1、清算所得稅政策解讀及實(shí)例分析,相關(guān)政策,1、中華人民共和國(guó)稅收征收管理法（2001年4月28日中華人民共和國(guó)主席令第49號(hào)發(fā)布，2001年5月1日起施行）第二十五條； 2、中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則（2002年9月7日中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第362號(hào)發(fā)布，2002年10月15日起施行）第三十四條； 3、中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法（2007年3月16日中華人民共和國(guó)主席令第63號(hào)發(fā)布，2008年1月1日起施行）第五十三條、第五十五條； 4、中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例（2007年12月6日中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第512號(hào)發(fā)布，2008年1月1日起施行）第十一條；,相關(guān)政策,5、國(guó)

2、家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)中華人民共和國(guó)企業(yè)清算所得稅申報(bào)表的通知(國(guó)稅函2009388號(hào))； 6、財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知(財(cái)稅200960號(hào)) 7、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知（國(guó)稅函2009684號(hào)） 8、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)全國(guó)稅收征管規(guī)范（1.0版）的通知（稅總發(fā)201548號(hào)）,一、清算條件,1、企業(yè)清算的所得稅處理，是指企業(yè)在不再持續(xù)經(jīng)營(yíng)，發(fā)生結(jié)束自身業(yè)務(wù)、處置資產(chǎn)、償還債務(wù)以及向所有者分配剩余財(cái)產(chǎn)等經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，對(duì)清算所得、清算所得稅、股息分配等事項(xiàng)的處理。 2、下列企業(yè)應(yīng)進(jìn)行清算的所得稅處理： （1）按公司法、企業(yè)破產(chǎn)法等規(guī)定需要

3、進(jìn)行清算的企業(yè)； （2）企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。,公司法、企業(yè)破產(chǎn)法等規(guī)定需要進(jìn)行清算的主要包括以下幾種類型： （1）企業(yè)解散。合資、合作、聯(lián)營(yíng)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)期滿后，不再繼續(xù)經(jīng)營(yíng)而解散；合作企業(yè)的一方或多方違反合同、章程而提前終止合作關(guān)系解散。 （2）企業(yè)破產(chǎn)。企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，或者企業(yè)法人已解散但未清算或者未清算完畢，資產(chǎn)不足以清償債務(wù)的，債權(quán)人或者依法負(fù)有清算責(zé)任的人向人民法院申請(qǐng)破產(chǎn)清算。因不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，并且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力的，企業(yè)也可以主動(dòng)向人民法院申請(qǐng)破產(chǎn)清算。 （3）其他原因清算。企業(yè)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力遭受損失，無(wú)法經(jīng)營(yíng)下去，應(yīng)進(jìn)行清算

4、；企業(yè)因違法經(jīng)營(yíng)，造成環(huán)境污染或危害社會(huì)公眾利益,被停業(yè)、撤銷，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行清算。,根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知（財(cái)稅200959號(hào)）的規(guī)定，主要包括以下三種情況： （1）企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀?cè)地轉(zhuǎn)移至境外（包括港澳臺(tái)地區(qū)），應(yīng)進(jìn)行企業(yè)所得稅清算。 （2）不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)合并中，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。 （3）不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)分立中，被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時(shí)，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。,二、清算期間,1、清算期間是指納稅人實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)終止之日至辦理完畢清算事務(wù)

5、之日止的期間。 2、企業(yè)清算期間已經(jīng)不是企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間，企業(yè)終止經(jīng)營(yíng)之后，就進(jìn)入清算期間：企業(yè)應(yīng)將整個(gè)清算期作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度計(jì)算清算所得。 3、進(jìn)入清算期的企業(yè)應(yīng)對(duì)清算事項(xiàng)，報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。,二、清算期間,4、無(wú)論清算期間實(shí)際是長(zhǎng)于12個(gè)月還是短于12個(gè)月都要視為一個(gè)納稅年度，以該期間為基準(zhǔn)計(jì)算確定企業(yè)應(yīng)納稅所得額。 5、企業(yè)如果在年度中間終止經(jīng)營(yíng)，該年度終止經(jīng)營(yíng)前屬于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)年度，此后則屬于清算年度,三、清算所得,企業(yè)清算的所得稅處理，是指企業(yè)在不再持續(xù)經(jīng)營(yíng)，發(fā)生結(jié)束自身業(yè)務(wù)、處置資產(chǎn)、償還債務(wù)以及向所有者分配剩余財(cái)產(chǎn)等經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，對(duì)清算所得、清算所得稅、股息分配等事項(xiàng)

6、的處理。 兩個(gè)層面：公司層面、股東層面,三、清算所得,企業(yè)清算的所得稅處理包括以下內(nèi)容： 1、全部資產(chǎn)均應(yīng)按可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格，確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失； 2、確認(rèn)債權(quán)清理、債務(wù)清償?shù)乃没驌p失； 3、改變持續(xù)經(jīng)營(yíng)核算原則，對(duì)預(yù)提或待攤性質(zhì)的費(fèi)用進(jìn)行處理； 4、依法彌補(bǔ)虧損，確定清算所得； 5、計(jì)算并繳納清算所得稅； 6、確定可向股東分配的剩余財(cái)產(chǎn)、應(yīng)付股息等。,公司層面,企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格，減除資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)、清算費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)，加上債務(wù)清償損益等后的余額，為清算所得。 可以得出清算所得的計(jì)算公式如下： 清算應(yīng)納稅所得額=資產(chǎn)處置損益+債務(wù)清償損益一清算費(fèi)用一清算稅金及附加+

7、其他所得或支出一彌補(bǔ)以前年度虧損。 清算所得應(yīng)納所得稅額=清算所得基本稅率（25）,股東層面,1、企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格減除清算費(fèi)用，職工的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和法定補(bǔ)償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)，按規(guī)定計(jì)算可以向所有者分配的剩余資產(chǎn)。 2、被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過(guò)或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。,股東層面,剩余資產(chǎn)=資產(chǎn)可收回金額一清算費(fèi)用一職工工資等一相關(guān)稅費(fèi)一清算所得稅一以前年度

8、欠稅-債務(wù)償還金額,四、申報(bào)征收流程,1、辦理企業(yè)清算所得稅事項(xiàng)備案 ：進(jìn)入清算期的企業(yè)應(yīng)對(duì)清算事項(xiàng)，報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。 2、辦理企業(yè)清算所得稅申報(bào)事項(xiàng) ：即辦。 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)全國(guó)稅收征管規(guī)范（1.0版）的通知（稅總發(fā)201548號(hào)） 3、銜接問(wèn)題。,五、注意事項(xiàng),1、企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格，減除資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)、清算費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)，加上債務(wù)清償損益等后的余額，為清算所得。企業(yè)應(yīng)將整個(gè)清算期作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度計(jì)算清算所得，并應(yīng)當(dāng)自清算結(jié)束之日起15日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送企業(yè)清算所得稅納稅申報(bào)表，結(jié)清稅款。企業(yè)未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào)或者未按照規(guī)定期限繳納稅款的，應(yīng)

9、根據(jù)中華人民共和國(guó)稅收征收管理法的相關(guān)規(guī)定加收滯納金。,五、注意事項(xiàng),2、企業(yè)全部資產(chǎn)均應(yīng)按可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格，確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；有需要可讓企業(yè)提供中介機(jī)構(gòu)的報(bào)告或到企業(yè)實(shí)地調(diào)查。若企業(yè)提供的中介機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或清算報(bào)告不合理的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求企業(yè)按合理方法進(jìn)行調(diào)整或中介機(jī)構(gòu)按照合理的方法重新出具報(bào)告。,五、注意事項(xiàng),3、清算期間資產(chǎn)盤(pán)盈、盤(pán)虧應(yīng)當(dāng)計(jì)入清算所得。清算期間不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)作為壞賬損失處理。若企業(yè)在清算過(guò)程中發(fā)生資產(chǎn)損失，則參照“企業(yè)所得稅年度申報(bào)及匯算清繳流程”中“備案事項(xiàng)相關(guān)資料”關(guān)于資產(chǎn)損失申報(bào)以及納稅資料提交的要求，進(jìn)行清單或?qū)ｍ?xiàng)申報(bào)。,五、注意事項(xiàng),4

10、、企業(yè)清算前已確定不需支付的應(yīng)付款項(xiàng)，應(yīng)并入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得征稅。企業(yè)清算期間確定的不需支付的應(yīng)付款項(xiàng)，需并入清算所得征稅。盈余公積和資本公積（但必須核實(shí)資本公積來(lái)源，對(duì)接收捐贈(zèng)等在受贈(zèng)當(dāng)期沒(méi)列入當(dāng)期所得計(jì)算繳納企業(yè)所得稅的，按規(guī)定予以處理）屬于股東權(quán)益，不計(jì)入清算所得。,五、注意事項(xiàng),5、對(duì)有對(duì)外投資業(yè)務(wù)（包括股權(quán)投資、債券投資）的要評(píng)估核實(shí)是否按規(guī)定清理對(duì)外投資。 6、對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)要對(duì)整個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行納稅評(píng)估后才能予以注銷。 7、企業(yè)依法清算時(shí)，應(yīng)當(dāng)以清算期間作為一個(gè)納稅年度，由于清算期間也是一個(gè)獨(dú)立的納稅年度，因此清算所得可按稅法規(guī)定彌補(bǔ)以前年度虧損。,五、注意事項(xiàng),8、清算期間不屬于正常的生產(chǎn)

11、經(jīng)營(yíng)期間，不能享受法定減免稅優(yōu)惠（包括定期減免優(yōu)惠、小型微利企業(yè)優(yōu)惠稅率、高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠稅率等），一律適用基本稅率25%。 9、企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格減除清算費(fèi)用，職工的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和法定補(bǔ)償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)，按規(guī)定計(jì)算可以向所有者分配的剩余資產(chǎn)。,五、注意事項(xiàng),10、被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過(guò)或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。,五、注意事項(xiàng),11、房地產(chǎn)企業(yè)、有股權(quán)投

12、資業(yè)務(wù)的企業(yè)或有應(yīng)付款項(xiàng)超100萬(wàn)元的企業(yè)，在企業(yè)辦理企業(yè)清算所得稅事項(xiàng)備案后5個(gè)工作日內(nèi)及注銷稅務(wù)登記前5天內(nèi)，將擬注銷企業(yè)名單等信息填寫(xiě)企業(yè)清算特殊事項(xiàng)情況表發(fā)送至區(qū)局征收管理科所得稅管理崗，區(qū)局征收管理科所得稅管理崗在2個(gè)工作日內(nèi)匯總后將企業(yè)清算特殊事項(xiàng)情況表發(fā)送至市局所得稅科。,六、實(shí)例解說(shuō),A公司成立于1996年9月，實(shí)收資本3900000元，截至2008年12月31日，企業(yè)賬面未分配利潤(rùn)為1284798.38元。2009年9月30日根據(jù)公司章程期滿，企業(yè)準(zhǔn)備清算。2009年9月30日的資產(chǎn)負(fù)債情況如下：流動(dòng)資產(chǎn)5779008.56元，非流動(dòng)資產(chǎn)127155.98元，流動(dòng)負(fù)債4028

13、49.64元，非流動(dòng)負(fù)債為0，所有者權(quán)益5403314.90元（其中實(shí)收資本3900000元，本年利潤(rùn)218516.52元，未分配利潤(rùn)1284798.38元）。,1、經(jīng)營(yíng)期企業(yè)所得稅的計(jì)算及申報(bào),股東同意企業(yè)提前解散的股東會(huì)決議簽署日期是2009年9月30日，并在當(dāng)日成立清算組，則2009年1月1日2009年9月30日為經(jīng)營(yíng)期未滿12個(gè)月的一個(gè)納稅年度。按規(guī)定進(jìn)行經(jīng)營(yíng)期企業(yè)所得稅匯算清繳，2009年19月企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額為218516.52元（假設(shè)沒(méi)有其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，企業(yè)所得稅率為25），企業(yè)應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行該經(jīng)營(yíng)期的企業(yè)所得稅匯算清繳，并繳納企業(yè)所得稅54629.13元。,2、清算期企業(yè)所得稅

14、的計(jì)算及申報(bào),2009年9月30日為清算期開(kāi)始之日，2009年12月20日清算結(jié)束，即清算期為2009年9月30日一2009年12月20日，截止日期為12月20日。 （1）資產(chǎn)可收回金額（或稱可變現(xiàn)金額）為5820518.09元。 （2）資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為5906164.54元（假設(shè)計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值一致）。則資產(chǎn)處置損益= 5820518.09-5906164.54= - 85646.45（元）。,2、清算期企業(yè)所得稅的計(jì)算及申報(bào),（3）債務(wù)償還金額為190858.66元；假設(shè)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)與負(fù)債賬面價(jià)值一致，則：處理債務(wù)損益=402849.64-190858.66=211990.98（元）。 （

15、4）清算費(fèi)用合計(jì)50000元，清算過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)為17000元。 其他所得或支出付略不計(jì)。 （5）清算所得= - 85646.45 -50000-17000+211990.98=59344.53（元） 因此，需要繳納清算企業(yè)所得稅=59344.5325=14836.13（元）,3、股東取得剩余資產(chǎn)的涉稅事宜,企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格減去清算費(fèi)用，職工的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和法定補(bǔ)償金，結(jié)清清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務(wù)按規(guī)定計(jì)算可以向所有者分配的剩余資產(chǎn)。假設(shè)職工的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和法定補(bǔ)償金為200000元，以前年度欠稅54629.13元 剩余資產(chǎn)=資產(chǎn)可收回金額一清算費(fèi)用一職工工資等一相關(guān)稅費(fèi)一清算所得稅一以前年度欠稅-債務(wù)償還金額=5820518.09-50000-200000-17000-14836.13-54629.13-190858.66=5293194.17（元）,3、股東取得剩余資產(chǎn)的涉稅事宜,累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積（即股息所得）=1284798.38+218516.52+59344.53-14836.13）=1547823.30（元） 剩余資產(chǎn)減去股息所得后的余額=5293194.17?15478