強化戰(zhàn)略成本管理

提升企業(yè)競爭優(yōu)勢

－－理論與實踐探索

王耕

上海交通大學教授非執(zhí)業(yè)注冊會計師

財政部會計準則咨詢專家中國會計學會理事上海市審計學會理事上海市總會計師工作研究會理事上海市會計學會理事學術委員會委員

電子郵件：wanggengc@強化戰(zhàn)略成本管理

1EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐

實例（1）EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐

2EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐

EPW公司是一家國有中型電器制造企業(yè)，應用戰(zhàn)略成本管理指導成本管理工作，嘗試性的實踐取得實效：①在采購階段，僅對一種另件的采購改進就節(jié)約10萬元/年，降幅達45%；②在銷售階段，消除非增值作業(yè)。在天津地區(qū)銷售費用下降了35%；③糾正了扭曲的產品成本，通過整合價值鏈，使其主導產品的制造費用降低了25%。EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐EPW公司是一家3實例（2）

SK上海公司運用戰(zhàn)略質量成本管理,提升企業(yè)競爭優(yōu)勢。實例（2）SK上海公司運用戰(zhàn)略質量成本管理,提升4

上述研究數(shù)據(jù)說明，SK上海公司通過引入TQM和以穩(wěn)定產品質量為特征的戰(zhàn)略質量成本控制，取得滿意的結果：

客戶抱怨減少產品美譽度上升

公司核心競爭力上升市場份額占有率提升SK上海公司質量成本及銷售增長圖上述研究數(shù)據(jù)說明，SK上海公司通過引入TQM和5一、

兩種成本管理觀念二、戰(zhàn)略成本管理的程序三、作業(yè)成本管理

四、戰(zhàn)略成本管理實踐中的探索一、兩種成本管理觀念6一、兩種成本管理觀念

傳統(tǒng)的成本管理觀念:

1/以產品成本為核心，著重生產成本;

2/以事后核算為重點,加一點簡單分析;

3/只限專職財務人員，與決策不掛鉤;

4/經常造成成本計算不實，成本信息失真。一、兩種成本管理觀念

傳統(tǒng)的成本管理觀念:7

戰(zhàn)略成本管理觀念:

1/全方位的成本管理

2/關注企業(yè)在市場中的競爭地位

3/為決策服務→戰(zhàn)略成本管理觀念:→8二、戰(zhàn)略成本管理的程序

1、制定競爭戰(zhàn)略：戰(zhàn)略定位

2、價值鏈分析

3、戰(zhàn)略管理中的成本動因

→

制定戰(zhàn)略由決定長期目標和使命開始；使命，又可被細化為業(yè)績目標，然后由具體企業(yè)戰(zhàn)略實現(xiàn)?！?、戰(zhàn)略成本管理的程序

→制定戰(zhàn)略由決定91、制定競爭戰(zhàn)略：戰(zhàn)略定位(1)戰(zhàn)略競爭分析的框架

成本領先戰(zhàn)略

差異性戰(zhàn)略

目標集聚戰(zhàn)略

1、制定競爭戰(zhàn)略：戰(zhàn)略定位10

成本領先戰(zhàn)略成本領先是指企業(yè)以行業(yè)最低的成本提供產品或服務從而獲得成功的競爭戰(zhàn)略。成本優(yōu)勢常常來自生產率、配送效率和整體管理效率。只有當顧客認為你的產品和服務與對手相同而成本更低時，成本領先戰(zhàn)略才有優(yōu)勢。

成本領先戰(zhàn)略11

差異性戰(zhàn)略差異性戰(zhàn)略是指企業(yè)通過為顧客開發(fā)并保持產品的獨特價值而獲得成功的競爭戰(zhàn)略。差異性戰(zhàn)略的一個弱點是企業(yè)可能會嘗試降低成本，或者忽略維持自身優(yōu)勢差異所需的持續(xù)而進取的營銷計劃，從而損傷企業(yè)實力。

差異性戰(zhàn)略12

目標集聚戰(zhàn)略目標集聚戰(zhàn)略是指公司通過將目標集中在市場細分的某一部分來獲取成功的競爭戰(zhàn)略。集聚戰(zhàn)略的一個主要劣勢是由于技術變化或顧客品味改變，企業(yè)的市場領域會很快消失。

目標集聚戰(zhàn)略13

注意企業(yè)在以一項戰(zhàn)略為主時，很可能同時使用兩項甚至更多的戰(zhàn)略，如同時使用成本領先和產品差異戰(zhàn)略。然而，使用混合戰(zhàn)略，只有在其中一項戰(zhàn)略顯著成功時方才有利。強化戰(zhàn)略成本管理提升企業(yè)競爭優(yōu)勢14(2)關鍵成功因素與SWOT分析

(2)關鍵成功因素與SWOT分析

15

識別一個企業(yè)的可持續(xù)競爭戰(zhàn)略可分為三個步驟：

第一步：使用SWOT分析法對一個企業(yè)進行戰(zhàn)略性分析。識別一個企業(yè)的可持續(xù)競爭戰(zhàn)略可分為三個16

觀察企業(yè)內部的特定資源可以輕松地識別一個企業(yè)的優(yōu)勢和劣勢：

＊生產線

＊管理

＊研究與開發(fā)

＊制造

＊營銷

＊戰(zhàn)略觀察企業(yè)內部的特定資源可以輕松地識別一17

識別企業(yè)的機會和威脅應從外部著手:機會和威脅可以通過分析企業(yè)的競爭者及企業(yè)所處的行業(yè)來輕松地識別：

＊進入壁壘＊競爭強度＊替代品壓力＊顧客討價還價能力＊供應商的討價還價能力識別企業(yè)的機會和威脅應從外部著手:機會18(3)關鍵成功因素的衡量指標(3)關鍵成功因素的衡量指標19

第二步：為第一步中識別的關鍵成功因素制定相關的和可信賴的衡量指標。第二步：為第一步中識別的關鍵成功因素制定相關的和可信賴20關鍵成功因素如何衡量關鍵成功因素其他因素

政府方面違法數(shù)量，社區(qū)服務活動衡量關鍵成功因素關鍵成功因素如何衡量關鍵成功因素衡21(4)關鍵成功因素的信息系統(tǒng)(4)關鍵成功因素的信息系統(tǒng)22

第三步：為支持企業(yè)的整體戰(zhàn)略和向有關的經理匯報關鍵成功因素，建立戰(zhàn)略性成本信息系統(tǒng)。第三步：為支持企業(yè)的整體戰(zhàn)略和向有關的經理匯報關鍵成23(5)平衡計分卡

(5)平衡計分卡

24

平衡計分卡是通過上述戰(zhàn)略信息系統(tǒng)制定的會計報告。它用于連接關鍵成功因素和戰(zhàn)略并監(jiān)控企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。平衡計分卡是一種行動計劃，它是實施由關鍵成功因素描述的戰(zhàn)略的基礎。平衡計分卡是通過上述戰(zhàn)略信息系統(tǒng)制定的25它們表現(xiàn)在以下四個方面：（1）財務業(yè)績；（2）顧客滿意度；（3）企業(yè)內部流程；（4）學習與創(chuàng)新

這四個方面代表了絕大多數(shù)公司的戰(zhàn)略重點。它們表現(xiàn)在以下四個方面：26圖表1-2平衡計分卡通過關注四個方面的關鍵成功因素為贏得競爭成功提供一個行動計劃財務業(yè)績指標收入增加了嗎？創(chuàng)新與學習今年有多少申請中的專利？企業(yè)內部流程生產率提高了嗎？顧客滿意度準時送貨的百分比增加了嗎？競爭性的勝利圖表1-2平衡計分卡通過關注四個方面的關鍵成功因素27如何編制有效的平衡記分卡？（1）應該制定得非常詳細，以便雇員能夠理解。（2）平衡計分卡應該具有結果和過程指標。

如何編制有效的平衡記分卡？282、價值鏈分析價值鏈分析的目標是找出在價值鏈的哪一階段可以增加顧客價值或降低成本。2、價值鏈分析29圖表2-12制造業(yè)的價值鏈產品流程設計獲得原料生產、組裝、測試、包裝倉儲和零售配送零售顧客服務圖表2-12制造業(yè)的價值鏈設計獲得原料生產、組裝、30價值鏈分析關注產品的整個價值鏈，從產品的設計、生產到售后服務。價值鏈分析的目標是，找出在價值鏈的哪一階段可以增加顧客價值或降低成本。分析的基本概念在于認為每個企業(yè)都是整個價值鏈中的某個或某幾個組成部分。價值鏈分析關注產品的整個價值鏈，從產品的設計、生產到售后服務31價值鏈分析分為三個步驟：

步驟1：識別價值鏈活動。價值鏈分析分為三個步驟：

步驟1：識別價值鏈活動。32關于上圖第三步的補充說明：*盡管第三步中顯示了部件生產的兩個階段，但也可能是一個或多個階段，這取決于行業(yè)特征。**這一步需要兩個階段，一階段負責芯片、處理器和其他基本部件，另一階段負責主板及其他基本部件組裝成的部件。關于上圖第三步的補充說明：33步驟2：識別每一項價值活動的成本動因成本動因是導致總成本變化的任何因素。本步驟的目標是識別出企業(yè)具有現(xiàn)實或潛在成本優(yōu)勢的活動。步驟2：識別每一項價值活動的成本動因34步驟3：通過降低成本或增加價值建立可持續(xù)競爭優(yōu)勢

1、識別競爭優(yōu)勢（成本領先或差異性）。

2、識別增加價值的機會。

3、識別降低成本的機會。步驟3：通過降低成本或增加價值353、戰(zhàn)略管理中的成本動因

作業(yè)基礎成本動因是在詳細的生產層次上制定的，它與特定的生產作業(yè)相聯(lián)系，如機器準備、產品檢查、材料處理、包裝。3、戰(zhàn)略管理中的成本動因36圖表3-3

一家醫(yī)院的作業(yè)和成本動因作業(yè)成本動因1病人日程安排安排病人數(shù)量2驗證保險驗證次數(shù)3接收病人接收次數(shù)4準備病房準備次數(shù)5復檢醫(yī)生報告復檢次數(shù)6喂病人進食用餐次數(shù)7訂單檢測訂單數(shù)量（而非檢查數(shù)量）8往/從實驗室的移動移動次數(shù)9管理實驗室測試測試次數(shù)10訂藥訂單數(shù)量（而非藥物數(shù)量）11完成病人報告報告數(shù)量12檢查病人重要癥狀檢查數(shù)量13準備病人的手術準備次數(shù)14往/從手術室的移動移動次數(shù)15進行手術所用手術室程序的數(shù)量；手術復雜程度指標16收費收費次數(shù)17病人離院離院手續(xù)數(shù)量18病療保險的處理兌付單數(shù)量圖表3-3一家醫(yī)院的作業(yè)和成本動因作業(yè)成本動因1病人日程37上圖資料來源：JamesA.BrimsonandJohnAltos,Activity-BasedManagementForServices,GovernmentEntitiesandNonprofitOrganizations(NewYork:Wiley,1994),pp.328-329上圖資料來源：38

數(shù)量基礎成本動因是在一個總體水平上制定的。

數(shù)量基礎成本動因是在一個總體水平上39數(shù)量基礎的作業(yè)成本動因在成本動因的某一范圍內，成本動因的實際價值會減少；并且總成本與成本動因數(shù)量間的關系假設為線性的，這一范圍便稱為相關范圍。圖表3-4

總成本和生產能力限制的影響總成本總成本（受高生產能力的影響）總成本（受低生產能力的影響）低生產能力限制高生產能力限制成本動因量（產量）數(shù)量基礎的作業(yè)成本動因在成本動因的某一范圍內，成本動因的實際40圖表3-5

總成本和相關范圍總成本相關范圍（3500～3600件）總成本線成本動因數(shù)量35003600圖表3-6在相關范圍內實際總成本的線性近似圖總成本相關范圍線性成本狀態(tài)成本動因數(shù)量35003600圖表3-5總成本和相關范圍總成本相關范圍（35041兩者的一個重大差異是：數(shù)量基礎成本動因一般在總體水平上建立，如總產量和總工時；而作業(yè)基礎成本動因一般在詳細分析的層次上建立——在作業(yè)層次，有時包括單個機器或工作單位。兩者的一個重大差異是：42

結構性成本動因結構性成本動因具有戰(zhàn)略性質，涉及諸如規(guī)模、經驗、技術、復雜性等有長遠影響的計劃于決策。下列問題被加以考慮：

1、規(guī)模。

2、經驗。

3、技術。

4、復雜性。

結構性成本動因43

執(zhí)行性成本動因是企業(yè)在短期經營決策中進行管理以降低成本的一些因素，包括：

1、員工參與。

2、生產過程設計。

3、供應商關系。

執(zhí)行性成本動因是企業(yè)在短期經營決策中進行管理以降低成本44以上是?？耍↗KShank，美）和波特（MPorter，美）等于1993年提出的戰(zhàn)略成本管理觀念的主要框架。1998年，庫伯（RCooper，英）提出，作業(yè)成本法（ABC法）是戰(zhàn)略成本管理觀念的核心。

這個理念在西方企業(yè)的實踐中得到廣泛應用。以上是?？耍↗KShank，美）和波特（MPorter，45謝謝大家的合作！再見！謝謝大家的合作！再見！46DD圖片大全DD圖片大全47

強化戰(zhàn)略成本管理

提升企業(yè)競爭優(yōu)勢

－－理論與實踐探索

王耕

上海交通大學教授非執(zhí)業(yè)注冊會計師

財政部會計準則咨詢專家中國會計學會理事上海市審計學會理事上海市總會計師工作研究會理事上海市會計學會理事學術委員會委員

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48EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐

實例（1）EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐

49EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐

EPW公司是一家國有中型電器制造企業(yè)，應用戰(zhàn)略成本管理指導成本管理工作，嘗試性的實踐取得實效：①在采購階段，僅對一種另件的采購改進就節(jié)約10萬元/年，降幅達45%；②在銷售階段，消除非增值作業(yè)。在天津地區(qū)銷售費用下降了35%；③糾正了扭曲的產品成本，通過整合價值鏈，使其主導產品的制造費用降低了25%。EPW公司戰(zhàn)略成本管理的實踐EPW公司是一家50實例（2）

SK上海公司運用戰(zhàn)略質量成本管理,提升企業(yè)競爭優(yōu)勢。實例（2）SK上海公司運用戰(zhàn)略質量成本管理,提升51

上述研究數(shù)據(jù)說明，SK上海公司通過引入TQM和以穩(wěn)定產品質量為特征的戰(zhàn)略質量成本控制，取得滿意的結果：

客戶抱怨減少產品美譽度上升

公司核心競爭力上升市場份額占有率提升SK上海公司質量成本及銷售增長圖上述研究數(shù)據(jù)說明，SK上海公司通過引入TQM和52一、

兩種成本管理觀念二、戰(zhàn)略成本管理的程序三、作業(yè)成本管理

四、戰(zhàn)略成本管理實踐中的探索一、兩種成本管理觀念53一、兩種成本管理觀念

傳統(tǒng)的成本管理觀念:

1/以產品成本為核心，著重生產成本;

2/以事后核算為重點,加一點簡單分析;

3/只限專職財務人員，與決策不掛鉤;

4/經常造成成本計算不實，成本信息失真。一、兩種成本管理觀念

傳統(tǒng)的成本管理觀念:54

戰(zhàn)略成本管理觀念:

1/全方位的成本管理

2/關注企業(yè)在市場中的競爭地位

3/為決策服務→戰(zhàn)略成本管理觀念:→55二、戰(zhàn)略成本管理的程序

1、制定競爭戰(zhàn)略：戰(zhàn)略定位

2、價值鏈分析

3、戰(zhàn)略管理中的成本動因

→

制定戰(zhàn)略由決定長期目標和使命開始；使命，又可被細化為業(yè)績目標，然后由具體企業(yè)戰(zhàn)略實現(xiàn)。→二、戰(zhàn)略成本管理的程序

→制定戰(zhàn)略由決定561、制定競爭戰(zhàn)略：戰(zhàn)略定位(1)戰(zhàn)略競爭分析的框架

成本領先戰(zhàn)略

差異性戰(zhàn)略

目標集聚戰(zhàn)略

1、制定競爭戰(zhàn)略：戰(zhàn)略定位57

成本領先戰(zhàn)略成本領先是指企業(yè)以行業(yè)最低的成本提供產品或服務從而獲得成功的競爭戰(zhàn)略。成本優(yōu)勢常常來自生產率、配送效率和整體管理效率。只有當顧客認為你的產品和服務與對手相同而成本更低時，成本領先戰(zhàn)略才有優(yōu)勢。

成本領先戰(zhàn)略58

差異性戰(zhàn)略差異性戰(zhàn)略是指企業(yè)通過為顧客開發(fā)并保持產品的獨特價值而獲得成功的競爭戰(zhàn)略。差異性戰(zhàn)略的一個弱點是企業(yè)可能會嘗試降低成本，或者忽略維持自身優(yōu)勢差異所需的持續(xù)而進取的營銷計劃，從而損傷企業(yè)實力。

差異性戰(zhàn)略59

目標集聚戰(zhàn)略目標集聚戰(zhàn)略是指公司通過將目標集中在市場細分的某一部分來獲取成功的競爭戰(zhàn)略。集聚戰(zhàn)略的一個主要劣勢是由于技術變化或顧客品味改變，企業(yè)的市場領域會很快消失。

目標集聚戰(zhàn)略60

注意企業(yè)在以一項戰(zhàn)略為主時，很可能同時使用兩項甚至更多的戰(zhàn)略，如同時使用成本領先和產品差異戰(zhàn)略。然而，使用混合戰(zhàn)略，只有在其中一項戰(zhàn)略顯著成功時方才有利。強化戰(zhàn)略成本管理提升企業(yè)競爭優(yōu)勢61(2)關鍵成功因素與SWOT分析

(2)關鍵成功因素與SWOT分析

62

識別一個企業(yè)的可持續(xù)競爭戰(zhàn)略可分為三個步驟：

第一步：使用SWOT分析法對一個企業(yè)進行戰(zhàn)略性分析。識別一個企業(yè)的可持續(xù)競爭戰(zhàn)略可分為三個63

觀察企業(yè)內部的特定資源可以輕松地識別一個企業(yè)的優(yōu)勢和劣勢：

＊生產線

＊管理

＊研究與開發(fā)

＊制造

＊營銷

＊戰(zhàn)略觀察企業(yè)內部的特定資源可以輕松地識別一64

識別企業(yè)的機會和威脅應從外部著手:機會和威脅可以通過分析企業(yè)的競爭者及企業(yè)所處的行業(yè)來輕松地識別：

＊進入壁壘＊競爭強度＊替代品壓力＊顧客討價還價能力＊供應商的討價還價能力識別企業(yè)的機會和威脅應從外部著手:機會65(3)關鍵成功因素的衡量指標(3)關鍵成功因素的衡量指標66

第二步：為第一步中識別的關鍵成功因素制定相關的和可信賴的衡量指標。第二步：為第一步中識別的關鍵成功因素制定相關的和可信賴67關鍵成功因素如何衡量關鍵成功因素其他因素

政府方面違法數(shù)量，社區(qū)服務活動衡量關鍵成功因素關鍵成功因素如何衡量關鍵成功因素衡68(4)關鍵成功因素的信息系統(tǒng)(4)關鍵成功因素的信息系統(tǒng)69

第三步：為支持企業(yè)的整體戰(zhàn)略和向有關的經理匯報關鍵成功因素，建立戰(zhàn)略性成本信息系統(tǒng)。第三步：為支持企業(yè)的整體戰(zhàn)略和向有關的經理匯報關鍵成70(5)平衡計分卡

(5)平衡計分卡

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平衡計分卡是通過上述戰(zhàn)略信息系統(tǒng)制定的會計報告。它用于連接關鍵成功因素和戰(zhàn)略并監(jiān)控企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。平衡計分卡是一種行動計劃，它是實施由關鍵成功因素描述的戰(zhàn)略的基礎。平衡計分卡是通過上述戰(zhàn)略信息系統(tǒng)制定的72它們表現(xiàn)在以下四個方面：（1）財務業(yè)績；（2）顧客滿意度；（3）企業(yè)內部流程；（4）學習與創(chuàng)新

這四個方面代表了絕大多數(shù)公司的戰(zhàn)略重點。它們表現(xiàn)在以下四個方面：73圖表1-2平衡計分卡通過關注四個方面的關鍵成功因素為贏得競爭成功提供一個行動計劃財務業(yè)績指標收入增加了嗎？創(chuàng)新與學習今年有多少申請中的專利？企業(yè)內部流程生產率提高了嗎？顧客滿意度準時送貨的百分比增加了嗎？競爭性的勝利圖表1-2平衡計分卡通過關注四個方面的關鍵成功因素74如何編制有效的平衡記分卡？（1）應該制定得非常詳細，以便雇員能夠理解。（2）平衡計分卡應該具有結果和過程指標。

如何編制有效的平衡記分卡？752、價值鏈分析價值鏈分析的目標是找出在價值鏈的哪一階段可以增加顧客價值或降低成本。2、價值鏈分析76圖表2-12制造業(yè)的價值鏈產品流程設計獲得原料生產、組裝、測試、包裝倉儲和零售配送零售顧客服務圖表2-12制造業(yè)的價值鏈設計獲得原料生產、組裝、77價值鏈分析關注產品的整個價值鏈，從產品的設計、生產到售后服務。價值鏈分析的目標是，找出在價值鏈的哪一階段可以增加顧客價值或降低成本。分析的基本概念在于認為每個企業(yè)都是整個價值鏈中的某個或某幾個組成部分。價值鏈分析關注產品的整個價值鏈，從產品的設計、生產到售后服務78價值鏈分析分為三個步驟：

步驟1：識別價值鏈活動。價值鏈分析分為三個步驟：

步驟1：識別價值鏈活動。79關于上圖第三步的補充說明：*盡管第三步中顯示了部件生產的兩個階段，但也可能是一個或多個階段，這取決于行業(yè)特征。**這一步需要兩個階段，一階段負責芯片、處理器和其他基本部件，另一階段負責主板及其他基本部件組裝成的部件。關于上圖第三步的補充說明：80步驟2：識別每一項價值活動的成本動因成本動因是導致總成本變化的任何因素。本步驟的目標是識別出企業(yè)具有現(xiàn)實或潛在成本優(yōu)勢的活動。步驟2：識別每一項價值活動的成本動因81步驟3：通過降低成本或增加價值建立可持續(xù)競爭優(yōu)勢

1、識別競爭優(yōu)勢（成本領先或差異性）。

2、識別增加價值的機會。

3、識別降低成本的機會。步驟3：通過降低成本或增加價值823、戰(zhàn)略管理中的成本動因

作業(yè)基礎成本動因是在詳細的生產層次上制定的，它與特定的生產作業(yè)相聯(lián)系，如機器準備、產品檢查、材料處理、包裝。3、戰(zhàn)略管理中的成本動因83圖表3-3

一家醫(yī)院的作業(yè)和成本動因作業(yè)成本動因1病人日程安排安排病人數(shù)量2驗證保險驗證次數(shù)3接收病人接收次數(shù)4準備病房準備次數(shù)5復檢醫(yī)生報告復檢次數(shù)6喂病人進食用餐次數(shù)7訂單檢測訂單數(shù)量（而非檢查數(shù)量）8往/從實驗室的移動移動次數(shù)9管理實驗室測試測試次數(shù)10訂藥訂單數(shù)量（而非藥物數(shù)量）11完成病人報告報告數(shù)量12檢查病人重要癥狀檢查數(shù)量13準備病人的手術準備次數(shù)14往/從手術室的移動移動次數(shù)15進行手術所用手術室程序的數(shù)量；手術復雜程度指標16收費收費次數(shù)17病人離院離院手續(xù)數(shù)量18病療保險的處理兌付單數(shù)量圖表