老鼠對(duì)貓的挑戰(zhàn)個(gè)人偷稅行為的互動(dòng)分析

偷稅案件本來早已是人們見怪不怪的老話題，可是劉曉慶涉稅案件卻成為這個(gè)老生常談的社會(huì)問題中日益突出的新熱點(diǎn)。這不僅僅是因?yàn)橥刀惖闹鹘恰矣鲬魰缘囊淮昂髣詰c——具有更強(qiáng)的社會(huì)“吸引力”；更重要的是，涉嫌偷逃巨額稅款的案情一經(jīng)媒體曝光，雖然尚未得到任何司法裁定和證實(shí)，卻在第一時(shí)間激起了民眾同仇敵愾般的“仇富”心理。人們想知道政府機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)，在強(qiáng)大的社會(huì)壓力之下將如何處理本案，今后又將如何調(diào)整征納雙方關(guān)系、減少稅收流失。也許，本案只是新一輪稅收風(fēng)暴中“殺一儆百”的一個(gè)開端，可是一浪高過一浪的稅務(wù)檢查運(yùn)動(dòng)，真的能有效控制暗流不止的個(gè)人偷逃稅行為嗎？有道是“野火燒不盡，春風(fēng)吹又生”。要想控制這一頑疾，還需要我們從納稅人和征稅機(jī)關(guān)的互動(dòng)關(guān)系出發(fā)，對(duì)個(gè)人偷稅行為進(jìn)行全面的反思。

一、理想和現(xiàn)實(shí)的巨大反差——從征納雙方關(guān)系看個(gè)人偷稅行為

經(jīng)濟(jì)學(xué)家早已指出，社會(huì)生活中人們需要的公益產(chǎn)品和服務(wù)不能在市場機(jī)制下得以實(shí)現(xiàn)，而只能由國家（政府）來提供。但是政府本身并不是物質(zhì)資料生產(chǎn)部門，不能自身盈利增值，因此它為提供公共產(chǎn)品所付出的費(fèi)用要社會(huì)成員通過納稅的方式來支持。在這樣的理論框架下，“取之于民、用之于民”的理想稅收模式將建立在納稅人和征稅人平等、對(duì)話和合作的融洽關(guān)系之上。納稅人一方，主動(dòng)守法的誠實(shí)申報(bào)和納稅，同時(shí)作為社會(huì)一員消費(fèi)和享用政府提供的公共產(chǎn)品與勞務(wù)；征稅人一方，依法公平的足額收稅，同時(shí)合理有效的分配稅收收入，回報(bào)社會(huì)。如果以上假定都是事實(shí)的話，我們的稅收征納關(guān)系將不再像“強(qiáng)制性”、“無償性”等傳統(tǒng)口號(hào)那樣，時(shí)時(shí)充滿著國家公權(quán)的色彩；也不再像“殺富濟(jì)貧”，抑或“劫貧濟(jì)富”等民間說法那樣，處處顯露著帶有綠林色彩的殺氣?？上У氖?，現(xiàn)實(shí)世界和理想的差距實(shí)在是太大了。

首先，現(xiàn)實(shí)中的征納稅雙方關(guān)系已經(jīng)被扭曲為“老鼠遇到貓”般的不平等關(guān)系。征稅機(jī)關(guān)作為國家稅收的權(quán)力主體而行使公權(quán)，并以各種強(qiáng)制執(zhí)行手段作為后盾，對(duì)于納稅人而言明顯據(jù)于優(yōu)勢地位；另一方面，納稅人只不過是與公權(quán)力相對(duì)的單個(gè)私權(quán)主體，迫于國家本位和集體主義的主流意識(shí)形態(tài)，完成自己的納稅義務(wù)。權(quán)力和手段上的不平等，直接反應(yīng)為法律上的權(quán)利與義務(wù)的非對(duì)等關(guān)系。上至憲法，下至部門規(guī)章和地方法律，耳熟能詳?shù)亩际羌{稅人有如何的納稅義務(wù)，卻很少提及與納稅人義務(wù)相對(duì)等的權(quán)利保障。當(dāng)然不可否認(rèn)，新修訂的《稅收征收管理法》增加了諸多納稅人的權(quán)利條款（例如納稅人的知情權(quán)、要求保密權(quán)、陳述、申辯權(quán)等等），在形式上似乎將失衡的權(quán)利－義務(wù)關(guān)系作出了某種校正。不過，這些紙面上“死”的權(quán)利，有多少能真正落實(shí)為納稅人可以主張或?qū)で缶葷?jì)的“活”的權(quán)利呢？更讓人擔(dān)憂的是，在政府機(jī)關(guān)普遍缺乏“為納稅人服務(wù)”意識(shí)的條件下，在缺乏權(quán)力監(jiān)督和平等對(duì)話機(jī)制的條件下，甚至在缺乏與納稅人義務(wù)相對(duì)應(yīng)的憲法性權(quán)利保障的條件下，誰能保證財(cái)稅機(jī)關(guān)不會(huì)憑借國家公權(quán)的強(qiáng)制性力量，不公平的對(duì)待它手中權(quán)力所指向的義務(wù)主體呢？如果我們不能排除這一威脅的存在，那又談何征納雙方之平等呢？

其次，現(xiàn)實(shí)中的征納稅雙方在信息不透明的狀態(tài)下，總是呈現(xiàn)“貓鼠非一家”的非對(duì)話關(guān)系。一方面，納稅人個(gè)人的應(yīng)稅所得究竟有多少，征稅人并不了解；再加上個(gè)人收入的多元化，以及大量隱性收入、灰色收入的存在，又缺乏相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)評(píng)估和收入登記等配套制度加以監(jiān)控。這樣，稅收機(jī)關(guān)單憑源泉扣繳和納稅人自我申報(bào)的方法而掌握的信息顯然是不足的，而這種信息的不對(duì)稱正好給欺詐、隱瞞的偷稅者以可乘之機(jī)。另一方面，征稅人征收稅種的情況、稅收程序、以及稅收收入的分配等信息，納稅人也不能當(dāng)然知曉，只有通過立法之公示和政府信息之公開等渠道才能告知于天下?？上覀冊诂F(xiàn)實(shí)中看到的是：政府政出多門、政策多變、信息不透明、揮霍公款等現(xiàn)狀早已惹得百姓牢騷滿腹。如果身為“人民公仆”的政府官員尚不能把稅務(wù)信息完全、及時(shí)的向納稅人公開，心存狐疑的納稅人有如何能放心的“誠實(shí)”申報(bào)個(gè)人所得收入呢？

最后，征納稅雙方在“貓鼠游戲”中，形成了非合作的某種對(duì)抗關(guān)系。讓我們暫時(shí)先拋開所謂“誠實(shí)納稅”的社會(huì)公德和守法意識(shí)不談，而僅僅把所有人——包括違法違規(guī)的偷稅者——都看成為經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上追求自身利益最大化的“理性人”，這時(shí)候的偷稅行為正是他們在風(fēng)險(xiǎn)不確定的情況下作出的“理性選擇”。如前文所述，納稅是個(gè)人消費(fèi)和享用社會(huì)公共產(chǎn)品和服務(wù)所應(yīng)支付的代價(jià)。但是我們卻沒有辦法將一個(gè)人納稅的多少，與他從社會(huì)所能得到的公共產(chǎn)品和服務(wù)的質(zhì)量和多少直接掛鉤，也就無法激勵(lì)納稅者為更多的回報(bào)而支付更多的稅款。因?yàn)榻?jīng)濟(jì)學(xué)告訴我們，公共物品是聯(lián)合消費(fèi)或共同受益的，實(shí)際中無法孤立的來衡量一個(gè)具體的納稅人享受到了其中利益的多少，以及應(yīng)該相應(yīng)的支付多少稅款。我們只能按照納稅人應(yīng)稅所得的多少來判斷他的支付能力，從而確定應(yīng)征稅款的多少。而這里的應(yīng)稅所得除了源泉代扣的部分外，都要由納稅主體自行申報(bào)。于是人們發(fā)現(xiàn)，在個(gè)人收入固定的情況下，只要較少申報(bào)自己的收入，又不被發(fā)現(xiàn)的話，就可以得到更多的稅后收入。當(dāng)然偷稅行為一旦被查出，偷稅者必須要補(bǔ)繳稅款，并接受罰款或其他更嚴(yán)厲的處罰。在這種情況下，“理性”的個(gè)人會(huì)對(duì)偷稅行為的得失，被查處的可能性和懲罰力度等因素作出自己的判斷，就像邊沁所描繪的“苦樂計(jì)算”那樣，只有所得大于所失的時(shí)候，行為人才會(huì)甘于鋌而走險(xiǎn)；相反，如果所失大于所得的話，行為人就不會(huì)作出越軌的選擇。而現(xiàn)實(shí)中所得稅的征管體制往往漏洞百出：缺乏對(duì)納稅人“自行申報(bào)”的監(jiān)督機(jī)制：“管得了工薪階層，管不了私人老板”：“以補(bǔ)代罰”、“以罰代刑”：“應(yīng)收不收”、任意“包稅”……所有征管制度的這些“被害死角”都給偷稅者留下了僥幸逃脫的口子，于是趨利避害的偷稅者在“敵進(jìn)我退、敵退我進(jìn)”的策略下，正式與稅收機(jī)關(guān)形成利益對(duì)抗的關(guān)系。

二、作用與反作用——從行為人決策過程看個(gè)人偷稅行為的控制

從前文的分析可知，我們并不能理想化的認(rèn)為納稅者當(dāng)然的應(yīng)該誠實(shí)納稅；也不能認(rèn)為偷稅者就是當(dāng)然的天生犯罪人。實(shí)際上，納稅者在決定納稅與否和納稅多少的時(shí)候，會(huì)受到來自于人性本身和外界環(huán)境不同因素的影響，偷稅行為本身只是他們的一種選擇而已，它背后的犯罪原因并不是穩(wěn)定不變的。對(duì)于執(zhí)法者和社會(huì)公眾而言，偷稅是行為人作出的最壞的決定；而對(duì)于行為人而言，偷稅也許正是他們權(quán)衡利弊后自己最滿意的選擇。因此，要控制偷稅犯罪就應(yīng)當(dāng)控制行為人的決策過程，找出影響其決策過程背后的諸多因素。

首先，第一個(gè)影響因素是行為人功利性的考慮。如果應(yīng)當(dāng)納稅人預(yù)計(jì)被稅務(wù)稽查的概率越低，偷稅行為被查處和受懲罰的可能性越小，而且對(duì)該違法行為所施加的處罰越寬松的話，行為人往往越會(huì)傾向于選擇風(fēng)險(xiǎn)低、代價(jià)小的偷稅行為。因此要控制該犯罪，就必須提高偷稅行為的違規(guī)成本和被查處的風(fēng)險(xiǎn)，事先阻卻人們的偷稅傾向；同時(shí)加重對(duì)已然偷稅者的懲罰力度，降低再犯可能性，并以公開的刑罰以儆效尤。我國現(xiàn)有法律法規(guī)中已明確規(guī)定了偷稅行為的相關(guān)處罰。例如新修訂的《稅收征收管理法》第63條規(guī)定：“對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。”又如刑法201條對(duì)偷稅罪的規(guī)定，根據(jù)偷稅數(shù)額的多少設(shè)置了兩級(jí)刑量：第一級(jí)三年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金；第二級(jí)三年以上七年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金。但是這些懲罰規(guī)則似乎并沒有發(fā)揮預(yù)想中應(yīng)有的威懾和懲戒的作用，我們看到的反而是花樣不斷翻新、手段更加隱蔽的大量偷稅違法犯罪行為。究竟是法律施以的處罰過輕，不足以威嚇天下？還是行政稽查和司法執(zhí)行等活動(dòng)效率太低、漏洞太多，反相刺激了人們選擇越軌的道路？我們還需要通過進(jìn)一步的實(shí)證調(diào)查，用事實(shí)來證明。不過可以確認(rèn)的是，事實(shí)上這些“紙面”上的懲罰措施并沒有在納稅人心理上形成相應(yīng)的威懾力量，而類似于“心理強(qiáng)制說”的犯罪控制理論都是通過控制人們內(nèi)心對(duì)違法高額成本的估量來預(yù)先阻卻犯罪的。因此從某種意義上來說，對(duì)劉曉慶一案公開曝光和嚴(yán)厲處理的意義已經(jīng)超出了本案處理的本身，因?yàn)閭€(gè)案的處理會(huì)產(chǎn)生一種推而廣之的公眾效應(yīng)，并將偷稅行為的不利結(jié)果在旁觀者的腦子里打下深深的烙印。

另一方面，納稅人也會(huì)功利的來衡量誠實(shí)納稅的成本和收益。如果可以通過更簡便的方式或途徑申報(bào)納稅，可以得到更便捷和及時(shí)的稅務(wù)咨詢服務(wù)，又可以在支付稅款后真正享受到優(yōu)質(zhì)的社會(huì)服務(wù)，甚至得到政府機(jī)關(guān)的尊重，以及相應(yīng)的社會(huì)榮譽(yù)感，那么人們就更情愿選擇誠實(shí)納稅的陽關(guān)大道，而規(guī)避違法偷稅的諸多風(fēng)險(xiǎn)?？上?shí)踐中，很多納稅大戶并沒有因?yàn)樗麑?duì)社會(huì)的較大貢獻(xiàn)而享受到應(yīng)有的公共服務(wù)，甚至沒有得到稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)有的尊重和平等對(duì)話的地位。所謂“槍打出頭鳥”，先富起來的很多民營資本家寧愿選擇“財(cái)不外露”，唯恐成為查稅風(fēng)暴的犧牲品。于是我們看到，一旦納稅人的付出和回報(bào)失衡了，就失去了依法納稅的有效激勵(lì)，最終會(huì)導(dǎo)致納稅人形成“誰納稅，誰吃虧”的認(rèn)識(shí)，令越來越多的偷稅違法犯罪行為防不勝防。所以要控制偷稅行為，就應(yīng)該盡量簡化所得稅計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)、征收環(huán)節(jié)和手續(xù)，降低依法納稅的成本；同時(shí)提供更優(yōu)質(zhì)和全面的稅收服務(wù)，給予誠實(shí)納稅人在社會(huì)榮譽(yù)和成就感方面的一定回報(bào)，從而讓權(quán)衡利弊的行為人感到納稅行為是“物有所值”的。應(yīng)該承認(rèn)，實(shí)踐中已經(jīng)有地方政府在這方面做了很多改進(jìn)，例如方便納稅人的網(wǎng)上納稅系統(tǒng)、銀稅聯(lián)網(wǎng)的自動(dòng)扣稅系統(tǒng)、模范納稅者表彰等等。不過改革涉及方方面面，要想真正達(dá)到自愿、誠信納稅的理想狀態(tài)，還需作更多的努力。

其次，行為人的決策還會(huì)受到“遵法守紀(jì)”的社會(huì)道德觀和犯罪“恥辱感”（Socialstigma）的影響。依法納稅的人首先要認(rèn)同稅收征管法律的合理性，然后才能自愿而誠實(shí)的，像其他公民一樣的，履行自己納稅的法定義務(wù)。或者，即便他們不認(rèn)同現(xiàn)行稅收法制的合理性，但是出于內(nèi)心對(duì)犯罪的恥辱感，也會(huì)遵從法律規(guī)則本身，自愿承擔(dān)納稅的責(zé)任。因此，當(dāng)我們在指責(zé)偷稅者規(guī)避責(zé)任的時(shí)候，也應(yīng)該反思一下我們的稅收征管法制是否合理，征稅機(jī)關(guān)自身是否嚴(yán)格遵從了法律規(guī)范，我們的社會(huì)到底有多少“誠信納稅”的氛圍。實(shí)際上我們看到的是，所得稅制度在稅收模式、稅收立法、征管權(quán)限分配，以及公平稅負(fù)等方面，都存在著諸多為人詬病的問題。人們不斷質(zhì)疑所得稅分類課征模式、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、多級(jí)稅率安排等制度的合理性和公平性；質(zhì)疑征納雙方地位的不平等、信息不流通的緊張關(guān)系；質(zhì)疑征管漏洞中“為富不稅”，甚至借工薪收入“劫平濟(jì)富”的不公。在重重疑慮之下，納稅已不再是人們信法守法的自然結(jié)果，而變?yōu)椤澳芴觿t逃、能拖則拖”的個(gè)人負(fù)擔(dān)。更嚴(yán)重的是，當(dāng)偷稅者能夠頻頻逃脫法網(wǎng)，當(dāng)征稅者帶頭違規(guī)違法，隨意征管的時(shí)候，“納稅光榮、偷稅可恥”只能成為稅收機(jī)關(guān)一廂情愿的口號(hào)，因?yàn)樾袨槿嗽谕刀惙缸锏暮侠砘忉屩幸咽チ俗飷焊?。所以，我們要想有效的控制偷稅犯罪，就?yīng)該從嚴(yán)格依法征稅和完善稅收法制著手，