會計實操文庫1/10財稅實操-和研發(fā)費用的歸集不精確的風(fēng)險分析研發(fā)費的加計扣除涉及到項目立項、人員配置、費用歸集、資料留存等多個環(huán)節(jié)，涉及到研發(fā)的前期、中期、后期等多個階段，但在實際操作中，這些環(huán)節(jié)往往都存在一定的稅務(wù)風(fēng)險，如果不能對這些風(fēng)險進行準確的識別和處理，就有可能造成企業(yè)不能享受研發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠，嚴重的話，還會造成大量的補稅、滯納金乃至罰款，甚至影響到高新技術(shù)企業(yè)的資質(zhì)。（一）研發(fā)活動的定性1、企業(yè)不符合加計扣除政策的主體條件研發(fā)費加計扣除政策對適用主體做出了一定限制，企業(yè)在進行研究開發(fā)項目管理的過程中，企業(yè)要考慮自己的產(chǎn)業(yè)和研究開發(fā)活動是否符合加計扣除的要求。企業(yè)應(yīng)關(guān)注以下事項：關(guān)注企業(yè)是否屬于負面清單行業(yè)，根據(jù)《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）第四條規(guī)定，以煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)中的任意一項為主營業(yè)務(wù)，即，其研發(fā)費發(fā)生當(dāng)年的主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)，不得享受研發(fā)費加計扣除政策；會計核算不健全、無法準確歸集研發(fā)費的企業(yè)，以及企業(yè)所得稅實行核定征收的企業(yè)，不得享受研發(fā)費加計扣除政策；非居民企業(yè)不得享受研發(fā)費加計扣除政策。2、活動內(nèi)容可能不屬于可加計扣除的研發(fā)活動根據(jù)《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）第一條規(guī)定，研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識，創(chuàng)造性運用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統(tǒng)性活動。企業(yè)對產(chǎn)品或服務(wù)進行常規(guī)升級，直接應(yīng)用某項研究成果，對現(xiàn)有產(chǎn)品或服務(wù)進行技術(shù)、材料、工藝等方面的重復(fù)或者簡單變更，對產(chǎn)品或服務(wù)進行市場調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究等，均不構(gòu)成研發(fā)活動。不適用加計扣除政策。3、混淆委托研發(fā)和合作研發(fā)研發(fā)活動一般分為自主研發(fā)、委托研發(fā)、合作研發(fā)、集中研發(fā)等多種方式，實踐中委托研發(fā)和合作研發(fā)往往容易混淆，而兩種方式下對應(yīng)的研發(fā)費加計扣除處理不同。對于委托研發(fā)而言，允許委托方按照實際支付給受托方的研發(fā)費的80%加計扣除（委托境外機構(gòu)研發(fā)的，可加計扣除的金額不得超過境內(nèi)符合條件的研發(fā)費的三分之二），而受托方不得加計扣除；合作研發(fā)項目則由合作各方就自身實際承擔(dān)的研發(fā)費分別計算加計扣除。因此，企業(yè)需結(jié)合業(yè)務(wù)具體情況準確判斷研發(fā)活動方式，并相應(yīng)進行稅務(wù)處理。（二）研發(fā)人員的管理研發(fā)人員是研究開發(fā)活動的核心組成部分，研究開發(fā)人員的人力成本在研究開發(fā)費用中所占的比例很大，因此研究開發(fā)人員的準確識別和歸集顯得非常重要。在實際操作中，由于企業(yè)對研發(fā)人員的管理不善和研發(fā)費用的歸集不精確，有可能造成研發(fā)費加計扣除的風(fēng)險。1、錯誤將管理層、行政人員歸集為研發(fā)人員根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費用稅前加計扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號）第一條第（一）款，研發(fā)人員包括研究人員、技術(shù)人員和輔助人員等。研發(fā)人員可以為企業(yè)職工，也可以為外聘研發(fā)人員（含勞務(wù)派遣）。但應(yīng)注意，行政、財務(wù)、后勤等不直接參與研發(fā)的人員，不屬于研發(fā)人員范疇，其工資、薪金、五險一金、勞務(wù)成本等，不得計入加計扣除的范圍。2、研發(fā)費與生產(chǎn)經(jīng)營費用未分別核算《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）第三條對于企業(yè)研發(fā)費會計核算與管理提出了要求，即“企業(yè)應(yīng)對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除”。實踐中有的研發(fā)人員在從事研發(fā)活動的同時也會參與部分生產(chǎn)活動，并且相關(guān)人員的人事關(guān)系可能在生產(chǎn)部門，因此需要準確核算和劃分相關(guān)人員的費用。下面將通過以下案例說明研發(fā)費和生產(chǎn)經(jīng)營費用劃分的問題。3、研發(fā)費的歸集研發(fā)費的準確歸集和核算是企業(yè)適用研發(fā)費加計扣除政策的重要前提。而實踐中，研發(fā)費的歸集通常有三種口徑，即會計核算口徑、高新技術(shù)企業(yè)認定口徑、以及研發(fā)費加計扣除政策口徑，三種口徑之間存在一定差異（可參考文末附表：研發(fā)費歸集口徑的比較），企業(yè)在歸集和核算時應(yīng)注意把握和區(qū)別，列舉了一些常見的差異：針對人員人工費用：對于累計工作時間未達到183天的直接從事研發(fā)活動的研發(fā)人員，其發(fā)生的工資薪金等費用，不得計入高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費口徑，但可以享受加計扣除政策。針對房屋租賃或者房屋折舊費用：企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的房屋用于研發(fā)活動（如實驗室、實驗辦公樓等），相關(guān)的租金可計入高新技術(shù)企業(yè)認定口徑的研發(fā)費，但不可享受加計扣除政策；類似的，企業(yè)自有房屋用于研發(fā)活動的，其對應(yīng)的折舊費用可計入高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費口徑，但不計入加計扣除口徑。針對其他費用：高新技術(shù)企業(yè)認定口徑中對其他相關(guān)費用總額的限制比例為20%，加計扣除口徑中對其他相關(guān)費用總額的限制比例為10%。在實際操作中，對于不同口徑的研發(fā)費，稅務(wù)機關(guān)有可能會進行交叉比對，若有較大差異，則會向企業(yè)詢問，質(zhì)疑企業(yè)會計核算是否健全，研發(fā)費的歸集是否準確，并要求企業(yè)作出解釋，若無法消除疑慮，則會調(diào)整企業(yè)研發(fā)費的加計扣除，并要求企業(yè)繳納補繳稅款、滯納金、罰款等；更有甚者，這可能會對高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)的認定造成負面影響。4、備查資料的準備研發(fā)費加計扣除實行備案制，企業(yè)申報享受研發(fā)費加計扣除政策的，應(yīng)在完成企業(yè)所得稅匯算清繳工作后，及時將相關(guān)留存?zhèn)洳樾畔R總整理完畢，供稅務(wù)機關(guān)審核。留存?zhèn)洳樾畔⑹嵌悇?wù)部門審核企業(yè)研發(fā)費用是否符合加計扣除條件的重要基礎(chǔ)，真實完整的留存?zhèn)洳樾畔⑹瞧髽I(yè)享有研發(fā)費用加計扣除條件的前提與基礎(chǔ)。實踐中，有的企業(yè)只注重研發(fā)方面的工作，而忽略了稅務(wù)留存?zhèn)洳橘Y料的準備，最終導(dǎo)致大額的研發(fā)費無法加計扣除。因此，建議企業(yè)做好項目計劃、立項文件、研發(fā)合同、費用分攤表、項目研究成果、研發(fā)過程性文件等備查資料的準備和保存工作；同時，還應(yīng)根據(jù)財務(wù)會計制度要求，按研發(fā)項目建立研發(fā)費加計扣除輔助賬目，準確地歸集和核算當(dāng)年的實際加計扣除研發(fā)費，以便于稅務(wù)機關(guān)在事后核查時從容應(yīng)對。三、合規(guī)要點及完善建議（一）事前準備1、深化“業(yè)財融合”體系實踐中，企業(yè)通常會將研發(fā)費加計扣除相關(guān)工作直接安排由內(nèi)部財務(wù)（或稅務(wù)）部門負責(zé)，但其中涉及大量的研發(fā)相關(guān)的專業(yè)工作，財務(wù)部門往往難以獨立判斷。因此，建議企業(yè)可設(shè)立財務(wù)部門牽頭的專門工作小組，或確定專職人員負責(zé)研發(fā)費相關(guān)事項的管理，使業(yè)務(wù)同財務(wù)深度融合，提高協(xié)作效率和工作準確性。2、完善研發(fā)合同管理機制研發(fā)過程中簽訂的相關(guān)合同是研發(fā)費加計扣除相關(guān)事項判定的重要依據(jù)，建議企業(yè)在相關(guān)合同起草過程中充分考慮稅務(wù)因素，多部門聯(lián)動，交易各方進行充分溝通，事先對合同性質(zhì)做出初步判定，正確選擇制式合同模板（如有）或者在設(shè)計合同條款時重點突出事項的核心特點，降低后期對合同性質(zhì)產(chǎn)生不同理解的可能性。（二）事中控制1、及時更新和歸檔研發(fā)項目資料研發(fā)項目資料是稅務(wù)留存?zhèn)洳橘Y料中不可或缺的一部分，企業(yè)應(yīng)重視研發(fā)項目資料的管理，建議通過明確牽頭部門和責(zé)任人、及時建立檔案、定期進行審查等途徑建立文件管理制度，對于研發(fā)活動中形成的文件及時進行更新和歸檔，防止由于研發(fā)周期較長導(dǎo)致的資料毀損丟失，或者因未及時更新資料導(dǎo)致的書面資料與項目實際執(zhí)行不一致的情況。2、提高會計處理的規(guī)范程度研發(fā)費加計扣除很大程度上有賴于企業(yè)會計核算的準確性，規(guī)范的會計處理有助于研發(fā)費加計扣除事項的順利開展，因此我們建議企業(yè)從財務(wù)核算和會計處理層面進行規(guī)范，如明確劃分研究階段與開發(fā)階段，避免對資本化時點產(chǎn)生爭議；厘清加計扣除的范圍和邊界；對于非全職的研發(fā)人員及非專用于研發(fā)的儀器設(shè)備、無形資產(chǎn)，采用合理的方式進行費用分攤；建立研發(fā)費明細賬，對研發(fā)費進行準確核算。（三）事后管理1、準備研發(fā)費加計扣除備查資料建議企業(yè)在年度結(jié)束后，及時準備和完善研發(fā)費加計扣除的備查資料，對于一些存在瑕疵的地方在企業(yè)所得稅匯算清繳前及時采取補救措施。2、積極應(yīng)對稅務(wù)機關(guān)的問詢面對稅務(wù)