1、經(jīng)濟金融財務(wù)貿(mào)易詞庫系列文庫會計報表附注經(jīng)濟金融是人類活動重要組成，在社會生產(chǎn)中有重要地位。本文提供“會計報表附注”的現(xiàn)代視點解讀，以供大家了解。會計報表附注會計報表中所規(guī)定的內(nèi)容具有一定的固定性和規(guī)定性，只能提供定量的財務(wù)信息；同時，列入會計報表的各項信息都必須符合會計要素的定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。因此，會計報表本身所能反映的財務(wù)信息受到一定的限制。會計報表附注是會計報表的補充，主要對會計報表不能包括的內(nèi)容，或者披露不詳盡的內(nèi)容作進(jìn)一步的解釋說明。會計報表附注是財務(wù)報告必不可少的組成部分，按重要性原則，它包括所有與公司財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的，有助于報表使用者更好地了解會計報表的重要輔助信

2、息。證券公司會計報表附注至少應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容。(一)公司主要會計政策和會計估計 會計政策是指證券公司在會計核算時所遵循的具體原則及公司所采納的具體會計處理方法。會計估計是指證券公司對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。如果本年度會計政策和會計估計發(fā)生變更，應(yīng)當(dāng)披露變更的內(nèi)容、理由和變更對公司財務(wù)狀況的影響數(shù)。因會計制度改變而發(fā)生的變更，應(yīng)披露變更的理由、變更影響數(shù)以及累計影響數(shù)。如累計影響數(shù)不能合理確定或不易確定，應(yīng)說明理由。會計政策和會計估計及其變更的會計處理原則和方法，詳見本書第二十章。(二)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易是會計報表附注中需要披露的重要內(nèi)容。

3、我國關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露準(zhǔn)則，是規(guī)范關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易在財務(wù)報告中披露的原則及方法，它提出了關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷標(biāo)準(zhǔn)、交易類型、信息披露應(yīng)包含的內(nèi)容等。1關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷標(biāo)準(zhǔn) 在公司財務(wù)和經(jīng)營決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀瑒t將其視為關(guān)聯(lián)方；如果兩方或多方同受一方控制，也將其視為關(guān)聯(lián)方。因此，建立控制、共同控制和施加重大影響是關(guān)聯(lián)方關(guān)系存在的主要特征。但是，在具體運用關(guān)聯(lián)方判斷標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)當(dāng)遵守實質(zhì)重于形式的原則。在我國會計準(zhǔn)則中，給出了關(guān)聯(lián)方關(guān)系存在的主要形式，包括： (1)直接或間接地控制其他企業(yè)或受其他企業(yè)控制，以及同受某一企業(yè)控制的兩個或多個企

4、業(yè)?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)此從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。這里的控制包括直接控制、間接控制、直接控制和間接控制。以所有權(quán)方式達(dá)到控制的目的是主要的途徑，即通過投資，直接、間接、直接和間接達(dá)到擁有被投資企業(yè)50%以上的表決權(quán)資本的控制權(quán)；或通過投資與其他方式達(dá)到控制，如通過投資并通過與其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本的控制權(quán)等。通過投資或投資與其他方式達(dá)到控制的，投資企業(yè)與被投資企業(yè)形成母子公司關(guān)系?？刂埔部梢圆扇⊥ㄟ^法律或協(xié)議形式達(dá)到，即雖然互相之間沒有投資和被投資關(guān)系，但可以通過法律或協(xié)議達(dá)到控制的目的。通過控制和被控制關(guān)系形成的關(guān)聯(lián)方關(guān)系主要

5、有： 母子公司之間。同一母公司下的各子公司之間； 不存在投資關(guān)系、但存在控制和被控制關(guān)系的公司之間。(2)合營企業(yè)。合營企業(yè)是指按合同規(guī)定經(jīng)營活動由投資雙方或若干方共同控制的企業(yè)。共同控制是指按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制。其特點在于，投資各方均不能對被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策單獨作出決策，必須由投資各方共同作出決策，并且由合同約定投資各方的行為。由于證券公司通過與其他投資企業(yè)一起能共同控制合營企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策，因此，證券公司與合營企業(yè)之間的關(guān)系視為關(guān)聯(lián)方關(guān)系。(3)聯(lián)營企業(yè)。聯(lián)營企業(yè)是指證券公司對其具有重大影響，但不是證券公司的子公司或合營企業(yè)的企業(yè)。重大影響是指對一個企業(yè)的財務(wù)和

6、經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不決定這些政策。參與決策的途徑主要包括，在董事會或類似的權(quán)力機構(gòu)中派有代表；參與政策的制定過程；互相交換管理人員，或使其他企業(yè)依賴于本公司的技術(shù)資料等。當(dāng)一方擁有另一方20%或以上至50%的表決權(quán)資本，或者一方雖然只擁有另一方20%以下的表決權(quán)資本，但實際上具有參與財務(wù)和經(jīng)營決策的能力，一般認(rèn)為對另一方具有重大影響。由于證券公司能對聯(lián)營企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策實施重大影響，因此，證券公司與聯(lián)營企業(yè)之間的關(guān)系視為關(guān)聯(lián)方關(guān)系。(4)主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員。主要投資者個人是指直接或間接地控制一個企業(yè)10%或以上表決權(quán)資本的個人投資者。主要投資者

7、個人包括自然人和法定代表人。關(guān)鍵管理人員是指有權(quán)力并負(fù)責(zé)進(jìn)行計劃、指揮和控制企業(yè)的人員，主要是指董事、總經(jīng)理、總會計師、財務(wù)總監(jiān)、主管各項事務(wù)的副總經(jīng)理，以及行使類似政策職能的人員。關(guān)系密切的家庭成員是指在處理與企業(yè)的交易時有可能影響某人或受其影響的家庭成員，包括父母、配偶、兄弟、姐妹或子女。主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員構(gòu)成的關(guān)聯(lián)方關(guān)系的形式主要有： 證券公司與其主要投資者個人之間的關(guān)系。證券公司與其關(guān)鍵管理人員之間的關(guān)系。證券公司與其主要投資者個人關(guān)系密切的家庭成員之間的關(guān)系。證券公司與其關(guān)鍵管理人員關(guān)系密切的家庭成員之間的關(guān)系。(5)受主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或

8、與其關(guān)系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)。證券公司與受該公司主要投資者個人直接控制的其他企業(yè)之間的關(guān)系。證券公司與受該公司關(guān)鍵管理人員直接控制的其他企業(yè)之間的關(guān)系。證券公司與受該公司主要投資者個人關(guān)系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)之間的關(guān)系。證券公司與受該公司關(guān)鍵管理人員關(guān)系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)之間的關(guān)系。2關(guān)聯(lián)方關(guān)系的披露 (1)當(dāng)關(guān)聯(lián)方之間存在控制和被控制關(guān)系時，無論關(guān)聯(lián)方之間有無交易，均應(yīng)在會計報表附注中披露如下資料： 證券公司的經(jīng)濟性質(zhì)或類型、名稱、法定代表人、注冊地、注冊資本及其變化。在披露時，既可披露經(jīng)濟性質(zhì)，也可以披露公司類型。“注冊資本”應(yīng)當(dāng)披露年初數(shù)、本年增加數(shù)

9、、本年減少數(shù)和本年末數(shù)。證券公司的主營業(yè)務(wù)。這里的“主營業(yè)務(wù)”是指按照營業(yè)執(zhí)照上注明的主營業(yè)務(wù)內(nèi)容披露。所持股份或權(quán)益及其變化。這里的“所持股份或權(quán)益及其變化”，應(yīng)當(dāng)披露金額和所持股份或權(quán)益的比例，并要求披露年初數(shù)、本年增加數(shù)、本年減少數(shù)和年末數(shù)。(2)當(dāng)存在共同控制、重大影響時，在沒有發(fā)生交易的情況下，可以不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系；在發(fā)生交易時，應(yīng)當(dāng)披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)。這里的“關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)”是指關(guān)聯(lián)方與本公司的關(guān)系，即關(guān)聯(lián)方為本公司的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員、主要投資者個人或關(guān)鍵管理人員關(guān)系密切的家庭成員等。3關(guān)聯(lián)方交易的披露 關(guān)聯(lián)方交易是指在關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源

10、或義務(wù)的事項，而不論是否收取價款。例如，關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的代理、租賃、信貸、擔(dān)保和抵押等業(yè)務(wù)。另外，證券公司支付給關(guān)鍵管理人員的報酬，也是一項主要的關(guān)聯(lián)方交易。(1)關(guān)聯(lián)方交易的披露應(yīng)遵循重要性原則，區(qū)別情況處理： 零星的關(guān)聯(lián)方交易，如果對證券公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響較小或幾乎沒有影響的，可以不予披露。對證券公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果有影響的關(guān)聯(lián)方交易，如果屬于重大交易(主要指交易金額較大的，如與關(guān)聯(lián)方的業(yè)務(wù)往來收入占公司總收入10%及以上)，應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)方以及交易類型披露。如果屬于非重大交易，類型相同的非重大交易可以合并披露，但以不影響會計報表閱讀者正確理解公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果為前提。判斷關(guān)

11、聯(lián)方交易是否需要披露，不以交易金額的大小作為判斷標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)以交易對公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響程度來確定。比如，關(guān)聯(lián)方之間有一項很重要的交易，這項交易沒有金額或只有象征性金額，但是它對公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響很大，在這種情況下，應(yīng)披露與這項交易有關(guān)的信息。(2)關(guān)聯(lián)方交易披露的具體要素。交易的金額及相應(yīng)比例。在披露時要求披露兩年期的比較數(shù)據(jù)，兩年期的比較數(shù)據(jù)是指各期的實際發(fā)生額或各期實際發(fā)生額占該類交易金額的比例。未結(jié)算項目的金額或相應(yīng)比例。在披露時要求披露至本期期末止的關(guān)聯(lián)方交易累計未結(jié)算的金額或相應(yīng)比例，不需要披露本期發(fā)生額。定價政策(包括沒有金額或只有象征性金額的交易)。關(guān)聯(lián)方之間簽訂

12、的交易協(xié)議或合同如涉及當(dāng)期和以后各期的，應(yīng)當(dāng)在簽訂協(xié)議或合同的當(dāng)期和以后各期披露協(xié)議或合同的主要內(nèi)容、交易總額以及當(dāng)期的交易數(shù)量及金額。(3)不需要披露的關(guān)聯(lián)方交易。在合并會計報表中披露包括在合并會計報表中的企業(yè)集團(tuán)之間的交易。合并會計報表是將集團(tuán)作為一個單獨整體反映與其有關(guān)的財務(wù)信息。企業(yè)集團(tuán)作為一個會計個體存在，集團(tuán)內(nèi)的交易已不屬于竟?fàn)幮越灰?，并且已在編制合并會計報表時予以抵消。因此，在正確編制的合并會計報表中，不需要披露關(guān)聯(lián)方交易。在與合并會計報表一同提供的母公司會計報表中披露關(guān)聯(lián)方交易。由于合并會計報表中已如實反映了一部分母公司與其關(guān)聯(lián)方之間的交易，而且會計報表閱讀者主要是看整個企業(yè)集

13、團(tuán)的合并會計報表，與合并會計報表一同提供的母公司會計報表在這種情況下并不是十分重要。(三)資產(chǎn)負(fù)債表中日后事項中的調(diào)整事項和非調(diào)整事項我國企業(yè)會計準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表日后事項規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項是指自本年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整和說明的事項。按其發(fā)生的性質(zhì)和原因，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項可分為調(diào)整事項和非調(diào)整事項兩類。1調(diào)整事項 所謂調(diào)整事項，是指由于資產(chǎn)負(fù)債表日后獲得新的或進(jìn)一步的證據(jù)，表明依據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況編制的會計報表已不再具備有用性，應(yīng)依據(jù)新發(fā)生的情況對資產(chǎn)負(fù)債表日所反映的收入、費用、資產(chǎn)以及所有者權(quán)益進(jìn)行調(diào)整。較為典型的此類事項是資產(chǎn)負(fù)債表日的應(yīng)收款項。例如

14、，某證券公司資產(chǎn)負(fù)債表日“壞賬準(zhǔn)備”為正常情況下的應(yīng)有余額，若在財務(wù)報告公布之前，該公司的主要客戶因長期經(jīng)營不善、資金周轉(zhuǎn)困難而宣告破產(chǎn)。結(jié)果，原資產(chǎn)負(fù)債表上列示的應(yīng)收款項大部分變成壞賬，該事項發(fā)生后，公司應(yīng)立即調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的壞賬準(zhǔn)備。因為應(yīng)收款項的不可收回性在資產(chǎn)負(fù)債表日已存在(按正常比例已估計入賬)，但這筆款項是否全部變?yōu)閴馁~在資產(chǎn)負(fù)債表日無法證實，而一旦成為事實，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的會計報表。2非調(diào)整事項 所謂非調(diào)整事項，是指在資產(chǎn)負(fù)債表日該狀況并不存在，而是資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生或存在的事項。其事項不影響資產(chǎn)負(fù)債表日的存在狀況，不需要對資產(chǎn)負(fù)債表日編制的會計報表進(jìn)行調(diào)整。但由于事項重

15、大，如不加以說明，將會影響財務(wù)報告使用者作出正確的估計和決策，因此，應(yīng)在會計報表附注中加以披露。例如，強盛證券公司于資產(chǎn)負(fù)債表日之后、財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之前，經(jīng)董事會決定對海潤公司投資，該項投資占強盛證券公司資產(chǎn)總額的25%。這一事項不涉及資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況，完全是資產(chǎn)負(fù)債表日后新發(fā)生的事項，屬于非調(diào)整事項。資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項，應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中說明事項的內(nèi)容、對公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響；如無法作出估計，應(yīng)當(dāng)說明無法估計的理由。非調(diào)整事項主要有： (1)股票和債券的發(fā)行； (2)對一個企業(yè)的巨額投資； (3)自然災(zāi)害導(dǎo)致的資產(chǎn)損失；(4)外匯匯率發(fā)生較大變動。另外，資產(chǎn)負(fù)

16、債表日后事項，已經(jīng)作為調(diào)整事項調(diào)整會計報表有關(guān)項目數(shù)字的，除法律、法規(guī)以及其他會計準(zhǔn)則另有規(guī)定外，不需要在會計報表附注中進(jìn)行披露。(四)或有事項 或有事項是指可能導(dǎo)致證券公司發(fā)生損失或收益的不確定狀況或情形，其最終結(jié)果(即發(fā)生損失或收益)只有在未來發(fā)生或不發(fā)生某個或某幾個事件時，才能得到證實。證券公司常見的或有事項陳述如下： (1)應(yīng)收款項收不回來； (2)為其他企業(yè)債務(wù)提供擔(dān)保； (3)待決訴訟；(4)公司因損壞另一方的財產(chǎn)而可能發(fā)生賠償； (5)在發(fā)生稅收爭議時，有可能補交稅款或獲得稅款返還?；蛴惺马棸窗l(fā)生的可能性有如下三種披露方式，見表3416。表3416 或有事項的披露方式 或有事項發(fā)

17、生的可能性有三種，很有可能、有可能及可能性極小。具體而言，“很可能”意味著發(fā)生的可能性在50%以上，即發(fā)生的可能性比不可能性要大；“可能性極小”意味著發(fā)生的可能性在5%以下；而“有可能”意味著發(fā)生的可能性介于“很可能”和“可能性極小”之間。對或有損失的披露要求是，無論其發(fā)生可能性的大小，按謹(jǐn)慎性原則，一般均應(yīng)披露，但披露的方式有所不同： (1)如屬很有可能發(fā)生的損失，同時損失的金額能合理估計的，公司應(yīng)將可能發(fā)生的損失金額記入費用，同時減記資產(chǎn)或記錄一筆或有負(fù)債，如壞賬損失。(2)不能滿足上述條件的或有損失，除非發(fā)生損失的可能性很小，應(yīng)當(dāng)加以披露。但要注意以下兩點： 公司在確認(rèn)或有損失時，如果是

18、按一定金額范圍內(nèi)最合理的估計金額或最低金額入賬的，則應(yīng)當(dāng)對超過入賬金額的可能損失金額加以披露。對于因擔(dān)保以及其他類似原因引起的或有損失，即使發(fā)生損失的可能性很小，也應(yīng)當(dāng)加以披露。對于或有收益的披露基于謹(jǐn)慎性原則和收入實現(xiàn)原則，無論金額能否合理估計均不入賬，必要時也可適當(dāng)披露。除例外情況外，如屬極有可能發(fā)生的或有收益，應(yīng)注釋披露，但披露時用詞應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎，避免用戶將或有收益誤解為已實現(xiàn)或可實現(xiàn)收益；如屬極少可能發(fā)生的或有損失，不予以披露。公司在會計報表附注中披露或有事項時，應(yīng)當(dāng)說明以下內(nèi)容： 第一，或有事項的性質(zhì)。第二，影響或有事項未來結(jié)果的不確定性。第三，或有損失和或有收益的金額。如果無法估計或有損失和或有收益的金額，則應(yīng)當(dāng)說明不能作出估計的原因。(五)稅項 應(yīng)披露主要稅種和稅率，如營業(yè)稅、所得稅等。若有稅負(fù)減免的，應(yīng)說明批準(zhǔn)機關(guān)、文號、減免幅度及有效期限。(六)承諾事項 對于資產(chǎn)負(fù)債表