1中國證券監(jiān)督管理委員會會計部組織編寫2 3 4 5 6 7 8 9 1第一章特殊關聯(lián)交易涉及的“資本性投入”公司當期賬面盈利金額的交易時有發(fā)生。為從根本上杜絕通過非公允的關聯(lián)方交易隨意調節(jié)利潤的行為，財政部曾經在2001年發(fā)布了《關聯(lián)方之間出售資產等有關會計處理問題暫行證監(jiān)會也有針對性地加強了對上市公司相關行為的約束，從而基本上遏制了通過非公允關聯(lián)方交易操縱利潤的現象。公司直接或間接的捐贈(以下簡稱“股東捐贈行為”)來輸送利潤的交易事項，其中尤以瀕臨暫停上市的*ST公司為甚。除此之外，通過與控股股東進行非公允的關聯(lián)交易來調控利潤也是部分公司包裝業(yè)績的主要手段。股東捐贈行為的表現形式主要包括:1.控股股東或其關聯(lián)方向上市公司捐贈現金或其他實物資產。2.控股股東或其關聯(lián)方以顯失公允的價格向上市公司購買資產。3.控股股東或其關聯(lián)方豁免上市公司債務或代上市公司對外清償債務。4.在控股股東的安排下，上市公司與第三方進行的非公允交易。中國證監(jiān)會在此基礎上發(fā)布了證監(jiān)會公告[2008]48號，要求上市公司充分關注控股股東、控股股東控制的其他關聯(lián)方、上市公司的實際控制人等向公司進行直接或間接捐贈行為(包括直接捐贈現金或實物資產、直接豁免或代為清償債務等)的經濟實質。如果交易的經濟實質表明屬于控股股東、控股股東控制的其他關聯(lián)方或上市公司實際控制人向上市公司資本資本公積。方式，與以往的直接捐贈相比，大股東向上市公司輸送利益的方式更為隱蔽和復雜，需要更多的專業(yè)判斷。2第二節(jié)會計準則及相關監(jiān)管規(guī)定會計準則的相關規(guī)定財政部在2008年年底發(fā)布的《關于做好執(zhí)行企業(yè)會計準則企業(yè)2008年年報工作的通知》有者權益(資本公積)”。二、國際財務報告準則及其他國家會計準則的相關規(guī)定所有者以所有者身份進行的交易，不計入當期損益或者其他綜合收益，應該直接計入權益，“主體應列報權益變動表，并在權益變動表中反映如下內容:……4.權益類項目期初至期末的變動金額，單獨列示以下項目產生的變動:(3)與所有者以所有者身份進行的交易，單獨反映所有者投入和向所有者的分配……”期末之間的主體權益變動，反映了當期主體凈資產的增加和減少。除了與所有者作為所有者身份的交易(如權益投入、回購主體自身的權益工具和股利分配等)以及直接與上述交易有關的交易成本所產生的變化，某一期間權益的綜合變動代表了當期主體活動形成的收益總額和費用總額，包括利得和損失”。上市公司通常應將上述直接捐贈或間接捐贈計人權益，除非上市公司的主要股東的經濟行為滿足以下條件之一:導致該項經濟行為發(fā)生的關系或義務與其股東地位完全無關，或者該項經濟行為不能給上市公司帶來經濟利益。中國證監(jiān)會在2008年年底發(fā)布《關于做好上市公司2008年度報告相關工作安排的公告》(證監(jiān)會公告[2008]48號)，在會計準則規(guī)定的基礎上對上市公司涉及股東捐贈行為的會計處理原則作出了明確規(guī)定:“公司應充分關注控股股東、控股股東控制的其他關聯(lián)方、上市公司的實際控制人等向公司進行直接或間接捐贈行為(包括直接捐贈現金或實物資產、直接豁免或代為清償債務等)的經濟實質。如果交易的經濟實質表明屬于控股股東、控股股東控本公積)”。準則3體判斷原則，主要包括:濟實質具有資本投入性質，形成的利得應計入所有者權益。(二)與股改對價相關的股東捐贈交易為股公司應作為權益性交易計入所有者權益。(三)與重大資產重組承諾相關的股東指贈交易承諾部分予以補足而向上市公司支付的現金，上市公司應作為權益性交易計入所有者權益。體的范圍際值得注意的是，上市公司與潛在控股股東之間發(fā)生的捐贈交易應比照同樣的原則。(五)同正常關聯(lián)方交易的區(qū)分監(jiān)管中，應當注意對照“資本投入性質”的界定標準，將上述股東捐贈交易同正常的關實質上相同比例的債務豁免不適用上述規(guī)定。節(jié)問題分析與討論經濟后果是使一方明顯(強調程度)單方面(強調經濟利益的不對等性)從中獲益。此外，權益性交易是一個廣義的概念，除上文所述的所有者以其所有者身份與主體之間的交易外，還包括不同所有者之間的交易。形成企業(yè)合并后，購買少數股東全部或部分權益的，實質上是股東之間的權益性交易”。0易的原則進行處理，不得確認商譽或確認計入當期損益”。綜上所述，權益性交易的主要特征可以概括如下:1.權益性交易的交易對象。權益性交易除所有者以其所有者身份與主體之間的交易外，還包括不同所有者之間的交易，且后者多為合并報表層面不同所有者(母公司與子公司少數2.權益性交易對主體權益總額的影響。主體與所有者之間的權益性交易會導致主體權益總額發(fā)生增減變動，所有者之間的權益性交易不影響權益總額，但會改變權益內部各項目金4益)但未喪失控制權，該子公司仍然納入合并報表范圍，就合并報表主體而言，母公司以子公司所有者身份與其他所有者之間進行的交易應作為權益性交易處理。一、控股股東或其關聯(lián)方以顯失公允的價格向上市公司購買資產售或者報廢，剩余資產主要是一些往來款項。A公司2008年實施資產重組，將全部資產出公允價值為-1億元，A公司認同如果交易對方是第三方的話，不可能達成這樣的交易。但A公司又認為本交易屬于重大資產重組中對原上市公司的資產進行剝離，由此產生的債務重組收益并非一般意義上的利益輸送，而是為了從根本上解決上市公司的財務危機，可以確認為問題:A公司在上述交易中是否可以確認債務重組收益?案例解析:為實際控制人向上市公司的資本投入性質。綜上所述，A公司應將剝離給實際控制人的資產和負債相抵后差額部分確認為資本公積，不能在利潤表中確認債務重組收益。5讓價款為3000萬元。轉讓日，由于相關債務單位的財務狀況未發(fā)生好轉，被轉讓的應收款可收回性仍然非常低。A正確?A收回金額為0，卻以3000萬元出售給控股股東的子公司。這是一種間接的捐贈，是基于買身份進行的、對上市公司的利益輸送行為。因此，應當將3000萬元計入資本公積。實務中，還存在這樣的情況:上市公司與控股股東的其他子公司之間發(fā)生交易形成了應收款項，由于債務人財務狀況惡化等原因，上市公司在對應收款項可回收性進行評價之后，于合理的商業(yè)安排，作為債權人的上市公司可以按照金融工具或者債務重組準則的原則進行二、控股股東或其關聯(lián)方豁免上市公司債務或代上市公司對外清償債務款擔保發(fā)生任何損失，P公司將全部承擔。資本公積。問題:A公司將控股股東豁免的債務確認為債務重組收益是否恰當?該計入當期損益。6三、在控股股東的安排下，上市公司與第三方進行的非公允交易理，應該按照實質重于形式的原則進行綜合判斷，以確定其會計處理方式。問題:A公司將此項“政府補貼”計入當期營業(yè)外收入是否恰當?案例解析:貼程序，實質上并不是政府無償給予，此款項不符合政府補助定義中的“從政府無償取得”的特征，不能夠作為政府補助進行會計處理。該“政府補貼”實際出自其控股股東B公司，業(yè)外收入。登記等手續(xù)。7。以判斷當時的協(xié)議為一項公平交易。易，因此仍然屬于權益性交易。權益(資本公積)，而不應當計入當期營業(yè)外收入。8章長期股權投資第一節(jié)長期股權投資與金融資產的分類權投資》的規(guī)定，應當作為其他長期股權投資，按成本計量。量在不同的理解:觀點二:轉為交易性金融資產，原賬面價值和公允價值的差額計入當期損益。關規(guī)定(一)企業(yè)會計準則的相關規(guī)定《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》應用指南規(guī)定，“一、本準則規(guī)范的范圍包括:……(四)企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資”。除上述情況以外，企業(yè)持有的其他權益性投資》的規(guī)定處理。相算的衍生金融資產，應當按照成本計量”。規(guī)準則第三十八條的規(guī)定處理”。第三十八條又規(guī)定:“金融資產或金融負債公允價值變動形成的利得或損失，除與套期保值有關外，應當按照下列規(guī)定處理:……(二)可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額外，應當直接計人所有者權益，在該金融資產終止確認時轉出，計入當期損益"?！镀髽I(yè)會計準則講解(2010)》第二十三章指出，“金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資益工具。其中，金融資產通常指企業(yè)的下列資產:現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債后，不能重分類為其他類金融資產9或金融負債;其他類金融資產或金融負債也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債”。(二)國際財務報告準則的相關規(guī)定應按公允價值計量金融資產(包括屬于資產的衍生工具)，并且不得扣減可能因出售或其他處置而發(fā)生的任何交易費用。但下述金融資產除外:……(3)對沒有活躍市場標價且其公允價值果不屬于套期關系一部分的金融資產或金融負債公允價值的變動而產生的利得或損失，應按照下述規(guī)定確認:……(2)可供出售金融資產產生的利得和損失，除減值損失以及匯兌利得和損失外，應確認為其他綜合收益，直到該金融資產終止確認……”問題分析與討論融資產重分類的限制規(guī)定，不允許將其他類金融資產后續(xù)再重分類為以公允價值計量且變動計能可靠計量的股權投資系一直作為可供出售金融資產進行會計核算的情況下，由于上述重分類的限制規(guī)定，企業(yè)不應當以公允價值可以可靠計量為理由將其再重分類為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產。產的定義是一個廣義的定義而不是僅僅指《企業(yè)會計準則第22號——金融工具的確認和計變?yōu)榭梢钥煽坑嬃繒r，其應當同樣適用于金融資產重分類的限制規(guī)定。因此不受準則中有關不得重分類的限制。如果企業(yè)事實上將該投資按照公允價值進行管理并考核業(yè)績，則企業(yè)可以將其在初始確認時直接指定分類為“以公允價值計量且其變動計入損益”的金融資產類別。的可供出售金融資產實質上屬于同一類資產，應當適用于金融資產重分類的限制規(guī)定。務報表準則差異。AB理?供出售金融資產，轉變日其公允價值和原賬面價值的差額計入資本公積。例被稀釋但仍有重大影晌持股比例被稀釋了，但投資方對該聯(lián)營企業(yè)仍然具有重大影響。企業(yè)會計準則正文、指南和講解均只涉及在持股比例不變的情況下被投資單位除凈損益以外的凈資產發(fā)生變動時的會計處理，而沒有涉及在持股比例發(fā)生變化的情況下的會計處相關規(guī)定由于企業(yè)會計準則并未明確規(guī)定這種交易類型的會計處理方法，我們參考了國際財務報“如果投資單位對被投資單位的持股比例下降，但該被投資單位仍為投資單位的聯(lián)營企業(yè)時，投資單位應當按比例將原在其他綜合收益中確認的利得和損失結轉至當期損益?！逼髽I(yè)時，如何處理其他綜合收益的指引。雖然國際財務報告準則沒有關于應當如何在股權被所有持股比例減少的情況而不論持股比例是如何減少的”。國際財務報告準則解釋委員會在直接還是間接減少，其影響應當計入當期損益”。問題分析與討論例下降部分的長期股權投資賬面價值(即處置投資的賬面價值)與按新的持股比例確認歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導致的凈資產增加份額(即實際取得價款)的差異，計入當期案例解析:B公司向C公司定向發(fā)行股份后，A公司在B公司所持股份比例變?yōu)?400÷股比例確認歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導致的凈資產增加份額(即400萬元)的差第三節(jié)復雜交易中處置日的判斷個會計期間，因此非常重要。號)中“企業(yè)應何時確認股權轉讓收益”的指引；也有的上市公司在參考企業(yè)會計準則中關于企業(yè)合并“購買日”的判斷原則。需要結合“處置日”的判斷原則和“一攬子交易”的判斷原則進行綜合判斷。(一)企業(yè)會計準則的相關規(guī)定認為實現了控制權的轉移:(一)企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等通過。(三)參與合并各方已辦理了必要的財產權轉移手續(xù)。%)，并且有能力、有計劃支付剩余款項。了被合并方或被購買方的財務和經營政策，并享有(二)國際財務報告準則的相關規(guī)定該作為一項交易進行會計處理。在確定是否將這些安排作為一項交易進行會計處理時，母公種或多種情況可能表明，母公司應將多項安排作為單項交易進行會計處理:(1)這些安排同時進行或者彼此影響;(2)這些安排將形成一項單獨的交易以產生整體商業(yè)影響;(3)一項安排的發(fā)生取決于其他至少一項安排的發(fā)生;問題分析與討論企業(yè)會計準則指南對企業(yè)合并中控制權的轉移提供了若干判斷標準，我們認為這些標準在很多方面同樣適用于股權處置日的判斷。下，在每一步交易發(fā)生的時候分別確認處置損益可能是合理的，例如整個交易的完成沒有實下，在每一步交易完成的時點都確認處置損益可能并不合理，例如:。情況下，在整體交易完成之前，不應該對已經完成的交易步驟進行會計處理。況下，如果在每一次處置時確認該次交易的損益，可能并不符合交易的經濟實質。在實務操作中，應當結合具體情況按照實質重于形式的原則進行判斷?！?，轉讓價款約為人民幣1.3億元。股權變動而變動。D款的支付方式為:的延續(xù)，與股權轉讓相關的風險和報酬實質已經發(fā)生轉移，與股權轉讓相關的經濟利益的流入額能夠可靠計量并很可能流入企業(yè)，全額確認股權轉讓收益符合企業(yè)會計準則的相關要A恰當?案例解析:較兩項交易的價格，井無不合理之處。且不取決于其他交易的發(fā)生。此，我們需要單獨判斷第二次轉讓交易的處置日。權損益的要求:過50%并且預計剩余款項能夠取得等條件均得到滿足的情況下，才能確認該項經濟交易的股權轉讓收益。股權激勵帶來的雙贏結果使得越來越多的公司將股權激勵作為激勵員工的一種方式。這種雙贏體現在，從員工的角度，員工可以分享公司成長的成果;從企業(yè)的角度，公司既激勵工，又節(jié)約了公司的現金資源。話題。有人認為股東轉讓給職工股份是股東之間的行為，不應當在報告主體中反映;有人為易理解公司對于支付現金而獲取職工服務的交易(例如:以現金支付工資、獎金)確認相應的的現金部分可能就是公司因接受職工服務而放棄的經濟資源。二是以現金支付自職工取得的服務，在財務報表中確認相應的薪酬費用和權益工具的增加就也因理解不夠充分產生了一些問題。情況下，一些上市公司直觀地理解為相關的費用也應該按照上述比例在整個計劃期內分攤，對“等待期”的定義及股權支付費用分攤的相關規(guī)定理解不夠充分。準則及相關監(jiān)管規(guī)定(一)企業(yè)會計準則的相關規(guī)定授予日的公允價值，將當期取得的服務計入相關成本或費用和資本公積”。上述規(guī)定中明確企業(yè)應當將當期取得的服務計入成本和費用，所隱含的是股份支付費用，應當在等待期內分攤。(二)國際財務報告準則的相關規(guī)定詳細的討論?！?4.如果所授予的權益工具立即可行權，則對方無需完成一段規(guī)定期間的服務即有權元條件享有這些權益工具。在不存在相反證據的情況下，主體應假設已經取得了對方作為權益15.如果所授予的權益性工具只有在對方完成一段規(guī)定期間的服務后才能可行權，主體應假設對方作為權益性工具的對價應提供的服務將在未來的等待期內取得。主體所取得的服務，應隨著對方在等待期內服務的提供進行會計處理，相應增加權益。例如:，前提條件是完成3年的服務，則主體應假設職工作為股份(2)如果職工被授予股票期權，前提條件是達到一定的業(yè)績條件并且在滿足該業(yè)績條件作為股票期權對價應提供的服務，將在未來的預期給予期間內取得”。規(guī)定的基礎上，中國證監(jiān)會2009年發(fā)布的《上市公司執(zhí)行企業(yè)會，績指標完成情況等后續(xù)信息修正預計可行權的股票期權數量，并以此為依據確認各期應分攤的費用。對于跨越多個會計期間的期權費用，一般可以按照該期期權在某會計期間內等待期長度占整個等待期長度的比例進行分攤。問題分析與討論含了一個服務條款，即員工需服務至可行權日。解鎖的股票作廢。案例解析:的結果相對獨立，即第一期未達到可行權條件并不會直接導致第二期或第三期不能達到可行權如下(按股份數計算):這樣處理的原因是:由于要求職工在解鎖時仍然在職，則對于第一期的獎勵1200萬股股票要求職工必須在公司服務一年;對于第二期的獎勵1200萬股股票要求職工在第二年年末仍在職，即要求職工必須在公司服務兩年，因此相應的費用應當在兩年內分攤;同盟，第三期的獎勵1200萬股股票應當在三年內分攤。前期費用較高的原因是員工在前期為數個具有不同等待期的獎勵計劃而工作。續(xù)信息修正預計可行權的股票數量，并以此為依據確認各期應分攤的費用。第二節(jié)涉及集團內公司的股份支付計劃公司在涉及股份支付安排時通常需要考慮員工被授予權益工具的退出機制，即職工將以有可能授予的是上市公司的股份或期權，這就產生了集團內公司股份支付的問題(例如，提供股份的上市公司和接受服務的非上市公司各自的會計處理)。在集團內，通常會有結算職工權益工具的一方和接受職工服務的一方。我們需要根據交易的安排考慮雙方在其財務報表企業(yè)會計準則解釋第4號中對于集團內的股份支付安排作出了規(guī)定:“七、企業(yè)集團內涉及不同企業(yè)的股份支付交易應當如何進行會會計處理?答:企業(yè)集團(由母公司和其全部子公司構成)內發(fā)生的股份支付交易，應當按照以下規(guī)定進行會計處理:身權益工具結算的，應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理;除此之外，應當作為現金結算的股份支付處理。結算企業(yè)是接受服務企業(yè)的投資者的，應當按照授予日權益工具的公允價值或應承擔負債的公允價值確認為對接受服務企業(yè)的長期股權投資，同時確認資本公積(其他資本公積)有結算義務或授予本企業(yè)職工的是其本身權益工具的，應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理;接受服務企業(yè)具有結算義務且授予本企業(yè)職工的定股份支付交易在合并財務報表和單獨財務報表中的分類提供了明確的依據?！?3A.集團內的股份支付交易，接受服務的主體在其單獨財務報表中，應當評估所授予結算的股份支付，還是以現金結算的股份支付來計量。43B.在下述情況下，接受服務的主體應當將獎勵作為一項權益結算的股份支付來計量:(a)授予的是主體自身的權益工具，或b易，除此以外所有其他情形均作為以現金結算的獎勵處理”。問題分析與討論集團內股份支付主要考慮的是在集團內接受服務主體和結算的主體在各自報表中如何進行會計處理。結合上面的準則規(guī)定，不難看出基本的原則是“誰受益、誰確認費用”。隨之產生的問題是如何計量相關費用。計準則解釋第4號》作出了規(guī)定:接受服務企業(yè)沒有結算義務或授予本企業(yè)職工的是其本身份支付處理;除此之外，應當作為現金結算的股份支付處理。少數股東權益。對此問題，企業(yè)會計準則中并未作出明確規(guī)定，我們在下面的案例中進行探討。問題:(1)A公司在編制合并報表時，應當如何考慮上述股份支付對合并報表的影晌?CAC?(3)如果受激勵高管在集團內調動，原接受服務企業(yè)的股權激勵成本是否調整?(1)A公司在編制合并財務報表時，首先應當從合并財務報表的角度重新判斷該項股權激勵母公司A和子公司B均是按照以權益結算的股份支付處理。合并財務報表中也應該作為以權益結算的股份支付來處理。接下來需要考慮的是股份支付費用如何影響合并財務報表中少數股東損益和少數股東權益:BA，的凈利潤中剔除股權激勵費用?我們認為，少數股東損益和少數股東權益反映的是合并財務報表中子公司的凈利潤和凈資產中不歸屬于母公司股東的部分。因此，少數股東損益中應包含按照少數股東的持股比例40%分享的股權激勵費用40萬元，換言之，少數股東損益按照子公司B公司的凈利潤直接計算40%的股權激勵費用的B公司凈資產計算。真實發(fā)生改變，所以不應當確認對孫公司的長期股權投資的增加，故我們認為中間公司不應當體現。孫公司直接發(fā)生了交易。母公司在編制合并財務報表的時候，再按照前述問題(1)中討論的原則對孫公司的股權激勵進行合并抵消調整。(3)如果受到激勵的高管在公司集團內調動導致接受服務的企業(yè)變更，但高管人員應取得的股權激勵并未發(fā)生實質性變化，在等待期內應按合理的標準(例如:按服務時間)在原接受服務的企業(yè)與新接受服務的企業(yè)間分攤股權激勵成本，即誰受益，誰確認費用。第三節(jié)股份支付計劃的取消與作廢的股權激勵計劃。例如，有的公司授予員工的期權出現了“縮水”的狀況，即股票的價格遠修改和取消都有可能對公司的財務報表產生影響。相關規(guī)定語所表達的含義不同其相應的會計處理也不盡相同，比較容易混淆的是作廢和取消。準則中沒有對作廢作出定義。對于作廢，我們通常理解為:由于服務條件或者非市場的業(yè)績條件沒有得到滿足，導致職工未能獲得授予的權益工具的情形?；蛘?，可以簡單理解為企業(yè)應當根據最新取得的后續(xù)信息作出最佳估計，修正預計可行權的權益工具數量。在可行權日，最終預計可行權權益工具的數量應當與實際可行權工具的數量一致”。也就是說，如果沒有滿足服務或者非市場的業(yè)績條件，則實際可行權的權益工具的數量為零，即接受的服務累計確認的費用為零。果取消了授予的權益工具，企業(yè)應當對取消所授予的權益性工具作為加速行權處理，將剩余非可行權條件但在等待期內未滿足的，企業(yè)應當將其作為授予權益工具的取消處理”。也就是說，取消的會計處理結果視同加速行權。會沖銷以前確認的相關費用;取消往往源于企業(yè)的主動行為，為了防止企業(yè)隨意取消股權激工具作為加速行權處理，將剩余等待期內應確認的金額立即計入當期損益，視同剩余等待期內的股權支付計劃已經全部滿足可行權條件。這一規(guī)定實質上是一項懲罰性的規(guī)定，為了防止企業(yè)隨意取消計劃而要求企業(yè)在取消的時候及未來一兩年的經營業(yè)績，公司預測股權激勵計劃解鎖條件中關于經營業(yè)績的指標無法實問題:A公司終止實施原股權激勵計劃應該如何進行會計處理?案例解析:(1)第一期解鎖部分所對應的股權激勵費用應該按照股份支付計劃作廢來進行會計處理，無需考慮未來是否能夠滿足可行權條件。這是因為準則規(guī)定對股份支付計劃的取消按照加速消或結算應當作為加速行權處理，并應當立即確認在剩余的等待期間所取得服務原本應予確認的金額”，這里“在剩余的等待期間所取得服務原本應予確認的金額”應反映如果不取消權條件，根據這一估計對預期將行權的獎勵數量進行調整后再計算應該確認的費用。就本例來看，觀點一認為應當在取消日加速確認第二、二期的費用10500萬元;而觀點二認問題的復函》中指出:“企業(yè)在等待期內取消了所授予的權益工具(因未滿足可行權條件而被取消的除外)的，應當余等待期內的所有費用”。上述財辦會[2012]11號的觀點似乎更傾向于觀點一，即在本例中，應當加速確認與第二、第一節(jié)破產重整的收益確認時點務人進行重整，人民法院經審查認為重整申請符合新破產法規(guī)定的，應當裁定債務人重整，稅款債權組通常會由于全額償付而通過重整計劃，但普通債權組(債權人通常為商業(yè)銀行，占總債權比例通常較高)通常會由于最終償付比例過低(通常為10%-20%，最低為2%)而無法通過重整計劃草案。即使出現上述情況，債務人或者管理人仍可在符合新破產法第87條規(guī)定的情況下，申請人之日起30日內裁定批準，終止重整程序，并予以公告。經人民法院裁定批準的重整計劃，組通常通過人民法院強制判決對債務人進行法律約束并對債權人進行保護。根據新破產法，承擔清償責任。上市公司是否可以在法院批準重整計劃后立即確認債務重組收益。價值與實際支付的償債資產或權益的公允價值之間的差額計入當期損益?！苯浗獬?，才能終止確認該金融負債或其一部分”。請求，人民法院應當裁定終止重整程序，井宣告?zhèn)鶆杖似飘a:(一)債務人的經營狀況和財產狀況繼續(xù)惡化，缺乏挽救的可能性;(二)債務人有欺詐、惡意減少債務人財產或者其他顯著不利于債權人的行為;(三)由于債務人的行為致使管理人無法執(zhí)行職務”?；蛘呃﹃P系人請求，應當裁定終止重整計劃的執(zhí)行，并宣告?zhèn)鶆杖似飘a。人民法院裁定終止重整計劃執(zhí)行的，債權人在重整計劃中作出的債權調整的承諾失去效力。債權人因執(zhí)行重整計劃所受的清償仍然有效，債權未受清償的部分作為破產債權”。問題分析與討論債務人不能執(zhí)行或者不執(zhí)行重整計劃的(即債務人未按照重整計劃按期履行償債義務)，人民正常終止重整計劃的其他三種情形。規(guī)定的償債義務后，債權人才根據重整計劃豁免其剩余債務，否則，主要表現在:1.實施破產重整的上市公司(即債務人)多為退市風險警示(*ST)或特別處理(ST)類公司，這些公司在破產重整之前曾發(fā)生過未及時足額歸還銀行借款的違約行為。2.上市公司獲得債務豁免后是否就能夠啟動正常生產經營活動，產生足夠的現金流，用于按期履行重整計劃中的償債義務具有相當大的不確定性。債務人償債義務尚未解除。4.大多數經法院批準的債務豁免，其實質是有條件豁免，即只有在債務人履行重整計劃規(guī)定法院終止重整計劃，債權人在重整計劃中所作的債權調整承諾也隨之失效。合了終止確認的條件。破產重整實質上屬于一種特殊的債務重組，應該在符合準則所規(guī)定的金融負債終止確認條件的情況下才能夠確認債務重組利得，由于大多數經法院批準的債務豁免都是有條件豁免，只應等到法院裁定破產重整實施完畢才能夠確認債務重組收益，債務人不得在法院批準其重整計劃時立即確認破產重整債務重組收益。司將根據事情的進展情況及時履行信息披露義務。案例解析:劃中所作的債權調整承諾也隨之失效”。這說明，債權人所作出的債務豁免承諾只有在A公組收益。第二節(jié)資產負債表日后的債務重組出現這樣的情況:上市公司在報告期內已經開始與銀行或者其他債權人協(xié)商債務重組，于報部分企業(yè)感到困惑的問題。收益計入報告年度，是在上述問題的基礎上衍生出來的問題。關規(guī)定對資產負債表日已經存在的情況提供了新的或進一步證據的事項。資產負債表日后非調整事《企業(yè)會計準則講解(201O)》第十三章指出，在債務重組中涉及的金融負債只有在滿足《企業(yè)會計準則——金融工具確認和計量》所規(guī)定的金融負債終止確認條件時，才能終止確認。全部或部分已經解除的，才能終止確認該金融負債或其一部分”。問題分析與討論二是判斷資產負債表日后事項是否屬于調整事項。確認時點義務全部或部分已經解除的，才能終止確認該金融負債或其一部分。完畢之后，確認債務重組收益。(二)判斷資產負債表日后事項是否屬于調整事項于判斷這一事項是否屬于資產負債表日已經存在的情況。一般來講，債務重組協(xié)議簽訂于報確規(guī)定了償債條件的，在相關債務未按規(guī)定償付之前，相關金融負債不滿足終止確認條件，不能夠作為資產負債表日后調整事項。A部貸款本金和分期償還利息的前提下，A公司只需按照6%的正常年利率支付2009年度和問題:A公司能否基于資產負債表日債務重組的談判進度來估計應付利息的金額?資產負債表日后事項期間達成的債務重組協(xié)議是否應該作為調整事項?案例解析:負債的概念，將金融負債按照預計負債的方法進行了會計處理。的不確定事項”。預計負債的金額“按照履行相關現時義務所需支出的最佳估計數進行初始負債是基于最佳估計數的一項負債。債的定義是“向其他單位交付現金或其他金融資產的合同義務…”金融負債終止確認的相關規(guī)定中也強調了合同義務的全部或者部分解除。可以看出，金融負債更強調的是合同義務。除以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債以外，其他金融負債均按照攤余成本計企業(yè)的合同義務沒有全部或者部分解除，債務條款沒有發(fā)生實質修改，就不能終止確認原來因此不能作為報告年度資產負債表日后調整事項。應確認債務重組收益。綜上所述，A公司不能基于資產負債表日債務重組的談判進度來估計應付利息的金額;資產負債表日后事項期間達成的債務重組協(xié)議不屬于日后調整事項。下，預留給尚未登記債權人的股票也過戶到管理人指定的賬戶。之前，有關重整事項已經基本執(zhí)行完畢，公司認為很可能將得到法院的最終裁定。上市公司通常應在法院裁定破產重整協(xié)議履行完畢后確認債務重組收益。章收入與建造合同和投資者等眾多財務報表使用者的關注，成為評價企業(yè)經營業(yè)績的一個重要財務指標。入從而真實地反映企業(yè)的生產經營成果越來越成為人們關注的一個問題。第一節(jié)收入應該按照總額還是凈額確認業(yè)在日常經營活動中向客戶收取的款項中可能包含了代第三方收取的金額，在這種情況下，相關規(guī)定成其經營目標所從事的經常性活動及與之相關的活動)中形成的、會導致所有者權益增加的、使用權收入。企業(yè)代第三方收取的款項應當作為負債處理，不應當確認為收入。法能更好地反映完工進度。當某項作業(yè)相比其他作業(yè)都重要得多時，應當在該項重要作業(yè)完《國際會計準則第18號——收入》規(guī)定，收入只包括主體本身收到的和應收的經濟利益的經濟利益，不導致權益的增加，不包括在收入的范圍內。類似地，在代理關系中，經濟利益的總流入包括了代委托人收取的款項，這部分流入并不引起主體權益的增加，代委托人收取《國際會計準則第18號——收入》的說明性示例對于判斷主體在某項安排中是作為委托人還是代理人提供了進一步的指引。如果主體承擔與銷售的商品或提供的勞務相關的重大風險和報酬，則該主體是委托人。委托人通常具有下列特征:(1)承擔為客戶提供商品或勞務或履行購銷合同的主要責任。(2)在客戶下訂單之前或之后，以及在運輸或退還期間承擔商品的金，或者是按照所開發(fā)票金額的一個約定比例計算確定。與國際會計準則類似，美國財務會計準則委員會下屬的緊急任務工作小組曾發(fā)布公告《第(EITF,99-19ReportingRevenueGrossasaPrincipalversusNetasanAgent),也明確指出按照總額或者凈額確認收入的情況，即:在下列情形下，會計主體應按代理業(yè)務收入總額確認收入:(1)主體在業(yè)務安排中是主要的義可以決定商品或服務的規(guī)格參數。(7)主體在持有存貨期間承擔存貨毀損滅失的風險。(8)在下列情形下，會計主體應按取得的代理費收入凈額確認代理收入:(1)客戶(而不是公司)問題分析與討論我國的《企業(yè)會計準則第14號——收入》對收入進行了定義，并且規(guī)定了銷售商品、提供勞務和讓渡資產使用權產生收入的確認原則。雖然我國準則并未對代理業(yè)務的收入確認提供中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入”確認為從國際財務報告準則和美國公認會計原則來看，其對于判斷主體在一項交易中是作為委托人出我國準則關于收入確認的原則。在我國準則未對相關事項作出進一步明確規(guī)定前，可以參照國際會計準則或美國公認會計原則的上述原則確認委托代理業(yè)務收入。A公司為上市公司，主要從事外貿進出口貿易，其中自營進出口貿易收入占總收入的2/3，代理進出口、轉口貿易收入占總收入的1/3。A公司在核算代理進出口、轉口貿易業(yè)務時，將從客戶處收取的全部款項和支出的全部款項(包括上述業(yè)務中所涉及的進出口商品的采購價款及相關稅費)分別按全額確認為收入和成本，但公司代理的進出口商品價值并未計入資產負債表內的存貨項目。條款，并對國外供應商的資信及其履行對外合同負全部責任;進口合同簽署后，委托方作為實際進口方，承擔所有進口合同中商品品質、數量、技術指標方面的風險;委托方承擔因自A門手續(xù);代理進口過程中的一切稅費由委托方承擔，如需A公司代為繳納的，須由委托方提操作流程如下:8.A公司收到貨款后，向B公司發(fā)送進口商品，代理進出口合同履行完畢。問題:(1)A公司代理進出口業(yè)務的收入應按總額確認還是凈額確認?A出口業(yè)務收入?案例解析:A而綜合分析，我們可以作如下判斷:，根據A公司與國外供應商簽訂的購銷合同，A公司已經取得貨物，同時有證據表明B公司履行合同存在較大的不確定性，且該不確定性BOT(build-operate-transfer)即建設-經營-移交，是指政府通過協(xié)議授予企業(yè)以一定期限于企業(yè)以特許經營權方式參與公共基礎設施建設業(yè)務會計處理問題的復函》(財辦會關規(guī)定造服務確認的建造收入應當按照收取或應收對價的公允價值計量，并分以下情況在確認收入的同時確認金融資產或無形資產:(1)合同規(guī)定基礎設施建成后的一定期間內，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產的;或在項目公司提供經營服務的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負責將有關差價補償給項目公司的，應當在確認收入的同(2)合同規(guī)定項目公司在有關基礎設施建成后，從事經營的一定期間內有權利向獲取服務的應當在確認收入的同時確認無形資產。按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認為金融資產或無形資產。BOT業(yè)務所建造基礎設施不應作為項目公司的固定資產。按照特許經營權合同規(guī)定，項目公司應提供不止一項服務(如既提供基礎設施建造服務又提供建成后經營服務)的，各項服務能夠單獨區(qū)分時，其收取或應收的對價應當按照各項服務的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務。其公允價值確認，未提供與獲取該資產相關的服務前應確認為一項負債。問題分析與討論BOT業(yè)務包括建設、經營和移交三個階段。通常情況下，在BOT的業(yè)務安排下，企業(yè)首先為何，都可以無條件地自合同授予方取得固定或可確定金額現金，則應當確認為一項金融資產(應收款項);相反，如果企業(yè)取得的只是在未來特定期間運營該基礎設施、并取得運金融資產的確認條件，則應當確認為一項無形資產(特許經營權)。如果實際處理量超過保底處理量，則保底處理量部分按基本單價收費，超過部分按超進水單價收費;如果實際處理量未達到保底處理量，則實際處理量按基本單價收費，未達到部分按欠進水單價收費。超進水單價和欠進水單價均低于基本單價，上述污水處理費均是向協(xié)議甲方——相關政府部門或授權機構結算收取。案例解析:分，即不受實際處理量影響的固定收費(按照保底處理量×欠進水單價計算的水費收入)和受實際處理量影響的收費[按照保底處理量以內的實際處理量×(基本單價-欠進水單價)+按照超過保底處理量的實際處理量×超進水單價計算的水費收入]。合同授予方收取確定金額貨幣資金或其他金融資產的權利，因此應將其確認為金融資產(長期應收款);對于受實際處理量影響的收費部分，則應當按照建造過程中支付的工程價款扣除己確認的金融資產的金額(如適用)確認為無形資產。第三節(jié)合同能源管理業(yè)務的收入確認合同能源管理(EnergyPerformanceContracting，簡稱EPC)，是一種基于市場運作的全新的節(jié)能新機制。從事合同能源管理的節(jié)能服務公司與用能單位以契約形式約定節(jié)能項目的戶提供用能狀況診斷、節(jié)能項目設計、融資、改造(施工、設備安裝、調試)、運行管理等服務，并從客戶進行節(jié)能改造后獲得的節(jié)能效益中收回投資和取得利潤。務院辦公廳轉發(fā)了發(fā)改委等部門《關于加快推行合同能源管理促進節(jié)能服務產業(yè)發(fā)展意見的金上給予大力支持，促進節(jié)能服務產業(yè)的健康快速發(fā)展。同能源管理的收入越來越成為企業(yè)和財務報表使用者關注的問題。目前的企業(yè)會計準則并未對合同能源管理的收入確認提供特別明確的指引，不同的企業(yè)在實務中的操作也不盡相同，而不題進行探討。相關規(guī)定收入是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。的主要風險和報酬轉移給購貨方，企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權也沒有可靠計量時，按照從購貨方己收或應收的合同或協(xié)議價款確認。確認提供勞務收入;否則按照能夠收回的成本確認收入或者不確認收入。造合同的結果能夠可靠估計的，企業(yè)應當根據完工百分比法確認合同收入和費用;如果建造情況中所述，在合同能源管理項目中，節(jié)能服務企業(yè)為客戶提供的服務可能是多種多樣的，既包括為客戶提供節(jié)能項目設計、融資、改造(施工、設備安裝、調試)、運行管理等服務，A公司為上市公司，其主營業(yè)務為新能源工程的設計、技術開發(fā)和咨詢、技術服務、技術轉讓、工程安裝及工程總承包;機械、電氣、自動化控制設備及其零部件的研發(fā)、組裝、銷售。A公司與客戶簽訂能源服務合同，在客戶所在地設立一家項目公司，該項目公司對客戶工廠產生的余熱或蒸汽進行綜合利用，為其配套建設余熱發(fā)電裝置。發(fā)電有，自建成投產之日起，項目公司運營8年后元償轉讓給客戶。上網電價確定。為保證項目公司投資的收回，每臺機組每月發(fā)電收入如低于200萬元，按問題:A公司在建設電廠的過程中是否應該確認收入，應該如何確認?案例解析:(1)項目公司負責余熱發(fā)電裝置的建造。(3)項目公司負責余熱發(fā)電裝置的運營并且參照市場定價按實際發(fā)電量收取電費。(4)運營期間項目公司實際收取的電費收入不確定，但能夠保證最低收入。這是一種特殊的業(yè)務模式:企業(yè)向另一企業(yè)提供建設、運營等多種服務且在一定期間后進行產權移交，企業(yè)會計準則并未對此作出明確規(guī)定。實務中各企業(yè)根據其業(yè)務特點，分別借鑒不同的思路進行會計處理，其中比較有代表性的做法有兩類:一類是按照建造成本確認在建工程成本，并在項目達到預定可使用狀態(tài)時轉為固定資產并開始計提折舊，在運營期間確認品和服務。根據上面對業(yè)務模式的描述，項目公司的主要經營活動包括了建造活動和發(fā)對于建造活動而言，如果是建造自用的固定資產，應該按照實際發(fā)生的支出計入在建工程的成本;如果是為客戶提供建造服務，則應該確認建造服務的收入。本案例中:A公司本身是一家專門從事新能源技術開發(fā)和能源工程安裝的公司，并非一家發(fā)電廠;余熱發(fā)電項目的盈利點主要來自公司的新能源技術和能源工程安裝方面的專長和經定對價，而是改為與余熱發(fā)電收入掛鉤的變動對價(其中一部分為按照每臺機組每月200萬元的保底收入)。確認建造服務收入，同時將所取得的對價確認為相應的資產。對于未來將收到的不受實際發(fā)電量影響的固定金額部分(每臺機組每月200萬元)，按現值確認為長期應收款;對于受實際從這類業(yè)務的經濟實質出發(fā)考慮問題，二者各有優(yōu)劣。在2006年財政部頒布《企業(yè)會計準則》之前，原會計準則和會計制度中沒有涉及企業(yè)合并計處理首次進行了比較系統(tǒng)和全面的規(guī)定，給資本市場的并購交易提供了指引。交易一般涉及的金額較大，如果處理不當，很可能對企業(yè)的財務報表造成重大影響。第一節(jié)企業(yè)合并類型的判斷企業(yè)合并準則中將企業(yè)合并劃分為兩大基本類型:同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的劃分為一般的反向購買與權益性交易兩種類型。非同一控制下企業(yè)合并采用購買法;反向購買的交易中，法律上的母公司被作為會計上的被合并交易進行會計處理之前，首先要判斷企業(yè)合并所屬的類型。中，常常見到這樣的案例:A公司定向發(fā)行股份給B公司，(3)本次定向發(fā)行后，B公司成為A公司的第一大股東，但是并無控制權。這些交易屬于哪斷。關規(guī)定“參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并”?！镀髽I(yè)會計準則講解(2010)》第二十一章指出，“非同一控制下的企業(yè)合并，以發(fā)行權益性理，不得確認商譽或確認計入當期損益”。問題分析與討論(一)B公司在本次交易前已經是A公司的控股股東。這種情況下需要考慮兩個問題:B公司成為A公司的控股股東與之后的重大資產重組是不是一攬子交易;A公司與目標公司處于同一控制下是否是“非暫時的”。司股權投資的各項交易的條款、條件以及經濟影響符合以下一種或多種情況，通常表明應將多次交易事項作為一攬子交易進行會計處理:(1)這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的。(2)這些交易的整體才能達成一個商業(yè)結果。(3)一項交易的發(fā)生取決于其他至少一項交易的發(fā)生。(4)一項交易單獨看是不經濟的，但是和其他交易一并考慮時是經濟的”。實務中，要結合交易的實質、交易雙方之間的協(xié)議或其他安排來進行判斷。例如:后一項交易是否需要經過實質性審批程序、前一項交易是否會因后一項交易的變化而撤銷或者更改，如果是一攬子交易，則很可能屬于反向購買。方控制的要求。這種情況下，先判斷該項交易是否屬于同一控制下企業(yè)合井，交易之前，上市公司由原控股后已無法控制A公司，因此不符合同一控制下企業(yè)合并的定義。根據非同一控制下企業(yè)合并的定義，合并方與被合并方在企業(yè)合并之前分別由不同的公司控AD務的經營性資產或負債。義，應該作為同一控制下企業(yè)合并進行會計處理。問題:A公司是否應該將此項交易分類為同一控制下企業(yè)合并?司控制。該交易不屬于同一控制下企業(yè)合并。負債是否構成業(yè)務來判斷屬于一般的反向購買還是權益性交易。案例解析:根據企業(yè)會計準則相關界定，對企業(yè)合并交易判斷的核心在于合并雙方的實際控制人是誰，制權是如何發(fā)生轉移的。制，不屬于受同一方最終控制的情況，故不屬于同一控制下企業(yè)合并。公司所控制，故屬于非同一控制下企業(yè)合并?，F非常大的差異。關規(guī)定買方控制權的日期”?？烧J為實現了控制權的轉移:(一)企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等通過。(三)參與合并各方已辦理了必要的財產權轉移手續(xù)。(四)合并方或購買方已支付了合并價款的大部分(一般應超過50%)，并且有能力、有計劃的利益、承擔相應的風險”。一個企業(yè)的財務和經營政策，并能據以從另一個企業(yè)的經營活動中獲取利益的權力”。問題分析與討論購買日(合并日)是購買方(合并方)獲得對被購買方(被合并方)控制權的日期。確定購買日約定及其他有關的影響因素，按照實質重于形式的原則進行判斷。我們認為，應該綜合考慮會計準則中所提出的五項條件。準的，取得相關批準是對企業(yè)合并交易或事項進行會計處理的前提，因此我們認為第(一)屬于備案性程序還需要具體情況具體判斷。的財務和經營政策，享有相應的收益并承擔相應的風險;購買方與出售方辦理相關的財產權于對實質控制權的判斷，應該結合“控制”的定義來進行判斷。注控制轉移和價款支付方面的條款，對價的支付往往與財產權屬和控制權的移交步驟相配合。在購買方尚未支付大部分價款，或者在無法確定購買方有能力支付所有價款的情況下，出售方一般不會放棄自己所控制的資產，除非有其他特殊原因使得出售方愿意提前放棄控制權。因此，第(四)項條件在一定意義上也是對“控制”轉移的合理性判斷。B產與負債并向這些子公司派駐了董事、總經理等高級管理人員，對標的資產開始實施控制。分公司辦理了股權登記手續(xù)。案例解析:企業(yè)合并交易在2011年已經完成所有的實質性審批程序，B出資產工商變更、登記過戶手續(xù)尚在辦理中，但相關資產權屬的變更不存在實質性障礙。案例解析:雖然有關財產權屬的過戶手續(xù)尚未辦理完畢，但由于權屬變更不存在實質性障礙，合并如果在計算每股收益的時候仍然簡單地按照資產負債表日的股份數來計算，就會導致分子分露并解釋對股份數進行調整的原因。月31日為股權收購基準日，上市公司有權享有B公司于基準日之后的利潤，并承擔相應的上市公司股東大會審議通過該議案，股權轉讓款項于同日以三方抵債的方式支付。B公司董A恰當?定目標公司的股權價值而定的評估基準日;或者是為了界定買賣雙方的權利義務(比如利潤分配的歸屬)而設定的基準日，其屬于買賣雙方自行約定的一個日期，與控制權是否發(fā)生轉個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經營政策，并能據以從另一個企業(yè)的經營購買方的財務和經營政策，并享有相應的利益、承擔相應的風險”。這體現了控制的兩個要素:一個是財務和經營政策的決定權;另一個是該決定權所帶來的利益和風險。二者缺一不可。一般情況下，作為理性市場經濟人，買賣雙方約定的利潤分配的歸屬日期與控制權的轉變日期不會存在較大的時間性差異，如果出現較大差異，通常雙方也會通過協(xié)商調整購買對價的方式來進行修正。此外，基準日訂在交易的各項審批之前，在上市公司的董事會和股東大會批準該交易之前，不可能得出一項交易已經完成了的結論。通過該議案之后，假定不再需要其他審批機關的批準，這說明該交易取得了必要的批準；9公司從當日開始實際控制B公司的財務和經營政策，并根據協(xié)議約定享有基準日之后的利響?這可能需要具體情況具體分析，例如:(2)某些情況下，購買方收購目標業(yè)務是出于并購競爭對手的品牌而鞏固自身市場領先地位來的利益和風險。(3)某些情況下，比如在一些行業(yè)中，其主要資產均按照公允價值計量，凈資產公允價值的變動已經反映在其利潤表中;又或者是對于一些輕資產的行業(yè)，如服務業(yè)，一般長期資產的B未滿足控制的條件。(4)實務中，在收益權仍然全部由賣方享有的情況下，還需要謹慎判斷實際的決策權是否真買方。綜上所述，被購買方從哪個時點開始實現的利潤歸購買方享有，在某些情況下可能會影響到購買方是否享有其控制權帶來的利益和風險，從而影響到控制權是否真正發(fā)生了轉移的判第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并中合并成本的確定發(fā)行股份的公允價值，鑒于我國的市場環(huán)境和交易運作情況，在實務中存在較大的爭議。相關規(guī)定于購買日存在公開報價的權益性證券，其公開報價提供了確定公允價值的最好證據，除非在價方法。如果購買日權益性證券的公開報價不可靠，或者購買方發(fā)行的權益性證券不存在公參照在被購買方公允價值中獲得的權益份額，按兩者當中有明確證據支持的一個進行估價”。購資產的交易定價，是按照上市公司董事會公告的前20個交易日公司股票交易均價來確定需發(fā)行的股份數。上述時點的差異，以及在此期間股票市價的波動會造成用于定價的股價與購買日股價這兩個價格，尤其是在董事會決議公告日到購買日之間時間間隔較長，并且在此較多突出的矛盾。波動很難完全被判斷為投資人對該項交易所作出的市場反映。由于目前重大資產重組的審核要求，交易日與購買日之間間隔較長，而且作為交易對價的權益性證券的股價受參與合并各股數的乘積作為增發(fā)股份的公允價值可能會出現不合理的結果。權益份額，或者是參照在被購買方公允價值中獲得的權益份額進行估價。資產的公允價值為基礎確定合并成本。顯變化。問題:A公司應該如何確定本次交易的合并成本?案例解析:按照準則規(guī)定，如果涉及發(fā)行權益性證券的，合并成本是發(fā)行的權益性證券在購買日(即8市場整體出現較大幅度波動如果作為合并對價發(fā)行的股票同時帶有較長的限售期和嚴格的買日被購買資產的公允價值為基礎確定合并成本。第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并中取得資產的計量原則非同一控制下企業(yè)合并采用購買法核算。購買方在期末編制合并財務報表的時候，應該以購買日確定的被購買方各項可辨認資產、負債的公允價值為基礎對子公司的財務報表進行調一控制下企業(yè)合并取得子公司的資產負債的后續(xù)處理存在一些誤區(qū)。相關規(guī)定公允價值為基礎對子公司的財務報表進行調整”。量不確定性的影響已經包括在公允價值計量中。三、問題分析與討論企業(yè)合并發(fā)生后，被購買方的資產負債在被購買方自身財務報表中與在購買方的合并財務報表中的計量基礎有所不同:計處理也應該基于歷史成本計量。日初始計量，購買日的公允價值成為被購買方資產負債在合并報表中的歷史成本。相應地，被購買方后續(xù)發(fā)生的一些交易和事項的會計處理也應該基于這些資產負債在購買日的公允取得被購買方100%股權的，被購買方