淺議生產(chǎn)型增值稅到消費(fèi)型增值稅的改革

2008年11月5日，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，自2009年1月1日起，在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。這無(wú)疑對(duì)擴(kuò)大國(guó)內(nèi)需求，降低企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式有著特殊的意義，特別是由美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的金融危機(jī)已波及全球，在這種形勢(shì)下，適時(shí)推出增值稅轉(zhuǎn)型改革，對(duì)于增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁、克服國(guó)際金融危機(jī)對(duì)中國(guó)經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的不利影響具有十分重要的作用。本文擬就增值稅的特性、改革的內(nèi)容和對(duì)企業(yè)的影響及企業(yè)應(yīng)采取的應(yīng)對(duì)措施進(jìn)行分析。一、增值稅的特性及分類(lèi)從理論上講，增值稅是一個(gè)中性的稅種。首先，增值稅僅對(duì)增值部分征稅，轉(zhuǎn)移價(jià)值部分不再征稅。其次，增值稅不分產(chǎn)品、行業(yè)和納稅人的所有制性質(zhì)，采取統(tǒng)一的，無(wú)差別的稅率征稅。各國(guó)增值稅稅制受各國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r和財(cái)政經(jīng)濟(jì)政策的影響有所不同，以稅基為標(biāo)準(zhǔn)劃分，可分為兩種類(lèi)型：（1）生產(chǎn)型增值稅，指對(duì)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的價(jià)款，不作任何扣除，其折舊作為增值額的一部分據(jù)以課稅，其稅基相當(dāng)于生產(chǎn)總值。（2）消費(fèi)型增值稅，指對(duì)當(dāng)期購(gòu)進(jìn)用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的固定資產(chǎn)價(jià)款，允許從當(dāng)期一次全部扣除，稅基是消費(fèi)品的價(jià)值。二、增值稅轉(zhuǎn)型的內(nèi)容新舊增值稅相比有五個(gè)方面的差異：一是允許抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。修訂前的增值稅條例規(guī)定，購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，即實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，這樣企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備稅負(fù)比較重。為減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，修訂后的增值稅條例刪除了有關(guān)不得抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定，允許納稅人抵扣購(gòu)進(jìn)生產(chǎn)用設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)換。二是為堵塞轉(zhuǎn)型可能帶來(lái)的一些稅收漏洞。修訂后的增值稅條例規(guī)定，與企業(yè)技術(shù)更新無(wú)關(guān)且容易混為個(gè)人消費(fèi)的自用消費(fèi)品所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，不得予以抵扣。三是降低小規(guī)模納稅人的征收率。修訂前的增值稅條例規(guī)定，小規(guī)模納稅人的征收率為6%，1998年將小規(guī)模納稅人劃分為工業(yè)和商業(yè)兩類(lèi)，征收率分別為6%和4%.修訂后的增值稅條例對(duì)小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率，將征收率統(tǒng)一降至3%.第五，生產(chǎn)型增值稅的稅收優(yōu)惠政策與世貿(mào)組織的原則相悖。如對(duì)重點(diǎn)投資項(xiàng)目、進(jìn)口設(shè)備免征增值稅，對(duì)外商投資企業(yè)進(jìn)口設(shè)備及其配件、配套件免征增值稅，為鼓勵(lì)外商購(gòu)買(mǎi)國(guó)產(chǎn)設(shè)備實(shí)行退還增值稅政策等。這些政策實(shí)施的結(jié)果，造成重點(diǎn)與非重點(diǎn)、內(nèi)資與外資的稅負(fù)失平，不利于內(nèi)資企業(yè)和國(guó)產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí)，作為世貿(mào)組織的成員之一，與世貿(mào)組織強(qiáng)調(diào)的國(guó)民待遇原則、反補(bǔ)貼原則相違背。四、新增值稅條例對(duì)企業(yè)的影響新增值稅條例與舊的增值稅規(guī)定相比，拓寬了增值稅征收的范圍，降低了大部分企業(yè)的增值稅稅率，對(duì)企業(yè)影響最為大的就是允許企業(yè)抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。新增值稅條例的實(shí)施，將從戰(zhàn)略發(fā)展、財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)工作以及人力資源等各個(gè)方面給企業(yè)造成影響。第一，新增值稅改革將造成增值稅的納稅額和企業(yè)的投資額正相關(guān)，投資多的企業(yè)其享受的納稅抵扣額也越多，這就要求企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中以及制定戰(zhàn)略決策時(shí)注重提高資本投資，走可持續(xù)發(fā)展道路。在這種情況下，不注重提高資本有機(jī)構(gòu)成、固定資產(chǎn)投入少的那些勞動(dòng)和生產(chǎn)資料密集型企業(yè)將難以獲得此項(xiàng)稅收的優(yōu)惠。第二，新增值稅條例實(shí)施將明顯改善企業(yè)業(yè)績(jī)，尤其是資本密集型企業(yè)的業(yè)績(jī)。首先，此次增值稅改革將商業(yè)和工業(yè)企業(yè)的增值稅率由原來(lái)的4%和6%統(tǒng)一下調(diào)至3%，使工業(yè)和商業(yè)企業(yè)在稅負(fù)上有所降低。其次，增值稅暫行條例還允許企業(yè)抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，這一規(guī)定使企業(yè)因購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)所須交納的增值稅額大大減少。以原增值稅制度下的設(shè)備類(lèi)固定資產(chǎn)成本為比較基準(zhǔn)，假設(shè)所購(gòu)設(shè)備執(zhí)行基本稅率17%，那么從會(huì)計(jì)分錄中可推算出，消費(fèi)型增值稅制度下固定資產(chǎn)成本的降低幅度為：17%/（1+17%）=15.54%.也就是說(shuō)，這部分比例像存貨一樣，可以作為進(jìn)項(xiàng)抵扣，而不包括在固定資產(chǎn)的成本當(dāng)中，所以相應(yīng)地，這部分比例將不用計(jì)提折舊，從而給企業(yè)每期的設(shè)備折舊也相應(yīng)地降低15.54%，設(shè)備折舊的降低導(dǎo)致公司當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的降低，從而提高當(dāng)期的主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)。再次，應(yīng)交增值稅額的降低同時(shí)，也會(huì)降低企業(yè)應(yīng)交的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，這又進(jìn)一步降低了企業(yè)的營(yíng)業(yè)成本。第三，新增值稅改革對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)工作的要求更加嚴(yán)格。新增值稅暫行條例第16條規(guī)定，納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷(xiāo)售額；未分別核算銷(xiāo)售額的，不得免稅、減稅。這一要求需要企業(yè)針對(duì)自身業(yè)務(wù)情況，在進(jìn)行財(cái)務(wù)登記核算工作時(shí)必須嚴(yán)格按照所能享受的不同稅率對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行分類(lèi)處理，否則將無(wú)法享受較低的增值稅。另外，暫行條例還規(guī)定，為預(yù)防出現(xiàn)稅收漏洞，將與企業(yè)技術(shù)更新無(wú)關(guān)，且容易混為個(gè)人消費(fèi)的應(yīng)征消費(fèi)稅的設(shè)備排除在上述設(shè)備范圍之外。這也要求企業(yè)在進(jìn)行財(cái)務(wù)處理時(shí)應(yīng)區(qū)分生產(chǎn)用設(shè)備和公司其他非生產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行不同的核算處理。五、企業(yè)應(yīng)積極應(yīng)對(duì)增值稅改革增值稅改革將從根本上改變中國(guó)目前的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，使各行業(yè)的格局發(fā)生巨大變化。新增值稅條例的實(shí)施改變了以往內(nèi)資與外資企業(yè)征稅不公平的情況，讓國(guó)內(nèi)企業(yè)能夠充分參與到國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的大環(huán)境中去。當(dāng)前，中國(guó)企業(yè)應(yīng)通過(guò)以下幾個(gè)方面順利完成增值稅轉(zhuǎn)型：第一，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身情況，制定中長(zhǎng)期發(fā)展規(guī)劃，注重對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)的更新?lián)Q代，逐步提高產(chǎn)業(yè)資本有機(jī)構(gòu)成。對(duì)于資本密集型行業(yè)，應(yīng)通過(guò)投資引入高科技設(shè)備，縮短和國(guó)際先進(jìn)企業(yè)的差距；勞動(dòng)密集型企業(yè)應(yīng)逐步轉(zhuǎn)變發(fā)展觀(guān)念，逐步實(shí)現(xiàn)從主要依靠人力和資源耗費(fèi)向依靠科技和管理轉(zhuǎn)變，進(jìn)一步加大產(chǎn)品的科技附加值，提升產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力。第二，企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范內(nèi)部財(cái)務(wù)工作，完善增值稅納稅發(fā)票的收發(fā)、歸檔和審核制度，加強(qiáng)對(duì)增值稅相關(guān)財(cái)務(wù)資料、憑證的保存和審核力度，就條例規(guī)定享有不同稅收優(yōu)惠的業(yè)務(wù)應(yīng)分類(lèi)、分人員進(jìn)行統(tǒng)計(jì)入賬和核算管理。第三，增值稅暫行條例實(shí)行后，由于企業(yè)加大固定資產(chǎn)投資，可能出現(xiàn)裁員或精減人員的情況。企業(yè)人力資源部門(mén)應(yīng)提前做好安排，以免發(fā)生嚴(yán)重勞資合同糾紛。企業(yè)應(yīng)對(duì)可能辭退的職工進(jìn)行妥善安置，對(duì)有一定技術(shù)水平和業(yè)務(wù)能力的員工，可以通過(guò)加強(qiáng)培訓(xùn)幫助其重新就業(yè)；對(duì)于與技術(shù)水平和學(xué)歷無(wú)法