第三章國際重復(fù)征稅

國際稅收經(jīng)濟管理學(xué)院ShandongUniversityofScience＆Technology

本章學(xué)習(xí)導(dǎo)航重點掌握國際重復(fù)征稅的含義，深刻理解國際重復(fù)征稅的原因是國際稅收管轄權(quán)的交叉與重疊明確重復(fù)征稅對國際經(jīng)濟的影響，國際重復(fù)征稅是國際稅收基本理論和實務(wù)的重要問題重點掌握免除國際重復(fù)征稅的一般方式和方法經(jīng)濟管理學(xué)院本章學(xué)習(xí)導(dǎo)航重點掌握國際重復(fù)征稅的含義，深刻理解國際重復(fù)征稅本章目錄第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生第二節(jié)國際重復(fù)征稅問題的解決第三節(jié)國際重復(fù)征稅問題的處理方法經(jīng)濟管理學(xué)院本章目錄第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生經(jīng)濟管理學(xué)院第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生一、國際重復(fù)征稅的含義二、國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生

三、國際重復(fù)征稅的類型經(jīng)濟管理學(xué)院第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生一、國際重復(fù)征稅的含義經(jīng)濟管

一、國際重復(fù)征稅的含義

（internationalduplicatetaxation）重復(fù)征稅：是指對同一人（自然人和法人）或同一物品（稅源或征稅對象）作兩次以上的征稅。國際重復(fù)征稅：是指兩個或兩個以上國家對同一征稅對象分別進(jìn)行課稅所形成的交叉重疊征稅，也稱國際雙重征稅（internationaldoubletaxation）。經(jīng)合發(fā)的定義：兩個或以上的國家，在同一時期內(nèi)，對同一納稅人的同一稅收客體征收類似的稅收。一、國際重復(fù)征稅的含義

（internatio二、國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生---同各國現(xiàn)行征收的稅種以及實行的稅收管轄權(quán)、居民身份的判定、收入來源地的確認(rèn)等有密切關(guān)系。尤以稅收管轄權(quán)的交叉重疊為主：對商品流轉(zhuǎn)額和具體財產(chǎn)征稅的稅種，即流轉(zhuǎn)稅和個別財產(chǎn)稅，其稅收負(fù)擔(dān)往往并沒有超越本國國境（在某一時點上，不在甲國就在乙國）---并不產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題對所得稅和一般財產(chǎn)稅，往往是國際重復(fù)征稅問題的主要部分，主要緣于國際稅收管轄權(quán)的交叉重疊產(chǎn)生國際重復(fù)征稅的前提條件是納稅人在其居住國或國籍國以外的其他國家獲得收入以及各國普遍征收所得稅二、國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生---同各國稅收管轄權(quán)的交叉與重疊：國際重復(fù)征稅問題產(chǎn)生的主要原因---是有關(guān)國家對同一或不同跨國納稅人的同一課稅對象或稅源行使稅收管轄權(quán)的交叉重疊或沖突這種稅收管轄權(quán)的交叉重疊主要有以下三種形式：（一）同種稅收管轄權(quán)的交叉重疊（二）不同稅收管轄權(quán)的交叉重疊（三）經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)使之更加復(fù)雜化稅收管轄權(quán)的交叉與重疊：國際重復(fù)征稅問題產(chǎn)生的主要原因---（一）同種稅收管轄權(quán)的交叉重疊1.居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊

——各國確認(rèn)居民身份的標(biāo)準(zhǔn)不同（P67案例4-2；4-3）2.公民管轄權(quán)與公民管轄權(quán)的重疊

——確定公民身份的標(biāo)準(zhǔn)不同，但要遵守“一人一籍”3.來源地管轄權(quán)與來源地管轄權(quán)的重疊

——確認(rèn)來源地的標(biāo)準(zhǔn)不一樣，常見（P68案例4-4）（一）同種稅收管轄權(quán)的交叉重疊1.居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重（二）不同稅收管轄權(quán)的交叉重疊

1.居民管轄權(quán)與收入來源地管轄權(quán)重疊

---最常見（P66案例4-1）

2.公民管轄權(quán)與收入來源地管轄權(quán)重疊

---很少見

3.居民管轄權(quán)與公民管轄權(quán)重疊

---很少見（二）不同稅收管轄權(quán)的交叉重疊1.居民管轄權(quán)與收入來源地管第三章國際重復(fù)征稅要點課件（三）經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)使之更加復(fù)雜化經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)：母公司---子公司---孫公司---曾孫公司---玄孫公司（三）經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)使之更加復(fù)雜化經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)：

三、國際重復(fù)征稅的類型：3（一）根據(jù)征稅主體的政治級次不同（二）根據(jù)產(chǎn)生原因不同（三）根據(jù)范圍大小三、國際重復(fù)征稅的類型：3（一）根據(jù)征稅主體的政治級次（一）根據(jù)征稅主體的政治級次不同縱向重復(fù)征稅如聯(lián)邦政府與州政府，中央政府與地方政府，美國、德國、瑞士實行“稅率分享式所得稅”橫向重復(fù)征稅同級次政府（國內(nèi)或國際）間的重復(fù)征稅（一）根據(jù)征稅主體的政治級次不同（二）根據(jù)產(chǎn)生原因不同1.稅制性重復(fù)征稅2.法律性重復(fù)征稅1.稅制性重復(fù)征稅2.法律性重復(fù)征稅3.經(jīng)濟性重復(fù)征稅（二）根據(jù)產(chǎn)生原因不同1.稅制性重復(fù)征稅2.法律性重復(fù)征稅11.稅制性重復(fù)征稅（tax-systematicduplicatetaxation）同一課稅權(quán)主體對同一納稅人、同一稅源課征不同形式的稅收，是稅制本身的原因造成的，如復(fù)稅制1.稅制性重復(fù)征稅（tax-systematicdupli2.法律性重復(fù)課稅（legalduplicatetaxation)不同的課稅權(quán)主體對同一納稅人的同一征稅對象進(jìn)行的多次課征，是稅收管轄權(quán)的重疊交叉造成的由于在法律上采取不同的確立稅收管轄權(quán)的原則或者基于同一原則在確立稅收管轄權(quán)時采用的具體標(biāo)準(zhǔn)不同而造成的重復(fù)課稅一般表現(xiàn)為兩個或兩個以上的課稅權(quán)主體對同一納稅人的同一課稅對象進(jìn)行多次課稅。當(dāng)實施這類重復(fù)課稅的課稅權(quán)主體處于兩個或兩個以上國家時，就成為法律性的國際重復(fù)課稅。具體情形2.法律性重復(fù)課稅（legalduplicatetaxa法律性重復(fù)課稅的具體情形居民（或公民）管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅居民管轄權(quán)與公民管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅地域管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅居民管轄權(quán)、公民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅法律性重復(fù)課稅的具體情形居民（或公民）管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊3.經(jīng)濟性重復(fù)課稅(economicduplicatetaxation)是對同一稅源的不同納稅人的重復(fù)征稅，通常由股份公司的組織形式引起。經(jīng)濟性重復(fù)課稅是基于相同的確立稅收管轄權(quán)的原則，對由同一經(jīng)濟交易聯(lián)系起來的不同納稅人的同一課稅對象或稅源的重復(fù)課稅。例如，對公司和股東、丈夫和妻子、信托的受托人和受益人、交易活動的買方和賣方、債權(quán)人和債務(wù)人等的重復(fù)課稅.

具體情形3.經(jīng)濟性重復(fù)課稅(economicduplicatet經(jīng)濟性重復(fù)課稅的具體情形5跨國信托分紅跨國股息收益跨國商品交易額跨國利息所得跨國分居津貼和撫養(yǎng)費經(jīng)濟性重復(fù)課稅的具體情形5跨國信托分紅（三）根據(jù)范圍大?。邯M義的國際重復(fù)征稅是指兩個或兩個以上國家對同一跨國納稅人的同一征稅對象所進(jìn)行的重復(fù)征稅它強調(diào)納稅主體與課稅客體的同一性同一跨國納稅人所應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)不應(yīng)大于其在一國的納稅義務(wù)廣義的國際重復(fù)征稅是指兩個或兩個以上國家對同一或不同跨國納稅人的同一課稅對象或稅源所進(jìn)行的交叉重疊征稅強調(diào)不僅包括納稅主體與課稅客體的同一性，還包括非同一性以及因?qū)ν还P所得或收入的確定標(biāo)準(zhǔn)和計算方法的不同引起的國際重復(fù)征稅（三）根據(jù)范圍大?。邯M義的國際重復(fù)征稅

第二節(jié)國際重復(fù)征稅問題的解決一、國際重復(fù)征稅的影響二、國際重復(fù)征稅的處理范圍三、國際重復(fù)征稅的處理方式第二節(jié)國際重復(fù)征稅問題的解決一、國際重復(fù)征稅的影響1.加重跨國納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，影響投資者對外投資積極性2.破壞稅負(fù)公平原則3.阻礙國際經(jīng)濟的合作與發(fā)展4.影響有關(guān)國家的財權(quán)利益分配關(guān)系一、國際重復(fù)征稅的影響1.加重跨國納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，影響投資二、國際重復(fù)征稅的處理范圍一般來說，按收入來源地管轄權(quán)對跨國所得征稅是第一次征稅，而按居民管轄權(quán)征稅則是第二次征稅因此，處理或解決國際重復(fù)征稅問題的關(guān)鍵---在于實行居民管轄權(quán)的國家：對于跨國納稅人向非居住國（收入來源國）政府繳納的所得稅款，其居住國政府一般都要優(yōu)先承認(rèn)，并采取措施，解決或處理對該跨國納稅人的同一筆所得的重復(fù)征稅問題二、國際重復(fù)征稅的處理范圍一般來說，按收入來源地管轄權(quán)對跨國處理范圍國際上對國際重復(fù)征稅問題的處理范圍通常是從兩個方面（人和稅）做出適當(dāng)?shù)南拗疲阂环矫媸沁m用于哪些納稅人---通常只限于本國公民或居民（包括自然人和法人）另一方面是適用于哪些稅種---僅限于所得稅和一般財產(chǎn)稅處理范圍國際上對國際重復(fù)征稅問題的處理范圍通常是從兩個方面各國的處理方法有所不同美國規(guī)定：由美國公司提請國內(nèi)稅務(wù)局裁定，一經(jīng)裁定，其他居民或公民即可依例抵免外國稅收---包括中央和地方征收的所得稅及其附加稅、預(yù)提所得稅如：1983年美國裁定美國公司在我國繳納的所得稅給予稅收抵免德國規(guī)定：采取公布對方國家稅法一覽表的做法，明確可以抵免的外國稅收如，公布的稅法一覽表中，被列入抵免范圍的我國稅收有：個人所得稅、企業(yè)所得稅、預(yù)提所得稅日本規(guī)定：對外國稅收給予單方面抵免可以抵免的稅收有：個人所得稅、法人所得稅、地方所得稅、超額利潤所得稅、所得稅附加稅、按收入額計征的預(yù)提所得稅各國的處理方法有所不同美國規(guī)定：由美國公司提請國內(nèi)稅務(wù)局裁定三、國際重復(fù)征稅的處理方式

各國間一般通過兩條途徑加以處理：事先避免：通過本國稅法的規(guī)定，主動限制本國行使的稅收管轄權(quán)，單方面處理國際重復(fù)征稅問題的方法事后避免：兩個或兩個以上國家通過簽定稅收協(xié)定或條約的做法，使協(xié)定中的一些具體規(guī)定在這些國家之間得到貫徹，從而解決國際重復(fù)征稅問題的方法三、國際重復(fù)征稅的處理方式各國間一般通過兩條途徑加以處

事后避免的方式有三種：單邊方式雙邊方式多邊方式事后避免的方式有三種：單邊方式單邊方式處理方式：居住國在其國內(nèi)稅法中，單方面做出關(guān)于本國居民（公民）納稅人境外課稅對象的納稅義務(wù)的規(guī)定，進(jìn)而全部或部分免除對本國居民納稅人境外所得或財產(chǎn)的重復(fù)課稅例如：我國企業(yè)所得稅法第23條規(guī)定：“企業(yè)來源于中國境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款，準(zhǔn)予在匯總納稅時，從其應(yīng)納稅額中扣除，但扣除額不得超過其境外所得依照中國稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額。”我國個人所得稅法第7條也做了相應(yīng)的規(guī)定處理目的：鼓勵對外投資處理方法：免稅法、抵免法單邊方式處理方式：居住國在其國內(nèi)稅法中，單方面做出關(guān)于本國居雙邊方式處理方式：兩個國家通過談判，簽定雙邊的避免國際雙重征稅的國際稅收協(xié)定。協(xié)調(diào)兩個國家之間的稅收分配關(guān)系處理目的：提供公平的稅收環(huán)境。被大多數(shù)國家采用處理方法：抵免法、免稅法應(yīng)用現(xiàn)狀：雙邊方式處理方式：兩個國家通過談判，簽定雙邊的避免國際雙重征應(yīng)用現(xiàn)狀簽定雙邊稅收協(xié)定的做法，是解決國際雙重征稅問題的有效途徑自20世紀(jì)60年代以來，該做法已成為世界各國普遍采用的方式截至20世紀(jì)80年代末，130多個國家和地區(qū)簽定了600多個避免國際雙重征稅的雙邊稅收協(xié)定目前，全球已簽訂了3000多個雙邊稅收協(xié)定我國從1983年起至2007年底，已先后同日本、美國、法國、英國、德國、比利時、馬來西亞、挪威、丹麥、新加坡、芬蘭、加拿大、瑞典、新西蘭、泰國、意大利、荷蘭、捷克、斯洛伐克、澳大利亞等100多個國家正式簽訂了避免國際雙重征稅的雙邊稅收協(xié)定應(yīng)用現(xiàn)狀簽定雙邊稅收協(xié)定的做法，是解決國際雙重征稅問題的有效多邊方式處理方式：兩個以上的主權(quán)國家通過談判，簽定避免國際重復(fù)征稅的多邊稅收協(xié)定，以協(xié)調(diào)各國之間的稅收分配關(guān)系處理現(xiàn)狀：因多邊利益難以協(xié)調(diào)，目前運用的較少。隨著區(qū)域及全球經(jīng)濟一體化進(jìn)程的加快，采用的國家會有所增加例如：1983年12月29日生效的北歐五國（丹麥、芬蘭、冰島、挪威、瑞典）多邊稅收協(xié)定，即屬多邊方式；再如，1989年的北歐稅收公約，也屬多邊方式多邊方式處理方式：兩個以上的主權(quán)國家通過談判，簽定避免國際重第三節(jié)國際重復(fù)征稅問題的處理方法指不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法各國稅法和國際稅收協(xié)定中處理國際重復(fù)征稅問題的具體方法有免稅法、抵免法、扣除法、低稅法四種方法，以免稅法、抵免法為主，其中抵免法為普遍采用的方法

一、免稅法二、抵免法三、扣除法四、低稅法五、各種方法的比較第三節(jié)國際重復(fù)征稅問題的處理方法指不同稅收管轄權(quán)重疊所造成一、免稅法（methodoftax

exemption）免稅法，亦稱豁免法：是指行使居民管轄權(quán)的國家，對本國居民來源于國外的所得或財產(chǎn)，在一定條件下放棄行使居民管轄權(quán)，免于征稅的方法特點：以承認(rèn)收入來源地管轄權(quán)的獨占地位為前提，居住國政府完全放棄對其居民境外所得的征稅權(quán)具體做法：

（一）全額免稅法（二）累進(jìn)免稅法一、免稅法（methodoftaxexemptio（一）全額免稅法（methodoffullexemption）：含義：是指居住國政府對本國居民來自國外的所得全部免予征稅，只對其居民的國內(nèi)所得征稅，而且在決定對其居民的國內(nèi)所得所適用的稅率時，不考慮其居民已被免予征稅的國外所得范圍：法國、澳大利亞及部分拉美國家采用此方法計算方法：

居住國應(yīng)征所得稅額﹦居民的境內(nèi)收入×居住國適用稅率（一）全額免稅法（methodoffullexempt（二）累進(jìn)免稅法（methodofprogressionexemption）含義：是指在采用累進(jìn)稅制的國家，居住國政府對其居民來自國外的所得不征稅，只對居民的國內(nèi)所得征稅，但在決定對其居民的國內(nèi)所得征稅所適用的稅率時，有權(quán)將其居民的國外所得加以綜合考慮的方法。考慮的方式由締結(jié)稅收協(xié)定的雙方國家確定計算方法：不同的累進(jìn)稅制具體處理方法也不相同（詳見案例）。較為合理的公式是：

居住國應(yīng)征所得稅額﹦居民的總所得×適用稅率

×國內(nèi)所得÷總所得（二）累進(jìn)免稅法（methodofprogression例題1（P73

模擬演示4-1

全額累進(jìn)稅制下）甲國某居民在某一納稅年度內(nèi)，來自甲國所得10萬元，來自乙國所得5萬元，來自丙國所得5萬元。甲國個人所得稅稅率為4級全額累進(jìn)稅率，即：所得額在5萬元以下的，稅率為5%；所得額在5-15萬元之間的，稅率為10%；所得額在15-30萬元之間的，稅率為15%；所得額超過30萬元以上的，稅率為20%。乙國和丙國的所得稅稅率分別為15%和20%的比例稅率。計算全額免稅法和累進(jìn)免稅法下該國政府放棄的稅收以及居民納稅人的總稅負(fù)？例題1（P73模擬演示4-1全額累進(jìn)稅制下）甲國某居【分析】1）全額免稅法：該居民在甲國的應(yīng)納稅額為10×10%=1萬元來源國（乙國）稅收：5×15%=0.75萬元來源國（丙國）稅收：5×20%=1萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1+0.75+1=2.75萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（10+5+5）×15%－1=2萬元

2）累進(jìn)免稅法：居住國（甲國）稅收：10×15%=1.5萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1.5+0.75+1=3.25萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（10+5+5）×15%－1.5=1.5萬元【分析】1）全額免稅法：例題2（P74

模擬演示4-2

超額累進(jìn)稅制下）甲國某居民在某一納稅年度內(nèi)，來自甲國所得10萬元，來自乙國所得5萬元，來自丙國所得5萬元。甲國個人所得稅稅率為4級超額累進(jìn)稅率，即：所得額在5萬元以下的，稅率為5%；所得額在5-15萬元之間的，稅率為10%；所得額在15-30萬元之間的，稅率為15%；所得額超過30萬元以上的，稅率為20%。乙國和丙國的所得稅稅率分別為15%和20%的比例稅率。計算全額免稅法和累進(jìn)免稅法下該國政府放棄的稅收以及居民納稅人的總稅負(fù)？例題2（P74模擬演示4-2超額累進(jìn)稅制下）甲國某居【分析】1）按全額免稅法：該居民在甲國的應(yīng)納稅額為5×5%+（10－5）×10%=0.75萬元來源國（乙國）稅收：5×15%=0.75萬元來源國（丙國）稅收：5×20%=1萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：0.75+0.75+1=2.5萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（20-15）×15%+（15-5）×10%+5×5%－0.75=1.25萬元2）按累進(jìn)免稅法：居住國（甲國）稅收：（20-15）×15%+（15-10）×10%=1.25萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1.25+0.75+1=3萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（20-15）×15%+（15-5）×10%+5×15%－1.25=0.75萬元【分析】1）按全額免稅法：例題3

（P75

模擬演示4-3

超額累進(jìn)稅制下）說明：在全額累進(jìn)和超額累進(jìn)稅制下，超額累進(jìn)稅制可能更有利于居住國政府取得稅收利益，在照顧對外投資者利益的同時，更多的實現(xiàn)了本國政府的財權(quán)利益但兩個范本均未明確規(guī)定累進(jìn)稅制下的確定稅率方式。所以，比較合理的方式是：按納稅人的國內(nèi)所得額占其國內(nèi)外總所得額的比重分?jǐn)偠愵~比較恰當(dāng)。計算公式為：居住國應(yīng)征所得稅額﹦居民的總所得×適用稅率×（國內(nèi)所得÷總所得）例題3（P75模擬演示4-3超額累進(jìn)稅制下）說明：在【分析】在甲國實行超額累進(jìn)稅率的情況下，該居民國內(nèi)外全部所得20萬元應(yīng)向甲國政府繳納的所得稅稅額為：

5×5%+（15-5）×10%+（20-15）×15%=2萬元按照以上公式，該居民國內(nèi)所得額應(yīng)納甲國所得稅為：

2×[10÷（10+5+5）]=1萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1+0.75+1=2.75萬元居住國（甲國）放棄的稅收：2－1=1萬元【分析】在甲國實行超額累進(jìn)稅率的情況下，該居民國內(nèi)外全部所得按比例分?jǐn)偟睦圻M(jìn)免稅法：承認(rèn)了非居住國政府收入來源地管轄權(quán)的獨占行使解決了跨國納稅人的重復(fù)征稅問題使居住國政府較全額免稅法可多征一部分稅額，較好地兼顧了居住國、非居住國和跨國納稅人三者利益符合量能負(fù)擔(dān)、公平納稅、稅收中性原則按比例分?jǐn)偟睦圻M(jìn)免稅法：承認(rèn)了非居住國政府收入來源地管轄權(quán)的免稅法的優(yōu)缺點：1.能消除重復(fù)征稅且計算較簡單2.有利于鼓勵本國投資者輸出資本，多為發(fā)達(dá)國家采用3.放棄了對國外所得的征稅權(quán)，財權(quán)利益受到一定損失免稅法使得納稅人只需或主要負(fù)擔(dān)所得來源國的稅收，因此它可以有效地消除國際重復(fù)征稅。鑒于此，《經(jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國范本》都將其列為避免國際重復(fù)征稅的推薦方法之一。免稅法的優(yōu)缺點：1.能消除重復(fù)征稅且計算較簡單免稅法使得納稅免稅法在實踐中的應(yīng)用一些國家對本國居民的外國所得給予免稅待遇是基于國內(nèi)稅法來進(jìn)行的。其中，有的國家規(guī)定對境外所得全部免稅，有的國家規(guī)定部分免稅。

法國、比利時：免稅比例為95%；

意大利：

來源于非歐盟國家的所得免稅比例60%；來源于歐盟國家的所得免稅比例95%。這種通過國內(nèi)稅法實施對外國所得免稅是一種單方面解決所得重復(fù)征稅的方法。例如免稅法在實踐中的應(yīng)用一些國家對本國居民的外國所得給予免稅待遇免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）為了防止一筆所得國內(nèi)、國外都不被征稅（即雙重免稅，doublenon-taxation），或只被課征較輕的稅收，這些實行單邊免稅的國家對本國居民國外來源的所得免稅往往有嚴(yán)格的限定條件：首先，能夠享受免稅的國外所得必須來源于那些課征有與本國相似所得稅的國家，而對來源于不征所得稅或稅率很低的國際避稅地的所得一般不給予免稅。其次，享受免稅的國外所得一般應(yīng)為本國納稅人從國外分公司取得的利潤或從參股比重達(dá)到一定比例的外國居民公司分得的股息、紅利。又稱為“參與免稅”或“參股免稅”（歐洲許多國家國內(nèi)稅法都有這種規(guī)定，但參股比例規(guī)定不同：25%、20%、10%、5%）再次，要享受“參與免稅”，其在國外企業(yè)持股時間必須達(dá)到規(guī)定的最低限（1-2年）最后，某些國家實行“參與免稅”時還要求派息分紅公司必須是從事制造業(yè)、商業(yè)、銀行業(yè)等經(jīng)營活動的公司，目的是促進(jìn)這些海外子公司的競爭力。免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）為了防止一筆所得國內(nèi)、國外都不被征免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）“參與免稅”規(guī)定的作用是把免稅待遇給予在國外企業(yè)中擁有相當(dāng)大的經(jīng)營管理權(quán)的本國企業(yè)，而不是給予那些僅作為散股投資、不掌握對方經(jīng)營管理權(quán)的企業(yè)。但如果本國企業(yè)在國外企業(yè)中擁有實質(zhì)性的經(jīng)營管理權(quán)，但其在對方企業(yè)中直接擁有的股權(quán)比重不到“參與免稅”的比例，該企業(yè)能否享受“參與免稅”？各國有不同做法。例如：荷蘭免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）“參與免稅”規(guī)定的作用是把免稅待遇國際稅收協(xié)定范本規(guī)定的免稅法兩個范本都規(guī)定：當(dāng)某一締約國（居住國）的居民取得了所得或擁有資本，而這筆所得或資本有可能在另一締約國（東道國）被課稅時，則該締約國（居住國）就應(yīng)當(dāng)對這筆所得或資本予以免稅。按照《經(jīng)合組織范本》解釋，“有可能在另一締約國被課稅”并不要求一定被征稅。不要求居住國政府去調(diào)查本國居民的國外所得或資本是否已在東道國被實際課稅容易操作

國際稅收協(xié)定范本規(guī)定的免稅法兩個范本都規(guī)定：當(dāng)某一締約國（居思考題：免稅法的計算甲國的A公司，國內(nèi)所得100萬，在乙國取得所得50萬，甲國超額累進(jìn)稅率：100萬以下（含），30%；100-150萬，40%；

乙國比例稅率：20%。試計算在全額免稅法和累進(jìn)免稅法下A公司的納稅總額和甲國政府放棄的稅額？思考題：免稅法的計算甲國的A公司，國內(nèi)所得100萬，在乙國取二、抵免法（CreditMethod）稅收抵免（taxcredit）：是指行使居民管轄權(quán)的國家，對其國內(nèi)、外的全部所得征稅時，允許納稅人將其在國外已納的所得稅額從其應(yīng)匯總交納的本國政府所得稅款中抵扣計算公式為：

居住國應(yīng)征所得稅額＝居住國內(nèi)外全部所得×居住國稅率－允許抵免的已繳納來源國稅額稅收抵免法的種類：

（一）全額抵免法（二）限額抵免法二、抵免法（CreditMethod）稅收抵免（taxc（一）全額抵免法—fullcredit定義：指居住國政府對其居民納稅人的國內(nèi)和國外所得匯總計征所得稅時，允許居民將其向外國政府繳納的所得稅款從中予以全部扣除。在來源國稅率高于居住國時，把納稅人在來源國多繳納的稅款退還給他用其沖抵該納稅人國內(nèi)所得應(yīng)繳納的稅款（一）全額抵免法—fullcredit定義：指居住國政府對（二）限額抵免法—ordinarycredit

定義：本國居民在匯總境內(nèi)、外所得計算繳納所得稅或一般財產(chǎn)稅時，允許扣除其來源于境外的所得或一般財產(chǎn)收益按照本國稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額，即通常所說的抵免限額，超過抵免限額的部分不予扣除計算公式：

居住國應(yīng)征所得稅額＝居住國內(nèi)外全部所得×居住國稅率－抵免限額（二）限額抵免法—ordinarycredit定義：本國三、扣除法（methodoftaxdeduction）扣除法，亦稱列支法：是指居住國政府在行使居民管轄權(quán)時，允許本國居民用以繳納非居住國政府的所得稅或一般財產(chǎn)稅稅額，作為向本國政府匯總申報應(yīng)稅收益、所得或財產(chǎn)價值的一個扣除項目，就扣除后的余額，計算征收所得稅或一般財產(chǎn)稅將向外國政府已納稅額作為費用扣除作用：緩和了國際重復(fù)征稅，并沒有使其得到完全免除計算公式：居住國應(yīng)征所得稅額＝(居民國內(nèi)外總所得－國外已納稅額)×居住國稅率例題4

（P80

模擬演示4-4）三、扣除法（methodoftaxdeduction）模擬演示4-4：教材P77甲國居民在某一納稅年度內(nèi)來自甲國的所得為10萬元，來自乙國的所得為2萬元。甲國政府規(guī)定的所得稅稅率為40%，乙國所得稅稅率為50%。計算過程：（10+2-2×50%）×40%

=（12-1）×40%

=4.4（萬元）模擬演示4-4：教材P77甲國居民在某一納稅年度內(nèi)來自甲國的可見，在采用扣除法的條件下，該居民最多也只能少繳甲國政府所得稅0.4萬元（1×40%），卻仍然重復(fù)承擔(dān)了至少0.6萬元（1-1×40%）的所得稅稅負(fù)。因而仍不能徹底解決國際重復(fù)征稅問題，只是在一定程度上減輕或緩和了國際重復(fù)征稅?？梢?，在采用扣除法的條件下，該居民最多也只能少繳甲國政府所得扣除法在實踐中的應(yīng)用由于扣除法不能徹底解決國際重復(fù)征稅問題，而且它不鼓勵居住國的納稅人對外投資，所以《經(jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國范本》都不主張在國與國之間簽訂的雙重征稅協(xié)定中采用扣除法解決國際重復(fù)征稅問題。但在一些國家的國內(nèi)稅法中規(guī)定納稅人可以使用扣除法作為消除雙重征稅的備選方案，或是用于解決本國納稅人跨國間接投資的雙重征稅問題。有些國家與抵免法結(jié)合使用。例如：美國《國內(nèi)收入法典》；荷蘭《避免雙重征稅法》；德國、法國、瑞士、愛爾蘭、泰國、智利；中國；新西蘭（對來自英聯(lián)邦成員國以外的所得）扣除法在實踐中的應(yīng)用由于扣除法不能徹底解決國際重復(fù)征稅問題，四、低稅法（lowtaxation）低稅法，亦稱減免法：指對本國居民來源于國外的所得適用較低的稅率，以緩解或消除國際重復(fù)征稅作用：只能在一定程度上降低重復(fù)征稅的數(shù)額，即在某種程度上緩和了實際重復(fù)征稅的矛盾，但不能從根本上解決重復(fù)征稅問題。例題5

（P81

模擬演示4-5）四、低稅法（lowtaxation）低稅法，亦稱減免法：指模擬演示4-5：教材P78甲國某居民來自國內(nèi)所得80萬元，來自乙國所得20萬元，甲國所得稅稅率為35%，但對本國居民來源于國外的所得適用10%的低稅率征稅，乙國的所得稅稅率為40%?！狙菟恪考讎鴮嵳鞫愂?80×35%+20×10%=30（萬元）居民總稅負(fù)=30+20×40%=30+8=38（萬元）甲國放棄稅收=（80+20）×35%-30=35-30=5（萬元）實行低稅法使得居民稅收負(fù)擔(dān)減輕了5萬元（35+8-38）。模擬演示4-5：教材P78甲國某居民來自國內(nèi)所得80萬元，來低稅法在實踐中的應(yīng)用只能減輕而不能免除國際重復(fù)征稅，因此，《經(jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國范本》都沒有推薦低稅法作為避免雙重征稅的方法。目前只有個別國家在國內(nèi)稅法中使用這種方法來緩解國際重復(fù)征稅；或與抵免法等結(jié)合使用。例如比利時：對本國公司從國外分支機構(gòu)取得的所得減征75%的公司所得稅。

新加坡：對本國居民來自英聯(lián)邦成員國的所得已納稅額提供稅收抵免待遇，而對來自英聯(lián)邦成員國以外的非締約國所得實行降低稅率的辦法。低稅法在實踐中的應(yīng)用只能減輕而不能免除國際重復(fù)征稅，因此，《五、各種方法的比較思考題：幾種計算方法的比較甲國居民A在某納稅年度取得總所得50萬元，其中來自甲國的所得30萬元，來自乙國的所得為20萬元。甲國實行超額累進(jìn)稅率：10萬元以下

10％10－20萬元

20％20－30萬元

30％30萬元以上

40％乙國實行30％的比例稅率。計算居民A向甲國應(yīng)納稅額。五、各種方法的比較思考題：幾種計算方法的比較免稅法的計算---全額免稅法甲國采取全額免稅法免除國際重復(fù)課稅，則居民A在甲國的應(yīng)納稅額計算如下：①應(yīng)納稅所得額＝境內(nèi)所得＝30萬元②應(yīng)納稅額＝10×10％＋（20－10）×20％＋（30－20）×30％＝6萬元免稅法的計算---全額免稅法甲國采取全額免稅法免除國際重復(fù)課免稅法的計算---按比例分?jǐn)倗鴥?nèi)外所得甲國采取累進(jìn)免稅法免除國際重復(fù)課稅，則居民A在甲國的應(yīng)納稅額計算如下：應(yīng)納稅額＝[10×10％＋（20－10）×20％＋（30－20）×30％＋（50－30）×40％]×（30/50）=8.4萬元免稅法的計算---按比例分?jǐn)倗鴥?nèi)外所得甲國采取累進(jìn)免稅法免除扣除法的計算居民A在甲國的應(yīng)納稅額計算如下：①應(yīng)納稅所得額＝總所得－在非居住國已納稅

＝50－20×30％＝44萬元②應(yīng)納稅額＝10×10％＋（20－10）×20％＋（30－20）×30％＋（44－30）×40％＝11.6萬元

扣除法的計算居民A在甲國的應(yīng)納稅額計算如下：抵免法的計算—全額抵免居民A在甲國的應(yīng)納稅額計算如下：①應(yīng)納稅所得額＝境內(nèi)所得＋境外所得＝50萬元②抵免前應(yīng)納稅額＝[10×10％＋（20－10）×20％＋（30－20）×30％＋（50－30）×40％]＝14萬元③抵免額＝境外所得×境外稅率＝20×30％＝6萬元④應(yīng)納稅額＝抵免前應(yīng)納稅額－抵免額＝14－6＝8萬元

抵免法的計算—全額抵免居民A在甲國的應(yīng)納稅額計算如下：優(yōu)缺點比較1.扣除法與免稅法①來源地管轄權(quán)的承認(rèn)程度不同，獨占地位和優(yōu)先地位②免除重復(fù)征稅程度不同，徹底免除和酌情照顧③扣除法不利于跨國納稅人進(jìn)行國際貿(mào)易投資2.抵免法與扣除法①承認(rèn)來源地管轄權(quán)優(yōu)先地位的程度不同，完全和部分②重復(fù)征稅的免除，基本解決和部分解決3.抵免法與免稅法居民管轄權(quán)與來源地管轄權(quán)的選擇，免稅法中累進(jìn)免稅法又和抵免法相似優(yōu)缺點比較1.扣除法與免稅法

附表：國際重復(fù)征稅免除方法比較

三者利益處理方法居住國政府居民管轄權(quán)是否得到考慮來源國政府收入來源地管轄權(quán)是否得到考慮跨國納稅人國際稅負(fù)重疊問題是否得到基本解決全額免稅法否是是累進(jìn)免稅法是是是扣除法是不完全不完全抵免法是是是

抵免法和累進(jìn)免稅法能夠同時兼顧三方面利益關(guān)系，具有合理性，所以應(yīng)用范圍最廣，尤其是抵免法。附表：國際重復(fù)征稅免除方法比較三者利益居住國政

思考題：國際重復(fù)征稅的定義、類型及免除方法。免稅法下不同方式的使用，怎樣才能更合理，為什么？免稅法與抵免法對居住國的經(jīng)濟有何不同影響？比較各種不同的減除重復(fù)征稅的方法，通過案例計算說明其優(yōu)缺點。計算題：課后題7思考題：國際重復(fù)征稅的定義、類型及免除方法。第三章國際重復(fù)征稅

國際稅收經(jīng)濟管理學(xué)院ShandongUniversityofScience＆Technology

本章學(xué)習(xí)導(dǎo)航重點掌握國際重復(fù)征稅的含義，深刻理解國際重復(fù)征稅的原因是國際稅收管轄權(quán)的交叉與重疊明確重復(fù)征稅對國際經(jīng)濟的影響，國際重復(fù)征稅是國際稅收基本理論和實務(wù)的重要問題重點掌握免除國際重復(fù)征稅的一般方式和方法經(jīng)濟管理學(xué)院本章學(xué)習(xí)導(dǎo)航重點掌握國際重復(fù)征稅的含義，深刻理解國際重復(fù)征稅本章目錄第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生第二節(jié)國際重復(fù)征稅問題的解決第三節(jié)國際重復(fù)征稅問題的處理方法經(jīng)濟管理學(xué)院本章目錄第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生經(jīng)濟管理學(xué)院第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生一、國際重復(fù)征稅的含義二、國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生

三、國際重復(fù)征稅的類型經(jīng)濟管理學(xué)院第一節(jié)國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生一、國際重復(fù)征稅的含義經(jīng)濟管

一、國際重復(fù)征稅的含義

（internationalduplicatetaxation）重復(fù)征稅：是指對同一人（自然人和法人）或同一物品（稅源或征稅對象）作兩次以上的征稅。國際重復(fù)征稅：是指兩個或兩個以上國家對同一征稅對象分別進(jìn)行課稅所形成的交叉重疊征稅，也稱國際雙重征稅（internationaldoubletaxation）。經(jīng)合發(fā)的定義：兩個或以上的國家，在同一時期內(nèi)，對同一納稅人的同一稅收客體征收類似的稅收。一、國際重復(fù)征稅的含義

（internatio二、國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生---同各國現(xiàn)行征收的稅種以及實行的稅收管轄權(quán)、居民身份的判定、收入來源地的確認(rèn)等有密切關(guān)系。尤以稅收管轄權(quán)的交叉重疊為主：對商品流轉(zhuǎn)額和具體財產(chǎn)征稅的稅種，即流轉(zhuǎn)稅和個別財產(chǎn)稅，其稅收負(fù)擔(dān)往往并沒有超越本國國境（在某一時點上，不在甲國就在乙國）---并不產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題對所得稅和一般財產(chǎn)稅，往往是國際重復(fù)征稅問題的主要部分，主要緣于國際稅收管轄權(quán)的交叉重疊產(chǎn)生國際重復(fù)征稅的前提條件是納稅人在其居住國或國籍國以外的其他國家獲得收入以及各國普遍征收所得稅二、國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生---同各國稅收管轄權(quán)的交叉與重疊：國際重復(fù)征稅問題產(chǎn)生的主要原因---是有關(guān)國家對同一或不同跨國納稅人的同一課稅對象或稅源行使稅收管轄權(quán)的交叉重疊或沖突這種稅收管轄權(quán)的交叉重疊主要有以下三種形式：（一）同種稅收管轄權(quán)的交叉重疊（二）不同稅收管轄權(quán)的交叉重疊（三）經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)使之更加復(fù)雜化稅收管轄權(quán)的交叉與重疊：國際重復(fù)征稅問題產(chǎn)生的主要原因---（一）同種稅收管轄權(quán)的交叉重疊1.居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊

——各國確認(rèn)居民身份的標(biāo)準(zhǔn)不同（P67案例4-2；4-3）2.公民管轄權(quán)與公民管轄權(quán)的重疊

——確定公民身份的標(biāo)準(zhǔn)不同，但要遵守“一人一籍”3.來源地管轄權(quán)與來源地管轄權(quán)的重疊

——確認(rèn)來源地的標(biāo)準(zhǔn)不一樣，常見（P68案例4-4）（一）同種稅收管轄權(quán)的交叉重疊1.居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重（二）不同稅收管轄權(quán)的交叉重疊

1.居民管轄權(quán)與收入來源地管轄權(quán)重疊

---最常見（P66案例4-1）

2.公民管轄權(quán)與收入來源地管轄權(quán)重疊

---很少見

3.居民管轄權(quán)與公民管轄權(quán)重疊

---很少見（二）不同稅收管轄權(quán)的交叉重疊1.居民管轄權(quán)與收入來源地管第三章國際重復(fù)征稅要點課件（三）經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)使之更加復(fù)雜化經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)：母公司---子公司---孫公司---曾孫公司---玄孫公司（三）經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)使之更加復(fù)雜化經(jīng)濟組織的層次結(jié)構(gòu)：

三、國際重復(fù)征稅的類型：3（一）根據(jù)征稅主體的政治級次不同（二）根據(jù)產(chǎn)生原因不同（三）根據(jù)范圍大小三、國際重復(fù)征稅的類型：3（一）根據(jù)征稅主體的政治級次（一）根據(jù)征稅主體的政治級次不同縱向重復(fù)征稅如聯(lián)邦政府與州政府，中央政府與地方政府，美國、德國、瑞士實行“稅率分享式所得稅”橫向重復(fù)征稅同級次政府（國內(nèi)或國際）間的重復(fù)征稅（一）根據(jù)征稅主體的政治級次不同（二）根據(jù)產(chǎn)生原因不同1.稅制性重復(fù)征稅2.法律性重復(fù)征稅1.稅制性重復(fù)征稅2.法律性重復(fù)征稅3.經(jīng)濟性重復(fù)征稅（二）根據(jù)產(chǎn)生原因不同1.稅制性重復(fù)征稅2.法律性重復(fù)征稅11.稅制性重復(fù)征稅（tax-systematicduplicatetaxation）同一課稅權(quán)主體對同一納稅人、同一稅源課征不同形式的稅收，是稅制本身的原因造成的，如復(fù)稅制1.稅制性重復(fù)征稅（tax-systematicdupli2.法律性重復(fù)課稅（legalduplicatetaxation)不同的課稅權(quán)主體對同一納稅人的同一征稅對象進(jìn)行的多次課征，是稅收管轄權(quán)的重疊交叉造成的由于在法律上采取不同的確立稅收管轄權(quán)的原則或者基于同一原則在確立稅收管轄權(quán)時采用的具體標(biāo)準(zhǔn)不同而造成的重復(fù)課稅一般表現(xiàn)為兩個或兩個以上的課稅權(quán)主體對同一納稅人的同一課稅對象進(jìn)行多次課稅。當(dāng)實施這類重復(fù)課稅的課稅權(quán)主體處于兩個或兩個以上國家時，就成為法律性的國際重復(fù)課稅。具體情形2.法律性重復(fù)課稅（legalduplicatetaxa法律性重復(fù)課稅的具體情形居民（或公民）管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅居民管轄權(quán)與公民管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅地域管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅居民管轄權(quán)、公民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅法律性重復(fù)課稅的具體情形居民（或公民）管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊3.經(jīng)濟性重復(fù)課稅(economicduplicatetaxation)是對同一稅源的不同納稅人的重復(fù)征稅，通常由股份公司的組織形式引起。經(jīng)濟性重復(fù)課稅是基于相同的確立稅收管轄權(quán)的原則，對由同一經(jīng)濟交易聯(lián)系起來的不同納稅人的同一課稅對象或稅源的重復(fù)課稅。例如，對公司和股東、丈夫和妻子、信托的受托人和受益人、交易活動的買方和賣方、債權(quán)人和債務(wù)人等的重復(fù)課稅.

具體情形3.經(jīng)濟性重復(fù)課稅(economicduplicatet經(jīng)濟性重復(fù)課稅的具體情形5跨國信托分紅跨國股息收益跨國商品交易額跨國利息所得跨國分居津貼和撫養(yǎng)費經(jīng)濟性重復(fù)課稅的具體情形5跨國信托分紅（三）根據(jù)范圍大?。邯M義的國際重復(fù)征稅是指兩個或兩個以上國家對同一跨國納稅人的同一征稅對象所進(jìn)行的重復(fù)征稅它強調(diào)納稅主體與課稅客體的同一性同一跨國納稅人所應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)不應(yīng)大于其在一國的納稅義務(wù)廣義的國際重復(fù)征稅是指兩個或兩個以上國家對同一或不同跨國納稅人的同一課稅對象或稅源所進(jìn)行的交叉重疊征稅強調(diào)不僅包括納稅主體與課稅客體的同一性，還包括非同一性以及因?qū)ν还P所得或收入的確定標(biāo)準(zhǔn)和計算方法的不同引起的國際重復(fù)征稅（三）根據(jù)范圍大小：狹義的國際重復(fù)征稅

第二節(jié)國際重復(fù)征稅問題的解決一、國際重復(fù)征稅的影響二、國際重復(fù)征稅的處理范圍三、國際重復(fù)征稅的處理方式第二節(jié)國際重復(fù)征稅問題的解決一、國際重復(fù)征稅的影響1.加重跨國納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，影響投資者對外投資積極性2.破壞稅負(fù)公平原則3.阻礙國際經(jīng)濟的合作與發(fā)展4.影響有關(guān)國家的財權(quán)利益分配關(guān)系一、國際重復(fù)征稅的影響1.加重跨國納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，影響投資二、國際重復(fù)征稅的處理范圍一般來說，按收入來源地管轄權(quán)對跨國所得征稅是第一次征稅，而按居民管轄權(quán)征稅則是第二次征稅因此，處理或解決國際重復(fù)征稅問題的關(guān)鍵---在于實行居民管轄權(quán)的國家：對于跨國納稅人向非居住國（收入來源國）政府繳納的所得稅款，其居住國政府一般都要優(yōu)先承認(rèn)，并采取措施，解決或處理對該跨國納稅人的同一筆所得的重復(fù)征稅問題二、國際重復(fù)征稅的處理范圍一般來說，按收入來源地管轄權(quán)對跨國處理范圍國際上對國際重復(fù)征稅問題的處理范圍通常是從兩個方面（人和稅）做出適當(dāng)?shù)南拗疲阂环矫媸沁m用于哪些納稅人---通常只限于本國公民或居民（包括自然人和法人）另一方面是適用于哪些稅種---僅限于所得稅和一般財產(chǎn)稅處理范圍國際上對國際重復(fù)征稅問題的處理范圍通常是從兩個方面各國的處理方法有所不同美國規(guī)定：由美國公司提請國內(nèi)稅務(wù)局裁定，一經(jīng)裁定，其他居民或公民即可依例抵免外國稅收---包括中央和地方征收的所得稅及其附加稅、預(yù)提所得稅如：1983年美國裁定美國公司在我國繳納的所得稅給予稅收抵免德國規(guī)定：采取公布對方國家稅法一覽表的做法，明確可以抵免的外國稅收如，公布的稅法一覽表中，被列入抵免范圍的我國稅收有：個人所得稅、企業(yè)所得稅、預(yù)提所得稅日本規(guī)定：對外國稅收給予單方面抵免可以抵免的稅收有：個人所得稅、法人所得稅、地方所得稅、超額利潤所得稅、所得稅附加稅、按收入額計征的預(yù)提所得稅各國的處理方法有所不同美國規(guī)定：由美國公司提請國內(nèi)稅務(wù)局裁定三、國際重復(fù)征稅的處理方式

各國間一般通過兩條途徑加以處理：事先避免：通過本國稅法的規(guī)定，主動限制本國行使的稅收管轄權(quán)，單方面處理國際重復(fù)征稅問題的方法事后避免：兩個或兩個以上國家通過簽定稅收協(xié)定或條約的做法，使協(xié)定中的一些具體規(guī)定在這些國家之間得到貫徹，從而解決國際重復(fù)征稅問題的方法三、國際重復(fù)征稅的處理方式各國間一般通過兩條途徑加以處

事后避免的方式有三種：單邊方式雙邊方式多邊方式事后避免的方式有三種：單邊方式單邊方式處理方式：居住國在其國內(nèi)稅法中，單方面做出關(guān)于本國居民（公民）納稅人境外課稅對象的納稅義務(wù)的規(guī)定，進(jìn)而全部或部分免除對本國居民納稅人境外所得或財產(chǎn)的重復(fù)課稅例如：我國企業(yè)所得稅法第23條規(guī)定：“企業(yè)來源于中國境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款，準(zhǔn)予在匯總納稅時，從其應(yīng)納稅額中扣除，但扣除額不得超過其境外所得依照中國稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額?！蔽覈鴤€人所得稅法第7條也做了相應(yīng)的規(guī)定處理目的：鼓勵對外投資處理方法：免稅法、抵免法單邊方式處理方式：居住國在其國內(nèi)稅法中，單方面做出關(guān)于本國居雙邊方式處理方式：兩個國家通過談判，簽定雙邊的避免國際雙重征稅的國際稅收協(xié)定。協(xié)調(diào)兩個國家之間的稅收分配關(guān)系處理目的：提供公平的稅收環(huán)境。被大多數(shù)國家采用處理方法：抵免法、免稅法應(yīng)用現(xiàn)狀：雙邊方式處理方式：兩個國家通過談判，簽定雙邊的避免國際雙重征應(yīng)用現(xiàn)狀簽定雙邊稅收協(xié)定的做法，是解決國際雙重征稅問題的有效途徑自20世紀(jì)60年代以來，該做法已成為世界各國普遍采用的方式截至20世紀(jì)80年代末，130多個國家和地區(qū)簽定了600多個避免國際雙重征稅的雙邊稅收協(xié)定目前，全球已簽訂了3000多個雙邊稅收協(xié)定我國從1983年起至2007年底，已先后同日本、美國、法國、英國、德國、比利時、馬來西亞、挪威、丹麥、新加坡、芬蘭、加拿大、瑞典、新西蘭、泰國、意大利、荷蘭、捷克、斯洛伐克、澳大利亞等100多個國家正式簽訂了避免國際雙重征稅的雙邊稅收協(xié)定應(yīng)用現(xiàn)狀簽定雙邊稅收協(xié)定的做法，是解決國際雙重征稅問題的有效多邊方式處理方式：兩個以上的主權(quán)國家通過談判，簽定避免國際重復(fù)征稅的多邊稅收協(xié)定，以協(xié)調(diào)各國之間的稅收分配關(guān)系處理現(xiàn)狀：因多邊利益難以協(xié)調(diào)，目前運用的較少。隨著區(qū)域及全球經(jīng)濟一體化進(jìn)程的加快，采用的國家會有所增加例如：1983年12月29日生效的北歐五國（丹麥、芬蘭、冰島、挪威、瑞典）多邊稅收協(xié)定，即屬多邊方式；再如，1989年的北歐稅收公約，也屬多邊方式多邊方式處理方式：兩個以上的主權(quán)國家通過談判，簽定避免國際重第三節(jié)國際重復(fù)征稅問題的處理方法指不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法各國稅法和國際稅收協(xié)定中處理國際重復(fù)征稅問題的具體方法有免稅法、抵免法、扣除法、低稅法四種方法，以免稅法、抵免法為主，其中抵免法為普遍采用的方法

一、免稅法二、抵免法三、扣除法四、低稅法五、各種方法的比較第三節(jié)國際重復(fù)征稅問題的處理方法指不同稅收管轄權(quán)重疊所造成一、免稅法（methodoftax

exemption）免稅法，亦稱豁免法：是指行使居民管轄權(quán)的國家，對本國居民來源于國外的所得或財產(chǎn)，在一定條件下放棄行使居民管轄權(quán)，免于征稅的方法特點：以承認(rèn)收入來源地管轄權(quán)的獨占地位為前提，居住國政府完全放棄對其居民境外所得的征稅權(quán)具體做法：

（一）全額免稅法（二）累進(jìn)免稅法一、免稅法（methodoftaxexemptio（一）全額免稅法（methodoffullexemption）：含義：是指居住國政府對本國居民來自國外的所得全部免予征稅，只對其居民的國內(nèi)所得征稅，而且在決定對其居民的國內(nèi)所得所適用的稅率時，不考慮其居民已被免予征稅的國外所得范圍：法國、澳大利亞及部分拉美國家采用此方法計算方法：

居住國應(yīng)征所得稅額﹦居民的境內(nèi)收入×居住國適用稅率（一）全額免稅法（methodoffullexempt（二）累進(jìn)免稅法（methodofprogressionexemption）含義：是指在采用累進(jìn)稅制的國家，居住國政府對其居民來自國外的所得不征稅，只對居民的國內(nèi)所得征稅，但在決定對其居民的國內(nèi)所得征稅所適用的稅率時，有權(quán)將其居民的國外所得加以綜合考慮的方法?？紤]的方式由締結(jié)稅收協(xié)定的雙方國家確定計算方法：不同的累進(jìn)稅制具體處理方法也不相同（詳見案例）。較為合理的公式是：

居住國應(yīng)征所得稅額﹦居民的總所得×適用稅率

×國內(nèi)所得÷總所得（二）累進(jìn)免稅法（methodofprogression例題1（P73

模擬演示4-1

全額累進(jìn)稅制下）甲國某居民在某一納稅年度內(nèi)，來自甲國所得10萬元，來自乙國所得5萬元，來自丙國所得5萬元。甲國個人所得稅稅率為4級全額累進(jìn)稅率，即：所得額在5萬元以下的，稅率為5%；所得額在5-15萬元之間的，稅率為10%；所得額在15-30萬元之間的，稅率為15%；所得額超過30萬元以上的，稅率為20%。乙國和丙國的所得稅稅率分別為15%和20%的比例稅率。計算全額免稅法和累進(jìn)免稅法下該國政府放棄的稅收以及居民納稅人的總稅負(fù)？例題1（P73模擬演示4-1全額累進(jìn)稅制下）甲國某居【分析】1）全額免稅法：該居民在甲國的應(yīng)納稅額為10×10%=1萬元來源國（乙國）稅收：5×15%=0.75萬元來源國（丙國）稅收：5×20%=1萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1+0.75+1=2.75萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（10+5+5）×15%－1=2萬元

2）累進(jìn)免稅法：居住國（甲國）稅收：10×15%=1.5萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1.5+0.75+1=3.25萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（10+5+5）×15%－1.5=1.5萬元【分析】1）全額免稅法：例題2（P74

模擬演示4-2

超額累進(jìn)稅制下）甲國某居民在某一納稅年度內(nèi)，來自甲國所得10萬元，來自乙國所得5萬元，來自丙國所得5萬元。甲國個人所得稅稅率為4級超額累進(jìn)稅率，即：所得額在5萬元以下的，稅率為5%；所得額在5-15萬元之間的，稅率為10%；所得額在15-30萬元之間的，稅率為15%；所得額超過30萬元以上的，稅率為20%。乙國和丙國的所得稅稅率分別為15%和20%的比例稅率。計算全額免稅法和累進(jìn)免稅法下該國政府放棄的稅收以及居民納稅人的總稅負(fù)？例題2（P74模擬演示4-2超額累進(jìn)稅制下）甲國某居【分析】1）按全額免稅法：該居民在甲國的應(yīng)納稅額為5×5%+（10－5）×10%=0.75萬元來源國（乙國）稅收：5×15%=0.75萬元來源國（丙國）稅收：5×20%=1萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：0.75+0.75+1=2.5萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（20-15）×15%+（15-5）×10%+5×5%－0.75=1.25萬元2）按累進(jìn)免稅法：居住國（甲國）稅收：（20-15）×15%+（15-10）×10%=1.25萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1.25+0.75+1=3萬元居住國（甲國）放棄的稅收：（20-15）×15%+（15-5）×10%+5×15%－1.25=0.75萬元【分析】1）按全額免稅法：例題3

（P75

模擬演示4-3

超額累進(jìn)稅制下）說明：在全額累進(jìn)和超額累進(jìn)稅制下，超額累進(jìn)稅制可能更有利于居住國政府取得稅收利益，在照顧對外投資者利益的同時，更多的實現(xiàn)了本國政府的財權(quán)利益但兩個范本均未明確規(guī)定累進(jìn)稅制下的確定稅率方式。所以，比較合理的方式是：按納稅人的國內(nèi)所得額占其國內(nèi)外總所得額的比重分?jǐn)偠愵~比較恰當(dāng)。計算公式為：居住國應(yīng)征所得稅額﹦居民的總所得×適用稅率×（國內(nèi)所得÷總所得）例題3（P75模擬演示4-3超額累進(jìn)稅制下）說明：在【分析】在甲國實行超額累進(jìn)稅率的情況下，該居民國內(nèi)外全部所得20萬元應(yīng)向甲國政府繳納的所得稅稅額為：

5×5%+（15-5）×10%+（20-15）×15%=2萬元按照以上公式，該居民國內(nèi)所得額應(yīng)納甲國所得稅為：

2×[10÷（10+5+5）]=1萬元該居民的稅收總負(fù)擔(dān)：1+0.75+1=2.75萬元居住國（甲國）放棄的稅收：2－1=1萬元【分析】在甲國實行超額累進(jìn)稅率的情況下，該居民國內(nèi)外全部所得按比例分?jǐn)偟睦圻M(jìn)免稅法：承認(rèn)了非居住國政府收入來源地管轄權(quán)的獨占行使解決了跨國納稅人的重復(fù)征稅問題使居住國政府較全額免稅法可多征一部分稅額，較好地兼顧了居住國、非居住國和跨國納稅人三者利益符合量能負(fù)擔(dān)、公平納稅、稅收中性原則按比例分?jǐn)偟睦圻M(jìn)免稅法：承認(rèn)了非居住國政府收入來源地管轄權(quán)的免稅法的優(yōu)缺點：1.能消除重復(fù)征稅且計算較簡單2.有利于鼓勵本國投資者輸出資本，多為發(fā)達(dá)國家采用3.放棄了對國外所得的征稅權(quán)，財權(quán)利益受到一定損失免稅法使得納稅人只需或主要負(fù)擔(dān)所得來源國的稅收，因此它可以有效地消除國際重復(fù)征稅。鑒于此，《經(jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國范本》都將其列為避免國際重復(fù)征稅的推薦方法之一。免稅法的優(yōu)缺點：1.能消除重復(fù)征稅且計算較簡單免稅法使得納稅免稅法在實踐中的應(yīng)用一些國家對本國居民的外國所得給予免稅待遇是基于國內(nèi)稅法來進(jìn)行的。其中，有的國家規(guī)定對境外所得全部免稅，有的國家規(guī)定部分免稅。

法國、比利時：免稅比例為95%；

意大利：

來源于非歐盟國家的所得免稅比例60%；來源于歐盟國家的所得免稅比例95%。這種通過國內(nèi)稅法實施對外國所得免稅是一種單方面解決所得重復(fù)征稅的方法。例如免稅法在實踐中的應(yīng)用一些國家對本國居民的外國所得給予免稅待遇免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）為了防止一筆所得國內(nèi)、國外都不被征稅（即雙重免稅，doublenon-taxation），或只被課征較輕的稅收，這些實行單邊免稅的國家對本國居民國外來源的所得免稅往往有嚴(yán)格的限定條件：首先，能夠享受免稅的國外所得必須來源于那些課征有與本國相似所得稅的國家，而對來源于不征所得稅或稅率很低的國際避稅地的所得一般不給予免稅。其次，享受免稅的國外所得一般應(yīng)為本國納稅人從國外分公司取得的利潤或從參股比重達(dá)到一定比例的外國居民公司分得的股息、紅利。又稱為“參與免稅”或“參股免稅”（歐洲許多國家國內(nèi)稅法都有這種規(guī)定，但參股比例規(guī)定不同：25%、20%、10%、5%）再次，要享受“參與免稅”，其在國外企業(yè)持股時間必須達(dá)到規(guī)定的最低限（1-2年）最后，某些國家實行“參與免稅”時還要求派息分紅公司必須是從事制造業(yè)、商業(yè)、銀行業(yè)等經(jīng)營活動的公司，目的是促進(jìn)這些海外子公司的競爭力。免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）為了防止一筆所得國內(nèi)、國外都不被征免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）“參與免稅”規(guī)定的作用是把免稅待遇給予在國外企業(yè)中擁有相當(dāng)大的經(jīng)營管理權(quán)的本國企業(yè)，而不是給予那些僅作為散股投資、不掌握對方經(jīng)營管理權(quán)的企業(yè)。但如果本國企業(yè)在國外企業(yè)中擁有實質(zhì)性的經(jīng)營管理權(quán)，但其在對方企業(yè)中直接擁有的股權(quán)比重不到“參與免稅”的比例，該企業(yè)能否享受“參與免稅”？各國有不同做法。例如：荷蘭免稅法在實踐中的應(yīng)用（續(xù)）“參與免稅”規(guī)定的作用是把免稅待遇國際稅收協(xié)定范本規(guī)定的免稅法兩個范本都規(guī)定：當(dāng)某一締約國（居住國）的居民取得了所得或擁有資本，而這筆所得或資本有可能在另一締約國（東道國）被課稅時，則該締約國（居住國）就應(yīng)當(dāng)對這筆所得或資本予以免稅。按照《經(jīng)合組織范本》解釋，“有可能在另一締約國被課稅”并不要求一定被征稅。不要求居住國政府去調(diào)查本國居民的國外所得或資本是否已在東道國被實際課稅容易操作

國際稅收協(xié)定范本規(guī)定的免稅法兩個范本都規(guī)定：當(dāng)某一締約國（居思考題：免稅法的計算甲國的A公司，國內(nèi)所得100萬，在乙國取得所得50萬，甲國超額累進(jìn)稅率：100萬以下（含），30%；100-150萬，40%；

乙國比例稅率：20%。試計算在全額免稅法和累進(jìn)免稅法下A公司的納稅總額和甲國政府放棄的稅額？思考題：免稅法的計算甲國的A公司，國內(nèi)所得100萬，在乙國取二、抵免法（CreditMethod）稅收抵免（taxcredit）：是指行使居民管轄權(quán)的國家，對其國內(nèi)、外的全部所得征稅時，允許納稅人將其在國外已納的所得稅額從其應(yīng)匯總交納的本國政府所得稅款中抵扣計算公式為：

居住國應(yīng)征所得稅額＝居住國內(nèi)外全部所得×居住國稅率－允許抵免的已繳納來源國稅額稅收抵免法的種類：

（一）全額抵免法（二）限額抵免法二、抵免法（CreditMethod）稅收抵免（taxc（一）全額抵免法—fullcredit定義：指居住國政府對其居民納稅人的國內(nèi)和國外所得匯總計征所得稅時，允許居民將其向外國政府繳納的所得稅款從中予以全部扣除。在來源國稅率高于居住國時，把納稅人在來源國多繳納的稅款退還給他用其沖抵該納稅人國內(nèi)所得應(yīng)繳納的稅款（一）全額抵免法—fullcredit定義：指居住國政府對（二）限額抵免法—ordinarycredit

定義：本國居民在匯總境內(nèi)、外所得計算繳納所得稅或一般財產(chǎn)稅時，允許扣除其來源于境外的所得或一般財產(chǎn)收益按照本國稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額，即通常所說的抵免限額，超過抵免限額的部分不予扣除計算公式：

居住國應(yīng)征所得稅額＝居住國內(nèi)外全部所得×居住國稅率－抵免限額（二）限額抵免法—ordinarycredit定義：本國三、扣除法（methodoftaxdeduction）扣除法，亦稱列支法：是指居住國政府在行使居民管轄權(quán)時，允許本國居民用以繳納非居住國政府的所得稅或一般財產(chǎn)稅稅額，作為向本國政府匯總申報應(yīng)稅收益、所得或財產(chǎn)價值的一個扣除項目，就扣除后的余額，計算征收所得稅或一般財產(chǎn)稅將向外國政府已納稅額作為費用扣除作用：緩和了國際重復(fù)征稅，并沒有使其得到完全免除計算公式：居住國應(yīng)征所得稅額＝(居民國內(nèi)外總所得－國外已納稅額)×居住國稅率例題4

（P80

模擬演示4-4）三、扣除法（methodoftaxdeduction）模擬演示4-4：教材P77甲國居民在某一納稅年度內(nèi)來自甲國的所得為10萬元，來自乙國的所得為2萬元。甲國政府規(guī)定的所得稅稅率為40%，乙國所得稅稅率為50%。計算過程：（10+2-2×50%）×40%

=（12-1）×40%

=4.4（萬元）模擬演示4-4：教材P77甲國居民在某一納稅年度內(nèi)來自甲國的可見，在采用扣除法的條件下，該居民最多也只能少繳甲國政府所得稅0.4萬元（1×40%），卻仍然重復(fù)承擔(dān)了至少0.6萬元（1-1×40%）的所得稅稅負(fù)。因而仍不能徹底解決國際重復(fù)征稅問題，只是在一定程度上減輕或緩和了國際重復(fù)征稅。可見，在采用扣除法的條件下，該居民最多也只能少繳甲國政府所得扣除法在實踐中的應(yīng)用由于扣除法不能徹底解決國際重復(fù)征稅問題，而且它不鼓勵居住國