第四章審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)依據(jù)

第一節(jié)

審計(jì)準(zhǔn)則麥克森?羅賓斯（Mckesson＆Robbins）藥材公司案例————審計(jì)史上影響最大的案件1938年，美國紐約州的麥克森·羅賓斯藥材公司突然宣布倒閉。在經(jīng)濟(jì)蕭條時(shí)期，股份公司的倒閉本來習(xí)以為常。然而，該公司的倒閉卻非同尋常。（一）案例經(jīng)過1938年初，長期貸款給羅賓斯藥材公司的朱利安·湯普森公司，在審核羅賓斯藥材公司財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)發(fā)現(xiàn)兩個(gè)疑問：1、羅賓斯藥材公司中的制藥原料部門，原是個(gè)盈利率較高的部門，但該部門卻一反常態(tài)地沒有現(xiàn)金積累。而且，流動(dòng)資金亦未見增加。相反，該部門還不得不依靠公司管理者重新調(diào)集資金來進(jìn)行再投資，以維持生產(chǎn)。2、公司董事會曾開會決議，要求公司減少存貨金額。但到1938年年底，公司存貨反而增加100萬美元。湯普森公司立即表示，在沒有查明這兩個(gè)疑問之前，不再予以貸款，并請求官方協(xié)調(diào)控制證券市場的權(quán)威機(jī)構(gòu)——紐約證券交易委員會調(diào)查此事。紐約證券交易委員會在收到請求之后，立即組織有關(guān)人員進(jìn)行調(diào)查。調(diào)查發(fā)現(xiàn)該公司在經(jīng)營的十余年中，每年都聘請了美國著名的普賴斯·沃特豪斯會計(jì)師事務(wù)所對該公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審定。在查看這些審計(jì)人員出具的審計(jì)報(bào)告中，審計(jì)人員每年都對該公司的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果發(fā)表了“正確、適當(dāng)”等無保留的審計(jì)意見。為了核實(shí)這些審計(jì)結(jié)論是否正確，調(diào)查人員對該公司1937年的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營成果進(jìn)行了重新審核。結(jié)果發(fā)現(xiàn)1937年12月31日的合并資產(chǎn)負(fù)債表計(jì)有總資產(chǎn)8700萬美元，但其中的1907.5萬美元的資產(chǎn)是虛構(gòu)的，包括存貨虛構(gòu)1000萬美元，銷售收入虛構(gòu)900萬美元，銀行存款虛構(gòu)7.5萬美元；在1937年年度合并損益表中，虛假的銷售收入和毛利分別達(dá)到1820萬美元和180萬美元。偽造存貨和應(yīng)收賬款，康涅狄格州BridgePort天然藥的對外貿(mào)易，材料購買虛構(gòu)了加拿大賣主，天然藥銷售虛構(gòu)了代理商Smith有限公司，代收款虛構(gòu)了蒙特利爾銀行。在此基礎(chǔ)上，調(diào)查人員對該公司經(jīng)理的背景作了進(jìn)一步調(diào)查，結(jié)果發(fā)現(xiàn)公司經(jīng)理菲利普·科斯特及其同伙穆西卡等人，都是犯有前科的詐騙犯。他們都是用了假名，混入公司并爬上公司管理崗位。他們將親信安插在掌管公司錢財(cái)?shù)闹匾獚徫簧?，并相互勾結(jié)、沆瀣一氣，使他們的詐騙活動(dòng)持續(xù)很久沒能被人發(fā)現(xiàn)。證券交易委員會將案情調(diào)查結(jié)果在聽證會上一宣布，立即引起軒然大波。根據(jù)調(diào)查結(jié)果，羅賓斯藥材公司的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況早已“資不抵債”，應(yīng)立即宣布破產(chǎn)。而首當(dāng)其沖的受損失者是湯普森公司，因它是羅賓斯藥材公司的最大債權(quán)人。為此，湯普森公司指控沃特豪斯會計(jì)師事務(wù)所。湯普森公司認(rèn)為其所以給羅賓斯公司貸款，是因?yàn)樾刨嚵藭?jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告。因此，他們要求沃特豪斯會計(jì)師事務(wù)所賠償他們的全部損失。在聽證會上，沃特豪斯會計(jì)師事務(wù)所拒絕了湯普森公司的賠償要求。會計(jì)師事務(wù)所認(rèn)為，他們執(zhí)行的審計(jì)，遵循了美國注冊會計(jì)師協(xié)會在1936年頒布的《財(cái)務(wù)報(bào)表檢查》(ExaminationofFinancialStatement)中所規(guī)定各項(xiàng)規(guī)則。藥材公司的欺騙是由于經(jīng)理部門共同串通合謀所致，審計(jì)人員對此不負(fù)任何責(zé)任。最后，在證券交易委員會的調(diào)解下，沃特豪斯會計(jì)師事務(wù)所以退回歷年來收取的審計(jì)費(fèi)用共50萬美元，作為對湯普森公司債權(quán)損失的賠償。（二）意義和影響1、暴露了當(dāng)時(shí)審計(jì)程序的不足，即只重視賬冊憑證而輕視實(shí)物的審核，只重視內(nèi)部證據(jù)而忽視外部證據(jù)的取得。作為回應(yīng)，美國證券交易委員會于1941年第一次向民間審計(jì)界提出了“公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則（GenerallyAcceptedAuditingStandards)”的概念。1954年，美國審計(jì)程序委員會發(fā)表了《公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則——其意義和范圍》（GenerallyAccepted

AuditingStandards，TheirSignificanceandScope），被譽(yù)為美國注冊會計(jì)師職業(yè)界“憲法”的十條公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則（GAAS）正式出臺。2、麥克森?羅賓斯藥材公司案例也為建立起現(xiàn)代美國審計(jì)的基本模式——在評價(jià)內(nèi)部控制基礎(chǔ)上的抽樣審計(jì)，奠定了基礎(chǔ)。3、一般認(rèn)為，審計(jì)委員會制度起源于1938年發(fā)生的麥克森?羅賓斯藥材公司案例。針對此案，SEC和NYSE均建議“由公司的非執(zhí)行董事組成一個(gè)特殊的委員會來選擇公司的審計(jì)人員”，即審計(jì)委員會。隨后，審計(jì)委員會制度受到空前的重視，功能也不斷拓展。

一、審計(jì)準(zhǔn)則的涵義和作用

（一）審計(jì)準(zhǔn)則的涵義

審計(jì)準(zhǔn)則，又稱審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),或稱執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則,是由專業(yè)審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)工作時(shí)必須恪守的最高行為規(guī)范,它是審計(jì)工作質(zhì)量的權(quán)威性判斷標(biāo)準(zhǔn)。(二)審計(jì)準(zhǔn)則的作用1、提高審計(jì)工作質(zhì)量；2、增強(qiáng)社會公眾對審計(jì)工作結(jié)果的信任；3、維護(hù)審計(jì)組織和審計(jì)人員的正當(dāng)權(quán)益；4、推動(dòng)審計(jì)理論研究，促進(jìn)審計(jì)的國際化發(fā)展。二、中國審計(jì)準(zhǔn)則(一)國家審計(jì)準(zhǔn)則我國于2000年1月頒布了《國家審計(jì)基本準(zhǔn)則》。2000年8月，又頒布了《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)方案準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)工作底稿準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)報(bào)告編審準(zhǔn)則》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)復(fù)核準(zhǔn)則》等五個(gè)具體準(zhǔn)則。2010年9月頒布修訂后的《中華人民共和國國家審計(jì)準(zhǔn)則》(二)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則我國2003年4月制定《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則序言》、《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》、《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則》(24)、《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南》(2)。(三)民間審計(jì)準(zhǔn)則民間準(zhǔn)則建設(shè)經(jīng)歷了三個(gè)階段:1.制定執(zhí)業(yè)規(guī)則階段(1991-1993年)2.建立審計(jì)準(zhǔn)則體系階段(1994-2005年)1996年1月1日，第一批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》開始實(shí)施。至2005年共頒布實(shí)施《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》和28個(gè)獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則、10個(gè)實(shí)務(wù)公告、5個(gè)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南。并多次修訂。3.與國際審計(jì)準(zhǔn)則趨同階段(2006年至今)為接近國際審計(jì)規(guī)范，中國注冊會計(jì)師協(xié)會擬訂的48項(xiàng)中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，這些準(zhǔn)則已于2006年2月15日由財(cái)政部發(fā)布,于2007年1月1日起實(shí)施。《中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》包括的內(nèi)容：1.鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則：審計(jì)準(zhǔn)則(41項(xiàng))、審閱準(zhǔn)則(1項(xiàng))、其他業(yè)務(wù)鑒證準(zhǔn)則(2項(xiàng))2.相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則(2個(gè))3.質(zhì)量控制準(zhǔn)則(1個(gè))審計(jì)準(zhǔn)則是執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系中的核心內(nèi)容和重點(diǎn)。中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系特點(diǎn)1.在考慮中國特色的基礎(chǔ)上與國際審計(jì)準(zhǔn)則趨同；2.完善了現(xiàn)有的執(zhí)業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則體系；3.強(qiáng)化了會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制；4.引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念和方法；5.強(qiáng)調(diào)了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮；6.增加了對新業(yè)務(wù)事項(xiàng)、高風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)的審計(jì)規(guī)定；7.進(jìn)一步強(qiáng)化并促進(jìn)了對注冊會計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)人員知識和技能的更新要求。三、美國審計(jì)準(zhǔn)則

（一）美國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則

美國的民間審計(jì)準(zhǔn)則，基本上包括兩個(gè)部分:一部分是《公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則》；另一部分為《審計(jì)準(zhǔn)則說明書》。美國《公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則》的基本內(nèi)容可概括為3部分，即基本準(zhǔn)則、外勤準(zhǔn)則和審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則?！秾徲?jì)準(zhǔn)則說明書》旨在說明上述10條一般公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則各條款的確切含義?！豆J(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則》和《審計(jì)準(zhǔn)則說明書》是兩個(gè)權(quán)威性文獻(xiàn)，要求所有從事審計(jì)工作的人員在情況許可條件下都必須遵守。審計(jì)準(zhǔn)則解釋和審計(jì)工作指南是美國審計(jì)準(zhǔn)則體系的組成部分，它們構(gòu)成了美國民間審計(jì)準(zhǔn)則的第三個(gè)層次，但它們屬于指導(dǎo)性和建議性的文件，不具有強(qiáng)制性。(二)美國國家審計(jì)準(zhǔn)則1972年，美國審計(jì)總署發(fā)表了《政府機(jī)構(gòu)計(jì)劃項(xiàng)目、活動(dòng)和職責(zé)的審計(jì)準(zhǔn)則》。(三)美國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則美國1978年6月通過了《內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則》

四、國際審計(jì)準(zhǔn)則

國際審計(jì)準(zhǔn)則（ISA）是由國際會計(jì)師聯(lián)合會頒布的。

1980年6月至今，國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會已先后頒布了第1～52號《國際審計(jì)準(zhǔn)則》文件。這52項(xiàng)文件可分為一般準(zhǔn)則、工作準(zhǔn)則和報(bào)告準(zhǔn)則３個(gè)部分。第二節(jié)審計(jì)依據(jù)一、審計(jì)依據(jù)的含義是指對所查明的事實(shí)