第九章非流動負債

非流動負債是指企業(yè)為了籌集長期資金而形成的償還期限超出1個正常營業(yè)周期的債務.第一節(jié)借款費用第二節(jié)長期借款第三節(jié)應付債券

第一節(jié)借款費用

一、借款費用的確認1.含義——指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關成本。包括借款利息、折價、溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等，其中輔助費用是指因借款而發(fā)生的手續(xù)費等相關費用。2.借款的分類（1）專門借款：是指為購建或者生產符合資本化條件的資產而專門借入的款項。

（2）一般借款：是指專門借款以外的借入款項。3.借款費用的確認原則（1）企業(yè)發(fā)生的借款費用，凡是可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化，計入相關資產的成本。（2）其他借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。（3）可予資本化的借款費用，不僅包括專門的借款費用，也包括為購建或者生產符合資本化條件的資產而占用的一般借款所發(fā)生的借款費用。

（4）符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。（5）符合借款費用資本化條件的存貨，主要包括房地產開發(fā)企業(yè)開發(fā)的用于對外出售的房地產開發(fā)產品、機械制造企業(yè)制造的用于對外出售的大型機械設備等。（6）相當長時間，是指資產的購建或生產所必須的時間在一年以上（含一年）。若由于人為或者故意等非正常因素導致資產的購建或者生產時間較長的，不屬于符合資本化條件的存貨。二、借款費用資本化期間——指從借款費用開始資本化時點到停止資本化時點的期間，借款費用的暫停資本化期間不包括在內。在符合資本化條件的資產開始購建或者生產之前所發(fā)生的借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。在符合資本化條件的資產達到預定可使用或可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

1.借款費用開始資本化借款費用同時滿足下列條件的才能夠開始資本化：（1）資產支出已經發(fā)生（2）借款費用已經發(fā)生（3）為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始。2.借款費用暫停資本化符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化。在中斷期間發(fā)生的借款費用應當確認為費用，計入當期損益，直至資產的購建或者生產活動重新開始。若中斷是所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序，借款費用的資本化應當繼續(xù)進行。3.借款費用停止資本化購建或生產的符合資本化條件的資產達到可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化。（1）符合資本化條件的資產的實體建造（包括安裝）或者生產工作已經全部完成或者實質上已經完成。（2）所購建或者生產的符合資本化條件的資產與設計要求、合同規(guī)定或者生產要求相符或者基本相符，即使有極個別與設計、合同或者生產要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售。（3）繼續(xù)發(fā)生在所購建或生產的符合資本化條件的資產上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。購建或者生產符合資本化條件的資產需要試生產或者試運行的，在試生產結果表明資產能夠正常生產出合格產品、或者試運行結果表明資產能夠正常運轉或者營業(yè)時，應當認為資產已經達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)。購建或者生產的符合資本化條件的資產的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造過程中可供使用或者可對外銷售、且為使該部分資產達到預定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動實質上已經完成的，應當停止與該部分資產相關的借款費用的資本化。購建或者生產的資產的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的，應當在該資產整體完工時才停止借款費用的資本化。

三、借款費用資本化金額確定1.利息費用資本化金額的確定（1）為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，在資本化期間內，應當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進項暫時性投資取得的投資收益后的金額，確定為專門借款利息費用的資本化金額，全部予以資本化，計入符合資本化條件的資產成本.注：專門借款不與資產支出相掛鉤。

（2）為購建或生產符合資本化條件的資產而占用了一般借款的，在資本化期間內，企業(yè)應當根據(jù)累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。資本化率應當根據(jù)一般借款加權平均利率計算確定。一般借款利息費用資本化金額×累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數(shù)所占用一般借款的資本化率=累計資產支出=∑每筆資產×該筆資產支出在當期÷當期加權平均數(shù)支出金額實際占用的天數(shù)天數(shù)所占用一般借=所占用一般借款當期實際發(fā)生的利息之和款的資本化率所占用一般借款本金加權平均數(shù)所占用一般借款=∑所占用每筆×每筆一般借款在當期所占用的天數(shù)本金加權平均數(shù)一般借款本金當期天數(shù)

例1.華夏公司于2009年1月1日興建一幢辦公樓，工期1.5年，工程采用出包方式，分別于2009年1月1日、7月1日和2010年1月1日支付工程進度款4000萬元、3000萬元、3000萬元。辦公樓于2010年6月30日完工并達到預定可使用狀態(tài)。華夏公司為建造辦公樓，于2009年1月1日借入專門借款5000萬元，期限3年，年利率7%，按年付息，2010年1月1日借入專門借款2500萬元，期限5年，年利率8%，按年付息。華夏公司將閑置專門借款資金用于固定收益?zhèn)唐谕顿Y，月收益率0.5%。華夏公司建造辦公樓所占用的一般借款有兩筆：一筆是向銀行借入的2000萬元長期借款，期限為2008年12月1日至2011年12月1日，年利率6%，按年支付利息；另一筆是按面值發(fā)行的10000萬元公司債券，2008年1月1日發(fā)行，期限為5年，年利率為9%，按年支付利息。（1）2009年1月1日至2009年12月31日借款費用的會計處理：專門借款利息資本化金額=5000×7%-1000×0.5%×6=320萬一般借款資本化率=（2000×6%+10000×9%）/（2000+10000）=8.5%占用一般借款資金的資產支出加權平均數(shù)=2000×180÷360=1000萬一般借款利息資本化金額=1000×8.5%=85萬借款利息資本化金額=320+85=405萬借款利息費用化金額=（5000×7%+2000×6%+10000×9%）-405=965萬借：在建工程-辦公樓4050000

財務費用9650000

貸：應付利息13700000（2）2010年1月1日至2010年6月30日借款費用的會計處理：專門借款利息資本化金額=（5000×7%+2500×8%）×180/360=275萬占用一般借款資金的資產支出加權平均數(shù)=（2000+500）×180/360=1250萬一般借款利息資本化金額=1250×8.5%=106.25萬借款利息資本化金額=275+106.25=381.25萬元借款利息費用化金額=（5000×7%+2500×8%+2000×6%+10000×9%）×180/360-381.25=403.75萬借：在建工程3812500

財務費用4037500

貸：應付利息7850000注意：借款存貨折價或溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額，調整每期利息金額。每期利息金額=攤余成本×實際利率在資本化期間內，每一會計期間的的利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發(fā)生的利息金額。2.匯兌差額資本化金額的確定（1）在資本化期間內，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產的成本。（2）一般外幣借款本金及利息所產生的匯兌差額，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益。3.輔助費用資本化金額的確定（1）專門借款發(fā)生的輔助費用，在所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額予以資本化，計入符合資本化條件的資產的成本；在所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。（2）一般借款發(fā)生的輔助費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

第二節(jié)長期借款一、含義長期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機構借入的期限在一年以上（不含一年）的各種借款。二、分類1.按借款的用途：分為基本建設借款、技術改造借款、生產經營借款2.按償還方式：分為定期償還借款和分期償還借款3.按借款條件：分為抵押借款、信用借款、擔保借款4.按借款幣種：分為人民幣借款和外幣借款三、會計處理1.賬戶設置設置“長期借款”科目，并按債權人單位名稱及借款種類，分別設置“本金”、“利息調整”、“應付利息”等明細2.核算（1）企業(yè)向銀行借入長期借款時，借：銀行存款貸：長期借款-本金借：長期借款-利息調整（2）在資產負債表日，長期借款還應按攤余成本與實際利率計算確定的長期借款利息費用（實際利率法）借：在建工程/制造費用/財務費用/研發(fā)支出等按照合同利率計算確定的應付未付的利息貸：應付利息按照上列的差額，貸：長期借款-利息調整若實際利率與合同利率差額比較小，也可以采用合同利率計算確定的利息費用（3）歸還長期借款本金時，借：長期借款-本金貸：銀行存款例2.2009年1月1日，華夏公司向銀行借入長期借款1000萬元，用于新建廠房。借款期限6年，年利率5%，2010年12月31日償還頭兩年的借款利息，從2011年起，每年12月31日償還25%的本金和當年的應付利息。廠房建造工程于2009年12月31日完工交付使用。年次計息本金應付利息償還利息償還本金償還本息第1年1000萬50萬000第2年1000萬50萬100萬0100萬第3年1000萬50萬50萬250萬300萬第4年750萬37.5萬37.5萬250萬287.5萬第5年500萬25萬25萬250萬275萬第6年250萬12.5萬12.5萬250萬262.5萬合計225萬225萬1000萬1225萬編制長期借款還本付息計劃表（1）2009年1月1日，借入長期借款借：銀行存款10000000貸：長期借款-本金10000000（2）2009年12月31日，計提借款利息借：在建工程500000貸：應付利息500000（3）2010年12月31日，償還頭兩年借款利息借：財務費用500000應付利息500000貸：銀行存款1000000（4）2011年12月31日，償還當年本息借：財務費用500000長期借款-本金2500000

貸：銀行存款3000000（5）2012年12月31日，償還當年本息借：財務費用375000長期借款-本金2500000

貸：銀行存款2875000（6）2013年12月31日，償還當年本息借：財務費用250000長期借款-本金2500000

貸：銀行存款2750000（7）2014年12月31日，償還剩余借款本息借：財務費用125000長期借款-本金2500000

貸：銀行存款2625000第三節(jié)應付債券一、普通公司應付債券的賬務處理1.含義應付債券是指企業(yè)為籌集長期資金而實際發(fā)行的債券及應付的利息。

2.債券的發(fā)行（1）債券發(fā)行價格是指債券在發(fā)行時的現(xiàn)時價值。理論上應當?shù)扔趥拿嬷蹬c債券利息按照發(fā)行債券當時同類債券通行的市場利率折算的現(xiàn)值之和。債券發(fā)行價格=債券面值按市場利率折算的現(xiàn)值+債券利息按市場利率折算的現(xiàn)值

=票面價值*（1+市場利率）-n+（票面價值*票面利率）*（1+市場利率）-t例3.2010年1月1日，華夏公司發(fā)行期限5年，面值2000000元票面利率6%，每年1月1日和7月1日各付息一次，到期還本的公司債券。計算該債券的發(fā)行價格。（1）假定發(fā)行債券時的市場利率為4%10期、2%的復利現(xiàn)值系數(shù)為0.820310期，2%的年金現(xiàn)值系數(shù)為8.9826債券發(fā)行價格=2000000×0.8203+2000000×3%×8.9826=2179652元（2）假定發(fā)行債券時的市場利率為6%。10期、3%的復利現(xiàn)值系數(shù)為0.744110期、3%的年金現(xiàn)值系數(shù)為8.5302債券發(fā)行價格=2000000×0.7441+2000000×3%×8.5302=2000000元（3）假定發(fā)行債券時的市場利率為8%10期、4%的復利現(xiàn)值系數(shù)為0.675610期、4%的年金現(xiàn)值系數(shù)為8.1109債券發(fā)行價格=2000000×0.6756+2000000×43%×8.1109=1837782元A.當票面利率大于市場利率時，債券將溢價發(fā)行。B.當票面利率等于市場利率時，債券將平價發(fā)行C.當票面利率小于市場利率時，債券將折價發(fā)行（2）發(fā)行債券的會計處理①科目設置設置“應付債券”科目“面值”、“利息調整”、“應計利息”明細科目②會計處理借：銀行存款（實際收到的金額）貸：應付債券-面值（票面金額）借或貸：應付利息-利息調整（二者差額）例4.2010年1月1日，華夏公司發(fā)行期限4年，面值8000000元、票面利率5%、到期一次還本付息的公司債券，實際收到發(fā)行價款8000000元。借：銀行存款8000000

貸：應付債券-面值8000000例5.2010年1月1日，華夏公司發(fā)行期限5年、面值5000000元、票面利率6%、每年12月31日付息、到期還本的公司債券，實際收到的發(fā)行價款5260000元。借：銀行存款5260000貸：應付債券-面值5000000-利息調整2600003.債券利息費用的確認利息費用=應付利息±利息調整攤銷額

=應付債券攤余成本×實際利率其中：應付利息=面值×票面利率利息調整攤銷額=利息費用-應付利息應付債券攤余成本=面值±利息調整攤余金額

①分期付息一次還本債券借：在建工程/制造費用/財務費用/研發(fā)支出等（攤余成本×實際利率）貸：應付利息（面值×票面利率）借或貸：應付債券－利息調整（差額）②一次還本付息債券借：在建工程/制造費用/財務費用/研發(fā)支出等（攤余成本×實際利率）貸：應付債券－應付利息（面值×票面利率）借或貸：應付債券－利息調整（差額）（1）平價發(fā)行債券利息的賬務處理例6.2010年1月1日，華夏公司發(fā)行期限4年，面值8000000元、票面利率5%、到期一次還本付息的公司債券，實際收到發(fā)行價款8000000元。債券利息費用=8000000×5%=400000元借：財務費用400000貸：應付債券-應付利息400000（2）溢價發(fā)行債券利息的賬務處理例7.2010年1月1日，華夏公司發(fā)行期限5年、面值5000000元、票面利率6%、每年12月31日付息、到期還本的公司債券，實際收到的發(fā)行價款5260000元。假設實際利率為4.81%。利息費用確認表計息日期應付利息實際利率利息費用利息調整攤余成本2010.1.152600002010.12.313000004.81%2530064699452130062011.12.313000004.81%2507464925451637522012.12.313000004.81%2483765162451121282013.12.313000004.81%2458935410750580212014.12.313000004.81%241979580215000000合計15000001240000260000①2010年12月31日，確認利息費用借：財務費用253006應付債券-利息調整46994貸：應付利息300000以后各年確認利息費用的會計分錄可依次類推，略。（3）折價發(fā)行債券利息的賬務處理例8.華夏公司2011年1月1日發(fā)行的期限3年，面值2000000元、票面利率4%，每年12月31日付息，到期還本的公司債券，實際收到的發(fā)行價款1950000元。假設實際利率為4.92%。

利息費用確認表計息日期應付利息實際利率利息費用利息調整攤余成本2011.1.119500002011.12.31800004.92%959401594019659402012.12.31800004.92%967241672419826642013.12.31800004.92%97336173362000000合計24000029000050000①2011.12.31日，確認利息費用借：財務費用95940

貸：應付利息80000

應付債券-利息調整15940以后各年確認利息費用的會計分錄可依次類推，略。4.債券到期償還（1）分期付息到期還本債券的償還借：應付債券-面值應付利息貸：銀行存款（2）到期一次還本債券的償還借：應付債券-面值應付債券-應付利息貸：銀行存款例9.華夏公司2008年1月1日發(fā)行的期限4年、面值8000000元、票面利率5%、到期一次還本付息的債券，于2012年1月1日到期，華夏公司償還全部本息。應付債券利息=8000000×5%×4=1600000元借：應付債券-面值8000000應付債券-應付利息1600000貸：銀行存款9600000二、可轉換公司債券賬務處理1.含義可轉換公司債券是指在債券條款中約定，持有者可以在一定期間后，按規(guī)定的轉換比率或轉換價格，將債券轉換為該公司發(fā)行的股票（通常為普通股）的公司債券。2.初始確認在初始確認的時，企業(yè)就應當將相關負債和權益成分進行分拆。先對負債成分的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)，確定負債成分的初始確認金額，再按發(fā)行收入扣除負債成分初始確認金額的差額，確認權益成份的初始確認金額。其中：負債成分初始確認金額計入應付債券，權益成分的初始確認金額計入資本公積。發(fā)行可轉換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成分和權益成分之間按其初始確認金額的相對比例進行分攤。具體的會計處理：借：銀行存款等貸：應付債券-可轉換公司債券（面值）資本公積-其他資本公積借或貸：應付債券-利息調整例10.2010年1月1日，華夏公司發(fā)行期限3年，每份面值1000元、票面利率4%、每年1月31日付息、到期還本的可轉換公司債券3000份，實際取得發(fā)行總收入3160000元。根據(jù)債券有關條款的規(guī)定，該債券可于發(fā)行一年以后，按每份債券轉換250股的比例轉換為華夏公司每股面值一元的普通股。華夏公司發(fā)行可轉換債券時，證券市場上與之類似但沒有可轉換股權條款的公司債券通行的市場利率為6%。（1）將可轉換公司債券的負債成分與權益成分進行分拆3期，6%的年金現(xiàn)值系數(shù)為2.67303期，6%的復利現(xiàn)值系數(shù)為0.8396負債成分的初始確認金額=3000×1000元×0.8396+3000000×4%×2.6730=2839619元權益成分的初始確認金額=3160000-2839619=320381元（2）2010年1月1日，發(fā)行可轉換公司債券借:銀行存款3160000

應付債券-可轉換公司債券（利息調整）160381貸：應付債券-可轉換公司債券（面值）3000000

資本公積-其