PAGEPAGE7企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)表填報(bào)及政策解析（一）2008年度企業(yè)所得稅匯算清繳是新的企業(yè)所得稅法實(shí)施后的第一個(gè)匯算清繳，為了搞好匯算清繳工作，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于印發(fā)<中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2008]101號(hào)）和《關(guān)于<中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表>的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函[2008]1081號(hào)）兩個(gè)文件，要求內(nèi)外資企業(yè)按照統(tǒng)一的規(guī)定對(duì)涉稅會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整，填報(bào)年度納稅申報(bào)表，及時(shí)完成匯算清繳工作。按照上述文件規(guī)定，新的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表分為1個(gè)主表和11個(gè)附表（查賬征收企業(yè)填報(bào)）。其中，11個(gè)附表按照與主表的關(guān)系可以分為一級(jí)附表（附表1-4）和二級(jí)附表（附表5-11），一級(jí)附表數(shù)字可直接填入主表，而二級(jí)附表數(shù)字先填入附表3《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》，通過(guò)附表3匯總后再填入主表。企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表是稅收政策的表格化，只有認(rèn)真分析了解申報(bào)表的內(nèi)容及填報(bào)方法，才能真正做好匯算清繳。本文就每一個(gè)申報(bào)表的主要內(nèi)容、相互關(guān)系和重點(diǎn)，以及相關(guān)的政策進(jìn)行解析，藉此幫助納稅人掌握匯算清繳的要點(diǎn)。1、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類）》

本表也稱主表，是在納稅人會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上，加減納稅調(diào)整額后計(jì)算出“納稅調(diào)整后所得”（應(yīng)納稅所得額），并據(jù)此計(jì)算年度應(yīng)納稅額。因此，本表包括利潤(rùn)總額計(jì)算、應(yīng)納稅所得額計(jì)算、應(yīng)納稅額計(jì)算和附列資料四個(gè)部分。表間項(xiàng)目?jī)?nèi)容按照所得額調(diào)整、稅款計(jì)算、應(yīng)補(bǔ)（退）稅款計(jì)算過(guò)程設(shè)計(jì)，邏輯關(guān)系簡(jiǎn)單，易于理解填報(bào)。第一部分“利潤(rùn)總額計(jì)算”中的項(xiàng)目，按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度口徑計(jì)算填報(bào)。實(shí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的納稅人，其數(shù)據(jù)直接取自損益表；實(shí)行其他國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的納稅人，與本表不一致的項(xiàng)目，按照其利潤(rùn)表項(xiàng)目進(jìn)行分析填報(bào)。這部分要求納稅企業(yè)先按照會(huì)計(jì)核算結(jié)果填報(bào)相關(guān)的收入和成本費(fèi)用及利潤(rùn)情況，體現(xiàn)了間接法設(shè)計(jì)表格的思路。如果企業(yè)沒(méi)有嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)制度核算，則要先按照?qǐng)?zhí)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度要求，調(diào)整為正確的核算結(jié)果后再填報(bào)。第二部分“應(yīng)納稅所得額計(jì)算”中的項(xiàng)目，主要為納稅調(diào)整項(xiàng)目和彌補(bǔ)虧損情況。所得稅匯算清繳中稅法與會(huì)計(jì)的差異，要在會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額基礎(chǔ)上通過(guò)“納稅調(diào)整增加額”和“納稅調(diào)整減少額”欄次反映。其中需要說(shuō)明的是，所得稅法優(yōu)惠政策中的對(duì)所得額的優(yōu)惠要作為納稅調(diào)減項(xiàng)目直接從利潤(rùn)中調(diào)減，且單獨(dú)在主表中反映。也就是說(shuō)，調(diào)減這些優(yōu)惠項(xiàng)目后可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)結(jié)果，可以用以后年度的利潤(rùn)來(lái)彌補(bǔ)這部分虧損。但第21行的創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資額的70%“抵扣應(yīng)納稅所得額”優(yōu)惠只能是在所有調(diào)減項(xiàng)目調(diào)減后有正數(shù)余額時(shí)才予以抵扣，且不能出現(xiàn)負(fù)數(shù)結(jié)果。此外，新申報(bào)表要求境內(nèi)有虧損（包括有以前本年度虧損）而境內(nèi)沒(méi)有所得可供彌補(bǔ)的情況下，境外所得應(yīng)彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。因此，在納稅調(diào)整中已經(jīng)通過(guò)第15行“減：納稅調(diào)整減少額”調(diào)減的境外所得，要通過(guò)第22行“加：境外應(yīng)稅所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損”欄次重新加入應(yīng)納稅所得額。第三部份“應(yīng)納稅額計(jì)算”中的項(xiàng)目，主要是在計(jì)算年度應(yīng)納稅款基礎(chǔ)上，減除稅收優(yōu)惠政策中的減免稅額、抵免稅額和已經(jīng)預(yù)繳的稅款（包括分支機(jī)構(gòu)按規(guī)定預(yù)繳的稅款和子公司在所在地按規(guī)定預(yù)繳的稅款），得出“本年應(yīng)補(bǔ)（退）的所得稅額”。同時(shí)，考慮有些企業(yè)有境外所得，按照居民企業(yè)全部所得在境內(nèi)納稅的規(guī)定，境外所得需要在境內(nèi)繳納所得稅，但境外繳納的所得稅收允許按規(guī)定抵免，抵免限額不得超過(guò)境外所得按我國(guó)稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅款。此項(xiàng)內(nèi)容在第31行“加：境外所得應(yīng)納所得稅額”和第32行“減：境外所得抵免所得稅額”調(diào)整反映。2、《收入明細(xì)表》和《成本費(fèi)用明細(xì)表》

這兩個(gè)表主要反映企業(yè)的收入和成本費(fèi)用明細(xì)情況，主表中的收入和成本費(fèi)用數(shù)字直接取自該表。兩表關(guān)系緊密，成本費(fèi)用明細(xì)表的各行數(shù)字直接與收入明細(xì)表中的各行數(shù)字對(duì)應(yīng)，只有“期間費(fèi)用”中的銷售（營(yíng)業(yè)）費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用沒(méi)有與收入明細(xì)表的對(duì)應(yīng)項(xiàng)目。此表分為三種類型的企業(yè)明細(xì)表，分別為一般企業(yè)、金融企業(yè)和事業(yè)單位社會(huì)團(tuán)體。本文的收入明細(xì)表和成本費(fèi)用明細(xì)表是針對(duì)一般企業(yè)的填報(bào)表?！妒杖朊骷?xì)表》分為兩大部分：銷售（營(yíng)業(yè)）收入合計(jì)和營(yíng)業(yè)外收入。填報(bào)此表時(shí)需要注意以下要點(diǎn)：（1）銷售（營(yíng)業(yè)）收入合計(jì)是計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的基數(shù)，因此，營(yíng)業(yè)外收入中的9項(xiàng)收入項(xiàng)目不能計(jì)入銷售（營(yíng)業(yè)）收入中。銷售（營(yíng)業(yè)）收入合計(jì)包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入和視同銷售收入三部分，它不是直接填入主表“營(yíng)業(yè)收入”的數(shù)字，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入兩部分的合計(jì)才是填入主表“營(yíng)業(yè)收入”的數(shù)字。（2）視同銷售收入是指會(huì)計(jì)上沒(méi)有核算計(jì)入收入，而稅收上要求視為實(shí)現(xiàn)銷售收入的財(cái)產(chǎn)、貨物和勞務(wù)。視同銷售也是并入銷售（營(yíng)業(yè)）收入計(jì)算三項(xiàng)費(fèi)用的基數(shù)。雖然有些資產(chǎn)在實(shí)際處置時(shí)會(huì)計(jì)上是作為營(yíng)業(yè)外收入核算，但稅收上視同銷售時(shí)由于會(huì)計(jì)上沒(méi)有作為收入核算，所以稅收上還是作為視同銷售不作為營(yíng)業(yè)外收入處理。如果企業(yè)因執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)有些資產(chǎn)已經(jīng)作為收入處理，則稅收上也不再視同銷售處理?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。國(guó)稅函[2008]828號(hào)規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。（3）視同銷售中的“非貨幣性交易視同銷售收入”與營(yíng)業(yè)外收入中的“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”不是同一內(nèi)容，不能重復(fù)填報(bào)?！胺秦泿判越灰滓曂N售收入”填報(bào)納稅人發(fā)生非貨幣性交易行為，會(huì)計(jì)核算未確認(rèn)或未全部確認(rèn)損益，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷售確認(rèn)應(yīng)稅收入：“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”填報(bào)納稅人發(fā)生的非貨幣性交易按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度確認(rèn)為損益的金額。執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的納稅人，發(fā)生具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的非貨幣性交易，填報(bào)其換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額；執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度和小企業(yè)會(huì)計(jì)制度的納稅人，填報(bào)與收到補(bǔ)價(jià)相對(duì)應(yīng)的收益額。可以這樣理解，如果會(huì)計(jì)上已經(jīng)核算或部分核算（補(bǔ)價(jià)部分）交易收入的，反映在營(yíng)業(yè)外收入中；會(huì)計(jì)上沒(méi)有在營(yíng)業(yè)外收入中核算的，稅收上要作為視同銷售中“非貨幣性交易視同銷售收入”調(diào)整反映。（4）營(yíng)業(yè)外收入中的“債務(wù)重組收益”和“捐贈(zèng)收入”是指已經(jīng)這部分收入計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入的企業(yè)填報(bào)。如果沒(méi)有將這部分收入計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入中的，則在納稅調(diào)整明細(xì)表中填列，不需要在此填列。與收入明細(xì)相對(duì)應(yīng)的是成本費(fèi)用明細(xì)，因此，《成本費(fèi)用明細(xì)表》中的項(xiàng)目也包含兩大部分：銷售（收入）成本合計(jì)和營(yíng)業(yè)外支出，不同的是增加了“期間費(fèi)用”部分。銷售（收入）成本合計(jì)也分為三部分：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本和視同銷售成本。企業(yè)在填報(bào)收入明細(xì)的同時(shí)，將相應(yīng)的成本費(fèi)用明細(xì)填入此表即可。企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)表填報(bào)及政策解析（二）3、《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》

此表為所有申報(bào)表中的核心表，會(huì)計(jì)與稅法的差異全部在此表中反映，附表5-附表11中的調(diào)整項(xiàng)目也要通過(guò)此調(diào)整表調(diào)增合計(jì)或調(diào)減合計(jì)反映在主表中。本表納稅調(diào)整項(xiàng)目按照“收入類調(diào)整項(xiàng)目”、“扣除類調(diào)整項(xiàng)目”、“資產(chǎn)類調(diào)整調(diào)整項(xiàng)目”、“準(zhǔn)備金調(diào)整項(xiàng)目”、“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤(rùn)”、“特別納稅調(diào)整應(yīng)稅所得”、“其他”七大項(xiàng)分類匯總填報(bào)。數(shù)據(jù)欄分別設(shè)置“賬載金額”、“稅收金額”、“調(diào)增金額”、“調(diào)減金額”四個(gè)欄次?！百~載金額”是指納稅人按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算的項(xiàng)目金額。“稅收金額”是指納稅人按照稅收規(guī)定計(jì)算的項(xiàng)目金額。賬載金額與稅收金額的差異就是調(diào)整數(shù)。此表調(diào)整項(xiàng)目?jī)?nèi)容較多，共有55行內(nèi)容需要填列，且每一項(xiàng)內(nèi)容和項(xiàng)目基本都涉及一項(xiàng)稅收政策規(guī)定。因此，要求納稅人必須熟悉稅收政策和規(guī)定。需要注意以下要點(diǎn)：（1）會(huì)計(jì)上沒(méi)有做收入核算的資產(chǎn)或勞務(wù)，而稅收上要求視同銷售的需要調(diào)整。視同銷售收入與視同銷售成本分別作為收入類調(diào)整項(xiàng)目中的調(diào)增和扣除類調(diào)整項(xiàng)目中的調(diào)減項(xiàng)目，稅收主要是對(duì)差價(jià)征稅。分別在“視同銷售收入”和“視同銷售成本”中調(diào)整反映。（2）會(huì)計(jì)與稅收對(duì)收入的確認(rèn)方面存在時(shí)間性差異的，填列在“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”中，主要是分期收款收入確認(rèn)、持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月勞務(wù)收入確認(rèn)、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、產(chǎn)品分成等收入確認(rèn)方面的差異。（3）股權(quán)投資收入確認(rèn)方面的差異填列在“按權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)初始投資成本調(diào)整確認(rèn)收益”和“按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間的投資損益”中，主要反映會(huì)計(jì)上采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本收益、持有收益與稅收上按實(shí)際成本法確認(rèn)投資收益的差異。（4）境外收入、投資所得和境外成本、投資損失不并入應(yīng)納稅所得額。因此，需要調(diào)減境外收入和投資所得，調(diào)增境外成本和投資損失。在“境外應(yīng)稅所得”中反映。（5）對(duì)于企業(yè)重組中存在的差異，調(diào)整表專門列示了“特殊重組”和“一般重組”反映，主要填報(bào)企業(yè)合并、分立、整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和整體資產(chǎn)置換等應(yīng)稅（免稅）改組活動(dòng)稅收與會(huì)計(jì)的差異。原國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)文件和國(guó)稅發(fā)[2000]119號(hào)文件對(duì)此有明確規(guī)定，新稅法尚未明確這方面的政策，因此，會(huì)計(jì)核算與新稅法重組方面的差異亟需政策明確。（6）稅收優(yōu)惠政策中減少利潤(rùn)或應(yīng)納稅所得額項(xiàng)目的，作為調(diào)減項(xiàng)目在收入類調(diào)整項(xiàng)目中調(diào)減。主要有免稅收入、減計(jì)收入、減免稅項(xiàng)目所得和抵扣應(yīng)納稅所得額幾項(xiàng)，而加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠則在扣除類調(diào)整項(xiàng)目中作為調(diào)減項(xiàng)目反映。（7）不征稅收入主要是指事業(yè)單位和社會(huì)團(tuán)體取得的財(cái)政撥款。一般企業(yè)按照財(cái)稅[2008]151號(hào)規(guī)定執(zhí)行：對(duì)企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。但企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。財(cái)稅[2008]1號(hào)規(guī)定，對(duì)證券投資基金從證券市場(chǎng)中取得的收入，包括買賣股票、債券的差價(jià)收入，股權(quán)的股息、紅利收入，債券的利息收入及其他收入，暫不征收企業(yè)所得稅；對(duì)投資者從證券投資基金分配中取得的收入，暫不征收企業(yè)所得稅；對(duì)證券投資基金管理人運(yùn)用基金買賣股票、債券的差價(jià)收入，暫不征收企業(yè)所得稅。（8）合理的工資薪金按照新稅法允許全部稅前扣除，國(guó)稅函[2009]3號(hào)文件對(duì)合理的工資薪金以及職工福利費(fèi)范圍進(jìn)行了明確。但有些實(shí)行工效掛鉤的企業(yè)由于原來(lái)工資留有節(jié)余，結(jié)余部分已經(jīng)按原規(guī)定調(diào)增應(yīng)納稅所得額，因此，本年發(fā)放以前年度的節(jié)余工資可以作為納稅調(diào)整減少項(xiàng)目反映在“工資薪金支出”中。（9）職工福利費(fèi)由按比例計(jì)算扣除改為在規(guī)定比例范圍內(nèi)據(jù)實(shí)扣除，且有余額的要求先用余額?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。國(guó)稅函[2008]264號(hào)規(guī)定：2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費(fèi)，應(yīng)先沖減以前年度累計(jì)計(jì)提但尚未實(shí)際使用的職工福利費(fèi)余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。企業(yè)以前年度累計(jì)計(jì)提但尚未實(shí)際使用的職工福利費(fèi)余額已在稅前扣除，屬于職工權(quán)益，如果改變用途的，應(yīng)調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額。（10）超過(guò)稅法規(guī)定比例的職工教育經(jīng)費(fèi)可以結(jié)轉(zhuǎn)扣除。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十二條規(guī)定：除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。財(cái)稅[2008]1號(hào)規(guī)定，軟件生產(chǎn)企業(yè)的職工培訓(xùn)費(fèi)用，可按實(shí)際發(fā)生額在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。（11）業(yè)務(wù)招待費(fèi)按60%扣除?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。（12）會(huì)計(jì)上對(duì)于融資租賃及分期收款銷售的處理與稅收上規(guī)定存在差異，會(huì)計(jì)上按照租賃或購(gòu)入資產(chǎn)的公允價(jià)值與付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者作為入賬價(jià)值，支付額與入賬價(jià)值的差異作為未確認(rèn)的融資費(fèi)用處理；而稅收上不確認(rèn)融資費(fèi)用，但允許將融資費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。租賃或購(gòu)銷雙方會(huì)計(jì)核算中的融資費(fèi)用與稅收的差異，應(yīng)在“與未實(shí)現(xiàn)融資收益相關(guān)在當(dāng)期確認(rèn)的財(cái)務(wù)費(fèi)用”中反映。（13）資產(chǎn)類調(diào)整項(xiàng)目主要是由于資產(chǎn)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)與稅收計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異、折舊攤銷年限存在差異，因而造成進(jìn)入成本費(fèi)用中的折舊、攤銷費(fèi)用會(huì)計(jì)核算與稅法規(guī)定不一致，從而需要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整申報(bào)。（14）新稅法不允許對(duì)資產(chǎn)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備和減值準(zhǔn)備，而會(huì)計(jì)上可以計(jì)提，這部分差異主要在“準(zhǔn)備金調(diào)整項(xiàng)目”反映。（15）房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工前的收入計(jì)入預(yù)售賬款，不計(jì)入銷售收入，而國(guó)稅函[2008]299號(hào)要求將預(yù)售收入按一定比例預(yù)計(jì)利潤(rùn)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中，因此，當(dāng)年度預(yù)計(jì)利潤(rùn)計(jì)入當(dāng)起應(yīng)納稅所得額時(shí)，要調(diào)增應(yīng)納稅所得額；開發(fā)成品完工后預(yù)售收入轉(zhuǎn)為銷售收入時(shí)，原來(lái)預(yù)計(jì)的利潤(rùn)要做相反調(diào)整，要調(diào)減應(yīng)納稅所得額。此項(xiàng)調(diào)整在“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤(rùn)”中反映。需要注意的是，預(yù)計(jì)利潤(rùn)部分繳納的稅收不是預(yù)繳稅款，而是當(dāng)期實(shí)際應(yīng)納稅額。（16）會(huì)計(jì)核算與稅法的差異調(diào)整屬于一般納稅調(diào)整，而關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的調(diào)整屬于特別納稅調(diào)整。按照《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2009]2號(hào)）規(guī)定調(diào)整應(yīng)納稅所得額的，在“特別納稅調(diào)整應(yīng)稅所得”中調(diào)整反映。企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)表填報(bào)及政策解析（三）4、《企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。此表填報(bào)本納稅年度及本納稅年度前5年度發(fā)生的稅前尚未彌補(bǔ)的虧損額。填列此表時(shí)，注意以下要點(diǎn)：（1）年度填寫順序和年份不能發(fā)生錯(cuò)誤?！氨灸甓取睘閰R算清繳年度，如對(duì)2008年進(jìn)行匯算清繳，則“本年度”填2008年，確定本年度年份后，第五年至第一年則依次為2007年、2006年、2005年、2004年、2003年。同樣，反映“以前年度彌補(bǔ)虧損額”欄目中的前四年度、前三年度、前二年度和前一年度則分別為2004年、2005年、2006年、2007年，表示2003年（即前第五年度）以后年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)彌補(bǔ)彌補(bǔ)虧損的情況。（2）稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)行免稅合并、分立的，合并、分立企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)可以按規(guī)定彌補(bǔ)被合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入的虧損額。國(guó)稅發(fā)［2000］119號(hào)規(guī)定，被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)。具體按下列公式計(jì)算：某一納稅年度可彌補(bǔ)被合并企業(yè)虧損的所得額＝合并企業(yè)某一納稅年度未彌補(bǔ)虧損前的所得額X（被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值/合并后合并企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)公允價(jià)值）。該文同時(shí)規(guī)定，被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的納稅事項(xiàng)由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)的未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。因此，“合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補(bǔ)虧損額”填報(bào)按照稅收規(guī)定企業(yè)合并、分立允許稅前扣除的虧損額，以及按稅收規(guī)定匯總納稅后分支機(jī)構(gòu)在2008年以前按獨(dú)立納稅人計(jì)算繳納企業(yè)所得稅尚未彌補(bǔ)完的虧損額。新所得稅法對(duì)企業(yè)改組涉及的所得稅處理政策尚未發(fā)文，需要等待新政策的明確。（3）企業(yè)虧損額超過(guò)5年仍未彌補(bǔ)完的，不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)；彌補(bǔ)期尚未超過(guò)5年的，可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)彌補(bǔ)。有的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的虧損需要取得稅務(wù)鑒證后才能彌補(bǔ)，因此，企業(yè)應(yīng)關(guān)注當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)這方面的規(guī)定。5、《稅收優(yōu)惠明細(xì)表》

本表填報(bào)納稅人因本納稅年度享受稅收優(yōu)惠政策，發(fā)生的免稅收入、減計(jì)收入、加計(jì)扣除、減免所得、減免稅、抵扣的應(yīng)納稅所得額和抵免稅額等情況。企業(yè)匯算清繳之前，應(yīng)首先判斷自己是否符合享受稅收優(yōu)惠政策的條件，是否可以爭(zhēng)取享受稅收優(yōu)惠。在填列報(bào)表時(shí)，注意以下要點(diǎn)：（1）稅收優(yōu)惠基本分為兩種類型：一種是減免所得額和收入或擴(kuò)大扣除；一種是減免稅收。對(duì)于第一類的稅收優(yōu)惠，作為納稅調(diào)減項(xiàng)目，因此，稅收上要求會(huì)計(jì)上單獨(dú)核算。對(duì)于第二種稅收優(yōu)惠，需要計(jì)算除相應(yīng)的稅款后才予以減免。因此，必須有應(yīng)納稅稅收的情況下，才能減免。沒(méi)有所得額，就沒(méi)有稅收，也就不存在第二種優(yōu)惠減免。（2）根據(jù)表格的設(shè)計(jì)填報(bào)，作為調(diào)減應(yīng)納稅所得額項(xiàng)目的優(yōu)惠主要有以下幾種：免稅收入（包括國(guó)債利息收入、股息紅利收入、非營(yíng)利組織的收入等）、減計(jì)收入（綜合利用資源項(xiàng)目所得減計(jì)收入）、加計(jì)扣除額（包括研發(fā)費(fèi)用和安置殘疾人員支付工資）、減免所得額（包括農(nóng)業(yè)項(xiàng)目減免稅、公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目所得減免、環(huán)保節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目所得減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免等）、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)抵扣的應(yīng)納稅所得額等5大項(xiàng)；作為減免稅收的優(yōu)惠主要有2項(xiàng)：減免稅、抵免所得稅額。主要為符合條件的小型微利企業(yè)、國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)、民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分、過(guò)渡期稅收優(yōu)惠、企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備的投資額抵免的稅額、企業(yè)購(gòu)置用于節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備的投資額抵免的稅額、企業(yè)購(gòu)置用于安全生產(chǎn)專用設(shè)備的投資額抵免的稅額等。其中，原購(gòu)置國(guó)產(chǎn)設(shè)備經(jīng)批準(zhǔn)享受用新增稅收抵免投資額40%稅收優(yōu)惠尚未享受完的，可以按規(guī)定繼續(xù)享受該項(xiàng)優(yōu)惠。該2項(xiàng)優(yōu)惠直接填入主表“減：減免所得稅額”和“減：抵免所得稅額”。（3）稅收優(yōu)惠政策分為報(bào)批類和備案類兩類，報(bào)批類減免稅需要報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能執(zhí)行；備案類減免稅只要報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案即可執(zhí)行。按稅法規(guī)定，只有法律法規(guī)規(guī)定需要稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的，才屬于報(bào)批類減免稅。企業(yè)應(yīng)關(guān)注當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定，哪些屬于備案類減免稅，除備案類之外，其他屬于審批類減免稅。對(duì)于備案類減免稅，企業(yè)需要準(zhǔn)備充分的資料以備稅務(wù)機(jī)關(guān)的事后審核。如果資料不符合減免條件的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將不允許企業(yè)享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。從這方面說(shuō)，備案類減免反而增加了企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。（4）按照原稅法規(guī)定，報(bào)批類減免稅在年度終了后2個(gè)月之內(nèi)向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)報(bào)送減免稅資料。新法尚未作出明確時(shí)限方面的規(guī)定，應(yīng)按主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求辦理。6、《境外所得稅抵免計(jì)算明細(xì)表》

此表填報(bào)納稅人本納稅年度來(lái)源于不同國(guó)家或地區(qū)的境外所得，按照稅收規(guī)定應(yīng)繳納和應(yīng)抵免的企業(yè)所得稅額。其稅法依據(jù)為《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十三條規(guī)定，企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過(guò)抵免限額的部分，可以在以后五個(gè)年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)：（一）居民企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得；（二）非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，取得發(fā)生在中國(guó)境外但與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。第二十四條規(guī)定，居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國(guó)企業(yè)分得的來(lái)源于中國(guó)境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在本法第二十三條規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免。第二十四條規(guī)定含有間接抵扣的含義，只要是境外企業(yè)在境外繳納了稅收的股息紅利所得，無(wú)論該項(xiàng)所得繳納的稅收是企業(yè)所得稅還是預(yù)提所得稅，均可以在境內(nèi)按規(guī)定抵扣。填報(bào)本表，需要注意以下要點(diǎn)：（1）境外所得分為兩類：一類是股息紅利性質(zhì)的所得；一類是直接來(lái)源于境外的經(jīng)營(yíng)收入。股息紅利性質(zhì)的所得不要按我國(guó)稅法規(guī)定重新計(jì)算調(diào)整所得額，只要提供境外納稅數(shù)額的憑證證明即可（包括視同已納稅的免稅證明）；對(duì)于直接來(lái)源于境外的收入，要按我國(guó)稅法規(guī)定扣除相應(yīng)的成本費(fèi)用后，重新計(jì)算調(diào)整應(yīng)納稅所得額，據(jù)此計(jì)算可以抵扣的限額。如果上述從境外分回的所得是已納稅所得，應(yīng)換算還原為稅前所得，據(jù)以填報(bào)計(jì)算。（2）當(dāng)境外所得來(lái)源于多個(gè)國(guó)家或地區(qū)時(shí)，應(yīng)采取分國(guó)不分項(xiàng)的限額抵扣計(jì)算辦法。計(jì)算公式如下：抵免限額＝中國(guó)境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來(lái)源于某國(guó)（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額。無(wú)論境內(nèi)企業(yè)實(shí)行什么稅率，計(jì)算抵免限額時(shí)，一律按法定稅率25%計(jì)算。（3）境內(nèi)境外所得應(yīng)分開計(jì)算，境外盈虧可以相互抵補(bǔ)，但境外虧損不能用境內(nèi)所得彌補(bǔ)；新法填報(bào)辦法要求，境外所得可以彌補(bǔ)境內(nèi)本年度和以前年度的虧損，但實(shí)行間接抵免稅額的所得，不彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。7、《以公允價(jià)值計(jì)量資產(chǎn)納稅調(diào)整表》

此表為執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則納稅企業(yè)填報(bào)。新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)某些資產(chǎn)可以以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。因此，當(dāng)這類資產(chǎn)公允價(jià)值提升時(shí)，會(huì)計(jì)核算上會(huì)反映增加利潤(rùn)；當(dāng)公允價(jià)值降低時(shí)，會(huì)計(jì)核算上又會(huì)反映減少利潤(rùn)。財(cái)稅〔2007〕80號(hào)第三條規(guī)定：企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。因此，對(duì)這部分差異要通過(guò)本表填報(bào)調(diào)整。主要通過(guò)這類資產(chǎn)的期初數(shù)和期末數(shù)的變化，進(jìn)行簡(jiǎn)單計(jì)算調(diào)整。需要注意的是，以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，會(huì)計(jì)上不計(jì)提折舊，而稅收上允許計(jì)提折舊，這部分折舊差異，應(yīng)在《資產(chǎn)折舊、攤銷納稅調(diào)整表》和《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》調(diào)整反映。企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)表填報(bào)及政策解析（四）8、《廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)跨年度納稅調(diào)整表》

此表填報(bào)納稅人本年發(fā)生的全部廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出的有關(guān)情況、按稅收規(guī)定可扣除額、本年結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除額及以前年度累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)扣除額等。其稅法依據(jù)為《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。填報(bào)此表需要注意以下要點(diǎn)：（1）廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合并計(jì)算，不再分別按各自比例計(jì)算。且超過(guò)規(guī)定比例部分可以無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。表格的設(shè)計(jì)充分反映了這一規(guī)定。計(jì)算廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的銷售（營(yíng)業(yè)）收入基數(shù)是附表1中的銷售（營(yíng)業(yè)）收入合計(jì)數(shù)，包括視同銷售收入，不是主表中的“營(yíng)業(yè)收入”數(shù)額。（2）原所得稅法規(guī)定，糧食類白酒廣告費(fèi)支出不得稅前扣除，但新稅法對(duì)此沒(méi)有明確。9、《資產(chǎn)折舊、攤銷納稅調(diào)整表》

此表填報(bào)固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)、油氣勘探投資、油氣開發(fā)投資會(huì)計(jì)處理與稅收處理的折舊、攤銷，以及納稅調(diào)整額。資產(chǎn)折舊、攤銷會(huì)計(jì)核算與稅法的差異主要體現(xiàn)在資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)和折舊、攤銷年限兩個(gè)方面，因此，本表設(shè)計(jì)主要考慮這兩個(gè)因素。需要注意的要點(diǎn)是：（1）新法規(guī)定的資產(chǎn)折舊攤銷年限及殘值的估計(jì)只適應(yīng)2008年以后購(gòu)置的資產(chǎn)，2008年之前購(gòu)置的資產(chǎn)適應(yīng)原來(lái)的稅法規(guī)定。2008年之前的資產(chǎn)符合當(dāng)時(shí)稅法規(guī)定折舊攤銷年限的，不作調(diào)整。（2）以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)稅法允許計(jì)提折舊，而會(huì)計(jì)核算時(shí)沒(méi)有計(jì)提折舊。這部分資產(chǎn)也要進(jìn)行納稅調(diào)整，在調(diào)減項(xiàng)目反映。（3）油氣勘探投資、油氣開發(fā)投資計(jì)稅基礎(chǔ)和折舊攤銷年限新稅法暫未明確。在新稅法沒(méi)有明確規(guī)定之前，因原所得稅法規(guī)定已經(jīng)廢止，企業(yè)可按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定處理，暫不作調(diào)調(diào)整。10、《資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項(xiàng)目調(diào)整明細(xì)表》

此表填報(bào)各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出、以及會(huì)計(jì)處理與稅收處理差異的納稅調(diào)整額。其政策依據(jù)為《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第十條第（七）項(xiàng)規(guī)定，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十五條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十條第（七）項(xiàng)所稱未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出，是指不符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出。根據(jù)以上稅法規(guī)定，會(huì)計(jì)核算中計(jì)提的各項(xiàng)準(zhǔn)備包括壞賬準(zhǔn)備，均不得在稅前扣除。因此，會(huì)計(jì)上計(jì)提的準(zhǔn)備影響了當(dāng)期利潤(rùn)的，都要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。計(jì)提時(shí)減少了利潤(rùn)的要調(diào)增所得額，轉(zhuǎn)回時(shí)增加了利潤(rùn)的要調(diào)減所得額。所以，此表的調(diào)整額為“本期計(jì)提額”減“本期轉(zhuǎn)回額”的差額。填報(bào)時(shí)注意以下要點(diǎn)：（1）原來(lái)按稅法規(guī)定計(jì)提壞帳準(zhǔn)備金有余額的，如果本年沒(méi)有計(jì)提，余額不需要調(diào)整。同樣，轉(zhuǎn)回原來(lái)規(guī)定范圍內(nèi)準(zhǔn)備金余額的，也不調(diào)減所得額。（2）有些行業(yè)經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以計(jì)提減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，但政策尚未明確。11、《長(zhǎng)期股權(quán)投資所得（損失）明細(xì)表》

此表填報(bào)會(huì)計(jì)核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本、投資收益及其稅收處理，以及會(huì)計(jì)處理與稅收處理差異的納稅調(diào)整額。企業(yè)股權(quán)投資的目的是獲得投資收益，收益分為兩類：股息紅利收益，也叫持有收益。這部分收益基本是免稅收入，但企業(yè)持有上市公司股票時(shí)間不超過(guò)12個(gè)月的持有收益要全額征稅；轉(zhuǎn)讓所得收益，也叫處置收益。這部分轉(zhuǎn)讓所得需要全額征稅，轉(zhuǎn)讓損失也允許稅前扣除，但不能超過(guò)本年投資收益。超過(guò)部分可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此，本表設(shè)計(jì)基本也按照這兩類收益填報(bào)，第6-10列反映股息紅利收益情況；第1