān)規(guī)費(fèi)。通過整理,我們得出1995—2005年中國政府收入規(guī)模值(見表1)。目前《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》中的“資金流量表”只編制到2005年,為觀察近期政府收入規(guī)模變化,我們需要推算2006年和2007年的政府收入規(guī)模,方法是通過假定各口徑政府收入規(guī)模增長幅度與財(cái)政收入增長幅度相同求得,由此得出的2006年和2007年的政府收入規(guī)模分別為52541.5億元和75365.5億元。(二)廣義宏觀稅負(fù)的比較根據(jù)我們對政府收入規(guī)模的判斷,與稅收統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)一起,我們得出了歷年中國狹義和廣義宏觀稅負(fù)(見表2)。狹義宏觀稅負(fù)從1995年的9.9%上升到2007年的18.5%,廣義宏觀稅負(fù)從1995年的16.1%上升到2007年的30.2%,上升幅度均很大?，F(xiàn)在我們從國際比較角度觀察我國廣義宏觀稅負(fù)的高低。在比較之前,需要說明兩點(diǎn):一是表1中測算的政府規(guī)模并未包括當(dāng)前政府一項(xiàng)大宗收入——土地出讓金,這是因?yàn)樵趪窠?jīng)濟(jì)核算中,土地出讓金并非增加值概念,GDP核算不把它包括在內(nèi);二是為便于國際比較,我們需要在廣義宏觀稅負(fù)中剔除社會保障因素的影響。這是因?yàn)槲覈形撮_征社會保險稅,而是采取向企事業(yè)單位征收社會保障費(fèi)的辦法來籌集社會保障基金;而許多國家實(shí)行的是覆蓋所有國民的社會保障制度,社會保險稅占GDP的比重較大。如果不計(jì)入社會保險稅或社會保險付款,那么2007年我國廣義宏觀稅負(fù)為25.4%。我國2007年人均GDP為2490美元,屬于下中等收入國家系列。綜合考慮我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和土地出讓金漏統(tǒng)因素,我國的廣義宏觀稅負(fù)比同等發(fā)展程度的國家偏高,與上中等收入國家相當(dāng)(見表3)。不過,2008年下半年以后,由于經(jīng)濟(jì)形勢逐漸出現(xiàn)不利的一面,稅收增速跌幅較大,未來一段時間內(nèi)宏觀稅負(fù)可能會有所下降。二、稅收增長紅利宏觀稅負(fù)的持續(xù)走高,其原因在于稅收增長速度持續(xù)高于GDP。對中國稅收為什么能夠長期保持超GDP速度增長,國內(nèi)研究者一般歸于加強(qiáng)稅收征管、物價上漲、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級、外貿(mào)持續(xù)快速增長、企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的持續(xù)好轉(zhuǎn)和居民收入的快速增長、所有制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化以及市場化程度不斷提高等因素。我們不否認(rèn)這些因素的作用,可是這些因素都是世界各國影響稅收的普遍因素。我們認(rèn)為,稅收可以長期保持高速增長的重要原因,在于我國正處于“稅收增長紅利”的集中釋放期。對“稅收增長紅利”,我們定義為在特定經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段,由于某種因素的作用,能使納稅人稅源迅速以快于GDP增幅的速度擴(kuò)大,我們稱這種與特定經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段相關(guān)聯(lián)、并且能極大促進(jìn)稅源增長的因素為“稅收增長紅利”。下面分別進(jìn)行分析。(一)營利對增收的貢獻(xiàn)一個國家在由高出生率、高死亡率轉(zhuǎn)向低出生率、低死亡率過程中,一段時期社會勞動力在總?cè)丝谥谐霈F(xiàn)較高比例,同時又由于生育率下降,出現(xiàn)總?cè)丝凇爸虚g大,兩頭小”的結(jié)構(gòu),年齡結(jié)構(gòu)的這種變化將帶來勞動力增加、儲蓄增長等情況,由此引起的經(jīng)濟(jì)增長就是“人口紅利”。我國大約從20世紀(jì)90年代初起進(jìn)入人口紅利期。據(jù)估算,我國人口紅利對人均GDP增長的貢獻(xiàn)超過1/4(蔡昉,2004)。進(jìn)入21世紀(jì)后,我國的“人口紅利”開始急劇擴(kuò)大(馬瀛通,2007)。人口紅利對稅收高速增長的影響主要有兩方面。一方面,勞動力的充分供給使得勞動力長期維持較低的成本,因而使企業(yè)利潤率能夠維持較高水平,帶動企業(yè)所得稅增長;另一方面,由于人口紅利帶來的高儲蓄率,使得“高儲蓄—高投資—高增長”的增長過程得以持續(xù),這促使與投資關(guān)系密切的稅收迅速增長。在我國間接稅的稅制設(shè)計(jì)中,強(qiáng)調(diào)對投資行為的征稅,如增值稅采用生產(chǎn)型,對固定資產(chǎn)投資進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣,營業(yè)稅對建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)按營業(yè)收入計(jì)征3%和5%,這樣,間接稅中很大一部分稅收收入與投資規(guī)模掛鉤。以北京市地方稅收收入為例,2005年平谷區(qū)和密云縣的50%、房山區(qū)和懷柔區(qū)的40%稅收來自房地產(chǎn)業(yè)。從我國投資增長與經(jīng)濟(jì)增長的比較來看,進(jìn)入新世紀(jì)后,投資年均增長速度高于GDP約9個百分點(diǎn),因此,與投資相關(guān)的稅收增長速度超過GDP就不足為奇了。也就是說,人口紅利的開始擴(kuò)大與稅收高速增長基本是同步的,前者以直接或間接的方式帶動后者增長。(二)模仿產(chǎn)品的市場培育與效率提高,增加了企業(yè)稅收的增長效應(yīng)中國整體生產(chǎn)技術(shù)水平落后于發(fā)達(dá)國家,這決定了中國企業(yè)在長時間內(nèi)技術(shù)進(jìn)步以技術(shù)模仿為主。自1994年匯率并軌以來,中國快速吸收了國際產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移分工,變成了一個出口導(dǎo)向的國家,從而形成了一個具有全球強(qiáng)大競爭力的“低價工業(yè)化”的生產(chǎn)模式。即一家企業(yè)通過引進(jìn)設(shè)備,生產(chǎn)一種產(chǎn)品獲利后,這一模仿產(chǎn)品的市場被開發(fā)出來,大量的后發(fā)企業(yè)會跟進(jìn),模仿性地引進(jìn)設(shè)備,進(jìn)行該產(chǎn)品的生產(chǎn)獲利后,大量模仿者進(jìn)入就形成套利擴(kuò)散機(jī)制。技術(shù)模仿紅利帶來的技術(shù)低成本與人口紅利帶來的勞動力低成本,使得企業(yè)平均利潤率能夠較長時間的維持在較高水平,由此帶來企業(yè)所得稅的高速增長。進(jìn)入2000年以來,企業(yè)所得稅年均增幅高達(dá)30.7%。在對中國資本回報(bào)率估測中,北京大學(xué)中國經(jīng)濟(jì)研究中心一些學(xué)者發(fā)現(xiàn)(課題組,2006),近年來中國工業(yè)資本回報(bào)率確實(shí)發(fā)生了真實(shí)而非虛構(gòu)的強(qiáng)勁增長,以權(quán)益作為資本存量計(jì)算,凈資產(chǎn)凈利潤率從1998年2.2%上升到2005年12.6%,稅前利潤率從3.7%上升到14.4%,總回報(bào)率從6.8%上升到17.8%,白重恩等(2006)也有類似的發(fā)現(xiàn)。在這種背景下,納稅人的企業(yè)所得稅納稅能力提高是不言而喻的。(三)以增強(qiáng)自主創(chuàng)新能力為核心加快稅收征管前文指出,由于我國稅制設(shè)計(jì)的特點(diǎn),使得投資增長能夠帶來充足的間接稅稅源。而我國自20世紀(jì)90年代后期開始的固定資產(chǎn)投資的迅速增長,主要在于我國工業(yè)化和城市化提速。以機(jī)械工業(yè)的快速增長為主體,包括鋼鐵、化學(xué)、有色等一批帶有明顯“重化工業(yè)”特征的高增長產(chǎn)業(yè)群在國民經(jīng)濟(jì)中的主導(dǎo)地位日益突出,由此產(chǎn)生了大量的固定資產(chǎn)投資特別是設(shè)備投資,工業(yè)化進(jìn)程中產(chǎn)生大量投資會促使增值稅高速增長。與此同時,我國城市化進(jìn)程也開始提速,1980年,全國有223座城市,其中人口規(guī)模超過100萬的城市只有15座。到了2004年,全國共有661座城市,其中人口規(guī)模超過100萬的城市有174座。一般認(rèn)為,城市化率(城市人口占總?cè)丝诘谋戎?與工業(yè)化率(工業(yè)增加值占GDP的比重)比值的合理范圍在140%～250%之間,我國2004年這一比值為89.5%,城市化仍明顯地滯后于工業(yè)化。城市化進(jìn)程需要大量的基礎(chǔ)設(shè)施和商品房投資,推動建筑業(yè)及租賃業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)等市場的繁榮,由此帶來營業(yè)稅的迅速增長。綜合分析,分稅制改革以來宏觀稅負(fù)的不斷走高,是與近10年來我國處于納稅人納稅能力提高的“紅利”期分不開的。人口紅利、技術(shù)模仿紅利、工業(yè)化和城市化紅利的釋放,一方面使企業(yè)保持較高的利潤率水平,從而使納稅人企業(yè)所得稅的納稅能力提高;另一方面使建筑投資和設(shè)備投資高速增長,使納稅人增值稅、營業(yè)稅的納稅能力提高。這三大主體稅種合在一起,促使整體稅收增長速度長期高于GDP增幅。三、誰承擔(dān)了稅收負(fù)擔(dān)的增加？(一)城鄉(xiāng)居民各部門分配格局變動的變動在做出對我國稅收負(fù)擔(dān)的走勢及原因的判斷之后,我們繼續(xù)深究一個問題:誰是稅收負(fù)擔(dān)上升部分的承擔(dān)者?之所以要提出這樣一個問題,是因?yàn)榇嬖谥愂肇?fù)擔(dān)的高低問題,說到底是一個國民收入分配問題:在國民收入中,政府部門與私人部門各占的比例應(yīng)是多少?在私人部門總的可支配收入中,企業(yè)和居民所占的比重各應(yīng)是多少?表4列出了1995—2005年國民收入在企業(yè)部門、政府部門和居民部門的最終分配情況。從中可以看到,企業(yè)部門最終分配增長了3.8個百分點(diǎn),政府部門最終分配增長了4.0個百分點(diǎn),居民部門最終分配降低7.6個百分點(diǎn)。表4中隱含了一個令人吃驚的判斷:1994年以來國民收入分配格局的變動,是居民部門的財(cái)富向政府部門和企業(yè)部門的流動!為佐證這個論點(diǎn)是否成立,我們舉出另外一個例證。在國民收入的項(xiàng)目結(jié)構(gòu)中,我們觀察勞動者報(bào)酬、生產(chǎn)稅凈額、固定資產(chǎn)折舊、營業(yè)盈余四大部分從1995年到2007年的增加倍數(shù),結(jié)果發(fā)現(xiàn),GDP增長了2.37倍(名義增長率,下同),營業(yè)盈余增長了3.87倍,生產(chǎn)稅凈額增長了2.73倍,而勞動者報(bào)酬僅增長了1.56倍。由于我國居民可支配收入中財(cái)產(chǎn)性收入規(guī)模很小(占初次可支配收入的比重不超過5%),居民部門收入主要來自勞動者報(bào)酬,勞動者報(bào)酬增長率遠(yuǎn)低于其他部分,說明確實(shí)存在國民收入分配由居民向企業(yè)和政府的轉(zhuǎn)移。(二)企業(yè)部門稅收負(fù)擔(dān)根據(jù)前文分析,分稅制改革以來,我國宏觀稅負(fù)呈上升趨勢,與此同時,居民部門最終分配比重在下降,企業(yè)部門略有增長。這隱含著一個重要判斷:近10年,加重的稅收負(fù)擔(dān)主要壓在居民部門而不是企業(yè)部門!這個判斷是否成立呢?在民間部門整體宏觀稅負(fù)上升的趨勢下,如果能證明企業(yè)部門的宏觀稅負(fù)在下降,那么就可以作出居民部門主要承擔(dān)宏觀稅負(fù)上升壓力的判斷。因此,問題的關(guān)鍵轉(zhuǎn)向?qū)ζ髽I(yè)宏觀稅負(fù)的分析。對企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的分析,學(xué)術(shù)界一直沒有定論。原因有兩點(diǎn):一是因?yàn)樵谑袌龉┙o和需求兩方博奕中,企業(yè)在稅收轉(zhuǎn)嫁問題上是主動方,企業(yè)可以將向政府交納的稅款再轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者;二是不同研究者對企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的稅基認(rèn)識不同,研究者根據(jù)需要,分別采用企業(yè)利潤、銷售收入、可支配財(cái)力等各種指標(biāo)。為克服衡量企業(yè)稅負(fù)中稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和稅基不確定問題,呂冰洋(2008)曾根據(jù)“邊際稅收楔子”(MTW,marginaltaxwedge)的思想,測算出我國歷年企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)(不含金融部門)變動,該指標(biāo)克服了通常在計(jì)算企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)時存在的稅基不統(tǒng)一和稅負(fù)轉(zhuǎn)移難以確定的問題。這里我們引用他的測算結(jié)果,見圖1。從圖1看,分稅制改革以來,企業(yè)部門邊際稅收負(fù)擔(dān)雖然歷年有波動,但是整體上處于下降趨勢,由1994年的17.1%下降到2005年的8.3%,因此可以認(rèn)為,目前企業(yè)部門整體稅收負(fù)擔(dān)并不重。換一個角度講,由于稅收轉(zhuǎn)嫁因素,盡管稅收高速增長,但是對企業(yè)盈利水平影響不大。(三)稅收增長影響中的稅收分配那么,是什么機(jī)制使得國民收入分配由居民流向政府和企業(yè)的?或者說,是什么機(jī)制讓居民部門稅收負(fù)擔(dān)加重的?從表面上看,我國個人所得稅僅占整個稅收比重的6.4%左右,且相對增值稅、企業(yè)所得稅征收管理而言,個人所得稅征稅機(jī)制很不完善,似乎沒有理由說明政府動用強(qiáng)有力稅收措施迫使居民財(cái)富流出。但是深入分析后發(fā)現(xiàn),之所以稅收高速增長導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)由居民部門承擔(dān),主要是因?yàn)槲覈且蚤g接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。我國稅收主要由增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、消費(fèi)稅這幾個主體稅種構(gòu)成,從稅收收入規(guī)?？?以間接稅為主體,如2007年,以企業(yè)所得稅、個人所得稅為代表的直接稅占稅收的比重僅為26.9%。在這種稅制設(shè)計(jì)下,表面上看,我國稅收大部分由企業(yè)交納。如根據(jù)2004年“資金流量表”計(jì)算,企業(yè)部門交納的稅款占84.3%,居民部門僅占15.7%。但是在企業(yè)交納的稅款中,有12.7%是不能轉(zhuǎn)嫁的直接稅,有87.3%是可以轉(zhuǎn)嫁的間接稅。這樣,雖然企業(yè)交納的稅款較多,但是企業(yè)部門卻可以通過稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的形式將稅收轉(zhuǎn)嫁給居民部門。在稅收歸宿研究的經(jīng)驗(yàn)文獻(xiàn)中,一般認(rèn)為與工資勞務(wù)有關(guān)的個人所得稅由所得稅納稅人承擔(dān),企業(yè)所得稅由企業(yè)所有者承擔(dān)。理論上,在局部均衡模型中,間接稅(包括增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅)由消費(fèi)者和廠商根據(jù)彼此的彈性分擔(dān)稅收,但是在經(jīng)驗(yàn)分析上,常常假定間接稅全部由消費(fèi)者承擔(dān)(劉怡、聶海峰,2004)。增值稅和營業(yè)稅是我國主體稅種,2007年兩者占總稅收收入的44.9%以上,這為稅收負(fù)擔(dān)大規(guī)模向居民部門轉(zhuǎn)移提供了客觀條件。結(jié)合我國現(xiàn)實(shí)分析,一方面,我國增值稅和營業(yè)稅涵蓋大多數(shù)商品和勞務(wù),商品經(jīng)過多次加工環(huán)節(jié)后,最終商品和勞務(wù)大多數(shù)與居民部門的生活需要相關(guān),需求彈性較低,根據(jù)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁理論,在需求彈性較低時,需求方會承擔(dān)大部分稅負(fù)。另一方面,1998年后出現(xiàn)的住房市場化改革掀起了一次又一次的居民置產(chǎn)浪潮