經(jīng)濟(jì)管理類課程教材——稅收系列第十一章所得課稅所得課稅是以所得額為課稅對(duì)象所課征的一類稅的統(tǒng)稱。所得，通常是指納稅人由于提供勞務(wù)，從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資等活動(dòng)而取得的收入，扣除為取得收入所支付的成本、費(fèi)用后的余額。1目錄11.1所得課稅的經(jīng)濟(jì)意義與特征11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.4所得課稅發(fā)展趨勢(shì)2所得稅源自英國(guó)。在1798年英法戰(zhàn)爭(zhēng)爆發(fā)時(shí),英國(guó)首相威廉?皮特(WilliamPitt)為應(yīng)付戰(zhàn)爭(zhēng)時(shí)期龐大的經(jīng)費(fèi)開(kāi)支,開(kāi)征了臨時(shí)性質(zhì)的所得稅。有“戰(zhàn)時(shí)稅”之稱。經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平是所得稅產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。第一次世界大戰(zhàn)之后,所得稅為西方國(guó)家所廣泛接受和運(yùn)用,各國(guó)相繼效仿開(kāi)征。對(duì)所得課稅,各國(guó)征收時(shí)的稅種名稱不盡相同,可以根據(jù)應(yīng)稅所得形式的不同,將所得稅類具體劃分為四小類:一是所得稅,包括個(gè)人所得稅、法人所得稅;二是利得稅,如資本利得稅;三是收益稅,如土地收益稅、房產(chǎn)收益稅;四是社會(huì)保險(xiǎn)稅,如社會(huì)保障稅、工薪稅等。在這些稅種中,個(gè)人所得稅、法人所得稅和社會(huì)保障稅是三個(gè)最重要的稅種。11.1所得課稅的經(jīng)濟(jì)意義與特征3探究各國(guó)對(duì)所得稅重視的原因,除稅源廣泛外,更重要的在于該類稅最符合稅收公平原則,一國(guó)政府可通過(guò)所得稅取得收入、公平分配,達(dá)到政府的財(cái)政、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)等方面的政策目標(biāo)。對(duì)比來(lái)講,商品課稅比較有效率,但收入再分配能力有限;所得課稅能夠較好地促進(jìn)公平,但在效率方面有欠缺。然而,付出一定的征收成本以改善社會(huì)公平狀況是非常必要的。11.1所得課稅的經(jīng)濟(jì)意義與特征11.1.1所得課稅的經(jīng)濟(jì)意義41.所得課稅與公平

所得課稅具有稅基廣泛、稅率累進(jìn)的稅制特征,加上對(duì)各種寬免和扣除項(xiàng)目的設(shè)置,可以有效地促進(jìn)橫向公平和縱向公平。稅基越廣泛,越能真實(shí)、全面、準(zhǔn)確地體現(xiàn)納稅人的負(fù)擔(dān)能力,這是促進(jìn)公平的一項(xiàng)基本因素,許多西方學(xué)者(如西蒙斯、馬斯格雷夫、古德等等)都在不斷完善這一以廣泛稅基體現(xiàn)所得稅橫向公平的課稅理論。

由于累進(jìn)稅率體現(xiàn)了量能課征的基本要求,在實(shí)現(xiàn)縱向公平方面能夠發(fā)揮積極的作用,因此所得稅的累進(jìn)稅率結(jié)構(gòu)就成為促進(jìn)稅制公平的另一重要因素。適度的累進(jìn)稅率結(jié)構(gòu)能夠?qū)崿F(xiàn)所得多者多納稅、所得少者少納稅這一縱向公平的基本目標(biāo)。52.所得課稅與效率所得課稅的效率就是通過(guò)所得稅實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的有效性,即提高資源配置效率和減少效率損失。具體來(lái)說(shuō),所得稅的效率包含經(jīng)濟(jì)效率和行政效率兩層含義。所得稅的經(jīng)濟(jì)效率,指所得稅是否最有效地配置經(jīng)濟(jì)資源,給社會(huì)帶來(lái)的負(fù)擔(dān)最小或給社會(huì)帶來(lái)的利益最大。西方學(xué)者早期研究認(rèn)為,商品課稅的超額負(fù)擔(dān)高于所得稅,如果用所得稅代替間接稅,會(huì)減少總的超額負(fù)擔(dān),提高全社會(huì)的福利水平。然而,當(dāng)一些西方學(xué)者將無(wú)差異曲線引入超額負(fù)擔(dān)的研究時(shí),卻得出所得稅對(duì)勞動(dòng)、消費(fèi)、投資會(huì)產(chǎn)生負(fù)面影響,從而也存在超額負(fù)擔(dān)的結(jié)論。。

6所得稅的行政效率,指稅收的征納成本是否減到最小程度,給國(guó)家?guī)?lái)的實(shí)際收入最大、給納稅人帶來(lái)的額外負(fù)擔(dān)最小。一般說(shuō)來(lái),稅制越復(fù)雜,征納成本就越高,由于所得稅稅制構(gòu)成比其他稅種復(fù)雜,所以征納成本通常會(huì)高于其他稅種,行政效率相對(duì)較低。3.所得課稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響所得稅主要形成兩類效應(yīng):收入效應(yīng)和替代效應(yīng),如果將所得課稅置于經(jīng)濟(jì)環(huán)境中考察,其對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響體現(xiàn)在影響經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和增長(zhǎng)上。

(1)所得稅與經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定：穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的財(cái)稅政策包括三個(gè):一是政府自決(discretionary)改變財(cái)政支出規(guī)模及方向的政策;二是稅收的自動(dòng)穩(wěn)定器;三是相機(jī)抉擇的稅收政策。7

(2)所得稅與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。新古典學(xué)派、需求管理學(xué)派和供應(yīng)學(xué)派認(rèn)為經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)期穩(wěn)定增長(zhǎng)的根本動(dòng)力在于勞動(dòng)、儲(chǔ)蓄、投資等要素資料的供給,個(gè)人所得稅直接影響人們的消費(fèi)需求,繼而間接影響投資需求;企業(yè)所得稅稅負(fù)的高低直接影響著企業(yè)稅后可支配收入的高低,因而直接有效地影響投資。所得稅對(duì)勞動(dòng)力供給的影響可能有相反的兩個(gè)方面:人們?yōu)閺浹a(bǔ)征稅所帶來(lái)的收入減少,會(huì)更努力地工作(收入效應(yīng));而犧牲閑暇的報(bào)酬下降,會(huì)讓人們選擇閑暇,不愿參加工作(替代效應(yīng))。81.所得稅的特征

(1)稅收負(fù)擔(dān)的直接性：所得課稅屬于直接稅,一般情況下不易于轉(zhuǎn)嫁,納稅人通常就是負(fù)稅人。不易于轉(zhuǎn)嫁并不是絕對(duì)不能轉(zhuǎn)嫁。(2)稅基的廣泛性：所得課稅以所得(純收益)為課稅對(duì)象,稅基廣泛(僅次于商品課稅)。(3)征收管理的復(fù)雜性：所得課稅的計(jì)稅依據(jù)是經(jīng)過(guò)復(fù)雜計(jì)算而得到的應(yīng)納稅所得額。

11.1.2

所得課稅的特征和優(yōu)點(diǎn)11.1所得課稅的經(jīng)濟(jì)意義與特征9

(4)稅收分配的累進(jìn)性：所得稅的稅率一般有比例稅率和累進(jìn)稅率兩種形式。所得課稅的稅率設(shè)計(jì)要盡可能地體現(xiàn)量能課征的公平原則,在縱向公平方面發(fā)揮積極的作用。

(5)稅收收入的彈性：所得會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化而變化。所得稅稅率的累進(jìn)設(shè)計(jì)使邊際稅率隨應(yīng)納稅所得額的變化而變化。2.所得稅的優(yōu)點(diǎn)(1)從財(cái)政收入方面看:有所得就課稅,并且隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的擴(kuò)大和經(jīng)濟(jì)資源的不斷增加,所得稅額也不斷增加能保證收入的充足;而累進(jìn)稅率的變動(dòng)和特殊時(shí)期政策的調(diào)整能保證收入的彈性。11.1.2所得課稅的特征和優(yōu)點(diǎn)10

(2)從國(guó)民經(jīng)濟(jì)方面看:所得稅可以維持經(jīng)濟(jì)繁榮,保持經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和發(fā)展;對(duì)純收益征稅的方法不觸及納稅人的營(yíng)業(yè)成本,不會(huì)對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)體系產(chǎn)生不利影響。(3)從社會(huì)政策方面看:普遍征稅政策不承認(rèn)特權(quán);免征額或起征點(diǎn)的設(shè)計(jì)可以使貧困階層的基本利益得到保障;累進(jìn)稅率的設(shè)計(jì)可以多對(duì)富人征稅,縮小貧富差距,促進(jìn)社會(huì)安定。11.1.2所得課稅的特征和優(yōu)點(diǎn)11法人是與自然人相對(duì)應(yīng)的法律用語(yǔ)。法人所得稅在世界范圍內(nèi)稱呼不盡相同,其名稱和納稅人范圍受各國(guó)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、法律與公司制度結(jié)構(gòu)不同的影響而有所不同,法人所得稅及與其相類似的稅種,在相關(guān)國(guó)家分別被稱作法人所得稅、法人稅、企業(yè)所得稅、公司所得稅等不同的名稱。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)12

從大多數(shù)國(guó)家對(duì)企業(yè)所得征稅的稅種來(lái)看,多數(shù)國(guó)家為“公司所得稅”,例如美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞、法國(guó)等;也有的國(guó)家設(shè)計(jì)為“法人稅”,如日本、德國(guó);也有的國(guó)家稱之為“企業(yè)所得稅”,如意大利。我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)將其稱為“營(yíng)業(yè)事業(yè)所得稅”。1.企業(yè)所得稅型：以企業(yè)所得為課稅對(duì)象征收的所得稅。其基本特點(diǎn)是不分企業(yè)性質(zhì)與組織形式,把各種類型的企業(yè)都納入課稅范圍。這樣有利于企業(yè)間平等稅負(fù),公平競(jìng)爭(zhēng)。但企業(yè)所得稅把獨(dú)資和合伙企業(yè)包含在內(nèi),而獨(dú)資和合伙企業(yè)的個(gè)人財(cái)產(chǎn)和企業(yè)財(cái)產(chǎn)又不可分離,由此會(huì)產(chǎn)生對(duì)企業(yè)利潤(rùn)征稅和對(duì)個(gè)人所得征稅難以劃清的弊端。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.1課稅范圍選擇132.公司所得稅型：以公司所得為課稅對(duì)象征收的所得稅。其基本特點(diǎn)是區(qū)別企業(yè)的性質(zhì)和組織形式,只是對(duì)公司所得征收公司所得稅,對(duì)非公司的獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)征收個(gè)人所得稅,這樣把法人公司與非法人企業(yè)、自然人區(qū)別對(duì)待,有利于稅收規(guī)范管理,也有利于小企業(yè)的發(fā)展。但是公司所得稅會(huì)造成公司企業(yè)與非公司企業(yè)的稅負(fù)不平等。3.法人所得稅型：以法人所得為課稅對(duì)象征收的所得稅。法人是指按照有關(guān)國(guó)家法律成立,有必要的財(cái)產(chǎn)和組織機(jī)構(gòu),獨(dú)立享有民事權(quán)利和承擔(dān)民事義務(wù)的社會(huì)組織。法人范圍包括企業(yè)法人、機(jī)關(guān)事業(yè)單位法人、社會(huì)團(tuán)體法人。相應(yīng)設(shè)立法人所得稅法和個(gè)人所得稅法,不僅符合法理依據(jù),而且涵蓋所有納稅人。相比企業(yè)所得稅,法人所得稅易于認(rèn)定;相比公司所得稅,法人所得稅涵蓋了一些從事?tīng)I(yíng)利活動(dòng)的事業(yè)單位和社會(huì)團(tuán)體。11.2

法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.1

課稅范圍選擇14法人實(shí)在說(shuō)或獨(dú)立公司稅派的學(xué)者認(rèn)為,法人所得稅和個(gè)人所得稅應(yīng)各自承擔(dān)獨(dú)立的納稅義務(wù)。因?yàn)楣臼仟?dú)立的法人實(shí)體,有獨(dú)立的納稅能力,在法律上應(yīng)與自然人一樣履行納稅義務(wù)。法人還享有社會(huì)賦予的非法人無(wú)法享有的特殊權(quán)利,理應(yīng)按照收益原則向政府繳稅。對(duì)公司、法人課稅還是實(shí)現(xiàn)政府政策目標(biāo)的有力工具。法人虛擬說(shuō)或單一個(gè)人稅派則認(rèn)為,公司實(shí)際上是股東的集合體,對(duì)公司課稅就是對(duì)股東課稅,這會(huì)造成公司所得稅與個(gè)人所得稅并行重疊課征,在經(jīng)濟(jì)效率上產(chǎn)生扭曲效應(yīng),有悖于稅收的公平原則,干擾資本市場(chǎng)的正常運(yùn)行。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.2課稅方式選擇15根據(jù)世界各國(guó)的法人所得稅與個(gè)人所得稅之間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)重疊程度、處置辦法的不同,可將法人所得稅劃分為三類,即古典制、歸屬制、分率制或稱雙率制。1.古典制：公司、法人取得的所有利潤(rùn)都要繳納公司、法人稅，支付的股息不能扣除，股東取得的股息所得必須作為投資所得再繳納個(gè)人所得稅。2.歸屬制：將公司所支付的稅款的一部分或全部歸屬到股東所取得的股息中，它是減輕重復(fù)征稅的有效方法。3.分率制：是指對(duì)公司已分配利潤(rùn)和保留利潤(rùn)按不同稅率課征公司所得稅，對(duì)已分配利潤(rùn)使用較低的稅率。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.2課稅方式選擇16

法人所得稅的納稅主體可分為居民納稅人和非居民納稅人。居民納稅人負(fù)有無(wú)限納稅義務(wù),就其來(lái)源于世界范圍的所得繳納所得稅;非居民納稅人承擔(dān)有限納稅義務(wù),僅就來(lái)源于境內(nèi)的所得繳納所得稅。法人所得稅中居民公司的概念,是以“住所”、“居所”的基本概念延伸出來(lái)的,就法人單位而言,各國(guó)通行的居民認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)大體有三種:1.登記注冊(cè)標(biāo)準(zhǔn)：依法人注冊(cè)地點(diǎn)而確定納稅人的身份。2.總機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)：依據(jù)法人總機(jī)構(gòu)設(shè)立地點(diǎn)而確定納稅人的身份3.管理中心標(biāo)準(zhǔn):依據(jù)法人實(shí)際控制或?qū)嶋H管理中心的所在地而確定納稅人的身份。11.2

法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.3納稅主體確定17

應(yīng)該是法人單位在法律許可的范圍內(nèi)連續(xù)獲得的能夠增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)能力的可計(jì)量的收益。該收益應(yīng)具有以下三個(gè)特征:一是合法性二是可計(jì)量。對(duì)于一些榮譽(yù)性、心理性的收益不應(yīng)作為法人所得稅的課稅范圍。三是純收益,列入法人所得稅課稅范圍的所得應(yīng)是扣除成本后的純收益。1.課稅對(duì)象的基本范圍通常都包括以下幾個(gè)方面的內(nèi)容:(1)經(jīng)營(yíng)所得。主要指營(yíng)業(yè)利潤(rùn),含主營(yíng)和其他經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。(2)投資所得。主要包括利息、股息、紅利。(3)資本利得。資本利得指股票、債券、房地產(chǎn)等資本商品交易收益,即資產(chǎn)增值。(4)其他所得。包括營(yíng)業(yè)外收入等。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.4課稅對(duì)象選擇182.課稅對(duì)象范圍的選擇各國(guó)在選擇法人所得稅課稅對(duì)象的范圍時(shí),將經(jīng)營(yíng)所得和其他所得列入征稅范圍的抉擇基本類似,但對(duì)資本利得和投資股息是否列入征稅范圍,各國(guó)卻有著較大的差別。(1)資本利得的征稅選擇。資本利得在事實(shí)上增加了資本所有者的所得,同時(shí)增加了資本所有者的負(fù)擔(dān)能力,資本利得作為所得的一種形式,對(duì)其征稅能夠體現(xiàn)稅收的公平原則。但是資本利得與其他所得又有一定的區(qū)別,資產(chǎn)增值的因素比較復(fù)雜,有價(jià)值增長(zhǎng)因素,也有價(jià)格上漲、通貨膨脹因素,其中還包含了部分價(jià)值補(bǔ)償。因此,在對(duì)資本利得是否征稅和如何征稅的問(wèn)題上,形成了三種不同的處理方法:11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.4課稅對(duì)象選擇192.課稅對(duì)象范圍的選擇①視同普通所得征稅。大多數(shù)國(guó)家都將資本利得視同正常所得征稅,但有些國(guó)家對(duì)所得中的資本利得項(xiàng)目給予不同的優(yōu)惠規(guī)定,主要是對(duì)一些長(zhǎng)期資本利得給予一定的稅收優(yōu)惠。②征收資本利得稅。體現(xiàn)資本利得與一般所得的區(qū)別,單獨(dú)設(shè)計(jì)征稅規(guī)則和優(yōu)惠規(guī)則。③對(duì)資本利得免稅。對(duì)資本利得免稅或免征部分資本項(xiàng)目所得稅,以體現(xiàn)對(duì)資本利得的政策優(yōu)惠。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.4課稅對(duì)象選擇202.課稅對(duì)象范圍的選擇(2)投資股息的征稅選擇。股息所得有貨幣性現(xiàn)金形式的所得和非貨幣性的股票形式的所得兩種形式。不同國(guó)家對(duì)于股息所得征稅有一定的差別,由于股息所得是在繳納過(guò)公司所得稅后進(jìn)行分配的,所以大多數(shù)國(guó)家對(duì)居民公司獲得的股息規(guī)定免稅;有一些國(guó)家對(duì)居民公司和非居民公司區(qū)別對(duì)待:對(duì)居民公司免稅,對(duì)非居民公司征收預(yù)提稅;也有一些國(guó)家對(duì)股息所得正常征稅。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.4課稅對(duì)象選擇211.法人所得稅計(jì)稅依據(jù)的基本計(jì)算法人所得稅的征稅對(duì)象是凈所得,不是毛所得,這就有一個(gè)從總所得到應(yīng)稅所得的計(jì)算過(guò)程。法人所得稅可扣除的項(xiàng)目是與取得收入有關(guān)的必要費(fèi)用開(kāi)支,通常包括:(1)經(jīng)營(yíng)管理費(fèi)用。如工資、租金、原材料消耗、辦公費(fèi)用、運(yùn)輸費(fèi)、差旅費(fèi)、維修費(fèi)、利息費(fèi)用、保險(xiǎn)費(fèi)、廣告費(fèi)等。(2)折舊、折耗費(fèi)用。如固定資產(chǎn)折舊和其他資產(chǎn)折耗。(3)各項(xiàng)稅金。即所得稅前可以扣除的稅金。(4)其他費(fèi)用。如壞賬、意外損失、研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用等。11.2

法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.5計(jì)稅依據(jù)確定222.法人所得稅計(jì)稅依據(jù)確定過(guò)程中的具體規(guī)則(1)存貨估價(jià)。在納稅人的銷售成本的計(jì)量中,存貨估價(jià)占有非常重要的地位。按照先進(jìn)貨先銷售或者先進(jìn)貨先投產(chǎn)的“先進(jìn)先出”方法計(jì)量,能夠客觀反映存貨流通的時(shí)間順序。但是如此計(jì)算,在價(jià)格不斷上升的情況下,存貨增值實(shí)際上將構(gòu)成企業(yè)利潤(rùn)的一部分,要被課征公司所得稅。為此,會(huì)計(jì)學(xué)界提出了更為穩(wěn)健的設(shè)想,設(shè)計(jì)了“后進(jìn)先出”的假定,按照后進(jìn)先出法,價(jià)格上漲時(shí)利潤(rùn)較少,當(dāng)利潤(rùn)下降時(shí),損失也較少,自然消除了通貨膨脹帶來(lái)的稅收負(fù)擔(dān),這樣比先進(jìn)先出法更能提供一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的稅基。除了“先進(jìn)先出”、“后進(jìn)先出”的方法外,存貨估價(jià)還有移動(dòng)平均、加權(quán)平均等計(jì)價(jià)方法,為更好體現(xiàn)穩(wěn)健主義政策,一些國(guó)家還認(rèn)同使用“成本與市價(jià)孰低法”。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.5計(jì)稅依據(jù)確定232.法人所得稅計(jì)稅依據(jù)確定過(guò)程中的具體規(guī)則(2)折舊處理?？紤]到固定資產(chǎn)在使用中的損耗,為了重置和更新固定資產(chǎn),需要提取折舊,將折舊作為費(fèi)用計(jì)入成本,折舊的速度直接影響到納稅人的收益計(jì)算,因此法人所得稅制必須對(duì)折舊的基礎(chǔ)、折舊的期限以及折舊的方法等做出具體的規(guī)定。征收法人所得稅的國(guó)家在折舊規(guī)則上的差異主要體現(xiàn)在究竟應(yīng)該允許投資者采取什么速度來(lái)補(bǔ)償其固定資產(chǎn)投資支出上。資本費(fèi)用排除得越早,納稅人當(dāng)期繳納的所得稅款就越少,投資者獲得的稅收利益就越大。如果考慮到貨幣時(shí)間價(jià)值和通貨膨脹因素,盡早計(jì)提折舊的好處就愈發(fā)明顯。影響折舊的因素主要有兩個(gè):一是計(jì)算折舊期限的長(zhǎng)度;二是在折舊期內(nèi)的折舊速度。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.5計(jì)稅依據(jù)確定242.法人所得稅計(jì)稅依據(jù)確定過(guò)程中的具體規(guī)則

(3)損失結(jié)轉(zhuǎn)。法人的損失可分為經(jīng)營(yíng)損失、非經(jīng)營(yíng)損失和資本利虧這三類。對(duì)于法人的經(jīng)營(yíng)損失,通?？梢杂酶黝愃脧浹a(bǔ),對(duì)于沒(méi)有彌補(bǔ)完的損失,有以下三種處理方式:一是將損失轉(zhuǎn)回到前幾年,稱為“回轉(zhuǎn)”或“轉(zhuǎn)回”(carryback),這樣沖抵以前年度的應(yīng)納稅所得,可能會(huì)形成退稅。二是將損失向后續(xù)年度結(jié)轉(zhuǎn),稱為“向后結(jié)轉(zhuǎn)”或“結(jié)轉(zhuǎn)”(carryforward)。三是不允許損失結(jié)轉(zhuǎn)。對(duì)于非經(jīng)營(yíng)損失,許多國(guó)家有手續(xù)上和計(jì)算上的限制規(guī)則。對(duì)于資本利虧,主要有兩類處理方法:一類是同類相抵,資本利虧只能用同類收益沖抵;另一類是對(duì)損失不分類,可以用其他來(lái)源的所得沖抵。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.5計(jì)稅依據(jù)確定25世界各國(guó)的法人所得稅稅率可分為單一比例稅率、分類比例稅率和累進(jìn)稅率三種類型。目前只有少數(shù)國(guó)家采用累進(jìn)稅率。1.單一比例稅率：世界上大多數(shù)國(guó)家采用以單一比例稅率為特征的法人所得稅制,這種稅率結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)便、易于操作,代表了當(dāng)今社會(huì)法人所得稅的主流。各國(guó)現(xiàn)行法人所得稅稅率從15%到40%不等,其中,30%或35%的稅率最為常見(jiàn)。2.分類比例稅率：一些國(guó)家的法人所得稅稅率不止一個(gè),按照不同納稅人規(guī)定不同的比例稅率,基本稅率多為30%或35%。具體分類通常有如下不同的方法:(1)按照納稅人的收入規(guī)模劃分不同的稅率。(2)按照納稅人是否具有居民身份劃分不同的稅率。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.6

稅率選擇26(3)按行業(yè)劃分不同的稅率。3.累進(jìn)稅率目前,只有為數(shù)不多的發(fā)展中國(guó)家的法人所得稅實(shí)行累進(jìn)稅率,累進(jìn)形式主要是累進(jìn)程度緩和的超額累進(jìn)稅率,累進(jìn)級(jí)次少者為2級(jí),多者為9級(jí)。11.2法人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.2.6稅率選擇27

在個(gè)人所得稅課稅范圍的確定上,通常有兩個(gè)基本要素值得特別關(guān)注,一是時(shí)間范圍;二是所得來(lái)源地。時(shí)間范圍是指對(duì)納稅人的課稅所得按什么時(shí)間長(zhǎng)度或時(shí)點(diǎn)計(jì)算。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.1課稅范圍選擇

個(gè)人所得稅是以自然人所得為課稅對(duì)象的一種所得稅。目前,個(gè)人所得稅已經(jīng)成為一個(gè)世界性的重要稅種,在一些國(guó)家成為首要稅種,是一些國(guó)家稅收的主要來(lái)源和政府最重要的財(cái)政收入。2811.3

個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)1.西方稅收學(xué)界有關(guān)個(gè)人所得稅課稅范圍的理論(1)周期說(shuō)或所得源泉說(shuō)。認(rèn)為列入課稅范圍的所得應(yīng)具有規(guī)則性,也就是要有循環(huán)性、反復(fù)性、周期性。(2)凈值說(shuō)或純資產(chǎn)增加說(shuō)。該學(xué)說(shuō)由德國(guó)學(xué)者夏恩茲(G.V.Schanz)提出。認(rèn)為所得是某人的經(jīng)濟(jì)力量在兩個(gè)時(shí)點(diǎn)之間凈增長(zhǎng)的貨幣價(jià)值。(3)凈值加消費(fèi)說(shuō)。該學(xué)說(shuō)由美國(guó)學(xué)者海洛(R.M.Haig)和西蒙斯(H.C.Simons)在凈值說(shuō)的基礎(chǔ)上提出,被稱為“S-H-S”所得概念。認(rèn)為所得是個(gè)人財(cái)富的增大總量,凡能增加一個(gè)人享受滿足的東西就應(yīng)列入所得的課稅范圍。(4)交易說(shuō)。認(rèn)為所得是與交易有關(guān)的,征稅所得的范圍僅限于交易所得。這一學(xué)說(shuō)體現(xiàn)的所得近似會(huì)計(jì)利潤(rùn)的范疇,僅限于交易所得,不能反映個(gè)人的納稅能力。2911.3

個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)2.個(gè)人所得稅課稅所得范圍關(guān)于個(gè)人所得稅的課稅所得范圍,西方稅收學(xué)界有狹義和廣義兩種解釋。狹義的解釋是將所得定義為一定期間內(nèi)運(yùn)用資本或勞力所獲得的貨幣收益或報(bào)酬。廣義的解釋是將所得定義為在一定時(shí)期內(nèi)獲得的一切經(jīng)濟(jì)利益。對(duì)所得概念上的理解并不等于實(shí)踐中的應(yīng)用。實(shí)踐中,個(gè)人所得的范圍比理論上要窄得多,各國(guó)的具體規(guī)定差別較大。絕大多數(shù)國(guó)家采取“正列舉”的方法,在稅法中詳細(xì)列舉應(yīng)稅所得的項(xiàng)目,未列舉的一般不予征稅,我國(guó)采用的就是這種“正列舉”的方法。也有美國(guó)等極少數(shù)國(guó)家采用“反列舉”的方法。目前,國(guó)際上對(duì)各國(guó)個(gè)人所得稅的統(tǒng)計(jì)資料中通常將所得分為四類:雇用和經(jīng)營(yíng)所得、投資所得、資本利得和其他所得。30

1.個(gè)人所得稅的三種模式（1）分類所得稅：也叫作分項(xiàng)所得稅、個(gè)別所得稅，它是將納稅人的各項(xiàng)應(yīng)納稅所得分為若干類別，對(duì)不同類別或不同來(lái)源的所得分別征稅。（2）綜合所得稅：也成為一般所得稅，是對(duì)納稅人的各項(xiàng)應(yīng)稅所得綜合征誰(shuí)。（3）混合所得稅：也成為二元制、分類綜合所得稅，是指對(duì)納稅人的各項(xiàng)所得，先按比例稅率課征分類所得稅，在此基礎(chǔ)上再對(duì)個(gè)人全年總所得超過(guò)規(guī)定數(shù)額的部分進(jìn)行綜合計(jì)算，按照累進(jìn)稅率征收綜合所得稅。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.2課稅方式選擇312.個(gè)人所得稅的具體課稅方式(1)課源法：也稱為源泉課征法，不直接課征于納稅人,而是當(dāng)支付所得之人將所得的款項(xiàng)支付給領(lǐng)取人的時(shí)候,由支付人預(yù)先從領(lǐng)取人的所得中扣下領(lǐng)取人應(yīng)納的所得稅,并代之向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納。課稅阻力小,有利于稅款及時(shí)入庫(kù)。這種方式的缺陷在于不適用于全部所得,例如經(jīng)營(yíng)性所得就無(wú)法從源泉扣繳。采用分項(xiàng)所得稅制的國(guó)家都采用這種源泉課征的方法。(2)申報(bào)法。申報(bào)法指由納稅人自行申報(bào)所得額,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)、確認(rèn)后,由納稅人一次或分次繳納。這種方法要求納稅人對(duì)稅收制度有一定的了解,具備納稅意識(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)也要有一定的對(duì)納稅人收入情況的把握機(jī)制,這就使得落后國(guó)家無(wú)法推行此種征稅方法。運(yùn)用可作為正常征稅辦法的補(bǔ)充。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.2課稅方式選擇322.個(gè)人所得稅的具體課稅方式目前,這種方法為許多經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)國(guó)家所采用但由于調(diào)查核實(shí)所得有時(shí)比較困難,所以大多數(shù)國(guó)家往往同時(shí)采用申報(bào)法和源泉課征法征收個(gè)人所得稅,以起到相互補(bǔ)充的作用。(3)估征法,也稱為推定法、測(cè)定法。估征法指依據(jù)納稅人的外表形態(tài)和經(jīng)營(yíng)方式估定其所得額并據(jù)以課稅。如根據(jù)交通工具的新舊、住宅的大小、銀行賬戶往來(lái)的情形來(lái)測(cè)定所得。這是一種簡(jiǎn)單的課征方法,沒(méi)有正常課征的計(jì)算、核查等復(fù)雜的手續(xù)過(guò)程,但容易在估計(jì)時(shí)過(guò)于任意或主觀,使所得額不盡準(zhǔn)確,且易導(dǎo)致估計(jì)過(guò)程中貪污受賄等不良行為的發(fā)生,但對(duì)于偷漏稅嚴(yán)重、頑固不化的納稅人,估征法的運(yùn)用可作為正常征稅辦法的補(bǔ)充。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.2

課稅方式選擇33

個(gè)人所得稅納稅主體的確定與稅收管轄權(quán)有著密切的聯(lián)系,稅收管轄權(quán)通常分為兩類,一類按照屬人原則確定,又具體細(xì)分為公民管轄權(quán)和居民管轄權(quán)兩種;另一類按照屬地原則確定,稱為地域管轄權(quán)或收入來(lái)源地管轄權(quán)。1.納稅主體確定的管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)從稅收管轄權(quán)角度看,個(gè)人所得稅納稅主體的確定一般有以下幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn):(1)以公民為納稅人標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于行使公民稅收管轄權(quán)的國(guó)家來(lái)說(shuō),將本國(guó)公民確定為納稅義務(wù)人。公民是與國(guó)籍緊密相關(guān)的概念,公民身份的確認(rèn)必須以取得國(guó)籍為前提條件。依出生而取得國(guó)籍，因歸順化而取得國(guó)籍兩種類型。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.3納稅主體確定34(2)以居民為納稅人標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于行使居民稅收管轄權(quán)的國(guó)家來(lái)說(shuō),將本國(guó)居民確定為納稅義務(wù)人。按照這種標(biāo)準(zhǔn)確定納稅人的關(guān)鍵在于居民資格的認(rèn)定。居民身份與國(guó)籍沒(méi)有必然關(guān)系,只要在該國(guó)居住并達(dá)到該國(guó)居民標(biāo)準(zhǔn),就可被確定為該國(guó)居民。通常,各國(guó)確定居民身份的標(biāo)準(zhǔn)有以下三種:①住所標(biāo)準(zhǔn)。②時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。即一個(gè)自然人在一國(guó)境內(nèi)居住或停留超過(guò)一定時(shí)間,就被確認(rèn)為該國(guó)居民。不同國(guó)家對(duì)居住時(shí)間的規(guī)定并不相同,有的規(guī)定為公歷年度1年,有的規(guī)定為任何12個(gè)月,有的規(guī)定為6個(gè)月,有的規(guī)定為183天。我國(guó)的規(guī)定是:一個(gè)納稅年度內(nèi)在我國(guó)居住滿365日的,為我國(guó)的居民納稅人。11.3

個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.3納稅主體確定35③意愿標(biāo)準(zhǔn)。如果一個(gè)自然人有在某國(guó)境內(nèi)長(zhǎng)久居住的愿望,就構(gòu)成該國(guó)的稅收居民。這種標(biāo)準(zhǔn)界限模糊、缺乏客觀性,只有很少的國(guó)家使用。(3)以地域管轄權(quán)為標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于既非公民也非居民的自然人,若在一國(guó)境內(nèi)取得所得,在這個(gè)國(guó)家行使地域稅收管轄權(quán)的情況下,就要被確定為該國(guó)的納稅義務(wù)人,負(fù)擔(dān)有限的納稅義務(wù),就其來(lái)源于該國(guó)的所得納稅。上述居民、公民以及地域管轄權(quán)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),只是國(guó)際上通行的一般理論規(guī)則,具體到各國(guó)實(shí)踐,有著一定的差別,絕大多數(shù)國(guó)家同時(shí)行使居民稅收管轄權(quán)和收入來(lái)源地稅收管轄權(quán),我國(guó)也是如此。只有少數(shù)國(guó)家只行使一種稅收管轄權(quán)。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.3納稅主體確定362.個(gè)人所得稅申報(bào)身份的確定

個(gè)人所得稅申報(bào)身份有兩類:個(gè)人制和家庭制。個(gè)人制指的是以個(gè)人為申報(bào)單位,包括未婚者單獨(dú)申報(bào)、已婚者分別申報(bào);家庭制指的是以家庭為申報(bào)單位,包括戶主申報(bào)、已婚者聯(lián)合申報(bào)。通常認(rèn)為,家庭制采用的夫妻合并申報(bào)的方式能更全面、準(zhǔn)確地反映一個(gè)家庭的負(fù)擔(dān)能力,比較符合公平稅負(fù)原則。因?yàn)閭€(gè)人制難以對(duì)家庭成員的生計(jì)費(fèi)扣除作通盤考慮,而如果不考慮贍養(yǎng)人口,取得同樣收入的個(gè)人的家庭負(fù)擔(dān)盡管不同也要繳納同樣的稅,這顯然有失公平。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.3納稅主體確定37所得稅的征稅對(duì)象是純收益額,對(duì)于個(gè)人所得稅來(lái)說(shuō),計(jì)稅依據(jù)應(yīng)該是從應(yīng)稅所得確定的毛收入中扣除以下三方面費(fèi)用后的余額:一是要扣除贍養(yǎng)納稅人本人及其家庭成員的最低生活費(fèi)用,也叫做生計(jì)費(fèi),這樣做是滿足個(gè)人的最低生存需要,保障勞動(dòng)力的簡(jiǎn)單再生產(chǎn);二是要扣除為取得收入所必須支付的成本費(fèi)用,這部分費(fèi)用以經(jīng)營(yíng)性費(fèi)用為主,如差旅費(fèi)、維修費(fèi)、律師費(fèi)、搬遷費(fèi)等,體現(xiàn)對(duì)純收益課稅的原則;三是要扣除為體現(xiàn)社會(huì)特定目標(biāo)而鼓勵(lì)的支出,如慈善捐贈(zèng)等。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.4計(jì)稅依據(jù)確定381.計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)的費(fèi)用扣除項(xiàng)目(1)生計(jì)費(fèi)扣除。指的是對(duì)維持納稅人本人及其家庭成員最低生活費(fèi)用支出項(xiàng)目的扣除。從個(gè)人計(jì)稅收入中減除生計(jì)費(fèi)的作用有如下幾個(gè)方面:首先,免除最低收入階層的稅收負(fù)擔(dān);其次,免除維持最低生活水準(zhǔn)所需要的那部分所得的稅收負(fù)擔(dān),保證勞動(dòng)力的簡(jiǎn)單再生產(chǎn);再次,有助于實(shí)際稅率的累進(jìn)性更加合理?？梢?jiàn),生計(jì)扣除既有利于提高稅收征管效率,又有利于更好地體現(xiàn)稅收公平。在個(gè)人所得稅生計(jì)費(fèi)的扣除設(shè)計(jì)上,各國(guó)普遍考慮家庭因素,考慮個(gè)人家庭成員的數(shù)量、年齡狀況、被撫養(yǎng)者的數(shù)量、身體健全狀況等。其出發(fā)點(diǎn)是:贍養(yǎng)人口多,基本生活費(fèi)開(kāi)支就大;年齡大的個(gè)人及殘疾人需要的醫(yī)療、照顧等開(kāi)支就大。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.4計(jì)稅依據(jù)確定39(2)成本費(fèi)用扣除。從基本規(guī)則來(lái)看,個(gè)人所得稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)扣除為得到應(yīng)稅收入而發(fā)生的成本費(fèi)用支出,這部分費(fèi)用以經(jīng)營(yíng)性費(fèi)用為主。從各國(guó)的稅法規(guī)定來(lái)看,經(jīng)營(yíng)性費(fèi)用的范圍比較廣泛,通常包括差旅費(fèi)、交通費(fèi)、律師和顧問(wèn)費(fèi)、招待費(fèi)等。由于個(gè)人支出的成本費(fèi)用情況復(fù)雜,所以各國(guó)在成本費(fèi)用的扣除方法上又有標(biāo)準(zhǔn)扣除和分項(xiàng)扣除之分。其中標(biāo)準(zhǔn)扣除又可分為定額扣除、比率扣除、定額與比率相結(jié)合扣除三種。我國(guó)的勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、所得采用的都是定額與比率相結(jié)合扣除的方法進(jìn)行預(yù)扣預(yù)繳,每次收入4000元以下的,定額扣除費(fèi)用800元;每次收入超過(guò)4000元的,定率扣除每次收入20%的費(fèi)用。自然人企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得參照企業(yè)所得稅的成本費(fèi)用扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.4計(jì)稅依據(jù)確定40(3)非經(jīng)營(yíng)性扣除。通常包括慈善捐款、社會(huì)保障稅費(fèi)、慈善捐款等,有些國(guó)家采用分項(xiàng)扣除方法,有些國(guó)家采用標(biāo)準(zhǔn)扣除方法。我國(guó)個(gè)人所得稅對(duì)社會(huì)保障稅費(fèi)扣除的規(guī)定是，按照當(dāng)?shù)卣?guī)定標(biāo)準(zhǔn)繳納的三險(xiǎn)一金（社保稅費(fèi)）準(zhǔn)予稅前扣除。對(duì)個(gè)人慈善捐款根據(jù)受贈(zèng)人的不同,分為全額分項(xiàng)扣除和限制比例扣除(標(biāo)準(zhǔn)扣除)兩類。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.4計(jì)稅依據(jù)確定412.通貨膨脹與指數(shù)化問(wèn)題

通貨膨脹作為各國(guó)普遍可能發(fā)生的一種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象,會(huì)對(duì)所得稅制度發(fā)生扭曲性影響。具體就個(gè)人所得稅而言,主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面:一是降低法定扣除的實(shí)際價(jià)值。這是因?yàn)楦鲊?guó)往往規(guī)定固定數(shù)額的生計(jì)費(fèi)扣除,當(dāng)通貨膨脹發(fā)生而規(guī)定的扣除額不變時(shí),納稅人實(shí)際享受的扣除價(jià)值就降低了。二是導(dǎo)致適用稅率檔次的爬升。

為了消除通貨膨脹對(duì)個(gè)人所得稅的影響,一些國(guó)家采取了扣除額的指數(shù)化制度,根據(jù)通貨膨脹可能的影響,對(duì)基本扣除額或免稅額規(guī)定自動(dòng)增加的比例或數(shù)額,使扣除額隨著通貨膨脹率的上升而增加。這種制度于20世紀(jì)70年代在美國(guó)、英國(guó)、加拿大等國(guó)家開(kāi)始實(shí)行,其他西方國(guó)家紛紛效仿。11.3

個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.4計(jì)稅依據(jù)確定42

稅制設(shè)計(jì)的核心要素是稅率,稅率的形式、其結(jié)構(gòu)的選擇、邊際稅率高低的確定等問(wèn)題,都直接關(guān)系到國(guó)家與納稅人之間、納稅人相互之間的分配關(guān)系。從古到今,經(jīng)濟(jì)學(xué)家們談?wù)摱愂諘r(shí)往往都會(huì)觸及稅率問(wèn)題。例如,19世紀(jì)中期著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家約翰?斯圖亞特?穆勒(JohnStuartMill)根據(jù)其“平等犧牲”賦稅原則,主張采用比例稅率,不贊賞累進(jìn)稅率。又如,19世紀(jì)末20世紀(jì)初英國(guó)劍橋?qū)W派創(chuàng)始人阿爾弗雷德?馬歇爾則推崇對(duì)個(gè)人所得適用累進(jìn)稅率,認(rèn)為對(duì)不同個(gè)人增加同一鎊收入,帶給富人的幸福程度必然小于帶給窮人的幸福程度,所以主張用累進(jìn)稅率將富人手中相當(dāng)一部分收入集中于國(guó)家,以提高整個(gè)國(guó)家和全體人民的幸福。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.5稅率選擇43當(dāng)今世界各國(guó)的個(gè)人所得稅稅率形式,存在著比例稅率和累進(jìn)稅率兩類。1.超額累進(jìn)稅率的選擇：19世紀(jì)中期以后,累進(jìn)稅率的理論影響和實(shí)際應(yīng)用被各國(guó)重視,這是因?yàn)槔圻M(jìn)稅率在貫徹稅收公平尤其是縱向公平原則方面具有突出的優(yōu)點(diǎn),還會(huì)產(chǎn)生自動(dòng)穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的機(jī)制。除個(gè)別國(guó)家,實(shí)行綜合所得稅制的國(guó)家都對(duì)個(gè)人所得稅采用累進(jìn)稅率。選擇累進(jìn)稅率的國(guó)家,主要是選擇超額累進(jìn)稅率。超額累進(jìn)稅率的累進(jìn)結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)包括累進(jìn)的級(jí)次和最高邊際稅率的確定,各國(guó)并沒(méi)有成規(guī)可循,但有著相同的發(fā)展變化趨勢(shì):在各國(guó)個(gè)人所得稅制剛剛建立的時(shí)候使得最高邊際稅率較低,稅率的級(jí)次也較少;隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,在量能課征原則的指導(dǎo)下,對(duì)稅收公平原則的追求使得最高邊際稅率逐漸提高,稅率的級(jí)次也逐漸增多。11.3個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.5稅率選擇44但是20世紀(jì)80年代以來(lái),西方學(xué)者認(rèn)為高稅率、多級(jí)次的累進(jìn)稅率會(huì)造成巨大的效率犧牲。因此,以美國(guó)的稅制改革為先導(dǎo),西方發(fā)達(dá)國(guó)家紛紛對(duì)個(gè)人所得稅的累進(jìn)稅率結(jié)構(gòu)進(jìn)行改革,稅率級(jí)次普遍減少,累進(jìn)程度大幅度降低,可以說(shuō),降低最高稅率和減少累進(jìn)級(jí)次成為大勢(shì)所趨。2.比例稅率的選擇比例稅率與累進(jìn)稅率相比,在體現(xiàn)公平原則方面的作用不夠理想,但比例稅率也具有其優(yōu)點(diǎn),表現(xiàn)在稅務(wù)行政方面的便利性上,也有利于進(jìn)行源泉控制。分類所得稅制的分類項(xiàng)目一般都采用比例稅率。世界上采用單一比例稅率的國(guó)家很少,有些國(guó)家既采用累進(jìn)稅率又采用比例稅率。11.3

個(gè)人所得稅稅制要素設(shè)計(jì)11.3.5稅率選擇45

從所得課稅的發(fā)展演進(jìn)的歷史來(lái)看,在奴隸社會(huì)和封建社會(huì),由于經(jīng)濟(jì)水平、稅收征管水平等諸多因素的限制,稅收只能以簡(jiǎn)單的對(duì)物稅和對(duì)人稅為主,對(duì)物稅主要是土地稅,對(duì)人稅有人頭稅、窗戶稅等,

稅制結(jié)構(gòu)仍以直接稅為主。但當(dāng)時(shí)征稅沒(méi)有認(rèn)真考慮納稅人的負(fù)擔(dān)是否公平,征稅也缺乏彈性,不斷導(dǎo)致封建國(guó)家的橫征暴斂,不利于社會(huì)的安定和新興的資本主義生產(chǎn)關(guān)系的發(fā)展。因此,在資本主義興起之后,這種古老的直接稅制就被以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)所取代。

資本主義時(shí)期商品經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展為間接稅的盛行提供了堅(jiān)實(shí)的物質(zhì)基礎(chǔ),加之當(dāng)時(shí)國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)干預(yù)較少,導(dǎo)致易于轉(zhuǎn)嫁、公平性相對(duì)弱的間接稅成為許多國(guó)家在17—18世紀(jì)時(shí)的稅收體系的主體。隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展,間接稅不能滿足政府取得收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的需要,因此,稅制結(jié)構(gòu)中所得稅的地位逐漸提升。11.4所得稅發(fā)展趨勢(shì)46

20世紀(jì)70年代末和80年代初發(fā)生的嚴(yán)重經(jīng)濟(jì)危機(jī)結(jié)束了西方發(fā)達(dá)國(guó)家二戰(zhàn)后經(jīng)濟(jì)發(fā)展的黃金時(shí)代,“滯脹”困境迫使西方國(guó)家開(kāi)始調(diào)整經(jīng)濟(jì)政策和稅收政策,把目標(biāo)重新轉(zhuǎn)向經(jīng)濟(jì)效率。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)者開(kāi)始認(rèn)識(shí)到,所得稅制的復(fù)雜給稅收征管帶來(lái)了難度,增加了全社會(huì)的稅收成本,降低了稅收效率和經(jīng)濟(jì)效率。盡管所得稅的累進(jìn)稅制有利于實(shí)現(xiàn)社會(huì)分配公平,但會(huì)嚴(yán)重抑制納稅人工作、儲(chǔ)蓄、投資和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的積極性,也會(huì)阻礙消費(fèi),其結(jié)果會(huì)影響資本積累和技術(shù)進(jìn)步,損害經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。于是,引發(fā)了以美國(guó)為首的世界性稅制大改革。11.4

所得稅發(fā)展趨勢(shì)11.4.1

20世紀(jì)80年代以后世界各國(guó)所得稅改革狀況47

1986年,美國(guó)政府以供給學(xué)派的理論為基礎(chǔ),進(jìn)行了一次重大稅制改革。這次稅制改革以所得稅為核心,以減稅為主要內(nèi)容,強(qiáng)調(diào)稅收的效率原則、便利原則和稅收中性原則,在公平方面由長(zhǎng)期以來(lái)重視縱向公平轉(zhuǎn)為更多地側(cè)重橫向公平。受美國(guó)稅制改革的影響,其他國(guó)家隨即推出各自的稅制改革方案，改革的主題都是一樣的:將稅收調(diào)節(jié)的重點(diǎn)從需求轉(zhuǎn)向供給,由側(cè)重公平轉(zhuǎn)向重視效率，掀起了一場(chǎng)全球性的減稅狂潮。其次,政府有意識(shí)地減少稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的干預(yù),普遍擴(kuò)大稅基并清理稅收優(yōu)惠。最后,重新重視流轉(zhuǎn)稅的作用,開(kāi)始加強(qiáng)和改進(jìn)流轉(zhuǎn)稅,流轉(zhuǎn)稅的比重日益上升,所得稅的比重逐漸下降?？梢哉f(shuō),在公平與效率的取舍上,開(kāi)始以犧牲公平為代價(jià)來(lái)?yè)Q取經(jīng)濟(jì)效率的提高。11.4所得稅發(fā)展趨勢(shì)11.4.1世界各國(guó)所得稅改革趨勢(shì)48

20世紀(jì)80年代的減稅狂潮使發(fā)達(dá)國(guó)家的所得稅負(fù)大幅度下降,所得稅減稅空間已經(jīng)不大。到90年代后,減稅又呈現(xiàn)出一種結(jié)構(gòu)性的特征,減稅稅種由所得稅轉(zhuǎn)向流轉(zhuǎn)稅。總之,21世紀(jì)的各國(guó)都注意到片面依靠所得稅的稅制結(jié)構(gòu)已經(jīng)在收入能力和稅制功能上暴露出種種弊端。因此,未來(lái)稅制應(yīng)走直接稅與間接稅并重的雙主體的道路,并堅(jiān)持寬稅基、低稅率和適度負(fù)擔(dān)的原則。11.4所得稅發(fā)展趨勢(shì)11.4.1

世界各國(guó)所得稅改革趨勢(shì)49關(guān)于所得稅的完善和發(fā)展問(wèn)題,理論界有許多的設(shè)想,主要包括:1.個(gè)人所得稅和法人所得稅一體化的設(shè)想這是協(xié)調(diào)個(gè)人所得稅與法人所得稅之間關(guān)系的一個(gè)構(gòu)想。這種觀點(diǎn)認(rèn)為,解決對(duì)公司支付的股利在公司和個(gè)人兩個(gè)層次上重復(fù)征稅的基本方法,是將個(gè)人所得稅與法人所得稅一體化,即廢除法人所得稅法,把全部的公司利潤(rùn)都放到個(gè)人層次上課征所得稅,只對(duì)股東所得征稅。但是,這種方法在政治上很難行得通,而且還會(huì)導(dǎo)致新的避稅,因此這種方法的可行性仍存在著很多疑問(wèn)。從法人所得稅改革的趨勢(shì)看,解決股息重復(fù)征稅的主要方法是:(1)實(shí)行歸集制;(2)降低公司所得稅的稅率。11.4

所得稅發(fā)展趨勢(shì)11.4.2

所得課稅發(fā)展趨勢(shì)的理論設(shè)想502.對(duì)法人開(kāi)征現(xiàn)金流量稅的設(shè)想英國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家主張用現(xiàn)金流量稅取代法人所得稅?，F(xiàn)金流量稅是以企業(yè)的現(xiàn)金收入和現(xiàn)金支出之間的差額作為稅基的一種稅。這一設(shè)想理論上還不成熟,所以僅僅停留在設(shè)想階段。3.個(gè)人所得稅的綜合所得稅戰(zhàn)略這一理論以夏恩茲海洛西蒙斯的所得概念為基礎(chǔ),將個(gè)人所得稅的稅基大大擴(kuò)展,包括各種形式的收益。不論是勞動(dòng)所得還是資本、意外所得,不論是現(xiàn)金所得還是實(shí)物所得,不論是應(yīng)計(jì)所得還是已實(shí)現(xiàn)所得,都包括在應(yīng)計(jì)稅的所得之中。綜合所得稅的最重要特征是將資本利得與來(lái)自資本的其他所得都并入稅基征稅。11.4所得稅發(fā)展趨勢(shì)11.4.2所得課稅發(fā)展趨勢(shì)的理論設(shè)想514.個(gè)人所得稅的線性所得稅戰(zhàn)略這一理論也以夏恩茲海洛西蒙斯的綜合所得概念為基礎(chǔ),在個(gè)人所得稅稅基擴(kuò)大的情況下,結(jié)合大量減免措施,采用固定邊際稅率的線性稅率結(jié)構(gòu)。即應(yīng)納稅所得不分級(jí)次,也不明確規(guī)定適用稅率，僅形成一個(gè)線性計(jì)算公式。在計(jì)算征收時(shí),將所得代入設(shè)計(jì)好的線性公式,所得多的多征稅,所得少的少征稅,稅率自動(dòng)隨所得額的大小呈連續(xù)性的升降,產(chǎn)生累進(jìn)的效果。5.支出稅取代個(gè)人所得稅的設(shè)想支出稅是對(duì)個(gè)人消費(fèi)課稅,它不是對(duì)個(gè)人消費(fèi)行為或特別消費(fèi)行為課稅,而是就個(gè)人在一定時(shí)期內(nèi)申報(bào)的消費(fèi)支出總額進(jìn)行課征,并與個(gè)人所得稅制的某些規(guī)定一樣,有各種免稅規(guī)定。11.4所得稅發(fā)展趨勢(shì)11.4.2所得課稅發(fā)展趨勢(shì)的理論設(shè)想52

盡管支出稅和所得稅都體現(xiàn)了國(guó)家對(duì)貨幣資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程的一部分貨幣價(jià)值課征,但二者的明顯差異在于征稅發(fā)生在資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程中的位置前后不同。6.儲(chǔ)蓄無(wú)限免稅

儲(chǔ)蓄無(wú)限免稅實(shí)際是所得稅和流轉(zhuǎn)稅雙主體的稅制模式設(shè)計(jì),具體包括兩部分:一是對(duì)個(gè)人和家庭的所得征稅;二是對(duì)所有的企業(yè)(不論是不是公司的形式)征收營(yíng)業(yè)稅。其中對(duì)個(gè)人和家庭所得征稅采用累進(jìn)稅率,該稅種的獨(dú)特設(shè)計(jì)在于允許儲(chǔ)蓄的無(wú)限免,即所得中用于儲(chǔ)蓄的部分可以完全地、無(wú)限制地遞延,直到本金和利息被提取時(shí)才納稅。對(duì)企業(yè)征收的營(yíng)業(yè)稅按照增值稅的原理設(shè)計(jì),使用單一比例稅率。11.4所得稅發(fā)展趨勢(shì)11.4.2所得課稅發(fā)展趨勢(shì)的理論設(shè)想53

所得稅產(chǎn)生于第一次產(chǎn)業(yè)革命后,在兩次世界大戰(zhàn)期間得以普及,在二戰(zhàn)后步入其成熟期。其對(duì)所得征稅而不是對(duì)資本征稅的特點(diǎn)不妨害再生產(chǎn)過(guò)程,在實(shí)現(xiàn)公平性方面優(yōu)于商品課稅。所得稅不僅在財(cái)政方面收入充足、富于彈性,而且在社會(huì)政策方面縮小貧富差距、抑制巨額財(cái)富聚集,同時(shí)其獨(dú)特的自動(dòng)穩(wěn)定器作用還有助于經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)發(fā)展。20世紀(jì)50—70年代,西方各國(guó)普遍實(shí)行“福利國(guó)家”政策,使各國(guó)把稅收政策的主要目標(biāo)轉(zhuǎn)向了公平,所得稅開(kāi)始在西方一些國(guó)家占據(jù)主體稅的地位。20世紀(jì)80年代后美國(guó)率先掀起了世界性的減稅狂潮,各國(guó)普遍降低所得稅稅率和累進(jìn)程度,經(jīng)濟(jì)學(xué)家們注意到片面依靠所得稅的稅制結(jié)構(gòu)已經(jīng)在收入能力和稅制功能上暴露出種種弊端,一方面重新重視流轉(zhuǎn)稅,另一方面也在不斷探索完善和發(fā)展所得稅的新途徑。本章小結(jié)54思考題1.所得稅如何能有效地促進(jìn)橫向公平和縱向公平?2.如何正確認(rèn)識(shí)所得稅穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的作用?3.怎樣理解所得稅的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)效應(yīng)?4.所得稅具有哪些特征?5.你在法人所得稅與個(gè)人所得稅的關(guān)系方面有哪些認(rèn)識(shí)?6.各國(guó)在對(duì)資本利得征稅的問(wèn)題上有哪些不同處理?55思考題7.分類所得稅制和綜合所得稅制各有什么優(yōu)缺點(diǎn)?8.確定個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí),通常要考慮從中扣除哪些方面的費(fèi)用?9.分析說(shuō)明個(gè)人所得稅的稅率選擇。10.

2018年個(gè)人所得稅改革增加“專項(xiàng)附加扣除”內(nèi)容的意義。11.理論界關(guān)于所得稅的完善和發(fā)展問(wèn)題有哪些典型的設(shè)想?

56經(jīng)濟(jì)管理類課程教材——稅收系列第十二章財(cái)產(chǎn)稅及其他稅種財(cái)產(chǎn)稅是指對(duì)納稅人擁有或支配的財(cái)產(chǎn)課征的一類稅的總稱，是現(xiàn)代稅制的三大課稅體系之一。57目錄12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.2資源課稅12.3行為課稅12.4環(huán)境保護(hù)稅12.5

證券稅收58財(cái)產(chǎn)稅是世界上最古老的稅種。作為最早的稅收形式的土地稅就屬于財(cái)產(chǎn)課稅。在古代社會(huì)，對(duì)財(cái)產(chǎn)課稅曾作為國(guó)家取得稅收收入的主要手段。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，財(cái)產(chǎn)稅的課稅制度和所起的作用也不斷變化，在現(xiàn)代各國(guó)實(shí)行分稅制的財(cái)政體制下，財(cái)產(chǎn)稅作為地方稅的主要稅種，成為地方政府取得稅收收入的重要工具。12.1財(cái)產(chǎn)課稅591.財(cái)產(chǎn)稅的形式財(cái)產(chǎn)的內(nèi)涵十分豐富，包括一切積累的勞動(dòng)產(chǎn)品（生產(chǎn)資料和生活資料）、自然資源（土地、礦藏、森林等）和各種科學(xué)技術(shù)、發(fā)明創(chuàng)作的特許權(quán)等。財(cái)產(chǎn)稅的課征對(duì)象是財(cái)產(chǎn)，因此財(cái)產(chǎn)的形式?jīng)Q定了財(cái)產(chǎn)稅的形式。根據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)，財(cái)產(chǎn)稅可以分為多種形式。按課征方式的不同，可分為一般財(cái)產(chǎn)稅和個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅；按課征時(shí)點(diǎn)的財(cái)產(chǎn)狀況來(lái)看，可分為靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅和動(dòng)態(tài)財(cái)產(chǎn)稅等。美國(guó)財(cái)政學(xué)家馬斯格雷夫?qū)⒇?cái)產(chǎn)稅分為兩大類：一類是對(duì)財(cái)產(chǎn)的所有者或占有者的課稅，通常包括一般財(cái)產(chǎn)稅和個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅；另一類是對(duì)財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)移的課稅，主要是遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征601.財(cái)產(chǎn)稅的形式（2）個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅。個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅也稱為特別財(cái)產(chǎn)稅，是對(duì)土地、房屋、資本或其他財(cái)產(chǎn)分別征收的稅種。①土地稅：以土地為課稅對(duì)象的稅種，也是一個(gè)古老的稅種，過(guò)去也曾稱作租稅或田賦。在私有制社會(huì)，土地是作為私有財(cái)產(chǎn)征稅的。各個(gè)國(guó)家在不同時(shí)代的土地稅制也有很大的區(qū)別。土地稅有從量征收和從價(jià)征收兩種方式。從量課征是按土地面積大小征稅，從價(jià)課征是按土地價(jià)格高低征稅。因此土地財(cái)產(chǎn)稅可分為地畝稅和地價(jià)稅。目前世界各國(guó)的地價(jià)稅大都采用估價(jià)計(jì)稅。征收采用申報(bào)繳納和稅務(wù)機(jī)構(gòu)估定征收兩種方式。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征611.財(cái)產(chǎn)稅的形式（2）個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅。②房屋稅：對(duì)房屋及有關(guān)建筑物課征的稅收。由于房屋與土地密切相關(guān)，難以單獨(dú)估價(jià)，所以許多國(guó)家是同土地合并課征房地產(chǎn)稅。房屋稅分從量和從價(jià)課征兩種形式。最早的房屋稅多是從量稅，采用房屋的外部標(biāo)志為課征標(biāo)準(zhǔn)，不易漏征，而且簡(jiǎn)便易行，但不能反映其納稅能力?，F(xiàn)代各國(guó)已普遍采用從價(jià)課稅形式，主要按市場(chǎng)價(jià)格、實(shí)際售價(jià)、重置價(jià)格、租金估價(jià)這幾種標(biāo)準(zhǔn)對(duì)房屋進(jìn)行計(jì)征。③機(jī)動(dòng)車輛稅。目前世界各國(guó)對(duì)機(jī)動(dòng)車、飛機(jī)、船舶等動(dòng)產(chǎn)大都單獨(dú)課稅。尤其是機(jī)動(dòng)車輛稅，在各國(guó)財(cái)政收入中的比重不斷上升。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征621.財(cái)產(chǎn)稅的形式（3）遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅遺產(chǎn)稅是指對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者死亡后遺留的財(cái)產(chǎn)課征的稅。贈(zèng)與稅是對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者生前贈(zèng)與他人的財(cái)產(chǎn)課征的稅。遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅是兩個(gè)不同的稅種，因兩者關(guān)系密切，且又配合征收，故常將兩稅合在一起討論。但實(shí)際上遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅的概念是不同的，并且在納稅人、課稅對(duì)象、課稅標(biāo)準(zhǔn)、課稅方法上都有區(qū)別。遺產(chǎn)稅有廣義和狹義之分。狹義的遺產(chǎn)稅是指對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者死亡后遺留的財(cái)產(chǎn)總額課征的稅，在征收遺產(chǎn)稅的實(shí)踐中，根據(jù)世界各國(guó)所采取的征收方法的不同，遺產(chǎn)稅制度大體可以分為三種類型，即總遺產(chǎn)稅制、分遺產(chǎn)稅制（繼承稅）和混合遺產(chǎn)稅制（又稱總分遺產(chǎn)稅制）。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征631.財(cái)產(chǎn)稅的形式（3）遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅總遺產(chǎn)稅制是指對(duì)被繼承人去世以后，對(duì)其遺留的全部遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅后再向繼承人分割繼承的制度。它一般不考慮繼承人和被繼承人之間的親疏關(guān)系及每個(gè)繼承人的具體情況，以遺產(chǎn)繼承人為納稅人，以遺產(chǎn)管理人為代扣代繳納稅人。分遺產(chǎn)稅制是指被繼承人去世以后，先將其遺產(chǎn)分配給各個(gè)繼承人，然后就各個(gè)繼承人所分得的遺產(chǎn)分別征收遺產(chǎn)稅的制度。其直接條件是財(cái)產(chǎn)繼承這一事實(shí)，在這種制度下，納稅人是繼承人，因而分遺產(chǎn)稅可以直接稱為繼承稅。分遺產(chǎn)稅制的稅負(fù)高低往往取決于繼承人與被繼承人之間的親疏關(guān)系，一般采用超額累進(jìn)稅率計(jì)征。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征641.財(cái)產(chǎn)稅的形式（3）遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅繼承稅與遺產(chǎn)稅的區(qū)別在于，繼承稅是對(duì)繼承人所獲得的那部分遺產(chǎn)課稅，遺產(chǎn)稅是對(duì)死亡者的遺產(chǎn)總額課稅。廣義的遺產(chǎn)稅就包括了前述遺產(chǎn)稅與繼承稅，是一種對(duì)死亡者留下的財(cái)產(chǎn)課稅的總稱，也稱為死亡稅。贈(zèng)與稅和遺產(chǎn)稅有密切的關(guān)聯(lián)，兩稅同是對(duì)財(cái)產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移的課稅，不過(guò)贈(zèng)與稅是對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者生前轉(zhuǎn)移的財(cái)產(chǎn)課稅，遺產(chǎn)稅是對(duì)其死亡后轉(zhuǎn)移的財(cái)產(chǎn)課稅。贈(zèng)與稅是作為遺產(chǎn)稅的補(bǔ)充稅種而開(kāi)征的。主張廣義遺產(chǎn)稅應(yīng)包括贈(zèng)與稅在內(nèi)的觀點(diǎn)認(rèn)為，在遺產(chǎn)稅體系中，遺產(chǎn)稅是主稅，贈(zèng)與稅是輔助稅種。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征651.財(cái)產(chǎn)稅的形式（3）遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅混合遺產(chǎn)稅制是指先對(duì)被繼承人的遺產(chǎn)征收總遺產(chǎn)稅，再對(duì)繼承人所繼承的遺產(chǎn)征收分遺產(chǎn)稅或者繼承稅的遺產(chǎn)稅制度，它是在總遺產(chǎn)稅制和分遺產(chǎn)稅制的基礎(chǔ)上演變而來(lái)的。上述三種遺產(chǎn)稅模式各有特點(diǎn)，其中以分遺產(chǎn)稅制較為科學(xué)，因而實(shí)行的國(guó)家也比較多。例如，德國(guó)、法國(guó)、瑞典、芬蘭、日本、黎巴嫩、安哥拉、突尼斯、智利、委內(nèi)瑞拉、匈牙利、俄羅斯等許多國(guó)家都實(shí)行分遺產(chǎn)稅制。分遺產(chǎn)稅制的不利之處是稅收征收管理比較復(fù)雜，稅收征管水平比較低的國(guó)家不宜采用。另外，在分遺產(chǎn)稅制下，如遇多個(gè)繼承人對(duì)遺產(chǎn)繼承有糾紛時(shí)，不同個(gè)人應(yīng)繳稅款難于確定，則可能影響稅款的實(shí)際征繳。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征662.財(cái)產(chǎn)稅的特征（1）財(cái)產(chǎn)課稅是對(duì)社會(huì)財(cái)富的存量課稅。（2）財(cái)產(chǎn)稅多屬于直接稅。財(cái)產(chǎn)稅的大多數(shù)稅種都具有直接稅的性質(zhì)，其稅負(fù)較商品課稅難以轉(zhuǎn)嫁。（3）財(cái)產(chǎn)稅多是經(jīng)常稅。財(cái)產(chǎn)稅的主要稅種在長(zhǎng)期的發(fā)展過(guò)程中，一直被作為經(jīng)常性財(cái)政收入，財(cái)產(chǎn)稅都是各國(guó)的主要稅收收入。（4）財(cái)產(chǎn)稅大多屬地方稅種。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、國(guó)家職能的擴(kuò)大，彈性較差的財(cái)產(chǎn)稅難以滿足日益增加的財(cái)政支出的需要，于是財(cái)產(chǎn)稅的主導(dǎo)地位逐漸被所得稅所取代。當(dāng)前，雖然有些國(guó)家的中央政府也開(kāi)征財(cái)產(chǎn)稅，但大多數(shù)國(guó)家還是把財(cái)產(chǎn)課稅作為地方政府收入的主要來(lái)源。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.1財(cái)產(chǎn)稅的形式與特征671.財(cái)產(chǎn)稅的優(yōu)點(diǎn)（1）符合受益原則：政府為財(cái)產(chǎn)所有人提供了安全保護(hù)，財(cái)產(chǎn)所有者理所當(dāng)然要為此支付費(fèi)用。（2）符合公平稅負(fù)原則：財(cái)產(chǎn)是衡量個(gè)人納稅能力的尺度之一，財(cái)產(chǎn)占有的多少及總價(jià)值的高低在一定程度上反映了納稅人的收入水平和負(fù)擔(dān)能力。（3）稅源充足：有利于政府取得穩(wěn)定的財(cái)政收入。是地方稅的重要稅種。（4）有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，符合效率原則。（5）可彌補(bǔ)商品課稅和所得課稅的不足。（6）有利于稅收征管，符合稅收行政效率原則。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.2財(cái)產(chǎn)稅的利弊682.財(cái)產(chǎn)稅的缺陷（1）不能完全體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則：作為課稅對(duì)象的財(cái)產(chǎn)并不是在所有情況下都能代表納稅人的納稅能力。在極端的情況下，如喪失勞動(dòng)能力的老年人擁有過(guò)去積累的房產(chǎn)以供居住，這種財(cái)產(chǎn)就不能反映納稅人的負(fù)擔(dān)能力。（2）在征收上存在計(jì)稅基數(shù)確定的困難：要使財(cái)稅稅收負(fù)擔(dān)合理，適應(yīng)納稅人的負(fù)擔(dān)能力，就應(yīng)把納稅人的全部財(cái)產(chǎn)納入課稅范圍。但是要對(duì)納稅人的全部財(cái)產(chǎn)普遍課征，又很難做到。從目前各國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅的實(shí)際情況來(lái)看，財(cái)產(chǎn)稅通常所能課征的只是有形的不動(dòng)產(chǎn)（如土地、房屋）及家具、車輛等，而對(duì)于現(xiàn)金、銀行存款、有價(jià)證券等無(wú)形動(dòng)產(chǎn)則很難查實(shí)。其他如黃金、珠寶等貴重財(cái)產(chǎn)也容易隱匿虛報(bào)，因此對(duì)這一類財(cái)產(chǎn)很難進(jìn)行有效征收。不斷地變革當(dāng)中。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.2財(cái)產(chǎn)稅的利弊69此外，財(cái)產(chǎn)稅是從價(jià)計(jì)征的，課征時(shí)必須對(duì)納稅人的財(cái)產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)，估價(jià)不僅工作量繁雜，而且人為的估算方法給稅務(wù)人員徇私舞弊的腐敗行為提供了很大的空間。（3）財(cái)產(chǎn)稅的稅收彈性較差，易重復(fù)課稅，阻礙經(jīng)濟(jì)的發(fā)展除遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅外，財(cái)產(chǎn)稅多實(shí)行比例稅率，與實(shí)行累進(jìn)稅率的所得稅相比，其收入彈性較差。同時(shí)，財(cái)產(chǎn)稅既對(duì)公司法人的財(cái)產(chǎn)課稅，又對(duì)公司法人的股東所持有的股票、證券與財(cái)產(chǎn)的價(jià)值課稅，容易產(chǎn)生重復(fù)課稅的現(xiàn)象。此外，財(cái)產(chǎn)稅會(huì)打擊人們投資、工作和儲(chǔ)蓄的積極性，從而妨礙資本的形成和積累，影響經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。由于財(cái)產(chǎn)稅既有優(yōu)點(diǎn)，也有缺點(diǎn)，在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，財(cái)產(chǎn)稅已不再成為世界各國(guó)稅制中的主體稅種，但也沒(méi)有哪一個(gè)國(guó)家全面取消財(cái)產(chǎn)稅。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.2財(cái)產(chǎn)稅的利弊701.政府對(duì)財(cái)產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)條件的利用（1）需要全面掌握納稅人的財(cái)產(chǎn)信息資料。一方面由于財(cái)產(chǎn)的范圍非常廣泛，財(cái)產(chǎn)的概念較難確定，而且有的財(cái)產(chǎn)體積小，價(jià)值昂貴，易于藏匿，如古玩、珍寶等；另一方面隨著社會(huì)的發(fā)展，財(cái)產(chǎn)的范圍在不斷地?cái)U(kuò)大，除不動(dòng)產(chǎn)以外，有形動(dòng)產(chǎn)如家具、車輛及其他高檔家庭用品范圍擴(kuò)大，無(wú)形動(dòng)產(chǎn)如有價(jià)證券、票據(jù)、銀行存款等更難把握。（2）要有較高的會(huì)計(jì)核算水平。財(cái)產(chǎn)稅的課稅對(duì)象雖然是物，但在計(jì)征時(shí)必須將課稅對(duì)象折成貨幣價(jià)值，然后才能按比例課征，這就涉及財(cái)產(chǎn)的估價(jià)問(wèn)題。財(cái)產(chǎn)估價(jià)的方法主要有三種：市場(chǎng)價(jià)格法、資本還原法和原值法。（3）要有較高的稅收征收管理水平。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.3財(cái)產(chǎn)稅的沿襲與發(fā)展趨勢(shì)712.財(cái)產(chǎn)稅的沿革財(cái)產(chǎn)稅是歷史上最早的稅收，在私有財(cái)產(chǎn)制度確立后，對(duì)財(cái)產(chǎn)課稅就有了可能。私有制產(chǎn)生以后的很長(zhǎng)一段時(shí)期，土地是私有財(cái)產(chǎn)的一種主要形式，也是最重要的生產(chǎn)資料，因而，古代國(guó)家依據(jù)納稅人占有和支配的土地來(lái)課稅成為財(cái)產(chǎn)稅的最初形式。最早的稅收，例如我國(guó)歷史上的“貢”、“助”、“徹”，亞洲其他國(guó)家的土地稅，歐洲各國(guó)的什一稅，都是對(duì)私有土地征收，是財(cái)產(chǎn)稅的雛形。隨著社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展和各個(gè)社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)情況的發(fā)展變化，到近現(xiàn)代社會(huì)，其地位和作用逐漸下降，但仍是各國(guó)地方政府的主要收入。近幾十年來(lái)，由于財(cái)產(chǎn)的種類日益增多，財(cái)產(chǎn)課稅不斷地改革完善，向穩(wěn)定地位、提高比重、完善征管的方向發(fā)展。財(cái)產(chǎn)課稅體系經(jīng)歷了由起到盛再到落并趨穩(wěn)的發(fā)展過(guò)程。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.3財(cái)產(chǎn)稅的沿襲與發(fā)展趨勢(shì)722.財(cái)產(chǎn)稅的沿革財(cái)產(chǎn)課稅是一個(gè)稅系，它包括：土地稅、房產(chǎn)稅、不動(dòng)產(chǎn)稅、一般財(cái)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅、凈值稅等稅種。從稅種形成時(shí)序和整個(gè)財(cái)產(chǎn)課稅體系的完成來(lái)看，財(cái)產(chǎn)課稅稅種的歷史發(fā)展過(guò)程大致如下：牲畜稅（農(nóng)具稅）土地稅房產(chǎn)稅不動(dòng)產(chǎn)稅一般財(cái)產(chǎn)稅凈值稅遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.3財(cái)產(chǎn)稅的沿襲與發(fā)展趨勢(shì)733.財(cái)產(chǎn)稅的發(fā)展趨勢(shì)影響財(cái)產(chǎn)稅課征形式和發(fā)展趨勢(shì)的因素有很多，其中比較主要的有：社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平；社會(huì)財(cái)富總量；財(cái)產(chǎn)的形式；財(cái)產(chǎn)的數(shù)量；政府為實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)所做的政策選擇如社會(huì)公平、經(jīng)濟(jì)效率；稅收征管水平等。西方國(guó)家在財(cái)產(chǎn)稅制建設(shè)方面的經(jīng)驗(yàn)可歸納為以下幾個(gè)方面：（1）稅種設(shè)置相對(duì)穩(wěn)定，覆蓋面廣。（2）征收范圍廣。不僅包括城鎮(zhèn)房地產(chǎn)，而且包括農(nóng)村、農(nóng)場(chǎng)建筑物和土地。（3）普遍建立以市場(chǎng)價(jià)值（又稱改良資本價(jià)值）或評(píng)估價(jià)值為核心的稅基體系。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.3財(cái)產(chǎn)稅的沿襲與發(fā)展趨勢(shì)74（4）稅率設(shè)計(jì)多為比例稅率或累進(jìn)稅率。一般對(duì)財(cái)產(chǎn)收益所得環(huán)節(jié)多采用累進(jìn)稅率，而對(duì)財(cái)產(chǎn)的占有、轉(zhuǎn)讓、使用環(huán)節(jié)多采用比例稅率。但是，這并不絕對(duì)，各國(guó)可根據(jù)本國(guó)的經(jīng)濟(jì)、政治、文化背景設(shè)計(jì)各具特色的稅率制度。（5）大多建立了規(guī)范而嚴(yán)密的財(cái)產(chǎn)登記制度。像我國(guó)這樣的發(fā)展中國(guó)家，財(cái)產(chǎn)稅制只有建立在完善的財(cái)產(chǎn)登記制度基礎(chǔ)上，才能有效地獲取財(cái)產(chǎn)信息和征管資料，也才能充分發(fā)揮財(cái)產(chǎn)稅的功能。（6）建立了系統(tǒng)、完整的財(cái)產(chǎn)特別是房地產(chǎn)評(píng)估制度。這是財(cái)產(chǎn)稅課稅的基礎(chǔ)。財(cái)產(chǎn)估價(jià)制度的完善將極大地提高估價(jià)質(zhì)量和征管效率。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.3財(cái)產(chǎn)稅的沿襲與發(fā)展趨勢(shì)75我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)產(chǎn)稅制主要有房產(chǎn)稅、契稅和正在醞釀開(kāi)征的遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。相對(duì)于發(fā)達(dá)國(guó)家而言，我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制較簡(jiǎn)單，這主要是由于在我國(guó)長(zhǎng)期實(shí)行公有制的條件下，財(cái)產(chǎn)絕大部分歸國(guó)家和企業(yè)、單位所有，個(gè)人主要擁有生活資料，很少擁有生產(chǎn)資料；在個(gè)人擁有的生活資料中也不包括價(jià)值較高的房產(chǎn)、汽車等。目前我國(guó)的稅制在調(diào)節(jié)收入分配方面過(guò)于注重貨幣收入的調(diào)節(jié)，相對(duì)忽視對(duì)財(cái)富的調(diào)節(jié)，調(diào)節(jié)個(gè)人財(cái)富分配的稅種幾乎沒(méi)有。這種模式在一定程度上促成了高收入階層通過(guò)把現(xiàn)金轉(zhuǎn)為財(cái)富的方式來(lái)避稅。具體而言，我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制的改革重點(diǎn)主要包括以下兩個(gè)方面：第一，適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。第二，全面整合房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等，開(kāi)征統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅（國(guó)外一般稱之為物業(yè)稅）12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善761.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。根據(jù)2001年3月15日第九屆全國(guó)人民代表大會(huì)第四次會(huì)議批準(zhǔn)的《中華人民共和國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十個(gè)五年計(jì)劃綱要》，中國(guó)將在適當(dāng)?shù)臅r(shí)候開(kāi)征遺產(chǎn)稅。（1）遺產(chǎn)稅（與贈(zèng)與稅）的積極意義與局限性①開(kāi)征遺產(chǎn)稅的積極意義第一，開(kāi)征遺產(chǎn)稅，將一部分富人的遺產(chǎn)轉(zhuǎn)為國(guó)家所有，用于社會(huì)需要，有利于調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富的分配，緩解貧富差距懸殊的矛盾第二，通過(guò)征收遺產(chǎn)稅，可以為政府增加一定數(shù)量的財(cái)政收入。遺產(chǎn)是一項(xiàng)新的稅源，雖然目前可能征得的稅款不多，但是對(duì)于一些財(cái)力并不寬余的地方政府來(lái)說(shuō)也不無(wú)小補(bǔ)。另外，從發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看，中國(guó)的遺產(chǎn)稅將是一個(gè)稅源穩(wěn)定、具有一定增長(zhǎng)潛力的稅種。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善771.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。第三，開(kāi)征遺產(chǎn)稅有利于在對(duì)外交往中維護(hù)中國(guó)政府和中國(guó)公民的權(quán)益。目前的情況是，一些征收遺產(chǎn)稅的國(guó)家對(duì)中國(guó)公民在其境內(nèi)的遺產(chǎn)和本國(guó)公民在中國(guó)境內(nèi)的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅，而中國(guó)沒(méi)有開(kāi)征遺產(chǎn)稅，等于自動(dòng)放棄了對(duì)中國(guó)公民在中國(guó)境外的遺產(chǎn)和外國(guó)公民在中國(guó)境內(nèi)的遺產(chǎn)的稅收管轄權(quán)，這種不平等狀況是不合理的。第四，開(kāi)征遺產(chǎn)稅可以填補(bǔ)中國(guó)現(xiàn)行稅制中的一項(xiàng)空白，有利于完善中國(guó)的稅制。就遺產(chǎn)稅本身的特點(diǎn)而言，這種稅可以說(shuō)是所得稅的補(bǔ)充或者延伸。在我國(guó)目前的稅制結(jié)構(gòu)中，財(cái)產(chǎn)稅類的稅種所占比例極小，隨著公民個(gè)人財(cái)富的迅速增長(zhǎng)，現(xiàn)行財(cái)產(chǎn)稅與對(duì)個(gè)人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行調(diào)節(jié)的要求極不相符。第五，開(kāi)征遺產(chǎn)稅可以產(chǎn)生一些積極的社會(huì)效應(yīng)，有利于增強(qiáng)人們的法治觀念；鼓勵(lì)勤勞致富，限制不勞而獲；增強(qiáng)人們的社會(huì)公共意識(shí)，鼓勵(lì)人們向社會(huì)公益事業(yè)捐贈(zèng)等。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善781.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。②開(kāi)征遺產(chǎn)稅的局限性在我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的局限性在于：第一，中國(guó)目前仍然是一個(gè)經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的發(fā)展中國(guó)家，人們的收入和擁有的個(gè)人財(cái)產(chǎn)普遍不多，可以征稅的財(cái)產(chǎn)和納稅人都是十分有限的。第二，雖然近些年來(lái)中國(guó)出現(xiàn)了一批擁有大量財(cái)產(chǎn)的人，但是這些人和他們的財(cái)產(chǎn)很分散，而且許多財(cái)產(chǎn)是很隱蔽的（特別是沒(méi)有徹底實(shí)行實(shí)名制條件下的金融財(cái)產(chǎn)數(shù)額巨大，且難于查實(shí)，若開(kāi)征遺產(chǎn)稅，其計(jì)稅依據(jù)和稅源極難掌握。第三，許多公民依法納稅的意識(shí)還不強(qiáng)，加之中國(guó)的遺產(chǎn)稅已經(jīng)停征60多年之久，絕大多數(shù)人不了解這種稅，也沒(méi)有繳納這種稅的概念和習(xí)慣。所以，遺產(chǎn)稅在開(kāi)征之初可能不大容易被人們接受。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善791.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。②開(kāi)征遺產(chǎn)稅的局限性第四，由于目前我國(guó)個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度、財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移制度、儲(chǔ)蓄存款實(shí)名制等與遺產(chǎn)稅征收管理密切相關(guān)的制度尚不完善，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)遺產(chǎn)稅稅源的監(jiān)控能力是十分有限的。第五，很多擁有大量財(cái)產(chǎn)的個(gè)人，其財(cái)產(chǎn)為各種生產(chǎn)資料有機(jī)構(gòu)成的企業(yè)。這樣的個(gè)人一旦去世，由于財(cái)產(chǎn)數(shù)額很大，在開(kāi)征遺產(chǎn)稅的國(guó)家或地區(qū)，其繼承人將會(huì)被要求繳納數(shù)額很大的遺產(chǎn)稅，為用現(xiàn)金繳稅，繼承人可能就需變賣資產(chǎn)，對(duì)企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模和生產(chǎn)能力產(chǎn)生破壞性影響。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善801.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。（2）我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的條件第一，

目前，在我國(guó)已經(jīng)形成了一個(gè)數(shù)目可觀的富裕者階層，開(kāi)征遺產(chǎn)稅的稅源基礎(chǔ)已經(jīng)具備。由于國(guó)民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、快速增長(zhǎng)，多種經(jīng)濟(jì)成分、多種經(jīng)營(yíng)方式并存，個(gè)人收入渠道多元化，已經(jīng)有一部分人率先走上了致富之路，成為百萬(wàn)富翁、千萬(wàn)富翁甚至億萬(wàn)富翁。這些人包括擁有巨額收入、財(cái)產(chǎn)的企業(yè)家和承包經(jīng)營(yíng)者，高級(jí)職員，科技、教育、文藝、體育界人士，城鎮(zhèn)個(gè)體經(jīng)營(yíng)者，農(nóng)村專業(yè)戶，股票、期貨、債券、房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者，從中國(guó)境外及中國(guó)香港、中國(guó)澳門、中國(guó)臺(tái)灣地區(qū)取得巨額收入、財(cái)產(chǎn)的華僑和中國(guó)香港、中國(guó)澳門、中國(guó)臺(tái)灣同胞等。他們所擁有的個(gè)人財(cái)產(chǎn)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)了一般工薪收入者的財(cái)產(chǎn)。這就為中國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅提供了一定的稅源。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善811.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。（2）我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的條件第二，近代遺產(chǎn)稅已經(jīng)有了400多年的歷史。當(dāng)今世界有許多國(guó)家開(kāi)征了遺產(chǎn)種稅，其中既有美國(guó)、英國(guó)、法國(guó)、德國(guó)、日本和新加坡等發(fā)達(dá)國(guó)家，也又有菲律賓、安哥拉、贊比亞、巴西、智利、匈牙利和俄羅斯等發(fā)展中國(guó)家與經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國(guó)家；中國(guó)歷史上也曾經(jīng)開(kāi)征過(guò)遺產(chǎn)稅，我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)至今仍然征收此稅，從而有比較豐富的國(guó)際、國(guó)內(nèi)經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。第三，由于中國(guó)稅制建設(shè)和稅收工作的不斷加強(qiáng)，公民的稅法觀念也在逐步增強(qiáng)，依法納稅的人越來(lái)越多。稅收在社會(huì)政治、經(jīng)濟(jì)生活中的重要地位和作用已經(jīng)為越來(lái)越多的人所認(rèn)識(shí)，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的力量有了很大的加強(qiáng)，技術(shù)手段逐步改善，征收管理水平不斷提高。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善821.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。（2）我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的條件第四，隨著中國(guó)法制的逐步完善，與征收遺產(chǎn)稅相關(guān)的法規(guī)、制度（如繼承、公證、金融、保險(xiǎn)、證券、房地產(chǎn)和車輛管理等）已經(jīng)初步建立，

現(xiàn)行的法律法規(guī)對(duì)遺產(chǎn)的范圍、遺產(chǎn)的繼承、遺產(chǎn)的處理、法定繼承人和繼承順序、少數(shù)民族的繼承問(wèn)題以及涉外繼承等具體問(wèn)題都做出了明確的規(guī)定，這些都為開(kāi)征遺產(chǎn)稅提供了法律方面的基礎(chǔ)，有助于遺產(chǎn)稅的開(kāi)征。第五，中共中央、國(guó)務(wù)院、全國(guó)人民代表大會(huì)和中國(guó)人民政治協(xié)商會(huì)議對(duì)于開(kāi)征遺產(chǎn)稅給予了很大的重視和支持，而且得到各級(jí)地方黨委、政府、人民代表大會(huì)、人民政治協(xié)商會(huì)議、各有關(guān)部門和社會(huì)各界的大力支持。第六，中華民族是一個(gè)勤勞、勇敢的民族，具有獨(dú)立自強(qiáng)、艱苦奮斗、勤勞致富、扶困濟(jì)貧的光榮傳統(tǒng)和優(yōu)良美德，這樣就有利于開(kāi)展遺產(chǎn)稅的宣傳工作。12.1

財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善831.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。（3）遺產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)①征稅面要窄，起征點(diǎn)要高，級(jí)距、稅率要適中。這是因?yàn)?，我?guó)現(xiàn)階段真正富裕的人還是極少數(shù)，而開(kāi)征遺產(chǎn)稅旨在對(duì)這部分人的財(cái)富進(jìn)行再分配，限制通過(guò)繼承導(dǎo)致財(cái)富過(guò)分向個(gè)人積聚，征稅面不宜過(guò)寬。應(yīng)考慮社會(huì)財(cái)富分布狀況、繼承人與被繼承人是否存在贍養(yǎng)關(guān)系等因素確定稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，宜采用超額累進(jìn)稅率。②采用總遺產(chǎn)稅制。即對(duì)被繼承人死亡時(shí)遺留的財(cái)產(chǎn)先行課稅，然后再分割給繼承人。以遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人為代扣代繳人。這樣設(shè)計(jì)主要是考慮到目前我國(guó)有關(guān)財(cái)產(chǎn)繼承、處理方面的法律法規(guī)還很不健全，稅源集中，較易控管，也可避免因財(cái)產(chǎn)分配問(wèn)題而發(fā)生的拖延繳款和扯皮的情況。③征稅辦法要簡(jiǎn)化，只征收遺產(chǎn)稅，不單獨(dú)征收贈(zèng)與稅?？蓞⒄沼?guó)、新加坡等國(guó)的做法，將被繼承人死亡前一定年限（如5年或7年）內(nèi)贈(zèng)與他人的財(cái)產(chǎn)并入遺產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善841.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。（3）遺產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)④采用屬人與屬地相結(jié)合的原則。按照國(guó)際慣例的規(guī)定，凡在我國(guó)境內(nèi)經(jīng)常居住的中國(guó)公民，死亡時(shí)有遺產(chǎn)的，應(yīng)對(duì)其境內(nèi)外全部遺產(chǎn)征稅；凡不在我國(guó)境內(nèi)經(jīng)常居住的我國(guó)公民及非我國(guó)公民，死亡時(shí)遺有財(cái)產(chǎn)者，只對(duì)其在我國(guó)境內(nèi)的財(cái)產(chǎn)征稅。⑤實(shí)行統(tǒng)一立法和地方管理相結(jié)合的原則。將我國(guó)遺產(chǎn)稅作為地方稅加以管理，稅法、稅率全國(guó)統(tǒng)一規(guī)定?？梢砸?guī)定一定幅度，由地方政府在幅度內(nèi)確定實(shí)際執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。收入和減免權(quán)歸地方，以調(diào)動(dòng)地方征收的積極性。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善851.適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。（3）遺產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)⑥開(kāi)征時(shí)機(jī)的選擇。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和發(fā)展，隨著黨的“允許一部分人先富起來(lái)，走共同富裕道路”政策的貫徹落實(shí)以及個(gè)人財(cái)富積累的增加，隨著《中華人民共和國(guó)繼承法》的公布，為遺產(chǎn)稅的開(kāi)征提供了法律依據(jù)，在我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅不僅完全具備了條件，而且勢(shì)在必行。特別是按照我國(guó)遺產(chǎn)稅的設(shè)想，當(dāng)前財(cái)產(chǎn)達(dá)到起征點(diǎn)的個(gè)人為數(shù)不多，這更為我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅減少了阻力。因此，我們應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況適時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善862.全面整合房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等，開(kāi)征統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅（國(guó)外一般稱之為物業(yè)稅）。在我國(guó)現(xiàn)行稅制體系中，房產(chǎn)稅主要是對(duì)企業(yè)、單位持有的經(jīng)營(yíng)性不動(dòng)產(chǎn)征稅，而對(duì)個(gè)人、家庭持有的居住性不動(dòng)產(chǎn)不征稅。在各城鎮(zhèn)地域?qū)€(gè)人家庭居住性不動(dòng)產(chǎn)納入房產(chǎn)稅征稅范圍，是我國(guó)近年來(lái)爭(zhēng)議較大的熱點(diǎn)問(wèn)題。從2003年5月開(kāi)始，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局分三批在北京、遼寧、江蘇、深圳、重慶、寧夏、福建、安徽、河南、大連等10個(gè)省區(qū)市和計(jì)劃單列市的32個(gè)縣、市、區(qū)開(kāi)展了房地產(chǎn)模擬評(píng)稅試點(diǎn)工作。2011年，上海和重慶推出房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)，對(duì)達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)的個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅。2013年，中共第十八屆三中全會(huì)提出加快房地產(chǎn)稅立法并適時(shí)推進(jìn)改革。2019年3月的《政府工作報(bào)告》提出“穩(wěn)步推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法”，我國(guó)房地產(chǎn)稅改革的受關(guān)注度再次提升。由于房地產(chǎn)稅具體實(shí)踐起來(lái)比較復(fù)雜，下面重點(diǎn)討論我國(guó)房地產(chǎn)稅改革的政策意圖和在實(shí)踐中開(kāi)征房地產(chǎn)稅的難點(diǎn)兩個(gè)方面的問(wèn)題。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善87（1）我國(guó)房地產(chǎn)稅改革政策意圖我國(guó)房地產(chǎn)稅改革的政策意圖之一，從房地產(chǎn)運(yùn)行的縱向分析，主要是通過(guò)該稅種物業(yè)稅的開(kāi)征把房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的稅負(fù)后移到保有環(huán)節(jié)。一棟房產(chǎn)從獲得土地到開(kāi)發(fā)建設(shè)，再到銷售轉(zhuǎn)讓和保有環(huán)節(jié)涉及增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、耕地占用稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅、印花稅等11個(gè)稅種。在我國(guó)，一方面，目前稅負(fù)大多集中在開(kāi)發(fā)交易環(huán)節(jié)，保有環(huán)節(jié)只涉及房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，從而在一定程度上導(dǎo)致我國(guó)目前房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格居高不下；另一方面，由于在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)只涉及房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，投資住房的持有成本相對(duì)較低，從而在一定程度上導(dǎo)致房地產(chǎn)市場(chǎng)的過(guò)度投機(jī)。國(guó)家開(kāi)征房地產(chǎn)稅物業(yè)稅的目的之一是通過(guò)把房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的稅負(fù)后移到保有環(huán)節(jié)，抑制房地產(chǎn)市場(chǎng)的過(guò)度投機(jī)行為。12.1財(cái)產(chǎn)課稅12.1.4我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制度的發(fā)展與完善88意圖之二在于完善我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)。歷經(jīng)1994年分稅制改革以及2004年后新一輪稅制改革，我國(guó)基本上形成了以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。但是，從國(guó)際實(shí)踐看，大多數(shù)國(guó)家都是以流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。隨著產(chǎn)權(quán)制度的改革，個(gè)人產(chǎn)權(quán)日益明晰，在財(cái)產(chǎn)稅尚不具有開(kāi)征條件的前提下，房地產(chǎn)稅物業(yè)稅的開(kāi)征可以在房地產(chǎn)方面起到調(diào)節(jié)收入分配的作用。意圖之三在于改善地方財(cái)政狀況