1、一、最初的國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往與國(guó)際稅收關(guān)系之產(chǎn)生。 在稅收產(chǎn)生后的幾千年發(fā)展歷史中，稅收關(guān)系一直沒(méi)有跨越國(guó)界。一國(guó)的納稅人全部是自己國(guó)家的國(guó)民或者居民，各國(guó)稅收的征稅對(duì)象，主要是本國(guó)領(lǐng)土之內(nèi)的居民與財(cái)務(wù)。國(guó)家之間的稅收利益沒(méi)有直接的關(guān)系，雖然有近出國(guó)界的商品流轉(zhuǎn)，也是對(duì)疆土以?xún)?nèi)的商品流轉(zhuǎn)征稅，不占主要的地位，不涉及其他國(guó)家的利益。 稅收國(guó)際化是經(jīng)濟(jì)、貿(mào)易國(guó)際化的重要組成部分，特點(diǎn)是出現(xiàn)了跨國(guó)的納稅人和跨國(guó)的征稅對(duì)象。經(jīng)濟(jì)、貿(mào)易的國(guó)際化以及跨國(guó)公司的出現(xiàn)使得國(guó)家之間的稅收利益發(fā)生矛盾和沖突。協(xié)調(diào)國(guó)家之間的稅收利益，對(duì)國(guó)家的征稅權(quán)加以約束，就成為各國(guó)政府必須面對(duì)和解決的問(wèn)題。 具體說(shuō)，19世紀(jì)末到20世

2、紀(jì)初，世界資本主義資本輸出，個(gè)人與企業(yè)的跨國(guó)收入增加，企業(yè)在國(guó)外還有大量的財(cái)產(chǎn)。收入和財(cái)產(chǎn)的國(guó)際化是國(guó)際稅收關(guān)系與國(guó)際稅法產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。于是，作為現(xiàn)代直接稅標(biāo)志的所得稅(income tax制度與一般財(cái)產(chǎn)稅(general property tax or comprehensive property tax制度，在主要資本主義國(guó)家出現(xiàn)。這也是國(guó)際稅法產(chǎn)生的前提條件。 所得稅(income tax制度的征收對(duì)象是納稅人的凈收入，由于屬人原則與屬地原則的原因，出現(xiàn)了雙重征稅。一般財(cái)產(chǎn)稅(general property tax or comprehensive property tax也可以出現(xiàn)

3、雙重征稅現(xiàn)象。 一般財(cái)產(chǎn)稅(general property tax or comprehensive property tax可以分為：一般動(dòng)態(tài)財(cái)產(chǎn)稅與一般靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅。 一般動(dòng)態(tài)財(cái)產(chǎn)稅包括：遺產(chǎn)稅、繼承稅、贈(zèng)與稅。 一般靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅包括：財(cái)富稅、富裕稅、資本稅。 雙重征稅使得從事跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的人比僅僅從事國(guó)內(nèi)經(jīng)營(yíng)的人負(fù)擔(dān)重，跨國(guó)經(jīng)營(yíng)得不到任何好處，阻礙了經(jīng)濟(jì)的交往。 國(guó)家之間也需要協(xié)調(diào)雙方的分配利益。國(guó)際稅法就是為了協(xié)調(diào)國(guó)家之間，國(guó)家與企業(yè)、個(gè)人之間的收入分配關(guān)系而產(chǎn)生的。 二、國(guó)際稅法的概念與國(guó)際稅收關(guān)系 (一概念 國(guó)際稅法是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的一個(gè)組成部分，是調(diào)整國(guó)際稅收關(guān)系的國(guó)內(nèi)法規(guī)范和國(guó)際法規(guī)范的

4、總稱(chēng)。 國(guó)際稅收關(guān)系是指跨越一國(guó)國(guó)境的稅收關(guān)系，包括國(guó)家與國(guó)家之間的稅收關(guān)系、國(guó)家與納稅人之間的稅收關(guān)系。 (二 國(guó)際稅收關(guān)系。 1、國(guó)際稅收關(guān)系的主體 國(guó)際稅收關(guān)系有兩個(gè)主體，即征稅主體和納稅主體，前者是指國(guó)家，后者是指跨國(guó)納稅人。 跨國(guó)納稅人是指在兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家承擔(dān)納稅義務(wù)的自然人和法人。從一國(guó)稅收管轄權(quán)的角度講，跨國(guó)納稅人包括在國(guó)外取得收益的居民納稅人，也包括在本國(guó)境內(nèi)的非居民納稅人。納稅主體并不以國(guó)籍為衡量標(biāo)準(zhǔn)，本國(guó)人有時(shí)也可以成為納 稅主體。在國(guó)際稅收關(guān)系中，國(guó)際主要是制定本國(guó)的涉外稅收法律，向跨國(guó)納稅人征稅。國(guó)家與跨國(guó)納稅人之間的關(guān)系是管理與被管理的關(guān)系，跨國(guó)納稅人必須依照國(guó)家

5、制定的涉外稅收法律納稅，否則就要承擔(dān)法律責(zé)任。一國(guó)政府在制定涉外稅收法律向跨國(guó)納稅人征稅的同時(shí)，還往往就國(guó)家之間的稅收分配問(wèn)題同其他國(guó)家簽訂雙邊或多邊條約。所以，國(guó)際稅收關(guān)系既包括平等當(dāng)事人之間的國(guó)家稅收關(guān)系，也包括非平等當(dāng)事人之間的國(guó)際稅收管理關(guān)系。 2、國(guó)際稅收關(guān)系的客體 " 國(guó)際稅收關(guān)系的客體是指國(guó)際稅收關(guān)系主體的權(quán)利和義務(wù)所指向的對(duì)象，即跨國(guó)納稅人的跨國(guó)所得。所謂跨國(guó)所得就是指所得的來(lái)源地與所得收益人居所地不在同一國(guó)境內(nèi)的所得，它主要包括兩類(lèi)：本國(guó)居民來(lái)源于外國(guó)的所得；非本國(guó)居民的外國(guó)人來(lái)自本國(guó)的所得。 國(guó)內(nèi)稅收關(guān)系的征稅對(duì)象，完全處于一國(guó)的稅收管轄權(quán)之內(nèi)，不與其他國(guó)家的稅收

6、管轄權(quán)存在聯(lián)系。 國(guó)際稅收關(guān)系的征稅對(duì)象，并非僅手一國(guó)稅收管轄權(quán)支配，他涉及到兩個(gè)國(guó)家與一格個(gè)納稅人，三方面的經(jīng)濟(jì)利益分配關(guān)系。 從各國(guó)稅法的規(guī)定來(lái)看，征稅對(duì)象是非常復(fù)雜和繁多的，可將其分為以流轉(zhuǎn)中的具體商品為征稅對(duì)象的流轉(zhuǎn)稅，以具體存在的財(cái)產(chǎn)為征稅對(duì)象的財(cái)產(chǎn)稅，以收益或所得為征稅對(duì)象的所得稅。流轉(zhuǎn)稅和個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅的征稅對(duì)象是針對(duì)某個(gè)具體商品和個(gè)別財(cái)產(chǎn)，其流轉(zhuǎn)空間和存在空間在某一時(shí)點(diǎn)上不是屬于這個(gè)國(guó)家，就是屬于那個(gè)國(guó)家，但一般不會(huì)發(fā)生跨國(guó)雙重交叉征稅問(wèn)題，從而使流轉(zhuǎn)稅和個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅不可能成為國(guó)際稅收涉及的征稅對(duì)象。所得稅和以一般財(cái)產(chǎn)為征稅對(duì)象的一般財(cái)產(chǎn)稅并不與某個(gè)具體的物相聯(lián)系，而是與其所有人直接

7、相聯(lián)系，因此，所有人的跨國(guó)所得也就成了國(guó)際稅收關(guān)系的客體。 所得稅所得是指跨國(guó)納稅人實(shí)際實(shí)現(xiàn)的不論其來(lái)源如何的各種收入。它包括以下幾種： 1、跨國(guó)經(jīng)常性所得。 2、跨國(guó)超額所得。 3、跨國(guó)資本所得。 4、跨國(guó)其他所得。 3、國(guó)際稅收關(guān)系的內(nèi)容。 國(guó)際稅收關(guān)系的內(nèi)容是指主體之間相互的權(quán)利與義務(wù)。 在國(guó)內(nèi)稅收關(guān)系中，權(quán)利與義務(wù)是不對(duì)等的，非互惠的。 在國(guó)際稅收關(guān)系中，存在互惠與協(xié)商的情況。 三、國(guó)際稅法的淵源 國(guó)際稅法的淵源是指國(guó)際稅法法律規(guī)范的各種具體表現(xiàn)形式。國(guó)際稅法有以下兩個(gè)淵源： (一國(guó)內(nèi)的涉外稅收立法 國(guó)際稅收管轄權(quán)獨(dú)立是國(guó)家主權(quán)獨(dú)立的具體體現(xiàn)。它意味著一國(guó)政府有權(quán)制定本國(guó)的涉外稅收立法

8、，確定本國(guó)稅收管轄權(quán)的范圍，并對(duì)管轄范圍內(nèi)的人和物進(jìn)行征稅。比如說(shuō)，所得稅、財(cái)產(chǎn)稅。 ( 二有關(guān)國(guó)際稅收的雙邊或多邊條約 由于各國(guó)擁有獨(dú)立平等的稅收管轄權(quán)，因而對(duì)跨國(guó)所得征稅問(wèn)題上經(jīng)常發(fā)生沖突，如重復(fù)征稅和雙重征稅。有時(shí)，由于一國(guó)立法不可能非常完善，往往為納稅人逃避稅收提供機(jī)會(huì)。為協(xié)調(diào)各國(guó)間的稅收分配關(guān)系，防止納稅人逃避稅收，一些國(guó)家相互之間訂立雙邊或多邊稅收協(xié)定，這些協(xié)定自然構(gòu)成國(guó)際稅法的組成部分，締約當(dāng)事人必須自覺(jué)遵守。 四、國(guó)際稅法之原則與宗旨。 (一原則。 1、稅收管轄權(quán)獨(dú)立自主原則。 稅收管轄權(quán)獨(dú)立自主，是國(guó)家主權(quán)獨(dú)立的體現(xiàn)。 2、避免國(guó)際重復(fù)征稅原則。 促進(jìn)國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往。 3、消除

9、對(duì)外國(guó)人的稅收歧視原則。 使外國(guó)人處于平等競(jìng)爭(zhēng)的地位，也是為了促進(jìn)國(guó)際經(jīng)濟(jì)發(fā)展。 4、防止國(guó)際逃稅與避稅原則。 (二宗旨。 國(guó)際稅法的基本宗旨是指：實(shí)現(xiàn)對(duì)跨國(guó)征稅對(duì)象的公平合理的稅收分配關(guān)系，促進(jìn)國(guó)際貿(mào)易與國(guó)際投資的正常發(fā)展。 五、國(guó)家稅收管轄權(quán) (一概念 稅收管轄權(quán)是指一國(guó)政府主張的對(duì)一定范圍之內(nèi)的人或者物征稅的權(quán)力。 從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度看，稅收管轄權(quán)是政府憑借統(tǒng)治權(quán)力，強(qiáng)制的、無(wú)償?shù)囊环N分配，是取得財(cái)政收入的一種手段。 從國(guó)際法角度看，是國(guó)家主權(quán)獨(dú)立的體現(xiàn)。但是，國(guó)家主權(quán)獨(dú)立不是不受任何限制。 稅收管轄權(quán)可以分為：屬人性質(zhì)的稅收管轄權(quán)與屬地性質(zhì)的稅收管轄權(quán)。 屬人性質(zhì)的稅收管轄權(quán)是指，依據(jù)納稅人

10、與征稅國(guó)家之間的人身隸屬關(guān)系性質(zhì)的法律事實(shí)，主張征稅權(quán)。 (一居民稅收管轄權(quán) 居民稅收管轄權(quán)，是指根據(jù)屬人原則確立的管轄權(quán)，對(duì)其本國(guó)居民在世界范圍內(nèi)的所得進(jìn)行征稅的權(quán)力。 在征稅國(guó)的居民稅收管轄權(quán)之下，納稅人承擔(dān)的是無(wú)限納稅義務(wù)(unlimited tax liability，也就是納稅人不僅要就來(lái)源于，或者是存在于居住國(guó)境內(nèi)的所的和財(cái)產(chǎn)納稅，還要就來(lái)源于，或者是存在于居住國(guó)境外的所的和財(cái)產(chǎn)納稅。 1、自然人居民身份的認(rèn)定。 (1住所標(biāo)準(zhǔn)。 住所一般是指一個(gè)自然人的永久性居住場(chǎng)所。凡在本國(guó)有住所的人不論其國(guó)籍如何，都屬于該國(guó)國(guó)民。 (2居所標(biāo)準(zhǔn)。 居所是指在一個(gè)國(guó)家雖非永久居住，但居住了一定時(shí)

11、間的處所。 居所標(biāo)準(zhǔn)，比住所標(biāo)準(zhǔn)更能反映個(gè)人與生活地點(diǎn)之間的關(guān)系，也更合理一些。缺點(diǎn)是缺乏統(tǒng)一的標(biāo)志。 (3住所和居所相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)。 目前，國(guó)際上廣泛采用的就是這種標(biāo)準(zhǔn)。如德國(guó)稅法規(guī)定，在國(guó)內(nèi)有住所或者有通常的暫時(shí)住所并居住六個(gè)月以上者，為該國(guó)居民，具有無(wú)限納稅義務(wù)。瑞士稅法規(guī)定，制定自然人居民身份的標(biāo)準(zhǔn)是：在國(guó)內(nèi)有永久性住所；在該國(guó)停留6個(gè)月以上或在國(guó) 內(nèi)占有自己的住宅3個(gè)月以上，不論停留時(shí)間長(zhǎng)短，在國(guó)內(nèi)從事牟利活動(dòng)。我國(guó)稅法也采用將住所和居所相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)，確定自然人居民身份。 (4國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)。 根據(jù)國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)，一個(gè)自然人只要具有該國(guó)國(guó)籍，無(wú)論其居住在國(guó)內(nèi)和國(guó)外，一律視為該國(guó)居民。美國(guó)、墨西哥等

12、少數(shù)國(guó)家采用這一標(biāo)準(zhǔn)。這些國(guó)家在采用這一標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，也兼用居所標(biāo)準(zhǔn)，將在這些國(guó)家居住一定時(shí)間的外國(guó)人也視為其居民。根據(jù)國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)，納稅人承擔(dān)的也是無(wú)限納稅義務(wù)。 (5意向標(biāo)準(zhǔn)。 該標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定，如果一個(gè)自然人具有在該國(guó)長(zhǎng)期居住的主觀意圖，則將它視為該國(guó)居民。例如如，美國(guó)法律規(guī)定，凡進(jìn)入美國(guó)的外國(guó)人有在美國(guó)長(zhǎng)期居住的愿望，而居住沒(méi)有達(dá)到期限，可以視為美國(guó)居民。因此，有長(zhǎng)期居住向并依法取得入境護(hù)照、移民簽證和外僑居留證的外國(guó)僑民也是美國(guó)居民。再如，巴西稅法規(guī)定，凡在巴西居住滿一年的個(gè)人均為巴西居民，但對(duì)于取得居住簽證的外國(guó)人，如自愿成為巴西居民，其居住期限雖不滿一年，在稅收上也視為巴西居民。 2、法人居民身

13、份的認(rèn)定。 (1法人實(shí)際管理控制中心所在地標(biāo)準(zhǔn)。 根據(jù)該標(biāo)準(zhǔn)，法人實(shí)際管理控制中心設(shè)在那國(guó)，它既為該國(guó)居民，否則就是該國(guó)非居民。 (2法人登記注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)。 該標(biāo)準(zhǔn)是指法人在那國(guó)登記注冊(cè)即為那國(guó)居民。 (3法人總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。 總機(jī)構(gòu)是指負(fù)責(zé)法人的重大經(jīng)營(yíng)決策以及全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和統(tǒng)一核算法人盈虧的總公司和總店等。 (4控制選舉權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。 根據(jù)該標(biāo)準(zhǔn)，控制公司選舉權(quán)的股東在哪國(guó)，即視為哪國(guó)居民。 (5主要營(yíng)業(yè)活動(dòng)所在地標(biāo)準(zhǔn)。 即法人主要營(yíng)業(yè)活動(dòng)所在地在哪國(guó)即為哪國(guó)居民。 3、各國(guó)之間居民稅收管轄權(quán)的沖突及其解決。 (1自然人居民身份沖突的解決。 A當(dāng)納稅人在某一國(guó)有永久性住所，應(yīng)認(rèn)為它是該國(guó)的居民。

14、如果他在締約國(guó)雙方同時(shí)具有永久性住所，應(yīng)認(rèn)為他是與其人身關(guān)系和經(jīng)濟(jì)關(guān)系更密切的(重要利益中心所在國(guó)的居民； B如果重要利益中心所在國(guó)無(wú)法確定，或在締約國(guó)任何一方都沒(méi)有永久性住所，應(yīng)認(rèn)為是其有習(xí)慣性居住所在國(guó)的居民； C如果他在納稅國(guó)雙方都有或都沒(méi)有習(xí)慣性居所，應(yīng)認(rèn)為是其國(guó)籍國(guó)的居民； D如果他同時(shí)具有締約國(guó)雙方的國(guó)籍，或者不是其中任何一國(guó)的國(guó)民，則應(yīng)由締約國(guó)雙方的主管部門(mén)通過(guò)協(xié)商解決其居民身份。 (2法人居民身份沖突的解決。 如果某個(gè)法人依照締約國(guó)雙方的法律，同時(shí)被認(rèn)為是雙方國(guó)家的居民納稅人，應(yīng)該判定該法人是實(shí)際管理控制中心所在國(guó)的居民。如果國(guó)際航運(yùn)企業(yè)的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)設(shè)在船舶上，則由該船 舶的

15、母港所在國(guó)向其行使居稅收管轄權(quán)；如果沒(méi)有母港，則判定該企業(yè)的居民身份以這些船舶經(jīng)營(yíng)者的居民身份為標(biāo)準(zhǔn)，這些經(jīng)營(yíng)者是哪國(guó)的居民，哪個(gè)國(guó)家就向這個(gè)企業(yè)行使居民管轄權(quán)。 屬地性質(zhì)的稅收管轄權(quán)，是指征稅國(guó)家基于征稅對(duì)象與征稅國(guó)領(lǐng)土之間的聯(lián)系主張行使征稅權(quán)。 (二來(lái)源地稅收管轄權(quán) 來(lái)源地稅收管轄權(quán)是指依據(jù)屬地原則確定的管轄權(quán)。 1、經(jīng)營(yíng)所得來(lái)源地的確認(rèn) 經(jīng)營(yíng)所得是包括各種經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)在內(nèi)的一種綜合性所得。對(duì)于這種所得，各國(guó)采用的確認(rèn)來(lái)源地標(biāo)準(zhǔn)有： 營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)； 商品交貨地標(biāo)準(zhǔn)； 銷(xiāo)售合同締結(jié)地標(biāo)準(zhǔn)； 商品交付之前的儲(chǔ)存地標(biāo)準(zhǔn)； 商品使用地標(biāo)準(zhǔn) 產(chǎn)品制造地標(biāo)準(zhǔn)。 2勞務(wù)所得來(lái)源地的確認(rèn) 各國(guó)確認(rèn)獨(dú)立勞

16、務(wù)所得的來(lái)源地有以下標(biāo)準(zhǔn)： (1固定基地標(biāo)準(zhǔn) (2停留期間標(biāo)準(zhǔn) (3收入支付地標(biāo)準(zhǔn) 各國(guó)確認(rèn)非獨(dú)立勞務(wù)所得來(lái)源地的標(biāo)準(zhǔn)是： (1停留時(shí)間標(biāo)準(zhǔn) (2收入支付地標(biāo)準(zhǔn) 3投資所得來(lái)源地的確認(rèn)。 1.權(quán)責(zé)發(fā)生地標(biāo)準(zhǔn) 2.權(quán)利使用方法所在地標(biāo)準(zhǔn) 六、國(guó)際雙重征稅及其解決 (一國(guó)際雙重征稅的概念及其產(chǎn)生。 1、概念。 國(guó)際雙重征稅是指兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家各自依據(jù)其稅收管轄權(quán)，對(duì)同一納稅主體或同一納稅客體在同一征稅期間征收同樣或類(lèi)似的稅收。 2、法律意義上的國(guó)際雙重征稅之要件： (1存在兩個(gè)或者兩個(gè)以上的征稅主體。 (2存在著同一個(gè)納稅主體。 (3課稅對(duì)象的相同。 (4征稅期間相同。 (5課征相同或者類(lèi)似性質(zhì)

17、的稅收。 3、國(guó)家間稅收管轄權(quán)沖突有以下幾種： (1居民稅收管轄權(quán)和來(lái)源地稅收管轄權(quán)之間的沖突。 這種沖突表現(xiàn)為，一方面，居住國(guó)對(duì)居民納稅人在世界范圍內(nèi)的所得行使征稅權(quán)，另一方面，來(lái)源國(guó)對(duì)非居民納稅人來(lái)源于其領(lǐng)土內(nèi)的所得進(jìn)行征稅。同一跨國(guó)納稅人在行使居民稅收管轄權(quán)的國(guó)家作為居民承擔(dān)無(wú)限納稅義務(wù)，同時(shí)又在行使來(lái)源地稅收管轄權(quán)的國(guó)家作為非居民承擔(dān)有限納稅義務(wù)。 (2居民稅收管轄權(quán)之間的沖突。 該沖突發(fā)生的原因是由于有關(guān)國(guó)家制定稅收居所的標(biāo)準(zhǔn)不一致，致使同一個(gè)跨國(guó)納稅人在兩個(gè)以上國(guó)家同時(shí)被視為居民納稅人，在兩個(gè)以上國(guó)家都承擔(dān)同一納稅義務(wù)。 (3來(lái)源地稅收管轄權(quán)之間的沖突。 此種沖突表現(xiàn)為，同一納稅主

18、體的同一筆跨國(guó)所得被視為來(lái)源于兩個(gè)以上國(guó)家，使同一納稅人在兩個(gè)以上國(guó)家承擔(dān)有限納稅義務(wù)。這也是由于認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不一致導(dǎo)致的。比如，有的采取勞務(wù)服務(wù)地標(biāo)準(zhǔn)，有的可能采取報(bào)酬支付地標(biāo)準(zhǔn)。例如：A國(guó)某公司聘請(qǐng)B國(guó)某人到C國(guó)任工程師，報(bào)酬由A國(guó)某公司支付。這時(shí)，：A國(guó)可以根據(jù)報(bào) 酬支付地標(biāo)準(zhǔn)向B國(guó)某人征收稅款，C國(guó)可以根據(jù)勞務(wù)服務(wù)地標(biāo)準(zhǔn)，向B國(guó)某人征收稅款。 (二國(guó)際雙重征稅的影響 國(guó)際雙重征稅使同一跨國(guó)納稅人的同一納稅客體在同一時(shí)期被兩個(gè)國(guó)家征稅，直接損害了跨國(guó)納稅人的經(jīng)濟(jì)利益，違背了國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的公平稅賦原則。 稅賦公平是國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易公平原則的重要內(nèi)容，它要求每個(gè)國(guó)家應(yīng)根據(jù)納稅人的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)能力，對(duì)所有

19、納稅人以平等公正的稅收待遇。而國(guó)際雙重征稅使僅有國(guó)內(nèi)所有的納稅人和在國(guó)外取得所得的跨國(guó)納稅人受到了不同的稅收待遇，嚴(yán)重挫傷了跨國(guó)納稅人的對(duì)外投資積極性，使跨國(guó)投資人不愿繼續(xù)對(duì)外投資，影響了國(guó)際資本、勞動(dòng)力的自由流動(dòng)，加速了世界經(jīng)濟(jì)不平衡的狀況。特別是對(duì)需要引進(jìn)資金和技術(shù)的發(fā)展中國(guó)家影響更大。 對(duì)于發(fā)達(dá)國(guó)家來(lái)說(shuō)，國(guó)際雙重征稅也將使剩余資金難以向國(guó)外流動(dòng)，取得更大的利益。為此，發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家都十分重視國(guó)際雙重征稅問(wèn)題，并采取一些措施加以解決。 (三國(guó)際雙重征稅的種類(lèi) 1.國(guó)際重復(fù)征稅。 國(guó)際重復(fù)征稅是指兩個(gè)以上或兩個(gè)以上國(guó)家對(duì)同一跨國(guó)納稅人就同一征稅對(duì)象在同一時(shí)期同時(shí)課稅。國(guó)際稅法上通常所說(shuō)

20、的國(guó)際雙重征稅就是指國(guó)際重復(fù)征稅。 2.國(guó)際重疊征稅。 國(guó)際重疊征稅是指兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家就同一征稅對(duì)象對(duì)同一經(jīng)濟(jì)來(lái)源的不同納稅人分別課稅。有的國(guó)家也將其稱(chēng)為國(guó)際雙層征稅。國(guó)際重疊征稅是國(guó)家之間稅收管轄權(quán)在同一征稅對(duì)象上重疊而造成的，通常表現(xiàn)為以下兩種形式： (1在股份公司與公司股東之間的國(guó)際重疊征稅： 即兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家對(duì)分處于各自境內(nèi)的股份公司的跨國(guó)所得和股份公司從稅后利潤(rùn)中分配給股東的股息征稅。這樣，在股東取得的股息中就存在兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家稅收管轄權(quán)重疊的現(xiàn)象。 (2在控股公司與被其控制公司之間的國(guó)際重疊征稅： 控股公司是指掌握其他公司的一定數(shù)量股份，從而控制其營(yíng)業(yè)活動(dòng)的公司?？毓晒?/p>

21、司的重疊征稅是基于其他公司分配給控股公司的股息發(fā)生的。 (四國(guó)際雙重征稅的解決 1國(guó)際重復(fù)征稅的解決 (1免稅法。 免稅法主要內(nèi)容。 免稅法是指居住國(guó)對(duì)其居民納稅人來(lái)源于境外的并已向來(lái)源國(guó)納稅的所得，應(yīng)允許從其應(yīng)稅所得(跨國(guó)所得中扣除，免予征稅。歐洲大陸法系國(guó)家多采用免稅法。實(shí)際上，是納稅人的居住國(guó)，承認(rèn)來(lái)源地國(guó)的權(quán)利優(yōu)先，放棄了自己國(guó)的征稅權(quán)。 比如，納稅人收入150萬(wàn)元，其中50萬(wàn)元在來(lái)源的國(guó)不納稅，其中100萬(wàn)元在國(guó)外繳了30萬(wàn)元的稅，剩下的120萬(wàn)拿回祖國(guó)，在祖國(guó)，100萬(wàn)元就不收稅了，僅僅對(duì)沒(méi)有繳納稅 款的50萬(wàn)元收稅。 有一些國(guó)家，對(duì)于國(guó)外所得，不收稅，例如巴拿馬、阿根廷。 有一些

22、國(guó)家，對(duì)于國(guó)外特定范圍的所得，在一定條件下不收稅，例如德國(guó)、法國(guó)、西班牙。 經(jīng)合組織范本關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)的重復(fù)征稅協(xié)定范本與聯(lián)合國(guó)范本關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本特別推薦使用這種方法。 在居住國(guó)，所得稅實(shí)行累進(jìn)稅率制度時(shí)，采用免稅法有兩種具體計(jì)算形式： A全額免稅法：指居住國(guó)對(duì)居民納稅人征稅時(shí)，允許從其應(yīng)稅所得額中扣除來(lái)源于境外并已向境外(即來(lái)源國(guó)納稅的那部分所得。全額免稅法對(duì)納稅人較為有利，但很少被采用。就是上面說(shuō)的，"納稅人的居住國(guó)，承認(rèn)來(lái)源地國(guó)的權(quán)利優(yōu)先，放棄了自己國(guó)的征稅權(quán)。" B累進(jìn)免稅法：指居住國(guó)雖然從居民納稅人的應(yīng)稅所得(跨國(guó)所得中，扣除了已向

23、來(lái)源國(guó)繳納稅款的部分所得，但在對(duì)剩余所得確定適用稅率時(shí)，仍應(yīng)將這部分免稅所得額考慮在內(nèi)。 免稅法優(yōu)點(diǎn)與不足。 優(yōu)點(diǎn)： 其一，可以徹底消除國(guó)際重復(fù)征稅。 其二，在來(lái)源的國(guó)稅率低于居住國(guó)稅率時(shí)，居住國(guó)采用免稅法，可以使納稅人實(shí)際享受到來(lái)源的國(guó)給與的優(yōu)惠。 其三，在稅務(wù)管理方面，簡(jiǎn)便易行。 不足： 其一，免稅法是建立在居住國(guó)放棄對(duì)其居民的境外所得的征稅權(quán)的基礎(chǔ)之上，使居住國(guó)的利益受到損害。應(yīng)該是兼顧來(lái)源的國(guó)、居住國(guó)、納稅人幾方面的利益。 其二，在采用免稅法時(shí)，如果居住國(guó)對(duì)本國(guó)居民的境外收入免征稅，在來(lái)源的國(guó)稅率低于居住國(guó)稅率時(shí)，就會(huì)出現(xiàn)在境外取得的的收入，比在境內(nèi)取得的同樣收入，稅務(wù)負(fù)擔(dān)低。與公平原

24、則不符。也會(huì)引起國(guó)內(nèi)的資本與利潤(rùn)，不正常地轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)國(guó)家或者避稅地區(qū)。在實(shí)踐中，采用此種方法的國(guó)家較少。 (2扣除法。 扣除法是指居住國(guó)對(duì)居民納稅人征稅時(shí)，允許從應(yīng)稅所得(跨國(guó)所得額中扣除已向來(lái)源國(guó)繳納的稅款，其余額適用居住國(guó)所得稅稅率。 這種方法，沒(méi)有完全解決雙重征稅問(wèn)題，只是減輕了，或者緩解了納稅人的負(fù)擔(dān)。 比如，納稅人收入100萬(wàn)元，在國(guó)外繳了30萬(wàn)元的稅，剩下的70萬(wàn)拿回祖國(guó)，祖國(guó)根據(jù)70萬(wàn)元收稅。 經(jīng)合組織范本關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)的重復(fù)征稅協(xié)定范本與聯(lián)合國(guó)范本關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本沒(méi)有推薦使用這種方法。 (3抵免法。 抵免法是指居住國(guó)允許居民納稅人在本國(guó)稅法規(guī)定的

25、限額內(nèi)，用已向來(lái)源國(guó)繳納的稅款抵免就其世界范圍內(nèi)的跨國(guó)所得向居住國(guó)繳納稅額的一部分。 經(jīng)合組織范本關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)的重復(fù)征稅協(xié)定范本與聯(lián)合國(guó)范本關(guān)于發(fā)達(dá) 國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本特別推薦使用這種方法。 (4減稅法。 減稅法是指對(duì)于國(guó)外的收入給予一定的照顧，比如稅率低一些。減稅法與扣除法一樣，沒(méi)有完全解決雙重征稅問(wèn)題，只是減輕了，或者緩解了納稅人的負(fù)擔(dān)。 經(jīng)合組織范本關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)的重復(fù)征稅協(xié)定范本與聯(lián)合國(guó)范本關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本沒(méi)有推薦使用這種方法。 (5稅收饒讓抵免。 在采取抵免法時(shí)，如果來(lái)源地國(guó)的稅率低，居住國(guó)的稅率高，在居住國(guó)還要繳納兩者之差額。實(shí)際

26、上，來(lái)源的國(guó)給予納稅人的優(yōu)惠，又被居住地國(guó)政府收回去了。所以，資本輸入國(guó)政府，為了使其優(yōu)惠政策發(fā)揮實(shí)際的效益，經(jīng)常于居住國(guó)政府簽訂定雙重征稅協(xié)定，要求對(duì)方實(shí)行稅收饒讓抵免。就是對(duì)于優(yōu)惠部分，給予抵免。 稅收饒讓抵免的意義，不是解決雙重征稅，而是為了來(lái)源的國(guó)吸引外資。 2國(guó)際重疊征稅的解決 (1股份公司與公司股東之間國(guó)際重疊征稅的解決。 A從公司方面采取措施 從公司方面采取的措施包括股息扣除法和分類(lèi)稅率法。股息扣除法是指對(duì)公司征稅時(shí)，允許將準(zhǔn)備支付給股東的部分或全部股息從公司應(yīng)稅所得額中扣除，僅對(duì)公司的余下部分所得征稅。股東仍照常納稅。分類(lèi)稅率法是指對(duì)公司所得征稅時(shí)，使用兩種不同的稅率。對(duì)公司將

27、要分配的股息采用一種稅率，對(duì)公司留存與利潤(rùn)適用另一種稅率(此稅率一般比適用于要分配股息的稅率高。股東仍然照常納稅。 B從股東方面采取措施 從股東方面采取的措施包括股息免稅法、間接抵免法。股息免稅法是指公司被征稅后，股東免予就股息繳納所得稅。解決國(guó)際重復(fù)征稅的抵免法是直接抵免法，適用于對(duì)同一跨國(guó)納稅人重復(fù)征稅的解決。而間接免稅法是適用于不同經(jīng)濟(jì)實(shí)體的之間稅收抵免方法。具體說(shuō)來(lái)，間接抵免法是指居住國(guó)在行使征稅權(quán)力時(shí)，對(duì)公司獲得的全部利潤(rùn)包括用作股息分配部分，適用統(tǒng)一的公司所得稅稅率納稅。但是，接受股息的股東可以根據(jù)取得股息的數(shù)額，折算出這筆股息已經(jīng)承擔(dān)的公司所得稅數(shù)額，然后以股息數(shù)額加上股息已經(jīng)承

28、擔(dān)的公司所得稅數(shù)額之和作為股東的應(yīng)稅所得額，計(jì)算出其應(yīng)納稅數(shù)額，而這筆股息已經(jīng)承擔(dān)了的公司所得稅額則可以全部或部分從股東的上述應(yīng)納稅額中扣除。 (2跨國(guó)公司與被其控制公司之間的國(guó)際重疊征稅的解決 A賦予控股公司以國(guó)際參股稅收特權(quán)：即對(duì)控股公司從其所控制公司獲得的利潤(rùn)免予征稅。此種方法等于控股公司的居住國(guó)放棄了對(duì)控股公司來(lái)自其國(guó)外子公司的參股所得的征稅權(quán)。 B 間接抵免法：即控股公司的居住國(guó)允許用被其控制的子公司向國(guó)外繳納的所得稅，抵免控股公司就獲取的分配利潤(rùn)應(yīng)向本國(guó)政府繳納的所得稅。 七、國(guó)際逃稅與避稅及其防止 (一 逃稅與避稅。 逃稅是指跨國(guó)納稅人有意識(shí)地利用國(guó)際稅收管理的困難或者漏的，采取

29、向有關(guān)稅務(wù)當(dāng)局隱瞞、謊報(bào)、虛報(bào)等非法手段，逃避有關(guān)國(guó)際稅法或者稅收協(xié)定所規(guī)定的納稅義務(wù)。 避稅是指跨國(guó)納稅人利用各國(guó)稅法或者稅收協(xié)定的缺陷，采取形式合法的公開(kāi)手段達(dá)到規(guī)避、降到、延遲納稅義務(wù)的目的。 兩者有如下區(qū)別： 1、形式不同，逃稅采取的是非法手段。避稅采取的是合法的公開(kāi)手段。 2、都是故意，避稅很難找到違法因素。逃稅可以找到違法因素。 3、有關(guān)當(dāng)局可以對(duì)逃稅人進(jìn)行民事的、行政的、刑事的制裁。對(duì)于避稅，不好采取制裁方法，只能完善法律。 在實(shí)踐中，兩者很難分清。在處理避稅行為時(shí)，經(jīng)常采用的一個(gè)原則是"實(shí)質(zhì)優(yōu)于形式原則"。 形式是指，判斷是否要對(duì)某一個(gè)事實(shí)征稅時(shí)候該事實(shí)必須

30、具有作為依據(jù)的稅法條款所規(guī)定的諸多要素。 實(shí)質(zhì)優(yōu)于形式原則，就是要依據(jù)立法意圖，不是僅僅依據(jù)法律條文的規(guī)定，來(lái)作為判斷問(wèn)題的標(biāo)準(zhǔn)。適用法律時(shí)，一方面，要求事實(shí)與法律條文一致，另一方面，又要求立法意圖的一致性。 實(shí)質(zhì)優(yōu)于形式原則強(qiáng)調(diào)的是：如果當(dāng)事人從事某項(xiàng)行為的真實(shí)意圖，是逃避稅法的適用，即使他的行為表面符合法律的規(guī)定，在征稅時(shí)，對(duì)于這種形式，也不成認(rèn)。 在區(qū)別實(shí)質(zhì)與形式方面，有幾條標(biāo)準(zhǔn)： 1、檢驗(yàn)經(jīng)濟(jì)上的實(shí)質(zhì)關(guān)系，與法律上的形式條件，是否一致。例如，一個(gè)人即使在法律上，不屬于以項(xiàng)所得的所有人，但是在事實(shí)上享有此項(xiàng)所得，或者，有權(quán)基于本身的利益，控制該所得的處置，就可以認(rèn)為該人為該項(xiàng)所得的有效擁

31、有者，從而計(jì)入其應(yīng)稅所得。 2、判斷是否存在虛假因素。虛假是指用以蒙蔽事實(shí)的方法，或者，利用認(rèn)為的或異常的法律形式。例如，通過(guò)避稅港基地公司，虛構(gòu)中轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)。德國(guó)稅收程序法規(guī)定："隱藏合同或協(xié)議之真實(shí)目的之行為，不能對(duì)稅務(wù)行政管理發(fā)生效力。" 3、判斷有沒(méi)有經(jīng)營(yíng)上的目的。 如果沒(méi)有經(jīng)營(yíng)上的目的，稅法就不承認(rèn)這種交易。比利時(shí)1993年所得稅法第344條第1款就是如此。例如某公司一項(xiàng)不以盈利為目的的交易，就可能具有避稅之目的。 (二國(guó)際逃稅和避稅的方式。 跨國(guó)納稅人逃避稅收的做法主要有以下幾種： 1.不向本國(guó)稅務(wù)主管部門(mén)提供與稅收有關(guān)的情況。例如，不如實(shí)申報(bào)應(yīng)納稅的跨國(guó)所得等；

32、2.對(duì)跨國(guó)所得在不同國(guó)家作不同分類(lèi)，如有的 劃分為自有資產(chǎn)，有的劃分為債務(wù)； 3.建立假賬目，掩蓋真實(shí)收入情況； 4.對(duì)成本和費(fèi)用作不真實(shí)扣除； 5.虛增稅收的抵免； 6.逃離居住國(guó)以免支付稅款； 7.轉(zhuǎn)移收入或財(cái)產(chǎn)所有權(quán)； 8.逃避支付預(yù)提所得稅，例如，非居民納稅人對(duì)收入項(xiàng)目進(jìn)行最后錯(cuò)誤分類(lèi)或使用無(wú)記名有價(jià)證券等； 9.濫用稅收鼓勵(lì)措施； 10.其他國(guó)際逃避稅方式。 (三在各種國(guó)際逃避稅方式中，引起各國(guó)普遍重視的主要有二類(lèi)： 1是通過(guò)內(nèi)部交易逃避稅； (1轉(zhuǎn)移定價(jià)。 跨國(guó)納稅人利用轉(zhuǎn)移定價(jià)方法逃避稅的做法有： A壓低由高稅率國(guó)家企業(yè)向其低稅率國(guó)家聯(lián)屬企業(yè)出售貨物、提供勞務(wù)等的價(jià)格； B提高由

33、低稅率國(guó)家企業(yè)向高稅率國(guó)家聯(lián)屬企業(yè)出售貨物、提供勞務(wù)等的價(jià)格； C先以低價(jià)出售給低稅率國(guó)家的聯(lián)屬企業(yè)，再由該聯(lián)屬企業(yè)以高價(jià)售給高稅率國(guó)家的聯(lián)屬 企業(yè)。 (2不合理的分?jǐn)偝杀竞唾M(fèi)用。 不合理的分?jǐn)偝杀竞唾M(fèi)用是跨國(guó)公司內(nèi)部總機(jī)構(gòu)和各分支機(jī)構(gòu)之間經(jīng)常采用的一種逃避稅方法。它是指跨國(guó)公司內(nèi)部總機(jī)構(gòu)與國(guó)外分公司之間，通過(guò)不合理的分?jǐn)傆嘘P(guān)成本和費(fèi)用的方法，人為的增加某一分支機(jī)構(gòu)的成本和費(fèi)用開(kāi)支，從而減少某一分支機(jī)構(gòu)的盈利數(shù)額，達(dá)到逃避該機(jī)構(gòu)所在國(guó)家稅收的目的。 2、用國(guó)際避稅地逃避稅。 國(guó)際避稅地按其實(shí)行的稅收制度可分為以下幾種類(lèi)型： (1不開(kāi)征所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的國(guó)家和地區(qū)。 如巴哈馬群島、百慕大、開(kāi)曼群島

34、、瑙魯、瓦努阿圖、科克斯、凱克斯群島等國(guó)家和地區(qū)就屬于此種避稅地。 (2征收較低的所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的國(guó)家和地區(qū)。 如瑞士、列支敦士登、英屬維爾京群島、荷屬安第列斯、直布羅陀海峽群島、所羅門(mén)群島、新加坡等國(guó)家和地區(qū)即屬此種類(lèi)型。 (3僅實(shí)行收入來(lái)源管轄權(quán)、對(duì)國(guó)外所得免稅的國(guó)家和地區(qū)。 例如，香港、巴拿馬、利比里亞、哥斯達(dá)黎加等國(guó)家和地區(qū)即屬此種類(lèi)型。 (4提供某些稅收優(yōu)惠的國(guó)家和地區(qū)。 如盧森堡、荷蘭、愛(ài)爾蘭、希臘等。 利用國(guó)際避稅地避稅的常見(jiàn)方式是通過(guò)在避稅地建立基地公司，將在避稅地境外的所得和財(cái)產(chǎn)匯集到避稅地公司名下，或虛構(gòu)避稅地的營(yíng)業(yè)和財(cái)產(chǎn)，再有計(jì)劃的利用轉(zhuǎn)移定價(jià)方式將母子公司的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到基

35、地公司名下，以減輕或規(guī)避母公司和子公司所有國(guó)的高額稅收負(fù)擔(dān)。 基地公司的避稅主要有以下幾種： (1將基地公司作為虛假的中轉(zhuǎn)銷(xiāo)售公司，通過(guò)轉(zhuǎn)移定價(jià)方式，將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到基地公司賬戶(hù)上，獲得避稅地的減免稅待遇和好處； (2將基地公司作為信托公司，把在避稅地境外的財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)為基地公司的信托財(cái)產(chǎn)； (3將基地公司作為控 股公司，把設(shè)在各國(guó)的子公司利潤(rùn)以股息形式匯到基地控股公司賬下。 (4將基地公司作為收付代理人，收取利息、特許權(quán)使用費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)或貨款等。 (四跨國(guó)公司避稅。 跨國(guó)公司如何避稅？ 1、概念 避稅的宗旨：納稅人，或者征稅對(duì)象的來(lái)源，是否能在不同國(guó)家稅收管轄權(quán)范圍之間，得到轉(zhuǎn)移。 人的要素：跨國(guó)納稅

36、法人，也就是跨國(guó)公司，按稅收管轄權(quán)不同，可以分為：公民與居民，叫做人的要素。 物的要素：征稅對(duì)象，是指資金投放、勞務(wù)付出、貨物交換所產(chǎn)生的受益或所得，叫做物的要素。 2、幾種避稅途徑。 (1通過(guò)人的流動(dòng)進(jìn)行避稅： 公司法人分為公民身份法人與居民身份法人，各國(guó)區(qū)分他們的標(biāo)準(zhǔn)是不同的，要根據(jù)這些標(biāo)準(zhǔn)與他們之間的差異，再分析避稅的可能性。對(duì)于法人公民公司納稅人來(lái)說(shuō)，它們具有"無(wú)限納稅義務(wù)"。 公司法人居所遷移避稅在于確定公司，或有關(guān)機(jī)構(gòu)的居所在哪里，主要以該公司或機(jī)構(gòu)的控制管理部門(mén)設(shè)在什么地方為準(zhǔn)。比如一家在法國(guó)注冊(cè)的公司，可以是中國(guó)的居民公司，而在中國(guó)注冊(cè)的法國(guó)公司可以是法國(guó)居

37、民公司。就是說(shuō)一個(gè)公司，無(wú)論在他國(guó)，或是在母國(guó)，都可以成為居民公司。一般來(lái)說(shuō)，要盡量使自己的公司成為居民公司，不要成為公民公司。利用居所變化，躲避納稅義務(wù)，一個(gè)核心問(wèn)題就是：消除使其母國(guó)，或行為發(fā)生國(guó)，成為控制或管理地點(diǎn)的所有實(shí)際特征，實(shí)現(xiàn)公司居所"虛無(wú)化"。 對(duì)于法人居民公司納稅人來(lái)說(shuō)，居民公司可以采用一些技術(shù)處理，來(lái)避免成為居民納稅人。技術(shù)處理方法如下： 一些股東不參與管理活動(dòng)，其股份與影響管理的權(quán)利分開(kāi)，只保留它們的財(cái)權(quán)。 避免在高稅國(guó)注冊(cè)公司，最好選在國(guó)際避稅地，或提供稅收優(yōu)惠較多的國(guó)家。 選用非居民擔(dān)任管理角色。 不在高稅國(guó)召集股東會(huì)議，或管理決策會(huì)議，要在這些國(guó)

38、家之外作出各種會(huì)議報(bào)告。國(guó)外會(huì)議記錄必須包括在國(guó)外作出的重大營(yíng)業(yè)決策和詳細(xì)資料。 避免從高稅國(guó)發(fā)出電話，或其他電訊指示。 對(duì)臨時(shí)，或緊急交易，建立一個(gè)分離的服務(wù)公司，按一定的利潤(rùn)納稅，以避免全額納稅。 在利用公司居所變化，進(jìn)行避稅的過(guò)程中，還可以"信箱"，或中間操作方式進(jìn)行。 " 信箱"公司，是指那些僅僅具有法定的形式，以及完成居住國(guó)法定登記手續(xù)的公司。這些公司名義上所應(yīng)該從事的各項(xiàng)工作，均由在其他國(guó)家的公司，或分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行。這些公司或分支機(jī)構(gòu)都是設(shè)在有投資稅收優(yōu)惠的國(guó)家的法人實(shí)體，或者是那些故意制造帳面虧損，向以后年度利潤(rùn)可以相互抵消的公司。它們不僅在

39、名義上享受 各種稅收優(yōu)惠，而且還有其他方法轉(zhuǎn)移收入。中間操作與"信箱"有一點(diǎn)差別，它是通過(guò)所得來(lái)源所在地，與最終所得人，或受益人中間設(shè)置一個(gè)中心機(jī)構(gòu)。該機(jī)構(gòu)通常設(shè)在避稅港，自由港，或擁有某些稅收優(yōu)惠規(guī)定的國(guó)家。當(dāng)該中心機(jī)構(gòu)收入或利潤(rùn)積累到一定程度和規(guī)模時(shí)，可以用作再投資或作他用。中間公司操作的避稅作用，主要體現(xiàn)在取得股息、利息、匯利不動(dòng)產(chǎn)以及有價(jià)證券方面，對(duì)有稅收條約的國(guó)家來(lái)說(shuō)，之間操作的方法更為重要。 舉一個(gè)避稅例子。 法國(guó)斯弗爾鋼鐵股份有限公司，避免在英國(guó)具有居所，和成為英國(guó)納稅義務(wù)人，采用了如下方法： 該公司內(nèi)的英國(guó)股東，不允許參加管理活動(dòng)，英國(guó)股東的股份，與影響公司

40、管理權(quán)力的股份分開(kāi)。它們只享有收取股息，參與分紅的權(quán)利。 選擇非英國(guó)居民做管理工作，例如，經(jīng)理、董事會(huì)成員。 不在英國(guó)召集股東會(huì)或董事會(huì)，所有與公司有關(guān)的會(huì)議、材料、報(bào)告都發(fā)生在英國(guó)領(lǐng)土以外，檔案也不在英國(guó)境內(nèi)。 以英國(guó)電報(bào)、電訊等有關(guān)方式，發(fā)布指令、命令。 為應(yīng)付緊急情況附帶發(fā)生的交易行為，該公司在英國(guó)境內(nèi)設(shè)立一個(gè)單獨(dú)性的公司，按照核定的利潤(rùn)，繳納公司稅，以避免引起英國(guó)政府的極端不滿。 以上做法十分有效，具云，從1973年至1985年，該公司成功避(英國(guó)稅8137萬(wàn)美圓。也就是說(shuō)，英國(guó)政府虧了8137萬(wàn)美圓。 (2通過(guò)人的非流動(dòng)實(shí)現(xiàn)避稅： 人的非流動(dòng)是指，跨國(guó)納稅人并不離開(kāi)納稅國(guó)，而是通過(guò)其

41、他方式，改變居民身份，規(guī)避其在高稅國(guó)的無(wú)限納稅義務(wù)，或者是使其所的或財(cái)產(chǎn)，在形式上與本人分開(kāi)，達(dá)到本人在居住國(guó)，避免就這部分所得或財(cái)產(chǎn)納稅的目的。 人的非流動(dòng)避稅可以分為： 住所的虛擬遷出。 住所的虛擬遷出是指：從法律上看，跨國(guó)納稅人已經(jīng)遷出了高稅國(guó)，但是，實(shí)際上并沒(méi)有在其它地方取得任何住所。一個(gè)高稅國(guó)的跨國(guó)納稅人，哪怕它實(shí)際上是該國(guó)的居民，只要有足夠的證據(jù)，證明他不是這個(gè)國(guó)家的居民，就可以減輕，甚至消除其國(guó)際納稅義務(wù)。 住所不遷出高稅國(guó)。 住所不遷出高稅國(guó)是指，從法律上看，跨國(guó)納稅人沒(méi)有遷出了高稅國(guó)，只是在其他低稅國(guó)建立信托財(cái)產(chǎn)，或其他信托關(guān)系，以此逃避納稅?？鐕?guó)納稅人利用信托形式轉(zhuǎn)移所得或

42、財(cái)產(chǎn)，將自己擁有的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)給受托人進(jìn)行管理和經(jīng)營(yíng)，造成納稅人與其財(cái)產(chǎn)和所得分離，從而在法律上消除人與物之間的某種聯(lián)系因素，但是，又使分離出去的財(cái)產(chǎn)和所得仍然受到法律的保護(hù)，從而使委托人不再有義務(wù)，就這部分財(cái)產(chǎn)及其所產(chǎn)生的所得，繳納財(cái)產(chǎn)稅和所得稅。這樣，因?yàn)?納稅人的納稅義務(wù)，已經(jīng)由于納稅人通過(guò)委托，轉(zhuǎn)給了受托人，受托人承擔(dān)納稅義務(wù)，雖然這些稅賦，最后會(huì)轉(zhuǎn)到委托人的身上，可是，如果委托人選擇了一個(gè)低稅國(guó)的受托人，則其總體稅率會(huì)降低，于是，就有效地達(dá)到了規(guī)避納稅人在居住國(guó)的納稅義務(wù)。 例如，新西蘭朗伊橋公司，為躲避本國(guó)所得稅，將其年度利潤(rùn)的70%轉(zhuǎn)移到巴哈馬群島的某家信托公司，由于巴哈馬群島是世界著

43、名的自由港和避稅港，稅率比新西蘭低30%至50%，所以，該公司每年有效地規(guī)避300萬(wàn)美元至450萬(wàn)美元的稅款。 (3利用物的流動(dòng)進(jìn)行避稅 在國(guó)際避稅中，資金、貨物、勞務(wù)的重要性，絕不亞于人的流動(dòng)，在有些方面向顯得更重要。究其原因，是由于人員的流動(dòng)太明顯，容易引起高稅國(guó)采取反避稅行動(dòng)。相比之下，資金、貨物、勞務(wù)的流動(dòng)，更具有隱蔽性，產(chǎn)生的效果，絕不比人員流動(dòng)產(chǎn)生的效果差。但是，操作起來(lái)要復(fù)雜得多： 建立從事免稅活動(dòng)的常設(shè)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)移貨物。 一個(gè)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)公司需要建立許多國(guó)外常設(shè)機(jī)構(gòu)，其中一些常設(shè)機(jī)構(gòu)是專(zhuān)門(mén)從事免稅營(yíng)業(yè)活動(dòng)的。當(dāng)有的常設(shè)機(jī)構(gòu)所在國(guó)，根本就沒(méi)有關(guān)于常設(shè)機(jī)構(gòu)的免稅規(guī)定時(shí)，就可以把需要儲(chǔ)存，或

44、加工的貨物轉(zhuǎn)移到某些有免稅活動(dòng)規(guī)定的常設(shè)機(jī)構(gòu)去，達(dá)到避稅目的。 利用常設(shè)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)。 跨國(guó)公司總是要考慮和權(quán)衡，營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)出機(jī)構(gòu)所在國(guó)與營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)入機(jī)構(gòu)所在國(guó)之間的，不同稅賦和對(duì)營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)不同的估計(jì)和計(jì)算方法，利用常設(shè)機(jī)構(gòu)之間營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移，盡量減少現(xiàn)在的或?qū)?lái)的納稅義務(wù)。 利用常設(shè)機(jī)構(gòu)虛構(gòu)租賃。 跨國(guó)公司利用與常設(shè)機(jī)構(gòu)所在國(guó)的不同稅賦，通過(guò)財(cái)產(chǎn)的虛構(gòu)租賃，人為地轉(zhuǎn)移費(fèi)用已達(dá)到避稅目的。 利用常設(shè)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移勞務(wù)。 跨國(guó)公司的總部與常設(shè)機(jī)構(gòu)之間，或者常設(shè)機(jī)構(gòu)與常設(shè)機(jī)構(gòu)之間，常常會(huì)相互提供，按規(guī)定不予扣除的勞務(wù)支出，例如，技術(shù)服務(wù)、廣告宣傳。由于這些轉(zhuǎn)移的勞務(wù)支出，不準(zhǔn)許從被轉(zhuǎn)入機(jī)構(gòu)的所得內(nèi)扣除，因此

45、，當(dāng)這種勞務(wù)支出轉(zhuǎn)移時(shí)，如果由高稅國(guó)向低稅國(guó)轉(zhuǎn)移，就可以被高稅國(guó)的轉(zhuǎn)出機(jī)構(gòu)利用，實(shí)現(xiàn)避稅。 利用常設(shè)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移管理費(fèi)用。 國(guó)外機(jī)構(gòu)在多大程度上參與管理活動(dòng)，他就應(yīng)該負(fù)擔(dān)多少管理費(fèi)用，分享多少利潤(rùn)。這是一個(gè)比較復(fù)雜的問(wèn)題。但是，無(wú)論如何分配管理費(fèi)用，都可以被用來(lái)避稅。 有些國(guó)家的雙邊稅收協(xié)定對(duì)此有規(guī)定： A、有的確定了固定的分享利潤(rùn)率。這就要有一個(gè)合適的管理費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)。 B、有的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)根據(jù)常設(shè)機(jī)構(gòu)參與管理活動(dòng)的程度來(lái)確定分享利潤(rùn)率的比例。這要找一個(gè)恰當(dāng)?shù)膮⑴c管理的尺度。 利 用常設(shè)機(jī)構(gòu)虧損。 跨國(guó)公司充分利用各國(guó)對(duì)待公司虧損的不同政策和規(guī)定，讓在最有利的國(guó)家的常設(shè)機(jī)關(guān)，在最有利的時(shí)間，出現(xiàn)虧

46、損，達(dá)到避稅目的。 利用匯率的變化進(jìn)行避稅。 跨國(guó)公司的國(guó)外常設(shè)機(jī)構(gòu)，進(jìn)行結(jié)算的貨幣不同，匯率經(jīng)常變化，會(huì)影響計(jì)算結(jié)果。通過(guò)精心設(shè)計(jì)，可以達(dá)到避稅目的。 上述方法，可以幾種方法綜合利用，達(dá)到最佳效果。 3、關(guān)于稅收競(jìng)爭(zhēng)活動(dòng)。 征稅和納稅是永久的、高智力的博弈，稅收管理者的本意是在發(fā)現(xiàn)避稅或者節(jié)稅的路之后，使之越變?cè)秸６{稅人試圖在這條路最終被堵死之前通過(guò)去。 不論在國(guó)內(nèi)或國(guó)際，對(duì)避稅的態(tài)度，莫不如此。百慕大、開(kāi)曼群島、巴哈馬、香港，這些不同特色的避稅港(低水地，向來(lái)是國(guó)際大公司、大財(cái)團(tuán)設(shè)立子公司的最佳選擇，也是跨國(guó)公司稅收策劃的熱點(diǎn)所在。例如，百慕大的面積僅僅有53平方公里，有國(guó)際受控保險(xiǎn)公

47、司1400家，其中有美國(guó)的900多家。在這里，不征收公司所得稅、個(gè)人所得稅、普通銷(xiāo)售稅。僅對(duì)遺產(chǎn)征收2%-5%的印花稅。按雇主支付的薪金征收：5%的就業(yè)稅、4%的醫(yī)療稅、一定的社會(huì)保障稅。對(duì)進(jìn)口貨物征收20%的關(guān)稅。 跨國(guó)公司多數(shù)出自發(fā)達(dá)國(guó)家，他們出于對(duì)于國(guó)家稅收利益的考慮，對(duì)于避稅港多采取否定的態(tài)度。世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD，曾進(jìn)發(fā)表過(guò)一個(gè)報(bào)告：確定和消除有害稅收競(jìng)爭(zhēng)活動(dòng)，報(bào)告中公布了35個(gè)國(guó)家和地區(qū)為國(guó)際避稅港。他們警告說(shuō)，這些國(guó)家和地區(qū)要在2005年以前，停止有害稅收競(jìng)爭(zhēng)活動(dòng)，否則，世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD成員國(guó)將對(duì)其制裁。 另外，有些人持不同意見(jiàn)。他們認(rèn)為，避稅港無(wú)非是

48、實(shí)行低稅政策。對(duì)于一個(gè)國(guó)家或地區(qū)來(lái)說(shuō)，究竟是實(shí)行高稅政策還是實(shí)行低稅政策，純粹屬于一個(gè)國(guó)家的稅收管轄問(wèn)題，他人無(wú)權(quán)干涉。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)也允許納稅人在法律許可的范圍以?xún)?nèi)，選擇較低的稅收負(fù)擔(dān)。只要不違反法律，投資人通過(guò)稅收籌劃，在避稅港進(jìn)行正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，不應(yīng)受到譴責(zé)和制裁。 4、節(jié)稅要素分析 要減少納稅額，有3個(gè)途徑： (1在其它因素不變的情況下，減少收入總額。 這里存在一個(gè)矛盾：如果減少了收入總額，納稅是少了，可是利潤(rùn)也少了，企業(yè)是不愿意的。如果收入總額不斷增加，減少納稅是不可能的。所以，在收入方面的節(jié)稅理念就是：積極增加收入，盡量延緩收入計(jì)入下一個(gè)納稅期。 (2在其它因素不變的情況下，增加準(zhǔn)予扣除

49、項(xiàng)目，即增加可以沖抵收入的費(fèi)用成本。 在這方面，企業(yè)可以有較大的空間運(yùn)作和籌劃，這是節(jié)稅籌劃的重點(diǎn)。 (3在其它因素不變的情況下，降低稅率。 這不 是企業(yè)主觀意愿能夠達(dá)到的，但是還是可以籌劃，有一定節(jié)稅空間。 (五國(guó)際逆向避稅問(wèn)題。 國(guó)際逆向避稅問(wèn)題是指跨國(guó)納稅人采取"避低就高"的方向操作，將利潤(rùn)從低稅國(guó)轉(zhuǎn)移到高稅國(guó)。這種現(xiàn)象在發(fā)展中國(guó)家較多。其目的： 1、為了盡可能多的獨(dú)占企業(yè)利潤(rùn)。 2、為了躲避東道國(guó)的外匯管制或者政治風(fēng)險(xiǎn)。 3、為了經(jīng)營(yíng)目的，減少在東道國(guó)合資企業(yè)的利益水平，避免引起東道國(guó)政府或者競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的注意。 八、國(guó)際稅收協(xié)定 (一概述。 1、概念。 國(guó)際稅收協(xié)定是

50、指：兩個(gè)或兩個(gè)以上主權(quán)國(guó)家，為了協(xié)調(diào)相互間處理跨國(guó)納稅人征稅事務(wù)方面的稅收關(guān)系，協(xié)調(diào)相互之間的稅收分配關(guān)系和處理稅務(wù)方面的問(wèn)題，本著對(duì)等原則，經(jīng)由政府的談判后，所簽訂的一種書(shū)面協(xié)議。在一些國(guó)家之間簽訂的非稅收條約，如友好條約、商務(wù)條約和航海條約，有時(shí)也會(huì)包括若干處理有關(guān)國(guó)際稅收問(wèn)題的條款在內(nèi)。這就不屬于我們這里所專(zhuān)門(mén)講的國(guó)際稅收協(xié)定了。 在稅收產(chǎn)生后的幾千年發(fā)展歷史中，稅收關(guān)系一直沒(méi)有跨越國(guó)界。一國(guó)的納稅人全部是自己國(guó)家的國(guó)民或者居民，各國(guó)稅收的征稅對(duì)象，主要是本國(guó)領(lǐng)土之內(nèi)的居民與財(cái)務(wù)。國(guó)家之間的稅收利益沒(méi)有直接的關(guān)系，雖然有近出國(guó)界的商品流轉(zhuǎn)，也是對(duì)疆土以?xún)?nèi)的商品流轉(zhuǎn)征稅，不占主要的地位，不

51、涉及其他國(guó)家的利益。 稅收國(guó)際化是經(jīng)濟(jì)、貿(mào)易國(guó)際化的重要組成部分，特點(diǎn)是出現(xiàn)了跨國(guó)的納稅人和跨國(guó)的征稅對(duì)象。經(jīng)濟(jì)、貿(mào)易的國(guó)際化以及跨國(guó)公司的出現(xiàn)使得國(guó)家之間的稅收利益發(fā)生矛盾和沖突。協(xié)調(diào)國(guó)家之間的稅收利益，對(duì)國(guó)家的征稅權(quán)加以約束，就成為各國(guó)政府必須面對(duì)和解決的問(wèn)題。 國(guó)際稅收協(xié)定就是在國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境下產(chǎn)生和發(fā)展的。 國(guó)際稅收協(xié)定，由有關(guān)國(guó)家政府之間談判簽訂以后，還必須通過(guò)各自國(guó)家的正式批準(zhǔn)，并經(jīng)外交途徑互換批準(zhǔn)文件，然后方可生效。 在協(xié)定有效期滿后，只要原締約國(guó)中任何一方經(jīng)由外交途徑發(fā)出終止通知，該協(xié)定即自動(dòng)停止生效。 在國(guó)際稅收協(xié)定的整個(gè)有效期間內(nèi)，締約國(guó)有關(guān)各方，都必須對(duì)協(xié)定中的一切條款承擔(dān)

52、義務(wù)。任何一方的原有單方面規(guī)定，如有與協(xié)定內(nèi)容相抵觸的，必須按照協(xié)定的條款執(zhí)行。 國(guó)際稅收協(xié)定是在第二次世界大戰(zhàn)之后廣泛出現(xiàn)的。目前，比較有影響的有兩個(gè)： 1、經(jīng)合組織范本，全稱(chēng)是關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)的重復(fù)征稅協(xié)定范本。 該范本于1977年由經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織制定并公布。該范本強(qiáng)調(diào)對(duì)居民的稅收管轄權(quán)，對(duì)收入來(lái)源管轄權(quán)有所限制。目前，發(fā)達(dá)國(guó)家都采用經(jīng)合組織范本。 2、聯(lián)合國(guó)范本，其全稱(chēng)是關(guān)于發(fā)達(dá) 國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本。 該范本于1979年由聯(lián)合國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)理事會(huì)制定并通過(guò)。該范本側(cè)重于強(qiáng)調(diào)來(lái)源國(guó)稅收管轄權(quán)，較多的照顧到發(fā)展中國(guó)家的利益，因而為大多數(shù)發(fā)展中國(guó)家所采用。 2、分類(lèi)。 國(guó)際稅

53、收協(xié)定按照參加國(guó)家的多少，可以分為雙邊協(xié)定與多邊協(xié)定： 雙邊協(xié)定，凡由兩個(gè)國(guó)家參加簽訂的協(xié)定，稱(chēng)為雙邊國(guó)際稅收協(xié)定。 多邊協(xié)定，凡由兩個(gè)以上國(guó)家參加簽訂的協(xié)定，稱(chēng)為多邊國(guó)際稅收協(xié)定。 按照涉及內(nèi)容范圍的大不，可以分為一般協(xié)定與特定協(xié)定兩種形式： 一般協(xié)定，凡協(xié)定內(nèi)容一般地適用于締約國(guó)之間各種國(guó)際稅收問(wèn)題的，稱(chēng)為一般國(guó)際稅收協(xié)定。 特定協(xié)定，凡協(xié)定內(nèi)容僅僅適用于某項(xiàng)業(yè)務(wù)的特定稅收問(wèn)題的，則稱(chēng)為特定國(guó)際稅收協(xié)定。 3、國(guó)際稅收協(xié)定與國(guó)內(nèi)稅法之關(guān)系。 1、國(guó)際稅收協(xié)定締結(jié)與實(shí)施，是以國(guó)內(nèi)稅法為基礎(chǔ)的。 2、國(guó)內(nèi)稅法應(yīng)該受到國(guó)際稅收協(xié)定有關(guān)條款的約束。 3、國(guó)際稅收協(xié)定不能干涉國(guó)內(nèi)稅法的修改與補(bǔ)充。

54、(二國(guó)際稅收協(xié)定之產(chǎn)生。 1843年，比利時(shí)與法國(guó)簽訂了世界上最早的國(guó)際雙邊稅收協(xié)定。該協(xié)定主要為了解決兩國(guó)間在稅務(wù)問(wèn)題上的相互合作和情報(bào)交換。 1845年，比利時(shí)又與荷蘭簽訂了內(nèi)容相似的稅收協(xié)定。 1899年6月，奧匈帝國(guó)和普魯士王國(guó)締結(jié)了世界上第一個(gè)防止雙重征稅的協(xié)定，提出不動(dòng)產(chǎn)所得、抵押貸款利息所得、常駐代表機(jī)構(gòu)所得、以及個(gè)人勞務(wù)所得，可以由收入的來(lái)源國(guó)征稅。其他類(lèi)型所得由居住國(guó)征稅。 1921年國(guó)際聯(lián)盟根據(jù)1920年布魯塞爾國(guó)際財(cái)政會(huì)議的要求，委托荷蘭的布魯英斯、意大利的艾因諾第、美國(guó)的塞利格曼和英國(guó)的斯坦普等4名稅務(wù)專(zhuān)家著手研究國(guó)際雙重征稅問(wèn)題。 1923年4月3日4名稅務(wù)專(zhuān)家發(fā)表了

55、首次報(bào)告： 1、分析了雙重稅收對(duì)資本國(guó)際流動(dòng)的影響。 2、分析了國(guó)家的稅收管轄權(quán)，提出應(yīng)依據(jù)個(gè)人能力課征所得稅，但只能課征一次，國(guó)家之間可按照經(jīng)濟(jì)利益原則劃分征稅權(quán)。 4名稅務(wù)專(zhuān)家認(rèn)為確定納稅義務(wù)的主要因素有兩個(gè)： 1、財(cái)富從哪里取得的， 2、財(cái)富所有者的居住地。 4名稅務(wù)專(zhuān)家提出了避免國(guó)際雙重課稅可供選擇的4種方法： 1、居民所在國(guó)對(duì)其居民在外國(guó)繳納的稅收予以減除。 2、收入來(lái)源國(guó)免征非居民來(lái)源于境內(nèi)收入的稅收。 3、稅收在居民所在國(guó)和收入來(lái)源國(guó)之間進(jìn)行分配。 4、對(duì)某些專(zhuān)項(xiàng)收入可明確由居民所在國(guó)或由收入來(lái)源國(guó)獨(dú)占征稅權(quán)。 1922年，國(guó)際聯(lián)盟組織了一個(gè)由比利時(shí)、捷克斯洛伐克、法國(guó)、意大利、

56、荷蘭、瑞士、英國(guó)等歐洲7國(guó)專(zhuān)家參加的專(zhuān)門(mén)委員會(huì)研究國(guó)際雙重稅收與國(guó)際偷漏稅問(wèn)題。德國(guó) 、日本、波蘭和委內(nèi)瑞拉于1926年，阿根廷和美國(guó)于1927年也指派專(zhuān)家參加了這個(gè)專(zhuān)門(mén)委員會(huì)。 這個(gè)委員會(huì)前后提出了關(guān)于所得與財(cái)產(chǎn)避免雙重課稅、關(guān)于遺產(chǎn)避免雙重課稅、關(guān)于稅務(wù)行政相互協(xié)作和關(guān)于稅務(wù)征收管理相互協(xié)作等4個(gè)專(zhuān)題報(bào)告。 這個(gè)專(zhuān)門(mén)委員會(huì)于1925年向國(guó)際聯(lián)盟的財(cái)政委員會(huì)提出了第一份報(bào)告： " 由于各國(guó)稅收制度的差別很大，不能設(shè)想確定一個(gè)放之四海而皆準(zhǔn)的消除國(guó)際雙重稅收的單一方法，而只能根據(jù)各國(guó)的實(shí)際情況，通過(guò)國(guó)與國(guó)之間的雙邊協(xié)定，提出它們認(rèn)為適當(dāng)?shù)姆椒ā?quot; 1928年，27個(gè)國(guó)家政府

57、的專(zhuān)家于日內(nèi)瓦舉行會(huì)議，研究草擬了以消除國(guó)際雙重課稅和防止國(guó)際偷漏稅為主要內(nèi)容的國(guó)際稅收協(xié)定初稿。國(guó)際運(yùn)輸征稅權(quán)確定在企業(yè)的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的國(guó)家，以及"常設(shè)機(jī)構(gòu)"在國(guó)際稅收中的概念也是在這次會(huì)議上提出的。 1929年國(guó)際聯(lián)盟根據(jù)日內(nèi)瓦會(huì)議專(zhuān)家的建議，任命了一個(gè)常設(shè)委員會(huì)進(jìn)一步研究國(guó)際稅收問(wèn)題。經(jīng)過(guò)對(duì)35個(gè)國(guó)家的調(diào)查研究，對(duì)于跨國(guó)企業(yè)常設(shè)機(jī)構(gòu)經(jīng)營(yíng)所得的征稅問(wèn)題提出了兩種方法： 1、"單獨(dú)核算法"。就是收入來(lái)源國(guó)只對(duì)歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的那一部分所得征稅。 2、"比例分配法"。就是收入來(lái)源國(guó)只對(duì)總機(jī)構(gòu)分配給常設(shè)機(jī)構(gòu)的那一部分所得征稅。 &q

58、uot; 比例分配法"因財(cái)政委員會(huì)認(rèn)為有漏洞而被否定了。 1940年和1943年，國(guó)際聯(lián)盟財(cái)政委員會(huì)前后兩次在墨西哥舉行區(qū)域性會(huì)議，拉丁美洲國(guó)家、加拿大和美國(guó)的代表出席了會(huì)議。后一次會(huì)議通過(guò)了對(duì)所得防止雙重征稅雙邊協(xié)定及其議定書(shū)范本。這份被稱(chēng)作"墨西哥文本"的稅收協(xié)定范本的突出特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)了收入來(lái)源地國(guó)家的優(yōu)先征稅權(quán)。 1946年3月財(cái)政委員會(huì)在倫敦召開(kāi)第十次會(huì)議，重新起草了稅收協(xié)定的"倫敦文本"。其內(nèi)容結(jié)構(gòu)雖然基本保持了"墨西哥文本"的框架，但對(duì)經(jīng)營(yíng)所得以及股息、利息、特許使用費(fèi)收入強(qiáng)調(diào)居民所在國(guó)具有優(yōu)先的征稅權(quán)。"

59、;倫敦文本"為以后出臺(tái)并流行于世的經(jīng)合組織協(xié)定范本定下了基調(diào)。 第二次世界大戰(zhàn)以后，起先是由歐洲經(jīng)濟(jì)合作組織草擬了國(guó)際稅收協(xié)定范本。此后包括有澳大利亞、奧地利、比利時(shí)、加拿大、丹麥、芬蘭、法國(guó)、聯(lián)邦德國(guó)、希臘、冰島、愛(ài)爾蘭、意大利、日本、盧森堡、荷蘭、新西蘭、挪威、葡萄牙、西班牙、瑞士、土耳其、英國(guó)、美國(guó)等24個(gè)成員國(guó)的經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織的財(cái)政事務(wù)委員會(huì)繼續(xù)進(jìn)行了研究工作。于1963年提出了稅收協(xié)定草稿，隨后發(fā)表了關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)避免雙重征稅協(xié)定范本。 1963年至1977年這一段時(shí)間，經(jīng)合組織成員國(guó)之間簽訂了179個(gè)全面性的稅收雙邊協(xié)定。在實(shí)踐基礎(chǔ)上，1977 年經(jīng)合組織修改并正式

60、通過(guò)了上述的稅收協(xié)定范本。 1966年，經(jīng)合組織公布了關(guān)于遺產(chǎn)稅協(xié)定范本(草稿，1982年又補(bǔ)充上有關(guān)贈(zèng)與稅的內(nèi)容。 聯(lián)合國(guó)于1979年制定了具有相當(dāng)影響的聯(lián)合國(guó)稅收協(xié)定范本。發(fā)展中國(guó)家之間及發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家之間簽訂的稅收協(xié)定主要依照聯(lián)合國(guó)稅收協(xié)定范本。 據(jù)聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)，除關(guān)稅外，截止到80年代初期，國(guó)際上的各種稅收協(xié)定已有1300多個(gè)。自從世界上出現(xiàn)地區(qū)性經(jīng)濟(jì)集團(tuán)和大國(guó)政治集團(tuán)后，繼雙邊稅收協(xié)定后，又產(chǎn)生了多邊稅收協(xié)定。 多邊稅收協(xié)定是在雙邊稅收協(xié)定的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的。由于涉及的國(guó)家較多、涉及的范圍較廣，協(xié)調(diào)起來(lái)比較困難，因而目前締結(jié)的多邊協(xié)定還不多。主要有1971年簽訂的印第安集團(tuán)內(nèi)避免雙重征稅的協(xié)定，1972年北歐五國(guó)簽訂的稅務(wù)行政協(xié)助的協(xié)定，1975年歐共體與非洲、加勒比地區(qū)和太平洋地區(qū)發(fā)展中國(guó)家簽訂的洛