公司治理中的戰(zhàn)略審計(jì)

公司戰(zhàn)略審計(jì)的形成和沿革與公司戰(zhàn)略管理、公司治理有效性需求及其發(fā)展有著緊密聯(lián)系，可以說(shuō)公司戰(zhàn)略管理需求催生了戰(zhàn)略審計(jì)，而世界范圍的治理改革則推動(dòng)戰(zhàn)略審計(jì)逐步成為公司治理有效性的保障機(jī)制。在這一過(guò)程中，無(wú)論是理論還是實(shí)務(wù)，不同的管理與治理主體對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的需求，引導(dǎo)著戰(zhàn)略審計(jì)模式的選擇與變革。因此，戰(zhàn)略審計(jì)模式問(wèn)題就成為研究的焦點(diǎn)。管理學(xué)家們認(rèn)為戰(zhàn)略審計(jì)是戰(zhàn)略管理的重要組成部分，是對(duì)戰(zhàn)略的控制和評(píng)價(jià)，其目的旨在幫助管理層發(fā)現(xiàn)公司內(nèi)部的優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)，揭示行業(yè)中的機(jī)會(huì)與風(fēng)險(xiǎn)，提高公司的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。會(huì)計(jì)學(xué)家、財(cái)務(wù)學(xué)家們?cè)诠局卫砀母锎蟊尘跋?，提出?zhàn)略審計(jì)是董事會(huì)履行戰(zhàn)略監(jiān)督職能的工具，內(nèi)部戰(zhàn)略審計(jì)師是董事會(huì)信息需求的重要供應(yīng)者。而IIA這一內(nèi)部審計(jì)職業(yè)國(guó)際組織，雖尚未對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)進(jìn)行專(zhuān)題研究，但在已發(fā)布的一些研究報(bào)告中，明確指引全球的內(nèi)部審計(jì)：為實(shí)現(xiàn)組織的戰(zhàn)略目標(biāo)，應(yīng)在治理過(guò)程中積極發(fā)揮指導(dǎo)和控制作用，關(guān)注與戰(zhàn)略相關(guān)的重大問(wèn)題，并對(duì)治理過(guò)程的有效性提供獨(dú)立客觀的評(píng)價(jià)，內(nèi)部審計(jì)是“確保組織治理適當(dāng)和有效的重要機(jī)制”。采用何種戰(zhàn)略審計(jì)模式，由哪一治理主體來(lái)主導(dǎo)戰(zhàn)略審計(jì)，國(guó)內(nèi)外學(xué)者眾說(shuō)紛紜，本文將針對(duì)這一問(wèn)題展開(kāi)深入的分析。一、戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)略受托責(zé)任與戰(zhàn)略審計(jì)（一）戰(zhàn)略管理實(shí)踐引起了組織受托責(zé)任的變化，促成了戰(zhàn)略管理理論的出現(xiàn)，催生了與之相適應(yīng)的戰(zhàn)略審計(jì)。第二次世界大戰(zhàn)之后，以美國(guó)為代表的世界主要資本主義國(guó)家的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化，主要表現(xiàn)為市場(chǎng)商品供過(guò)于求，企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)加劇，技術(shù)革新周期縮短，技術(shù)成果被廣泛而迅速地應(yīng)用于企業(yè)，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的不確定成為常態(tài)（Ansoff，1969）。能否對(duì)環(huán)境不確定性及其影響作出預(yù)見(jiàn)并實(shí)施有效管理，成為企業(yè)管理層無(wú)法回避的戰(zhàn)略性問(wèn)題。在這一背景下，戰(zhàn)略管理實(shí)踐的需求快速增長(zhǎng)，因?yàn)閼?zhàn)略管理就是管理不確定性，就是預(yù)見(jiàn)性地（前瞻性地）管理變化，其本質(zhì)是關(guān)系企業(yè)“生存還是死亡”的重大決策，其目的是在競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中爭(zhēng)奪稀缺資源并使所掌控的資源發(fā)揮最大效應(yīng)，為企業(yè)創(chuàng)造可持續(xù)發(fā)展的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。然而，在有限理性下，企業(yè)管理者前瞻性的管理變化的能力——無(wú)論是預(yù)見(jiàn)能力還是計(jì)算能力不斷受到挑戰(zhàn)，進(jìn)而導(dǎo)致管理者道德風(fēng)險(xiǎn)、逆向選擇行為的產(chǎn)生。因此，戰(zhàn)略管理本身所蘊(yùn)含的風(fēng)險(xiǎn)不可避免地在各種戰(zhàn)略活動(dòng)中表現(xiàn)出來(lái)。在戰(zhàn)略管理發(fā)展的初期，許多學(xué)者對(duì)戰(zhàn)略管理領(lǐng)域的發(fā)展奠定了重要的基礎(chǔ)，如1962年Chandler的《戰(zhàn)略與結(jié)構(gòu)》、1965年Ansoff的《公司戰(zhàn)略》以及同年Learned等合著的（1965／1969）《商業(yè)政策：原理與案例》，都是戰(zhàn)略管理理論的開(kāi)創(chuàng)性著作。早期的戰(zhàn)略管理強(qiáng)調(diào)組織的內(nèi)部過(guò)程與特征，如決策過(guò)程、信息處理限制、權(quán)力與聯(lián)合、等級(jí)結(jié)構(gòu)（Hoskisson等，1999）。從受托責(zé)任角度看，這一時(shí)期的戰(zhàn)略管理理論具有以下特征：（1）為有效利用公司資源以適應(yīng)市場(chǎng)需求，強(qiáng)調(diào)管理結(jié)構(gòu)應(yīng)隨公司戰(zhàn)略的變化而變化，換言之，成功的戰(zhàn)略實(shí)施取決于能夠幫助公司實(shí)現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)的管理結(jié)構(gòu)。這一結(jié)構(gòu)包括兩方面：各級(jí)管理層之間的權(quán)力分配與溝通路線；通過(guò)這些權(quán)力和溝通路線流轉(zhuǎn)的信息與數(shù)據(jù)。與多元化戰(zhàn)略相對(duì)應(yīng)，管理結(jié)構(gòu)從集權(quán)的職能部門(mén)結(jié)構(gòu)（即U型結(jié)構(gòu)）演變?yōu)榉謾?quán)的多分部結(jié)構(gòu)（即M型結(jié)構(gòu)）。因此，基層單位、職能部總部、分部辦事處與總辦事處四個(gè)層級(jí)間形成了公司內(nèi)部多層級(jí)化的受托責(zé)任關(guān)系。（2）公司戰(zhàn)略分為制定與實(shí)施，相應(yīng)的，戰(zhàn)略管理責(zé)任也一分為二。在多分部結(jié)構(gòu)中，各級(jí)管理層承擔(dān)了不同的戰(zhàn)略管理責(zé)任。基層單位、職能部和分部辦事處的管理者主要負(fù)責(zé)在上層制定的決策和一定的程序框架內(nèi)執(zhí)行或親自監(jiān)督日?；顒?dòng)，大多擔(dān)負(fù)戰(zhàn)略執(zhí)行責(zé)任。由于對(duì)公司資源，包括人員、資金和原材料的配置擁有最終的決定權(quán)，總辦事處制定長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略或者企業(yè)家式的關(guān)于政策和程序的決策，擔(dān)負(fù)戰(zhàn)略制定責(zé)任。（3）戰(zhàn)略與控制密切相關(guān)。杰出的會(huì)計(jì)學(xué)家安東尼教授1965年發(fā)表的《計(jì)劃和控制系統(tǒng)：一個(gè)分析性框架》提出三種類(lèi)型的控制，即戰(zhàn)略規(guī)劃、管理控制和業(yè)務(wù)控制。戰(zhàn)略規(guī)劃是制定戰(zhàn)略目標(biāo)、形成企業(yè)戰(zhàn)略的過(guò)程。安東尼為后來(lái)的一些管理學(xué)家和管理會(huì)計(jì)學(xué)者對(duì)戰(zhàn)略與控制關(guān)系的研究奠定了重要的基礎(chǔ)。七十年代末，煙草、食品、石油等行業(yè)的企業(yè)，憑借著手中的巨額自由現(xiàn)金流，盲目實(shí)施多元化并購(gòu)，隨之而來(lái)的是企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和股東權(quán)益的下降（Jensen，1986）；到八十年代，這些企業(yè)變成了敵意收購(gòu)者的目標(biāo)。究其原因在于對(duì)多元化并購(gòu)的管理超出了企業(yè)管理層前瞻性地管理變化的能力，表現(xiàn)在：首先，高管層對(duì)其合并的企業(yè)通常缺乏技術(shù)工藝和市場(chǎng)方面的專(zhuān)業(yè)知識(shí)或經(jīng)驗(yàn)；第二，過(guò)多業(yè)務(wù)分部的接管加重了公司部門(mén)決策的信息超載，而高管層沒(méi)有能力評(píng)估這些信息（Chandler，2002）。因此，一系列關(guān)鍵的、值得重視的問(wèn)題便隨之產(chǎn)生：企業(yè)該如何評(píng)估戰(zhàn)略管理環(huán)境？董事會(huì)（代表股東）如何評(píng)價(jià)管理層的戰(zhàn)略管理責(zé)任？如何評(píng)價(jià)和控制管理層的戰(zhàn)略決策風(fēng)險(xiǎn)？如何保障從戰(zhàn)略規(guī)劃到戰(zhàn)略實(shí)施過(guò)程的有效性？在這種背景下，人們?cè)趯で蠼鉀Q這些關(guān)鍵問(wèn)題的過(guò)程中，界定了戰(zhàn)略受托責(zé)任，并在履行這一受托責(zé)任的過(guò)程中催生了戰(zhàn)略審計(jì)。受托責(zé)任是一切審計(jì)工作的出發(fā)點(diǎn)，審計(jì)不但因受托責(zé)任的發(fā)生而發(fā)生，也因受托責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展。更進(jìn)一步地，內(nèi)向型管理審計(jì)的基本動(dòng)因是內(nèi)部受托責(zé)任的多極化（王光遠(yuǎn)，1996），作為內(nèi)向型管理審計(jì)的戰(zhàn)略審計(jì)則是管理層受托戰(zhàn)略管理責(zé)任擴(kuò)大并呈多極化的必然結(jié)果。王光遠(yuǎn)教授（1996）提出：“1977年，美國(guó)國(guó)會(huì)頒布了《國(guó)外反貪污行賄法》，從而確定了內(nèi)部審計(jì)的法律地位。加之60年代以來(lái)推行戰(zhàn)略管理的影響，內(nèi)部審計(jì)師不僅在從事業(yè)務(wù)的效率性和效果性審計(jì)，而且發(fā)展起了對(duì)戰(zhàn)略管理過(guò)程進(jìn)行全面審查的戰(zhàn)略審計(jì)?！盕razer等學(xué)者在1972年提出了將業(yè)績(jī)審計(jì)擴(kuò)展到公司戰(zhàn)略管理過(guò)程的思想，認(rèn)為“業(yè)績(jī)審計(jì)強(qiáng)調(diào)非執(zhí)行董事參與公司戰(zhàn)略選擇與計(jì)劃的設(shè)計(jì)和評(píng)價(jià)，以及從管理層以外獲取信息”。（二）戰(zhàn)略管理實(shí)踐的發(fā)展強(qiáng)化了組織的受托責(zé)任，促進(jìn)了戰(zhàn)略管理理論的創(chuàng)新，使戰(zhàn)略審計(jì)成為各治理主體履行戰(zhàn)略受托責(zé)任情況的評(píng)價(jià)者。企業(yè)管理實(shí)踐者一直在積極探索應(yīng)對(duì)環(huán)境不確定性挑戰(zhàn)的管理模式與方法，對(duì)戰(zhàn)略管理在企業(yè)管理中的地位、功能及其價(jià)值的認(rèn)識(shí)也日益深刻并在實(shí)踐中得到證明。到20世紀(jì)90年代，戰(zhàn)略管理已經(jīng)在全球大部分企業(yè)中普遍推行，是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要內(nèi)容，更成為企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的重要手段。研究統(tǒng)計(jì)資料表明，80年代有75％的公司使用戰(zhàn)略管理技術(shù)，而在1979年這一比例僅有25％；Allen（1985）對(duì)101家零售、服務(wù)和制造企業(yè)歷時(shí)三年的研究表明，與那些不進(jìn)行系統(tǒng)規(guī)劃的公司相比，采用戰(zhàn)略管理的企業(yè)銷(xiāo)售量明顯增加，盈利水平和生產(chǎn)率明顯提高；在公司可能實(shí)現(xiàn)的盈利能力增長(zhǎng)中，高達(dá)80％是公司依靠改變公司戰(zhàn)略方向來(lái)實(shí)現(xiàn)的（戴維，1998年）。在這種背景下，管理理論界引來(lái)了公司戰(zhàn)略研究的浪潮，截至2001年Mintzberg等的總結(jié)，戰(zhàn)略管理理論至少有10大學(xué)派。這些流派基于不同歷史時(shí)期的企業(yè)環(huán)境、從不同角度或不同層次詮釋?xiě)?zhàn)略的意義和戰(zhàn)略管理思想，并各自形成一套應(yīng)用于實(shí)務(wù)的工具與方法，成為指導(dǎo)戰(zhàn)略管理實(shí)踐的重要依據(jù)。戰(zhàn)略受托責(zé)任是受托管理責(zé)任在公司戰(zhàn)略管理領(lǐng)域的延伸與發(fā)展，是受托管理責(zé)任邊界的擴(kuò)展、主體的變化、內(nèi)涵的豐富過(guò)程。在戰(zhàn)略管理概念化過(guò)程中，每一戰(zhàn)略管理理論都為自身理論應(yīng)用提出了分析工具，而這些分析工具的應(yīng)用則為戰(zhàn)略受托責(zé)任內(nèi)涵提供了基礎(chǔ)。早在20世紀(jì)60年代，以錢(qián)德勒和安索夫?yàn)榇淼膽?zhàn)略理論研究先驅(qū)們的思想，被概念化為SWOT分析工具，而這一分析工具的核心就是分析公司外部環(huán)境與內(nèi)部資源條件，并通過(guò)比較兩者的差異來(lái)確定公司所面臨的機(jī)遇或威脅，從而管理者可以據(jù)此決定公司的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的結(jié)構(gòu)與來(lái)源。這一概念化的分析工具，幾乎成為后來(lái)所有戰(zhàn)略管理理論的工具基礎(chǔ)，可以說(shuō)，每一戰(zhàn)略管理理論都是從不同的角度，應(yīng)用不同的框架對(duì)SWOT作出解釋與應(yīng)用。因此，理解戰(zhàn)略受托責(zé)任同樣需要以SWOT分析工具為基礎(chǔ)，分析受托責(zé)任的內(nèi)涵與邊界。縱觀戰(zhàn)略管理理論與實(shí)踐的發(fā)展，戰(zhàn)略受托責(zé)任的特征可以概括為以下幾方面：首先，以外部環(huán)境要素分析為主導(dǎo)的戰(zhàn)略理論（如邁克爾·波特的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略理論等），引導(dǎo)戰(zhàn)略受托責(zé)任將責(zé)任重點(diǎn)指向?qū)π袠I(yè)分析、行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)分析、公司定位分析等過(guò)程與結(jié)果的評(píng)估與監(jiān)控，強(qiáng)調(diào)公司戰(zhàn)略分析與規(guī)劃階段的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)。其次，以?xún)?nèi)部資源條件分析為主導(dǎo)的戰(zhàn)略理論（如以BirgerWernerfelt為代表的資源基礎(chǔ)理論和以Prahalad、Hamel為代表的“核心競(jìng)爭(zhēng)力”理論等）將戰(zhàn)略受托責(zé)任的重點(diǎn)導(dǎo)向內(nèi)部資源異質(zhì)性、結(jié)構(gòu)性對(duì)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的影響方面，強(qiáng)調(diào)戰(zhàn)略?xún)?yōu)勢(shì)資源使用效率、效果以及內(nèi)部資源價(jià)值審計(jì)。再次，以組織結(jié)構(gòu)分析為主導(dǎo)的戰(zhàn)略理論（如錢(qián)德勒的戰(zhàn)略結(jié)構(gòu)理論、威廉姆森的組織結(jié)構(gòu)戰(zhàn)略理論以及Gluck等的組織扁平化理論等），將戰(zhàn)略受托責(zé)任導(dǎo)向資源與權(quán)力結(jié)構(gòu)的匹配性方向上，強(qiáng)調(diào)企業(yè)權(quán)力政治對(duì)戰(zhàn)略資源配置結(jié)構(gòu)與效率的評(píng)估及控制審計(jì)。第四，外部環(huán)境、內(nèi)部資源與權(quán)力結(jié)構(gòu)在不同范圍、以不同方式的整合與重構(gòu)，形成公司不同的發(fā)展戰(zhàn)略路徑，如多元化戰(zhàn)略、并購(gòu)戰(zhàn)略、國(guó)際化戰(zhàn)略等，從而將戰(zhàn)略受托責(zé)任導(dǎo)向資源整合與專(zhuān)業(yè)勝任能力方向，強(qiáng)調(diào)戰(zhàn)略綜合導(dǎo)致企業(yè)管理層專(zhuān)業(yè)能力不足所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)。（三）戰(zhàn)略受托責(zé)任的發(fā)展推動(dòng)了戰(zhàn)略審計(jì)的進(jìn)步，戰(zhàn)略審計(jì)成為體現(xiàn)戰(zhàn)略管理整合觀、過(guò)程觀的控制型審計(jì)。戰(zhàn)略受托責(zé)任的發(fā)展推動(dòng)戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展。從20世界80年代之后的戰(zhàn)略審計(jì)研究文獻(xiàn)來(lái)看，管理學(xué)家們把戰(zhàn)略審計(jì)視作戰(zhàn)略管理的一部分，對(duì)戰(zhàn)略的控制和評(píng)價(jià)，其目的旨在幫助管理層履行戰(zhàn)略受托責(zé)任，提高公司的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)（如Wheelen和Hunger，1987；Gordon，1997；戴維，1998等），并由此界定了戰(zhàn)略審計(jì)的分析模式、范圍、方法、工具、角色、目標(biāo)與行為假設(shè)等。在相關(guān)理論研究中，比較有影響力的觀點(diǎn)有兩個(gè)：一是MartinShubik（1983）認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)是計(jì)劃過(guò)程的工具，它為戰(zhàn)略性思考提供了一個(gè)概念框架；戰(zhàn)略審計(jì)分析模型，包括范圍、時(shí)間維度（timeframe）、戰(zhàn)略角色、博弈規(guī)則與選擇方案、贏利與目標(biāo)、不確定性與感知、行為假設(shè)等要素。二是Kelly（1984）列示了戰(zhàn)略計(jì)劃過(guò)程審計(jì)的十七個(gè)問(wèn)題：（1）最高管理層已在多大程度上致力于既定戰(zhàn)略的實(shí)施？（2）你在何種程度上感覺(jué)對(duì)實(shí)施企業(yè)既定戰(zhàn)略負(fù)有責(zé)任？（3）最高管理層的決策是否與公司既定戰(zhàn)略相一致？（4）決策制定的集中度比預(yù)期的集中度是高還是低？（5）企業(yè)是否已獲得實(shí)施既定計(jì)劃所需的足夠的資源支持（財(cái)力和人力）？（6）運(yùn)行計(jì)劃是否時(shí)刻支持公司的總體戰(zhàn)略？（7）各功能領(lǐng)域、部門(mén)或分部計(jì)劃間的協(xié)調(diào)程度與質(zhì)量如何？（8）向企業(yè)下層組織傳達(dá)計(jì)劃的程度和質(zhì)量如何？（9）激勵(lì)系統(tǒng)（工資和提升等）是否與實(shí)施計(jì)劃的努力相掛鉤？（10）書(shū)面計(jì)劃是否充分體現(xiàn)了管理層正在為之努力的目標(biāo)？（11）當(dāng)前計(jì)劃的復(fù)雜程度如何？（12）當(dāng)前的計(jì)劃過(guò)程是否合規(guī)？（13）企業(yè)有無(wú)恰當(dāng)?shù)睾统浞值芈男杏?jì)劃職責(zé)所需要的外部信息？（14）企業(yè)有無(wú)恰當(dāng)?shù)睾统浞值芈男杏?jì)劃職責(zé)所需要的內(nèi)部信息？如果沒(méi)有，是缺乏哪些內(nèi)部信息？（15）是否有其他培訓(xùn)可以幫助計(jì)劃更好地執(zhí)行？如果是，它們是何種培訓(xùn)？（16）現(xiàn)行計(jì)劃系統(tǒng)的主要問(wèn)題是什么？（17）對(duì)計(jì)劃過(guò)程可做出何種改進(jìn)？管理學(xué)教授Wheelen和Hunger（1987）指出，咨詢(xún)公司、管理學(xué)家、董事會(huì)及管理層越來(lái)越多地建議使用管理審計(jì)，將其作為決策的輔助。但以往的管理審計(jì)如通貨膨脹審計(jì)、營(yíng)銷(xiāo)審計(jì)、社會(huì)審計(jì)、股東審計(jì)、預(yù)測(cè)審計(jì)等，往往局限于對(duì)某個(gè)具體領(lǐng)域或某個(gè)具體事項(xiàng)的深層分析，無(wú)法在完整戰(zhàn)略背景下提供一個(gè)公司全面狀況的評(píng)價(jià)。據(jù)此，可以這樣理解戰(zhàn)略審計(jì)：戰(zhàn)略審計(jì)是特定的管理或監(jiān)管主體履行戰(zhàn)略受托責(zé)任的過(guò)程，是管理和監(jiān)督“戰(zhàn)略管理”本身。另一方面，機(jī)構(gòu)投資者的崛起、股東行動(dòng)主義的興起及一系列的管理層戰(zhàn)略失敗案，把董事會(huì)推到了公司治理改革的風(fēng)口浪尖，迫使董事會(huì)不再扮演“橡皮圖章”的角色，而是積極參與戰(zhàn)略管理過(guò)程（如Lauenstein，1980，1984；Pound，1992，1995；納德勒等，2007）。由此戰(zhàn)略審計(jì)也被賦予了新的內(nèi)涵：董事會(huì)的治理工具。在理論研究方面，管理學(xué)家與會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)學(xué)家們也紛紛從治理角度關(guān)注戰(zhàn)略審計(jì)。Lauenstein（1984）認(rèn)為年度戰(zhàn)略審計(jì)是解決CEO戰(zhàn)略失誤的有效方法，董事會(huì)進(jìn)行戰(zhàn)略審計(jì)時(shí)應(yīng)考慮：（1）公司對(duì)市場(chǎng)情況是否充分了解？還有哪些信息值得進(jìn)一步去收集，如何才能得到這些信息？（2）公司對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的了解如何？公司預(yù)測(cè)其競(jìng)爭(zhēng)者對(duì)各種情況的反應(yīng)能力如何？是否存在競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)評(píng)價(jià)的良好基礎(chǔ)？公司是否低估或高估了競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手？（3）公司管理層是否已經(jīng)充分探討了各種市場(chǎng)細(xì)分的方法？公司現(xiàn)行的市場(chǎng)細(xì)分方法在何種程度上發(fā)揮了企業(yè)的優(yōu)勢(shì)？（4）公司是否能夠比其競(jìng)爭(zhēng)者更有效地銷(xiāo)售所要銷(xiāo)售的產(chǎn)品和服務(wù)？根據(jù)是什么？（5）公司戰(zhàn)略所建議采取的各種行動(dòng)會(huì)否產(chǎn)生協(xié)同優(yōu)勢(shì)？它們之間是否相容？（6）擬用戰(zhàn)略是否充分涉及公司目標(biāo)、財(cái)務(wù)政策、經(jīng)營(yíng)范圍、企業(yè)組織及一體化問(wèn)題？（7）實(shí)施戰(zhàn)略需要哪些具體資源（人員、技能、信息、設(shè)施、技術(shù)、財(cái)務(wù)及政商關(guān)系）？公司是否已具有這些資源？管理層是否已經(jīng)制定了獲取這些增加長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的資源及整體生產(chǎn)能力的計(jì)劃？（8）戰(zhàn)略在何種程度上定義了公司獨(dú)特的和恰當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)角色？公司戰(zhàn)略與競(jìng)爭(zhēng)者戰(zhàn)略有何不同？（9）是否提出增長(zhǎng)率問(wèn)題？是否有充分的理由證明為實(shí)現(xiàn)這一增長(zhǎng)率而進(jìn)行的投資是值得的？公司的歷史記錄是否支持這一結(jié)論？（10）根據(jù)公司資金再投資的能力，所建議的分紅政策是否反映了企業(yè)的增長(zhǎng)戰(zhàn)略？或者它是否只是一個(gè)按常規(guī)做出的“安全”的折中？（11）管理層能否有效地實(shí)施戰(zhàn)略？為什么？（12）公司戰(zhàn)略以何種方式、在何種程度上傳達(dá)到整個(gè)企業(yè)？它是否以書(shū)面形式散發(fā)？競(jìng)爭(zhēng)者一旦知悉本公司戰(zhàn)略，將對(duì)公司有利還是有害？（13）為使戰(zhàn)略成為經(jīng)營(yíng)決策的準(zhǔn)則，需要做出哪些規(guī)定？董事會(huì)將如何以及在何種程度上利用這些規(guī)定？（14）公司如何保證使企業(yè)戰(zhàn)略跟上新的形勢(shì)？企業(yè)是否對(duì)戰(zhàn)略進(jìn)行定期的審視？多長(zhǎng)時(shí)間進(jìn)行一次？由誰(shuí)進(jìn)行審視？（15）在戰(zhàn)略確定之后，是否制定了一套長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)計(jì)劃？是否準(zhǔn)備了可能采用的后續(xù)戰(zhàn)略？（16）公司戰(zhàn)略是否集中于少數(shù)真正重要的關(guān)鍵問(wèn)題？是否過(guò)于詳細(xì)？是否涉及企業(yè)的要害問(wèn)題（而不是婆婆媽媽式的陳述）？（17）管理層在進(jìn)行戰(zhàn)略思考時(shí)是否回避了諸如下述這樣一些簡(jiǎn)單方法的誘惑：為增長(zhǎng)而增長(zhǎng)、為多元經(jīng)營(yíng)而多元經(jīng)營(yíng)、模仿行業(yè)領(lǐng)先者、為保證盈利的增長(zhǎng)而擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)范圍、沒(méi)有客觀根據(jù)就假設(shè)自己的經(jīng)營(yíng)要?jiǎng)龠^(guò)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手？（18）是否還有其他問(wèn)題、趨勢(shì)或可能發(fā)生的事件應(yīng)予以考慮？從上述戰(zhàn)略受托責(zé)任及其內(nèi)涵與邊界來(lái)看，戰(zhàn)略審計(jì)作為一種管理審計(jì)，它從公司全局出發(fā)，提供公司戰(zhàn)略狀況的廣泛、全面的評(píng)價(jià)。戰(zhàn)略審計(jì)不僅考慮外部因素，也考慮內(nèi)部因素，包括備選方案的挑選、執(zhí)行和評(píng)價(jià)、控制的步驟，它涉及戰(zhàn)略管理過(guò)程的重要方面，將它們置于決策框架之中。戰(zhàn)略審計(jì)體現(xiàn)了戰(zhàn)略管理的整合觀。因此，所謂戰(zhàn)略審計(jì)可以簡(jiǎn)要地理解為某一審計(jì)主體對(duì)公司戰(zhàn)略管理全過(guò)程，包括公司環(huán)境分析、戰(zhàn)略規(guī)劃與計(jì)劃、戰(zhàn)略執(zhí)行與控制、戰(zhàn)略學(xué)習(xí)與反饋過(guò)程等進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)價(jià)，并對(duì)戰(zhàn)略管理過(guò)程中的重要風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)與環(huán)節(jié)提出預(yù)警和控制建議，為實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略管理的有效性提供保障。二、公司治理各主體對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的需求分析（一）董事會(huì)戰(zhàn)略審計(jì)需求：履行監(jiān)督之責(zé)、控制戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。自20世紀(jì)80年代末90年代初以來(lái)，面對(duì)戰(zhàn)略失敗、公司業(yè)績(jī)不佳所引發(fā)的投資者激進(jìn)主義以及機(jī)構(gòu)投資者的崛起，加大董事會(huì)的權(quán)責(zé)，尤其是戰(zhàn)略管理方面的責(zé)任成為理論界與實(shí)務(wù)界的共識(shí)。Lorsch教授（1995）宣稱(chēng)：“90年代是授權(quán)運(yùn)動(dòng)橫掃公司董事會(huì)的年代?！边@場(chǎng)從管理型向治理型的變革，旨在防止公司戰(zhàn)略出現(xiàn)重大錯(cuò)誤和保證所發(fā)生的錯(cuò)誤迅速得以糾正（Pound，1992，1995）。正如Tricker所說(shuō)，公司治理與公司管理之間的連接在于公司的戰(zhàn)略管理層面。在理論研究上，董事會(huì)在戰(zhàn)略方面的作用既是管理學(xué)家也是治理學(xué)家們的研究熱點(diǎn)。Hendry與Kiel（2004）總結(jié)了70年代以來(lái)的學(xué)術(shù)文獻(xiàn)，將學(xué)者們的研究分作兩大學(xué)派：消極學(xué)派與積極學(xué)派。消極學(xué)派認(rèn)為管理層控制戰(zhàn)略，董事會(huì)只是被動(dòng)地接受或批準(zhǔn)，充當(dāng)“橡皮圖章”，積極學(xué)派則視董事會(huì)為公司戰(zhàn)略的監(jiān)控者，是塑造組織方向的獨(dú)立思考者。董事會(huì)在戰(zhàn)略方面的作用隨著時(shí)間的推移而不斷發(fā)展，從七、八十年代的消極學(xué)派主導(dǎo)轉(zhuǎn)向90年代以積極學(xué)派為主導(dǎo)。實(shí)務(wù)中越來(lái)越多的公司把戰(zhàn)略作為董事會(huì)議程的優(yōu)先考慮項(xiàng)目，如摩托羅拉董事會(huì)會(huì)議花在戰(zhàn)略問(wèn)題研究上的時(shí)間從原來(lái)的25％上升到45％，E.W.斯克里普斯公司還成立了一個(gè)年度戰(zhàn)略審查委員會(huì)，UTI公司把咨詢(xún)委員會(huì)議至少75％的時(shí)間用在戰(zhàn)略問(wèn)題研究上。一項(xiàng)對(duì)美國(guó)1300家大公司的調(diào)查顯示，幾乎40％的董事會(huì)報(bào)告說(shuō)他們積極參與公司的戰(zhàn)略管理過(guò)程（Henke，1986）。根據(jù)2001年波士頓咨詢(xún)公司、哈佛商學(xué)院“全球132名首席執(zhí)行官調(diào)查”，有81％被調(diào)查者支持“在多元化業(yè)務(wù)的公司中，非執(zhí)行董事必須了解每一個(gè)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)單位的主要戰(zhàn)略問(wèn)題”，60％則認(rèn)為非執(zhí)行董事必須定期審查已經(jīng)審議通過(guò)的決議是否得到實(shí)施。對(duì)董事會(huì)在戰(zhàn)略方面更為積極地發(fā)揮作用的進(jìn)一步支持來(lái)自相關(guān)法律法規(guī)。如1999年OECD的《公司治理原則》強(qiáng)調(diào)：“公司治理框架應(yīng)確保公司的戰(zhàn)略指引……”，2002年薩奧法案對(duì)上市公司董事的要求顯著增加，尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告方面的職責(zé)（Salierno，2003）。但納德勒等（2007）擔(dān)心，新法規(guī)可能會(huì)促使董事會(huì)將更多時(shí)間放在合規(guī)上，反而削弱了幫助管理層發(fā)現(xiàn)競(jìng)爭(zhēng)威脅和機(jī)會(huì)的能力；其研究發(fā)現(xiàn)40％以上的董事會(huì)成員感覺(jué)自己花費(fèi)了太多時(shí)間來(lái)執(zhí)行法規(guī)的規(guī)定，而在公司戰(zhàn)略研究方面投入的時(shí)間卻很少。此外，法院裁決也是影響董事會(huì)戰(zhàn)略作用發(fā)揮的另一因素。如何使董事會(huì)的戰(zhàn)略管理責(zé)任更加科學(xué)有效？人們把目光投向了戰(zhàn)略審計(jì)。首先，戰(zhàn)略審計(jì)是滿(mǎn)足董事會(huì)有效履行監(jiān)督職能方面信息需求的手段（Rappaport，1980）?？陀^性缺失、當(dāng)前業(yè)績(jī)壓力、缺乏戰(zhàn)略計(jì)劃經(jīng)驗(yàn)，使得執(zhí)行管理層很容易在戰(zhàn)略問(wèn)題上簡(jiǎn)單行事，通過(guò)實(shí)施戰(zhàn)略審計(jì)，董事會(huì)可以發(fā)現(xiàn)潛在的戰(zhàn)略缺陷或風(fēng)險(xiǎn)并加以改進(jìn)，從而為公司作出有價(jià)值的貢獻(xiàn)（Lauenstein，1984）。其次，戰(zhàn)略審計(jì)是正式的公司治理機(jī)制，通過(guò)這一機(jī)制董事會(huì)能夠積極地實(shí)施戰(zhàn)略監(jiān)督的職責(zé)，即實(shí)施正式的戰(zhàn)略評(píng)價(jià)過(guò)程（Donaldson，1995）。在運(yùn)用這一機(jī)制過(guò)程中，戰(zhàn)略審計(jì)把戰(zhàn)略管理監(jiān)督的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)集中在非執(zhí)行董事手中，并使非執(zhí)行董事有權(quán)建立評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)和方法；由董事會(huì)和CEO定期對(duì)公司業(yè)績(jī)作聯(lián)合評(píng)價(jià)，以向投資公眾表明：董事會(huì)與管理層都積極接受董事會(huì)的持續(xù)性戰(zhàn)略監(jiān)督的權(quán)責(zé)，同時(shí)面對(duì)公司決策個(gè)人責(zé)任的訴訟壓力，戰(zhàn)略審計(jì)至少可以部分滿(mǎn)足對(duì)董事行事合理謹(jǐn)慎的法律要求。再次，年度戰(zhàn)略審計(jì)是解決CEO戰(zhàn)略失誤的有效方法。董事會(huì)每年都應(yīng)對(duì)公司戰(zhàn)略的一貫性、效率性和效果性進(jìn)行一次審查，但這不是一種事后批判式的審計(jì)，而是確保在指導(dǎo)公司未來(lái)的最佳戰(zhàn)略上，能夠充分利用董事們的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)與判斷（Lauenstein，1984）。（二）管理層戰(zhàn)略審計(jì)需求：加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理、防范戰(zhàn)略失敗。管理層對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的需求起因于控制戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)與戰(zhàn)略失敗的需要。首先，戰(zhàn)略審計(jì)是管理層控制戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的有效方法。由于戰(zhàn)略的全局性和不可逆性，疏忽與不良的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)管理能迅速摧毀競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)（Drew等，2006）。有研究表明（Kocourek與Newfrock，2006）：1998～2004年期間資本市值超過(guò)10億美元的1200家企業(yè)，識(shí)別了業(yè)績(jī)最差的360家公司，發(fā)現(xiàn)這些公司股東價(jià)值損失中僅有13％是違規(guī)所致，另有87％歸因于戰(zhàn)略與運(yùn)營(yíng)失誤。然而，風(fēng)險(xiǎn)管理經(jīng)理都將其工作重心集中在衡量那些易于量化和控制的風(fēng)險(xiǎn)上，如財(cái)務(wù)或運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于CEO真正關(guān)注的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)理卻知之甚少，無(wú)法為CEO的決策提供任何重要的信息（Drzik，2006）。要避免或控制這些戰(zhàn)略性風(fēng)險(xiǎn)，可以考慮在董事會(huì)的參與下，應(yīng)用戰(zhàn)略審計(jì)幫助管理層認(rèn)識(shí)并管理戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。其次，應(yīng)用管理審計(jì)，管理層可以提高管理變化的效果。戰(zhàn)略管理是一個(gè)積極過(guò)程，這一過(guò)程允許管理層發(fā)動(dòng)并影響組織內(nèi)外的變化，而不僅僅是對(duì)變化做出反應(yīng)，以便組織在某種程度上可以控制自己的命運(yùn)，在這一過(guò)程中，戰(zhàn)略審計(jì)至關(guān)重要。研究表明（RichardNeish和JohnJackson，1992），管理層在業(yè)務(wù)和戰(zhàn)略計(jì)劃上傾向于更加前瞻性和長(zhǎng)期導(dǎo)向的企業(yè)（如日本、德國(guó)的企業(yè)）比管理層過(guò)于關(guān)注利潤(rùn)最大化的短期目標(biāo)的企業(yè)（澳大利亞的企業(yè)）能更有效地對(duì)環(huán)境變化進(jìn)行管理。再次，戰(zhàn)略審計(jì)專(zhuān)家可以為董事會(huì)、管理層提供戰(zhàn)略管理與控制建議及評(píng)價(jià)信息（RichardNeish和JohnJackson，1992）。內(nèi)部審計(jì)師作為戰(zhàn)略審計(jì)專(zhuān)家相對(duì)其他管理專(zhuān)家更加獨(dú)立客觀，并對(duì)整個(gè)組織的經(jīng)營(yíng)、文化和政治、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理以及這些領(lǐng)域如何與戰(zhàn)略執(zhí)行及評(píng)價(jià)相聯(lián)系等問(wèn)題有更好的理解；再加之良好的溝通技能和批判性思維能力，戰(zhàn)略審計(jì)專(zhuān)家通過(guò)參加各層次舉行的、與戰(zhàn)略相關(guān)的計(jì)劃會(huì)議，了解組織未來(lái)方向及如何實(shí)現(xiàn)這些目標(biāo)，向各級(jí)管理層、董事和審計(jì)委員會(huì)報(bào)告缺陷，提出改進(jìn)建議，甚至在最終的獎(jiǎng)懲階段，戰(zhàn)略?xún)?nèi)部審計(jì)專(zhuān)家與職能部門(mén)管理者共同討論獎(jiǎng)懲標(biāo)準(zhǔn)。第四，戰(zhàn)略審計(jì)可以幫助管理層最小化戰(zhàn)略管理風(fēng)險(xiǎn)及其威脅。具體表現(xiàn)在以下方面（Lewington，1991）：（1）在經(jīng)營(yíng)人員間，戰(zhàn)略決策未能溝通，因而威脅組織未來(lái)的獲利能力；（2）在經(jīng)營(yíng)人員間，戰(zhàn)略決策未能準(zhǔn)確溝通以得到相同的結(jié)果；（3）沒(méi)有正確執(zhí)行戰(zhàn)略決策指導(dǎo)下的行動(dòng)計(jì)劃，因而危及戰(zhàn)略目標(biāo)；（4）未與管理層及時(shí)交流無(wú)法實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的可能性的證據(jù)，因而妨礙迅速采取修正措施，危及戰(zhàn)略目標(biāo)；（5）當(dāng)證據(jù)表明戰(zhàn)略目標(biāo)確實(shí)無(wú)法實(shí)現(xiàn)時(shí)，未迅速采取行動(dòng)，危及戰(zhàn)略目標(biāo)；（6）作為消極反饋的結(jié)果，行動(dòng)計(jì)劃的重大修正未充分咨詢(xún)所有相關(guān)高級(jí)管理層，因而可能危及戰(zhàn)略目標(biāo)。（三）外部審計(jì)師戰(zhàn)略審計(jì)需求：降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、拓展服務(wù)領(lǐng)域。進(jìn)入20世紀(jì)90年代，由于審計(jì)期望差距的擴(kuò)大、管理舞弊欺詐案的層出不窮、制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的缺陷等原因，獨(dú)立審計(jì)師面臨著巨大的訴訟壓力，整個(gè)審計(jì)職業(yè)界面對(duì)著前所未有的生存危機(jī)?！案F則思變”，一些國(guó)際性會(huì)計(jì)師事務(wù)所運(yùn)用戰(zhàn)略管理理論與實(shí)務(wù)、變革審計(jì)過(guò)程與方法，全面推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，像畢馬威的BMP審計(jì)模式、安永的BEAT審計(jì)方法等。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)從企業(yè)的戰(zhàn)略分析入手，將會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)緊密相連，從而幫助審計(jì)師從源頭上分析和發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（陳毓圭，2004；謝榮等，2004）。因此，對(duì)于獨(dú)立審計(jì)師而言，一方面，戰(zhàn)略審計(jì)可以作為財(cái)務(wù)審計(jì)初始步驟的擴(kuò)展，有助于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。通過(guò)戰(zhàn)略審計(jì)，審計(jì)師可以理解整體經(jīng)濟(jì)下的客戶(hù)業(yè)務(wù)、行業(yè)和環(huán)境，并評(píng)價(jià)主要風(fēng)險(xiǎn)或問(wèn)題領(lǐng)域，因?yàn)橐豁?xiàng)業(yè)務(wù)所面對(duì)的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)，在許多情況下也是最終的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)然，審計(jì)范圍的延伸會(huì)增加審計(jì)成本，但通過(guò)減少交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試、增加對(duì)整個(gè)控制系統(tǒng)的信賴(lài)以提高審計(jì)效率，也可降低審計(jì)成本。另一方面，戰(zhàn)略審計(jì)有助于審計(jì)師擴(kuò)展鑒證職能，為董事會(huì)的戰(zhàn)略監(jiān)督提供所需信息，并加強(qiáng)與董事會(huì)的溝通（Rappaport，1980）。（四）內(nèi)部審計(jì)的戰(zhàn)略審計(jì)需求：戰(zhàn)略規(guī)劃與戰(zhàn)略實(shí)施過(guò)程的有效控制機(jī)制。20世紀(jì)90年代，邁克爾·哈默與詹姆斯·錢(qián)皮的“企業(yè)再造理論”掀起了業(yè)務(wù)流程再造運(yùn)動(dòng)，以顧客中長(zhǎng)期需求為目標(biāo)，對(duì)公司業(yè)務(wù)流程進(jìn)行反思與徹底的革命，盡可能地剔除非增值性的作業(yè)與流程。在這一運(yùn)動(dòng)的推動(dòng)下，部分內(nèi)部審計(jì)職能被視作企業(yè)非核心作業(yè)，于是，內(nèi)部審計(jì)外包迅速發(fā)展起來(lái)。1995年，Pelfrey等（1995）的調(diào)查顯示，16％的公司涉足了內(nèi)部審計(jì)外包。1997年，Kusel等發(fā)現(xiàn)，21％的美國(guó)公司和31％的加拿大公司都至少外包了部分內(nèi)部審計(jì)職能，未推行外包的公司中，有32.4％的美國(guó)公司和36％的加拿大公司表示有意在未來(lái)外包內(nèi)部審計(jì)職能。Petravick（1997）對(duì)美國(guó)金融機(jī)構(gòu)管理層的調(diào)查表明：將內(nèi)部審計(jì)外包的公司占到三分之一，未將內(nèi)部審計(jì)外包者也占到三分之一，另外三分之一的公司要么是尚未設(shè)立內(nèi)審部門(mén)，要么審計(jì)職能由母公司履行。與此同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任在不斷加重，履行責(zé)任的對(duì)象也隨之拓寬，一系列公司破產(chǎn)案和欺詐案，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師成為眾矢之的，承受巨額的訴訟賠償，美國(guó)專(zhuān)家估計(jì)，20世紀(jì)90年代美國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所訴訟的直接費(fèi)用支出占其審計(jì)收入的20％。權(quán)衡收入與風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所果斷走向服務(wù)多元化之路，其中之一就是爭(zhēng)奪內(nèi)部審計(jì)服務(wù)。在這種“生存還是毀滅”的境地中，內(nèi)部審計(jì)職業(yè)界清醒地認(rèn)識(shí)到必須勇于變革，將“其范圍擴(kuò)展到融合風(fēng)險(xiǎn)管理、公司治理和內(nèi)部控制審查于一體的綜合管理審計(jì)，實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的新功能”（王光遠(yuǎn)，2004），而戰(zhàn)略審計(jì)正是這樣一種體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)保護(hù)價(jià)值、創(chuàng)造價(jià)值功能的綜合管理審計(jì)，它通過(guò)更好地監(jiān)督和評(píng)價(jià)戰(zhàn)略管理過(guò)程，幫助組織提高效率與效果，最終增加利潤(rùn)并帶來(lái)長(zhǎng)期的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)（Neish與Jackson，1992）。Mellalieu（1992）建議在戰(zhàn)略管理中，運(yùn)用審計(jì)技能評(píng)價(jià)戰(zhàn)略管理過(guò)程各環(huán)節(jié)，尤其是計(jì)劃前階段、計(jì)劃后階段與實(shí)施階段前期，讓內(nèi)部審計(jì)師發(fā)揮更為重要的作用。時(shí)現(xiàn)（2006）指出，因增加價(jià)值的需要，內(nèi)部審計(jì)必須將其內(nèi)容延展到戰(zhàn)略審計(jì)，因?yàn)楣緫?zhàn)略是影響公司價(jià)值的主要因素，要實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值最大化的治理目標(biāo)，必須優(yōu)化公司戰(zhàn)略設(shè)計(jì)和提高戰(zhàn)略實(shí)施的有效性。Dounis（2007）展開(kāi)的一項(xiàng)并購(gòu)審計(jì)調(diào)查顯示，在反饋的首席審計(jì)官中，有80％以上意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)可以為并購(gòu)增值，且更具前瞻性的內(nèi)審活動(dòng)會(huì)使并購(gòu)過(guò)程增加更多價(jià)值。1997年，在并購(gòu)Boatmen中，NationsBank內(nèi)部審計(jì)師積極參與并購(gòu)過(guò)程，充分利用現(xiàn)有審計(jì)資源，通過(guò)以下方式實(shí)現(xiàn)了價(jià)值增值：減少高昂的咨詢(xún)費(fèi)用與外部審計(jì)費(fèi)用；減少客戶(hù)流失；識(shí)別無(wú)效流程降低流程風(fēng)險(xiǎn)；減少內(nèi)部與外部欺詐。一家美國(guó)銀行的高級(jí)副總裁說(shuō)：“對(duì)于公司而言，沒(méi)有比這更好的時(shí)機(jī)讓內(nèi)部審計(jì)師來(lái)展示他們?nèi)绾卧鲋登以黾踊?/p>