1、2020/9/5,湖南理工學(xué)院,1,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,2,第13章 企業(yè)合并,第一節(jié) 企業(yè)合并概述 第二節(jié) 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,3,3,學(xué)習(xí)目標(biāo),了解企業(yè)合并的含義、分類及方式 理解和掌握同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法 權(quán)益結(jié)合法 理解和掌握非同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法 購(gòu)買法 理解購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的區(qū)別,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,4,第一節(jié) 企業(yè)合并概述,一、企業(yè)合并的定義 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。 報(bào)告主體可以是獨(dú)立的法律主體，也可以是由一家母公司和其全部子公司構(gòu)成的集團(tuán)（

2、經(jīng)濟(jì)主體）。 同一控制下的企業(yè)合并(合并方被合并方) 非同一控制下的企業(yè)合并（購(gòu)買方被購(gòu)買方）,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,5,參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。 1、同一方 是指對(duì)參與合并企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的投資者。 2、相同的多方 通常是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，在對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表一致意見的兩個(gè)或兩個(gè)以上的投資者。 3、暫時(shí)性 合并前（1年） 合并后（1年） 4、同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn) 不屬于交易，屬于資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合 作價(jià)往往不公允,（一）同一控制下的企業(yè)合并,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,6,企

3、業(yè)合并前 企業(yè)合并后,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,7,1、參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的 2、特點(diǎn) 非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并 以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理,（二）非同一控制下的企業(yè)合并,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,8,平安與深發(fā)展合并,中國(guó)平安：中國(guó)平安保險(xiǎn)是中國(guó)第一家以保險(xiǎn)為核心的，融證券、信托、銀行、資產(chǎn)管理、企業(yè)年金等多元金融業(yè)務(wù)為一體的金融服務(wù)集團(tuán)。公司成立于1988年，總部位于深圳。 深圳發(fā)展銀行：深發(fā)展是中國(guó)第一家面向社會(huì)公眾公開發(fā)行股票并上市的商業(yè)銀行。于1987年12月22日正式宣告成立。深發(fā)展已在北京、上海、廣州、深圳、杭州等18

4、個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)城市設(shè)立了近300家分支機(jī)構(gòu)。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,9,平安與深發(fā)展合并,中國(guó)平安（601318.SH；02318.HK）2010年9月1日晚間發(fā)布公告稱，公司將以17.75元/股的價(jià)格，認(rèn)購(gòu)深發(fā)展A（000001.SZ）非公開發(fā)行的16.39億股股份，合計(jì)約291億元。 深發(fā)展公告則，交易完成后，深發(fā)展總股份約為51.24億股，中國(guó)平安及其關(guān)聯(lián)方持有的深發(fā)展股份比例將超過(guò)50%，成為深發(fā)展的控股股東。中國(guó)平安本次交易中認(rèn)購(gòu)的深發(fā)展非公開發(fā)行的股份，自股份認(rèn)購(gòu)?fù)瓿珊蟮娜鶄€(gè)月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,10,本次交易的總對(duì)價(jià)為約291億元，,2020/

5、9/5,湖南理工學(xué)院,11,二、企業(yè)合并的類型 （一）按合并企業(yè)所涉及的行業(yè)分類 1、橫向合并（Horizontal integration） 又稱水平式合并，指生產(chǎn)同類產(chǎn)品的企業(yè)之間的合并。 2010年8月，吉利以18億美元收購(gòu)福特汽車公司旗下沃爾沃轎車公司的全部股權(quán)。 2、縱向合并（Vertical integration） 又稱垂直式合并，指生產(chǎn)不同類產(chǎn)品，但相互之間有關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間的合并，如一家生產(chǎn)彩電的企業(yè)和一家生產(chǎn)彩電顯像管的企業(yè)間的合并。 3、混合合并（Conglomeration） 又稱多元化合并，指生產(chǎn)產(chǎn)品和行業(yè)沒有內(nèi)在聯(lián)系的企業(yè)之間的合并，如銀行對(duì)影視行業(yè)的合并。 如上海日

6、立電動(dòng)工具有限公司于1994年 8月合并了上海護(hù)身用品制造廠。又如 2001李嘉誠(chéng)收購(gòu)?fù)侍茫?002年3月22日德國(guó)的RWEAG能源集團(tuán)以并購(gòu)的方式收購(gòu)英國(guó)電氣設(shè)備公司Innogy控股公司。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,12,（二）按企業(yè)合并的法律形式分類 1.吸收合并（merger）：ABA 如：1996年12月，波音公司以133億美元的價(jià)格購(gòu)得麥道公司，組建成世界上最大的航空航天制造公司。企業(yè)合并后，麥道公司消失，除100架MD95以外，民用客機(jī)均改姓波音。 2.新創(chuàng)合并（consolidation）：A BC 如：2000年1月，全球最大的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商美國(guó)在線（AOL）與全球娛

7、樂(lè)及傳媒巨人時(shí)代華納公司（TW）合并成立新公司“美國(guó)在線時(shí)代華納公司”（AOL Time Woer Inc）就是一項(xiàng)典型的新設(shè)合并。 3.控股合并（controlling）： A B A B,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,13,中國(guó)移動(dòng)328.4億美元收購(gòu)七省市移動(dòng)電話網(wǎng),2000年10月8日,醞釀多時(shí)的香港上市公司-中國(guó)移動(dòng)收購(gòu)母公司七省市資產(chǎn)的計(jì)劃，終于塵埃落定。中國(guó)移動(dòng)宣布以328.4億美元總代價(jià)向母公司收購(gòu)中國(guó)四省三市的移動(dòng)電話網(wǎng)絡(luò)，其中101.7億美元以現(xiàn)金支付，另配售價(jià)值226.7億美元新股予母公司。中移動(dòng)同時(shí)還將承擔(dān)上述公司截至6月30日止之凈債務(wù)，約11.6億美元。收購(gòu)?fù)瓿珊?/p>

8、，中移動(dòng)的用戶人數(shù)接近四千萬(wàn)，于全球流動(dòng)電話經(jīng)營(yíng)商的排名將由第四上升至第二名，僅次于英國(guó)Vodafone。 北京、上海、天津、山東、河北、遼寧和廣西的七個(gè)移動(dòng)通信公司主要經(jīng)營(yíng)GSM網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，均是在其經(jīng)營(yíng)地區(qū)內(nèi)的主導(dǎo)移動(dòng)通信服務(wù)供應(yīng)商。在七公司運(yùn)營(yíng)的省、市、自治區(qū)內(nèi)，合計(jì)共有人口約2.82億。北京、上海和天津是中國(guó)幾個(gè)經(jīng)濟(jì)最發(fā)達(dá)的城市。山東、河北、遼寧和廣西都位于經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展的沿海地區(qū)。此次對(duì)七公司的收購(gòu)將使中國(guó)移動(dòng)的業(yè)務(wù)覆蓋在地理上連成一片，并擴(kuò)大至整個(gè)中國(guó)大陸沿海地區(qū)。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,14,會(huì)計(jì)上界定的企業(yè)合并,按合并前、后最終控制方分類,同一控制下 的企業(yè)合并,非同一控制

9、下 的企業(yè)合并,按合并后主體的法律形式不同,不形成母 子公司 關(guān)系的企 業(yè)合并,形成母 子公司 關(guān)系的企 業(yè)合并,吸收 合并,新設(shè) 合并,控股 合并,法律意義上的企業(yè)合并,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,15,三、企業(yè)合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題 1、吸收合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題（ABA ） B：結(jié)束舊賬 A： 記錄所取得的資產(chǎn)和所承擔(dān)的負(fù)債； 記錄所支付的現(xiàn)金或其他非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行的債券或增發(fā)的股份。 2、新創(chuàng)合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題（ A BC ） A、B：通過(guò)解散清算程序，結(jié)束舊賬。 C：?jiǎn)⒂眯沦~。 3、控股合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題（ A B A B ） 母公司需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院

10、,16,四、母子公司復(fù)雜的投資控股關(guān)系,1、絕對(duì)控制、法定控制與相對(duì)控制 2、多層控股,60%,40%,100%,33%,22%,60%,80%,20%,40%,90%,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,17,3、多層及交叉控股,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,18,五、長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理方法概述,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,19,長(zhǎng)期股權(quán)投資,按影響程度分類,控制,共同 控制,重大 影響,重大影響以下,對(duì)子公司投資,對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資,對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資,控股 合并,吸收 合并,新設(shè) 合并,企業(yè)合并,非企業(yè)合并形成的投資,企業(yè)合并形成的投資,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,20,例題1：華聯(lián)公司

11、與同一母公司所控制的B公司合并。約定華聯(lián)公司以銀行存款和無(wú)形資產(chǎn)作為合并對(duì)價(jià)，投出銀行存款1200萬(wàn)元；無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值為420萬(wàn)元。取得B公司60%的股權(quán)，取得對(duì)B公司的控制權(quán)，B公司所有者權(quán)益總額賬面價(jià)值為2800萬(wàn)元。 初始投資成本：280060%=1680（萬(wàn)元） 合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值：1200+420=1620（萬(wàn)元） 資本公積：1680-1620=60（萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司成本 16 800 000 貸：無(wú)形資產(chǎn) 4 200 000 貸：銀行存款 12 000 000 貸：資本公積股本溢價(jià) 600 000,對(duì)價(jià)：是一個(gè)特定的法律概念，是指當(dāng)事人一方在獲得某種利益時(shí)，必須給付

12、對(duì)方相應(yīng)的代價(jià)。,（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,21,例題2：B公司和C公司是A公司的控股子公司。2007年6月1日， B公司以公允價(jià)8000000元的固定資產(chǎn)資產(chǎn)（原值9000000元，累計(jì)折舊3000000元）對(duì)C公司進(jìn)行投資，擁有C公司60%的股權(quán)。C公司經(jīng)審計(jì)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為9000000元，公允價(jià)15000000元。由于B公司和C公司合并前后均受同一方A公司控制，屬于同一控制的控股合并，B公司對(duì)該投資作如下賬務(wù)處理。 初始投資成本：9 000 000元60%=5 400 000(元) 初始投資成本與支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)的差額： 5 400 000 (9 0

13、00 0003 000 000)=5 400 0006 000 000=-600 000 B公司的會(huì)計(jì)分錄： 借：固定資產(chǎn)清理 6 000 000 累計(jì)折舊 3 000 000 貸：固定資產(chǎn) 9 000 000 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資C公司 5 400 000 資本公積資本溢價(jià) 600 000 貸：固定資產(chǎn)清理 6 000 000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,22,假如例題2B公司投資前資本公積賬面余額為400 000元、盈余公積賬面余額為300 000元。 初始投資成本：9 000 000元60%=5 400 000(元) 初始投資成本與支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)的差額： 5 400 000(9 000

14、0003 000 000)=5 400 0006 000 000=-600 000 B公司的會(huì)計(jì)分錄： 借：固定資產(chǎn)清理 6 000 000 累計(jì)折舊 3 000 000 貸：固定資產(chǎn) 9 000 000 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資C公司 5 400 000 資本公積 400 000 盈余公積 200 000 貸：固定資產(chǎn)清理 6 000 000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,23,歸納：同一控制下的企業(yè)合并，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本采用賬面價(jià)值入賬。 原因： （1）從站在最終實(shí)施控制方的角度來(lái)看，其所能夠?qū)嵤┛刂频膬糍Y產(chǎn)，實(shí)質(zhì)上并沒有發(fā)生變化，原則上應(yīng)保持其賬面價(jià)值不變； （2）該類合并屬于關(guān)聯(lián)方

15、之間發(fā)生的合并行為，其交易作價(jià)往往不公允，容易產(chǎn)生利潤(rùn)操縱，因此很難以雙方議定的價(jià)格作為核算基礎(chǔ)。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,24,例題3：甲公司和A公司不屬于同一控制的兩家公司。2008年1月1日，甲公司以一項(xiàng)專利權(quán)和銀行存款400萬(wàn)元取得A公司60%的普通股份，該專利權(quán)的賬面余額為9500萬(wàn)元，已累計(jì)攤銷1000萬(wàn)元，已計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備300萬(wàn)元，公允價(jià)值8000萬(wàn)元。2008年1月1日A公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值13000萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值15000萬(wàn)元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。 注意：非同一控制下： 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本 付出東西的公允價(jià)值相關(guān)稅費(fèi) 40080008

16、400（萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 8400 累計(jì)攤銷 1000 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 300 營(yíng)業(yè)外支出 200 貸：無(wú)形資產(chǎn) 9500 銀行存款 400,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,25,例題4：A公司于2011年3月31日取得B公司70%的股權(quán)。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)，在購(gòu)買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如下表：?jiǎn)挝唬涸?合并中，A公司為核實(shí)B公司的資產(chǎn)價(jià)值，聘請(qǐng)有關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)該項(xiàng)合并進(jìn)行咨詢，支付咨詢費(fèi)用100萬(wàn)元。假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,26,歸納：非同一控制下的企業(yè)合并，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本采用公允價(jià)值入賬。 原因： （1）該類

17、合并屬于非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的合并行為； （2）雙方站在竭力維護(hù)自身利益的基礎(chǔ)上，以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易對(duì)價(jià)相對(duì)公平合理，并無(wú)強(qiáng)制損害一方利益。,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 51 000 000 貸：無(wú)形資產(chǎn) 28 000 000 銀行存款 9 000 000 營(yíng)業(yè)外收入 14 000 000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,27,例5：甲公司2008年1月1日，以銀行存款購(gòu)入C公司10%的股 份，意圖長(zhǎng)期持有。初始投資成本22萬(wàn)元。C公司于2008 年12月31日宣告分派2008年度的現(xiàn)金股利20萬(wàn)元。C公司 2008年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)100萬(wàn)元。如何進(jìn)行賬務(wù)處理？ 2008年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 22000

18、0 貸：銀行存款 220000 2008年12月31日： 借：應(yīng)收股利/銀行存款 20000（20000010%） 貸：投資收益 20000,（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量,1、成本法：控制；不具有共同控制、重大影響 2、權(quán)益法：共同控制；重大影響,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,28,成本法的核算要點(diǎn)：,1、股權(quán)投資一般反映的是股權(quán)投資成本 2、追加投資或收回投資應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本 3、被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,29,例題6：甲公司于2008年1月1日從乙公司原有股東中以3150萬(wàn)元購(gòu)買乙公司30%的普通股。投資時(shí)，乙公司所有

19、者權(quán)益賬面價(jià)值為11900萬(wàn)元。2008年1月1日對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行評(píng)估，其可辨認(rèn)凈資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值為12000萬(wàn)元，全部為無(wú)形資產(chǎn)增值（賬面價(jià)值100萬(wàn)，評(píng)估價(jià)值200萬(wàn)），無(wú)形資產(chǎn)剩余攤銷年限5年。 2008年度乙企業(yè)報(bào)表上凈收益為1000萬(wàn)元，2008年底乙企業(yè)發(fā)放2008年度現(xiàn)金股利500萬(wàn)元。 2008年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司（成本） 3150 貸：銀行存款 3150 購(gòu)買日甲公司占乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的份額=12000 30%3600（萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司（成本） 450 貸：營(yíng)業(yè)外收入 450,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,30,2008年12月31日： 借

20、：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司（損益調(diào)整） 300 貸：投資收益 300（1 00030） 借：銀行存款 150 （50030） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司（損益調(diào)整） 150 借：投資收益 6* 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司（損益調(diào)整） 6* 年末無(wú)形資產(chǎn)攤銷時(shí)，乙公司按100萬(wàn)攤銷，年攤銷額20萬(wàn)，記入“管理費(fèi)用”，但從甲公司的角度看，是按200萬(wàn)攤銷價(jià)值，年攤銷額40萬(wàn)，所以，“管理費(fèi)用”每年少攤銷了20萬(wàn)，利潤(rùn)計(jì)大了20萬(wàn)。甲公司年末時(shí)多確認(rèn)了6萬(wàn)（20萬(wàn)30%6萬(wàn)）的損益調(diào)整，所以應(yīng)該沖銷。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,31,沿用例題6，如果2008年12月10日，乙公司銷售一批產(chǎn)品給甲公司，成本價(jià)

21、5萬(wàn)，銷售價(jià)格6萬(wàn)元，該批產(chǎn)品到2008年底仍未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售。 未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)60 00050 00010 000（元） 說(shuō)明：該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)體現(xiàn)在乙公司的凈利潤(rùn)中，而甲公司在年底根據(jù)乙公司的凈利潤(rùn)的份額確認(rèn)“損益調(diào)整”時(shí)，應(yīng)該將內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)扣除。 借：投資收益 3000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司（損益調(diào)整） 3000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,32,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,33,例題7：P企業(yè)于2007年1月1日以每股20元（不考慮相關(guān)稅費(fèi)）的價(jià)格用銀行存款購(gòu)買了S企業(yè)（非同一集團(tuán)）發(fā)行在外的普通股100，000股，占S企業(yè)全部普通股股份的80%。當(dāng)日，S企業(yè)會(huì)計(jì)

22、報(bào)表上顯示其股東權(quán)益為2000，000元。2007年1月1日對(duì)S企業(yè)進(jìn)行評(píng)估，其可辨認(rèn)凈資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值為2500，000元，全部為固定資產(chǎn)增值（賬面價(jià)值100萬(wàn)，評(píng)估價(jià)值150萬(wàn)），假設(shè)該固定資產(chǎn)剩余攤銷年限為10年。 （1）2007年度S企業(yè)報(bào)表上凈收益為500，000元，2007年底S企業(yè)發(fā)放2007年度現(xiàn)金股利200，000元。 （2） 2008年度S企業(yè)報(bào)表上凈收益為800，000元，2008年底S企業(yè)發(fā)放2008年度現(xiàn)金股利300，000元。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,34,成本法核算： 2007年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司 2000 000 貸：銀行存款 2000 00

23、0 2007年12月31日： 借：銀行存款 160，000（200 00080） 貸：投資收益 160，000 2008年12月31日： 借：銀行存款 240，000（300 00080） 貸：投資收益 240，000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,35,假設(shè)采用權(quán)益法核算： 2007年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（成本） 2000 000 貸：銀行存款 2000 000 購(gòu)買日P公司占S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的份額 2500 000 80%2000，000（萬(wàn)元）投資成本 2007年12月31日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 400 000 貸：投資收益 400，000（

24、500 00080） 借：銀行存款 160 000 （200 00080） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 160 000 借：投資收益 40 000* 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 40 000* 年末固定資產(chǎn)折舊時(shí)，S公司按100萬(wàn)折舊，年折舊額10萬(wàn)，記入“管理費(fèi)用”，但從P公司的角度看，是按150萬(wàn)計(jì)提折舊，年折舊額15萬(wàn)，所以，“管理費(fèi)用”少記了5萬(wàn)，利潤(rùn)計(jì)大了5萬(wàn)。P公司年末時(shí)多確認(rèn)了4萬(wàn)（5萬(wàn)80%4萬(wàn)）的損益調(diào)整，所以應(yīng)該沖銷。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,36,2008年12月31日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 640 000 貸：投資收益 640，0

25、00 （800 00080） 借：銀行存款 240 000 （300 00080） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 240 000 借：投資收益 40 000* 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整）40 000* 年末固定資產(chǎn)折舊時(shí)，S公司按100萬(wàn)折舊，年折舊額10萬(wàn)，記入“管理費(fèi)用”，但從P公司的角度看，是按150萬(wàn)計(jì)提折舊，年折舊額15萬(wàn)，所以，“管理費(fèi)用”少記了5萬(wàn)，利潤(rùn)計(jì)大了5萬(wàn)。P公司年末時(shí)多確認(rèn)了4萬(wàn)（5萬(wàn)80%4萬(wàn)）的損益調(diào)整，所以應(yīng)該沖銷。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,37,3、成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理,（1）CAS 規(guī)定，母公司應(yīng)在期末編制合并報(bào)表前將成本法調(diào)整為復(fù)

26、雜權(quán)益法，然后再編制內(nèi)部投資的抵消分錄。 （2）調(diào)整分錄只出現(xiàn)在合并工作底稿中，不出現(xiàn)在母子公司個(gè)別報(bào)表上。,由于母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法 核算，并不能夠反映子公司所有者權(quán)益的變化，因此 在編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)先按照權(quán)益法予以調(diào)整。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,38,2007年12月31日，P企業(yè)的調(diào)整分錄：,將以上分錄合并，調(diào)整分錄為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 200 000 貸：投資收益 200，000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,39,2008年12月31日，P企業(yè)的調(diào)整分錄：,將2007年的調(diào)整分錄補(bǔ)上： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 200 000

27、 貸：（投資收益）未分配利潤(rùn)年初 200，000,編制2008年12月31日的調(diào)整分錄：,將以上分錄合并，調(diào)整分錄為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資S公司（損益調(diào)整） 360 000 貸：投資收益 360，000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,40,一、同一控制下的企業(yè)合并 （一）會(huì)計(jì)處理方法（P309） 權(quán)益結(jié)合法 （二）權(quán)益結(jié)合法的特點(diǎn) 1、參與合并的企業(yè)，其凈資產(chǎn)均按賬面價(jià)值計(jì)價(jià) 2、不形成商譽(yù) 3、參與合并企業(yè)的留存收益可能要全部包括在合并 后的企業(yè)（P315） 4、無(wú)論合并發(fā)生在會(huì)計(jì)年度的哪個(gè)時(shí)點(diǎn)，參與合并 企業(yè)的整個(gè)年度的損益要全部包括在合并后的企業(yè)（P316）,第二節(jié) 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理,

28、2020/9/5,湖南理工學(xué)院,41,5、合并費(fèi)用的處理（P321） （1）直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等 應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益“管理費(fèi)用” （2）為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等 應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額 （3）企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用 應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,42,（三）合并成本的確定 1、控股合并 （1）以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià) 應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額

29、作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益 （2）以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià) 應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,43,例1： 某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1 000萬(wàn)、公允價(jià)值為1 600萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60的股

30、權(quán)。合并日被合并企業(yè)所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為1 500萬(wàn)。 長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為900萬(wàn) 差額100萬(wàn)調(diào)整資本公積和留存收益 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9 000 000 資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià) 1 000 000 貸：有關(guān)資產(chǎn) 10 000 000 注意：如果資本公積不足沖減，沖減留存收益,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,44,例2： 甲企業(yè)發(fā)行600萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)取得乙企業(yè)60的股權(quán)，合并日乙企業(yè)所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為1 300萬(wàn)元。（同一控制下的合并） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 7 800 000 貸：股本 6 000 000 資本公積股本溢價(jià) 1 800 000,2020/9/5

31、,湖南理工學(xué)院,45,2、吸收合并和新設(shè)合并 應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,46,例3： A公司于2007年3月10日對(duì)同一集團(tuán)內(nèi)某全資B公司進(jìn)行了吸收合并，為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下： A公司 B公司 股本 3 600萬(wàn) 股本 600萬(wàn) 資本公積 1 000萬(wàn) 資本公積 200萬(wàn) 盈余公積 800萬(wàn) 盈余公積 400萬(wàn) 未分配利潤(rùn)

32、 2 000萬(wàn) 未分配利潤(rùn) 800萬(wàn) 合計(jì) 7 400萬(wàn) 合計(jì) 2 000萬(wàn),假定：B公司的固定資產(chǎn)4000萬(wàn)，長(zhǎng)期借款2000萬(wàn)元,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,47,A公司應(yīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理 借：固定資產(chǎn) 40 000 000 貸：長(zhǎng)期借款 20 000 000 股本 6 000 000 資本公積股本溢價(jià) 14 000 000 將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1 200萬(wàn)元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益 借：資本公積 股本溢價(jià) 12 000 000 貸：盈余公積 4 000 000 未分配利潤(rùn) 8 000 000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,48,【例4】 2009年6月30日，P公司向S 公司的

33、股東定向增發(fā) 1 000萬(wàn)股普通股（每股面值為1元，市價(jià)為10.85元）對(duì)S公司進(jìn)行吸收合并，并于當(dāng)日取得S公司凈資產(chǎn)。當(dāng)日，P公司、S公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如下表所示。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,49,資產(chǎn)負(fù)債表（簡(jiǎn)表）2009年6月30日 單位：萬(wàn)元,借：貨幣資金 4 500 000 存貨 2 550 000 應(yīng)收賬款 20 000 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 21 500 000 固定資產(chǎn) 30 000 000 無(wú)形資產(chǎn) 5 000 000 貸：短期借款 22 500 000 應(yīng)付賬款 3 000 000 其他應(yīng)付款 3 000 000 股本 10 000 000 資本公積 45 050 0

34、00,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,50,資產(chǎn)負(fù)債表（簡(jiǎn)表）2009年6月30日 單位：萬(wàn)元,借：貨幣資金 4 500 000 存貨 2 550 000 應(yīng)收賬款 20 000 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 21 500 000 固定資產(chǎn) 30 000 000 無(wú)形資產(chǎn) 5 000 000 貸：短期借款 22 500 000 應(yīng)付賬款 3 000 000 其他應(yīng)付款 3 000 000 股本 10 000 000 資本公積 45 050 000,借：資本公積 股本溢價(jià) 15 050 000 貸：盈余公積 5 000 000 未分配利潤(rùn) 10 050 000,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,51,二、

35、 非同一控制下的企業(yè)合并,（一）會(huì)計(jì)處理方法 購(gòu)買法 （二）購(gòu)買法的特點(diǎn) 1、合并方按付出資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)記錄長(zhǎng)期股權(quán)投資。 2、建立備查簿，按公允價(jià)值記錄被合并方的資產(chǎn)和所承擔(dān)的負(fù)債。 3、合并成本（投資成本）超過(guò)被合并方可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值的部分，在合并報(bào)表中反映為商譽(yù)。（P328） 4、在合并日，被合并方的留存收益在合并會(huì)計(jì)報(bào)表上會(huì)被消除，不并入合并方的留存收益。 （P328） 5、合并方對(duì)被合并方凈收益的合并從股權(quán)取得日（合并日）開始。,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,52,（三）合并成本（P323） 1、一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方

36、的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值 2、通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和 3、直接相關(guān)費(fèi)用 4、在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的,2020/9/5,湖南理工學(xué)院,53,例5： 甲企業(yè)以所持有的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，自乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7 800萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12 000萬(wàn)元。 當(dāng)期損益付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債的公允價(jià)值賬面價(jià)值 12 000 7800 4200（萬(wàn)元） 企業(yè)合并成本付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債的公允價(jià)值直接相關(guān)費(fèi)用12 0