1、淺析稅法上的除斥期間制度摘要稅法上的除斥期間，是指稅法例定的某種稅收權(quán)利預(yù)定存在的期間。我國現(xiàn)行?稅收征管法?第51條、第52條的劃定組成了我國稅法除斥期間制度的重要內(nèi)容；與日本稅法比擬，我國稅法上的除斥期間制度的劃定相對來講較為簡樸，所涉及的范疇也比力局促；特別是現(xiàn)行?稅收征管法?第52條第3款對偷稅、抗稅、騙稅無窮期追征制度在理論和理論方面存在有顯著的不當(dāng)之處，有待進一步富厚和美滿。關(guān)鍵詞稅法，權(quán)利，除斥期間，制度除斥期間是民法上的一項緊張的期間制度，是指執(zhí)法劃定某種權(quán)利預(yù)定存在的期間，權(quán)利人不在此期間利用權(quán)利，預(yù)按限期屆滿，便產(chǎn)生該權(quán)利去除的執(zhí)法結(jié)果，本來的執(zhí)法干系繼承有用，即執(zhí)法預(yù)定某

2、種權(quán)利于存續(xù)期間的屆滿。故有的學(xué)者又將其稱作預(yù)按期間。執(zhí)法建立除斥期間制度的代價在于：1促使表意人實時改正意思表現(xiàn)的瑕疵；2促使當(dāng)事人實時改正舉動標(biāo)的顯失公正；3促使當(dāng)事人實時確定不確定的權(quán)利任務(wù)干系；4促使當(dāng)事人因倒霉于自己的事變產(chǎn)生時實時利用接濟權(quán)。與民法雷同，稅法上的執(zhí)法干系如恒久處于不穩(wěn)的狀態(tài)中，也是不克不及令人滿足的。為此，天下上一些國度的稅法中也劃定了除斥期間制度。比方日本稅法就對可以舉行改正、決定、課賦決定等舉動的期間作了限定，稱之為確定權(quán)的除斥期間。1但對這一觀點并沒有作詳細(xì)的表達(dá)。比照民法關(guān)于除斥期間的觀點，筆者以為，所謂稅法上的除斥期間，是指稅法例定的某種稅收權(quán)利預(yù)定存在的

3、期間，權(quán)利人不在此期間利用權(quán)利，預(yù)按限期屆滿，便產(chǎn)生該權(quán)利去除的執(zhí)法結(jié)果。那么，稅法上設(shè)立該項制度的公正性怎樣？我國現(xiàn)行稅法是否存在該項制度的相干劃定？以及在哪些地方還必要進一步美滿？本文擬對這些題目作一開端探究。一、稅法上除斥期間制度之法理底子除斥期間制度本來是民法上的一項制度，其實用的條件是實體性的民事權(quán)利。而稅收是國度為了實現(xiàn)其本能機能的必要，根據(jù)執(zhí)法的劃定，以國度政權(quán)表現(xiàn)者的身份，逼迫地向納稅人無償征收錢幣或?qū)嵨锼纬商囟ǚ峙筛上档倪\動。2對付稅收執(zhí)法干系的性子熟悉向來有權(quán)利干系說和債權(quán)債務(wù)干系說之爭。假設(shè)將稅收執(zhí)法干系僅僅當(dāng)作是一種權(quán)利干系，民法上的除斥期間制度在稅法中的直接實用顯然

4、是值得商討的；但假設(shè)將稅收執(zhí)法干系當(dāng)作是一種債權(quán)債務(wù)干系，那么該項制度的實用就存在有法理上的基矗由于作為具有強力屬性的國度“權(quán)利是否應(yīng)當(dāng)像權(quán)利那樣對其存續(xù)劃定必然的時間限定，這在現(xiàn)有法理學(xué)上如今照舊一個空缺。稅法學(xué)研究表白，單一的權(quán)利干系說照舊債權(quán)債務(wù)干系說都無法從理論上對稅收執(zhí)法干系作出令人佩服的說明。日本稅法學(xué)家北野弘久傳授從區(qū)分法理論論與熟悉論的角度，以為“只有從法理論論動身，將租稅執(zhí)法干系同一地明白為債務(wù)干系，從法熟悉論的角度動身，那么在團體大將租稅執(zhí)法干系掌握成權(quán)利干系才是準(zhǔn)確的。3即從稅法理論論的角度，把稅收執(zhí)法干系明白為一種公法上的債權(quán)債務(wù)干系。這種理論在很大程度上降服了單一的權(quán)

5、利干系說和債權(quán)債務(wù)干系說所帶來的理論狐疑。根據(jù)這一學(xué)說，只管從團體上講應(yīng)該把稅收執(zhí)法干系掌握成權(quán)利干系，但也不妨從理論的角度將稅收執(zhí)法干系明白為債務(wù)干系，以富厚稅法說明學(xué)的內(nèi)容。稅收既然可以被當(dāng)作一種債權(quán)債務(wù)來明白，那么以權(quán)利為底子設(shè)定的除斥期間制度天然在稅法上就存在有安妥的基矗別的，除斥期間是與形成權(quán)嚴(yán)密接洽的，是指形成權(quán)的存在期間。在民法上除斥期間重要是針對消除權(quán)、追認(rèn)權(quán)等形成權(quán)而言的。所謂形成權(quán)，是指權(quán)利人依自己的舉動，使自己與別人間的執(zhí)法干系產(chǎn)生變更的權(quán)利。如消除權(quán)、排除權(quán)、追認(rèn)權(quán)等。4民法設(shè)立除斥期間的目的在于消除已經(jīng)建立的民事舉動，或建立效力不決的民事舉動。那么，稅法上是否存在如許

6、雷同于民法的形成權(quán)呢？筆者以為，假設(shè)將稅收執(zhí)法干系明白成一種公法上的債權(quán)債務(wù)干系，在特定環(huán)境下也會存在有稅收當(dāng)事人得依其單方的意思表現(xiàn)，使已經(jīng)建立的稅收執(zhí)法干系之效力產(chǎn)生、變更或去除之大概。如對多征多繳稅款和未繳少繳稅款的調(diào)停，其本色就是稅收當(dāng)事人包羅稅務(wù)構(gòu)造使自己與稅收相對人之間的業(yè)已存在的稅收執(zhí)法干系產(chǎn)生變更。這里納稅人的申請退稅權(quán)以及稅務(wù)構(gòu)造的補征和追征權(quán)切合形成權(quán)的全部情勢特性。終究上，稅法上上述形成權(quán)的設(shè)立不但是稅收當(dāng)事人各方哀求對方準(zhǔn)確推行稅收債務(wù)之底子，也是除斥期間制度在稅法上得以存在的又一緊張基矗二、日本稅法上的除斥期間制過活本稅法上設(shè)立了較為美滿的除斥期間制度，稱之為租稅確定

7、權(quán)的除斥期間。不但劃定了平凡除斥期間，另有特別除斥期間的劃定。5一平凡除斥期間平凡除斥期間分為改正、決定的除斥期間和課賦決定的除斥期間。1、改正、決定的除斥期間。日本稅法例定，改正包羅再改正，但對決定的再改正除外，原那么上，與該改正有關(guān)的國稅法定申報限期退還哀求申報書有關(guān)的決定，該申報書提交之日顛末3年后，不得再舉行。但是以下改正，縱然是法定申報限期后5年仍可舉行：1減額改正；2為增長純喪失等金額或退還金額的改正或?qū)⑸鲜鼋痤~作為內(nèi)容的改正；3淘汰純喪失金額的改正；4對以賣弄或其他不合法舉動為躲避課征的全部或一部門稅額，大概獲得的全部或部門稅額的退還的國稅所舉行的改正；5法定申報限期顛末3年后，

8、提交了限期后申報書的國稅的改正等。決定及對此舉行的再改正，自法按限期5年以后，不得舉行。2、課賦決定的除斥期間。如為要求提交課稅尺度申報書的國稅，與該提交有關(guān)的課賦決定包羅再課賦決定自該申報書提交限期顛末3年后，不得舉行。但是，1減額的課賦決定；2對以賣弄或以其他不合法舉動躲避課征的全部或一部門稅額作出的課賦決定，自課稅尺度申報書提交限期后5年內(nèi)仍舊可以舉行。如屬要求提交課稅尺度申報書的國稅，納稅任務(wù)人未提交該申報書，自其提交限期起5年后，不得再舉行與該舉動有關(guān)的課稅決定。不要求提交課稅尺度申報書的國稅，自納稅任務(wù)建立之日起5年后，不得舉行課賦決定。二特別除斥期間所謂特別除斥期間是指對付必然終

9、究遲發(fā)的環(huán)境，執(zhí)法上劃定在平凡除斥期間經(jīng)事后也可以作出改正決定的處置懲罰的期間。重要包羅以下內(nèi)容：1、對因裁決、決定或訊斷而使原處分產(chǎn)生變更或因改正而使課稅尺度及稅額等產(chǎn)生變更的國稅舉行改正、決定等，可以在作出裁決當(dāng)日起6個月內(nèi)舉行。2、對接納申報納稅方法征收的國稅，由于在作為其課稅尺度的盤算機底子的終究中，根據(jù)無效舉動產(chǎn)生的經(jīng)濟結(jié)果因其舉動無效而喪失，大概該終究中包羅的應(yīng)取消舉動被取消，基于上述來由而作的改正，可以在該來由產(chǎn)生之日起3年內(nèi)舉行。二、我國稅法上的除斥期間制度我國稅法是否也有除斥期間的劃定？如今海內(nèi)稅法學(xué)者尚沒有人對此題目加以研究。筆者以為我國現(xiàn)行?稅收征管法?第51條關(guān)于納稅人

10、多繳稅款申請退稅限期的劃定，以及?稅收征管法?第52條關(guān)于稅務(wù)構(gòu)造對未繳或少繳稅款補征或追征限期的劃定，就是我國稅法除斥期間制度的重要內(nèi)容。1、我國稅法上關(guān)于退稅限期和補征包羅追征限期的劃定。稅款征收的原那么應(yīng)該是將納稅人的應(yīng)納稅款實時、足額地征繳入庫，這是對稅款征收在時間上和數(shù)目上的要求。所謂實時，是指納稅人要按劃定的限期繳納稅款；所謂足額，是指必需依率計征、應(yīng)收盡收，包管應(yīng)收稅款收齊，既不克不及多收少收，更不克不及不收。稅務(wù)構(gòu)造征收稅款、納稅人繳納稅款是一項政策性強、技能難度高的常常性事變，在征納稅款的歷程中，由于明白稅法錯誤、盤算錯誤、錯用稅率、調(diào)高稅額或財務(wù)技能處置懲罰失當(dāng)?shù)确N種緣故原

11、由，都有大概出現(xiàn)多征多繳稅款和未繳少繳稅款的環(huán)境，那么對這部門多征多繳的稅款或未繳少繳的稅款應(yīng)當(dāng)如那邊置懲罰呢？為了有用地庇護納稅人的合法權(quán)益，我國不停對多征多繳的稅款實驗退稅的制度。根據(jù)我國現(xiàn)行?稅收征管法?第51條的劃定，納稅人凌駕應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)構(gòu)造創(chuàng)造后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)創(chuàng)造的，可以向稅務(wù)構(gòu)造要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利錢，稅務(wù)構(gòu)造實時查實后應(yīng)當(dāng)立即退還；涉及從國庫中退庫的，按照執(zhí)法、行政法例有關(guān)國庫辦理的劃定退還。對付現(xiàn)實事變中由于征納兩邊的忽略、盤算錯誤等緣故原由造成的納稅人、扣繳任務(wù)人未繳大概少繳稅款，依法來征少征要補、未繳少繳要追征

12、。對此，稅收征管法第52條明白劃定，因稅務(wù)構(gòu)造的責(zé)任，致使納稅人、扣繳任務(wù)人來繳大概少繳稅款的，稅務(wù)構(gòu)造在3年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳任務(wù)人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳任務(wù)人盤算錯誤等失誤，未繳大概少繳稅款的，稅務(wù)構(gòu)造在3年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特別環(huán)境的，追征期可以延伸到5年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)構(gòu)造追征其未繳大概少繳的稅款、滯納金大概所騙取的稅款，不受前款規(guī)按限期的限定。這是對納稅人、扣繳任務(wù)人未繳大概少繳稅款補繳和追征期的劃定。2關(guān)于退稅限期和補征包羅追征限期執(zhí)法性子之闡發(fā)因稅款本屬無償、非處分性征收，對付納稅人、扣繳任務(wù)人多征多繳之稅款，自應(yīng)予以退還；對付納稅人

13、、扣繳任務(wù)人未繳大概少繳的稅款，因本屬國度的既得長處，自應(yīng)收返國庫，這一點是毫無貳言的。但是假設(shè)劃定容許無窮期的補繳和追征，那么既倒霉于社會經(jīng)濟干系的不變，又會給征納兩邊帶來很多不需要的貧困和題目。因此，很多國度的稅收執(zhí)法對此只劃定了有限的補繳和追征期。比方法國劃定為4年，但屬稅務(wù)敲詐舉動的，可延伸2年；英國劃定為6年，但對偷稅或欠稅而犯法的，那么追溯無窮期，對納稅人漏稅而犯法的，稅務(wù)構(gòu)造可追溯20年；日本6年；我國香港地域的劃定也是6年。6終究上，無論是多征多繳稅款的退回照舊未繳大概少繳的稅款的追征，都是要對業(yè)已存在的稅收執(zhí)法干系予以變更，因此，稅法上納稅人的申請退稅權(quán)和征稅構(gòu)造的補征權(quán)、追

14、征權(quán)，情勢上切合形成權(quán)的特性，為了促使稅收當(dāng)事人實時利用權(quán)利，稅法相應(yīng)地劃定了退稅限期和補征包羅追征限期，其性子屬于除斥期間應(yīng)該是有原理的。但與日本稅法較為富厚、完備的除斥期間制度比擬，我國稅法上的除斥期間制度相對來講較為簡樸，所涉及的范疇也比力局促。比方日本稅法除了劃定有平凡除斥期間外，另有特別除斥期間的劃定；其次，在平凡除斥期間劃定方面，除了有一樣平常環(huán)境下3年除斥期間的劃定外，另有特別環(huán)境下期間可以延伸到5年的劃定；在這一制度涉及的范疇來看，不但包羅了稅款征收環(huán)節(jié)的退稅、補征與追征，險些涵蓋了對稅收債務(wù)確定舉行改正的各個環(huán)節(jié)，并且是圍繞征稅構(gòu)造實時利用課稅權(quán)為主設(shè)立的。三、對?稅收征管法

15、?第52條第3款的反思值得留意的是，我國?稅收征管法?第52條在劃定了一樣平常環(huán)境下的有限追征期以外，還對偷稅、抗稅、騙稅的追征期作了特別劃定。比方該條第3款劃定“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)構(gòu)造追征其未繳大概少繳的稅款、滯納金大概所騙取的稅款，不受前款規(guī)按限期的限定。也就是說，對付由偷稅、抗稅、騙稅的違法犯法舉動所來繳大概少繳的稅款、滯納金大概所騙取的稅款，稅務(wù)構(gòu)造可以無窮期的追征，不受前款規(guī)按限期的限定。這在天下其他一些國度也有雷同的劃定，如前述的英國，但筆者以為這種劃定的安妥性是值得進一步研究的。偷稅、抗稅、騙稅舉動縱然組成了犯法，按照我國刑法例定，一樣平常環(huán)境下，刑事責(zé)任的追訴期最恒久限

16、是20年，假設(shè)20年以后以為必需追訴的，須報最高人民查察院容許。刑事責(zé)任是全部執(zhí)法責(zé)任中最為嚴(yán)峻的，刑罰也是最為嚴(yán)肅的處分要領(lǐng)。稅收固然具有逼迫性，但自己不具處分性，對偷稅、抗稅、騙稅的違法犯法舉動所未繳大概少繳的稅款實驗追征，本質(zhì)上屬于經(jīng)濟責(zé)任的領(lǐng)域，與犯法疑心人所負(fù)擔(dān)的刑事責(zé)任比擬，終究較輕，假設(shè)將較輕的經(jīng)濟責(zé)任的追征期劃定過長，乃至凌駕刑法上的最長追訴期，顯然是不公正的。別的，無窮期的追征在現(xiàn)實操縱上也很困難。正如前所述，稅法上的執(zhí)法干系如恒久處于不穩(wěn)的狀態(tài)中，是不克不及令人滿足的，假設(shè)劃定容許無窮期的補繳和追征，那么既倒霉于社會經(jīng)濟干系的不變，又會給征納兩邊帶來很多不需要的貧困和題目。

17、終究上，對偷稅、抗稅、騙稅數(shù)額特別宏大、情節(jié)特別惡劣的犯法疑心人來講，我國刑法都劃定了較重的刑罰處分，罪犯在被處以死罪大概在恒久服刑以后，無窮期的補繳和追征很難獲得現(xiàn)實結(jié)果。筆者以為，對付這種環(huán)境，其追征期劃定為20年是切合現(xiàn)實的選擇。綜上所述，除斥期間制度作為私法上的一項緊張的期間制度，在稅法上也有設(shè)立的需要和基矗與日本稅法一樣，我國稅法現(xiàn)實上也已經(jīng)有了除斥期間的相干制度劃定，但與日本稅法上的這一制比擬，我國相對來講不但內(nèi)容相對簡樸，并且實用的范疇也比力局促，有待進一步富厚和美滿。法學(xué)上關(guān)于期間的寄義有差異的明白，一樣平常以為期間有廣義和狹義之分，廣義的期間指包羅時效和期間等在內(nèi)的執(zhí)法上全部關(guān)于時間的限定，而狹義的期間僅指訴訟法上的期間。這里采廣義。關(guān)于權(quán)利與權(quán)利的區(qū)別與接洽，法理學(xué)家多有表達(dá)，本文不作贅述。參考文獻(xiàn)：1日金子宏。日本稅法原理.劉多田等譯。北京：中國財務(wù)經(jīng)濟出書社，1989.318.2劉劍文。財務(wù)稅收法.北京：執(zhí)法出書社，2002.199.3日北野弘久。稅法學(xué)原論.陳剛等譯。北京：中國查察出書社，2001.11.4梁彗星。民法總論.北京：執(zhí)法出書社，2000.64.5日金子宏。日本稅法原理.劉多田等譯。北京：中國財務(wù)經(jīng)濟出書社，1989.318-319.6如今兩岸的引水本領(lǐng)達(dá)100個流量，而河流只有35個流量，對付兩省幾十萬畝耕地來說，無異于杯水