新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解執(zhí)行新準(zhǔn)則相關(guān)問(wèn)題講解第一講建造合同一、建造合同相關(guān)知識(shí)介紹（一） 建造合同準(zhǔn)則制定的背景一般來(lái)說(shuō)，持有待售存貨的收入是在賣方將該項(xiàng)目所有權(quán)上的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)讓給買方時(shí)予以確認(rèn)用通俗的話講就是不賣掉不確認(rèn)收入）但施工與建筑安裝企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品均存在著金額一般比較重大，且需較長(zhǎng)的時(shí)間才能完成。用一般的收入準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范其會(huì)計(jì)核算活動(dòng)則無(wú)法正確反映其經(jīng)營(yíng)成果，因而專門(mén)制定建筑合同準(zhǔn)則予以規(guī)范。（二） 建造合同的特征建造合同，是指為建造一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。1、 特征，主要表現(xiàn)在：（1）先銷售后生產(chǎn)（2）建設(shè)期間長(zhǎng)；（3）體積大造價(jià)高（4）合同不可取消。因此建筑安裝企業(yè)在開(kāi)始生產(chǎn)前通常會(huì)與需求業(yè)主）簽訂建造合同以規(guī)范雙方的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)行為2、 建造合同中資產(chǎn)的含義這里的“資產(chǎn)”是指房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物以及船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等。新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中將建造合同的收入確認(rèn)與結(jié)算工程款進(jìn)行了分開(kāi)處理。更好的體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算原則。3、 建造承包商，是指根據(jù)合同為客戶建造工程（或大型資產(chǎn)）的企業(yè)，如承包建造房屋、建筑物的建筑安裝企業(yè)、承包建造船舶、飛機(jī)和大型機(jī)械設(shè)備的制造企業(yè)。（三） 合同與會(huì)計(jì)核算對(duì)象確認(rèn)的關(guān)系一般情況下，企業(yè)應(yīng)以所訂立的單項(xiàng)合同為對(duì)象，分別計(jì)量和確認(rèn)各單項(xiàng)合同的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。也就是說(shuō)一個(gè)合同為一個(gè)會(huì)計(jì)核算對(duì)象。但實(shí)際上在合同的訂立上由于業(yè)主的需求不同，承包方一次性簽訂的合同不一定是一個(gè)單獨(dú)的會(huì)計(jì)核算對(duì)象，因而準(zhǔn)則規(guī)定了合同分立與合并的條款。1、合同分立：形式上是一個(gè)合同，但各項(xiàng)資產(chǎn)在商務(wù)談判、設(shè)計(jì)施工和價(jià)款結(jié)算都可以相互分立，因而在實(shí)質(zhì)上屬于多項(xiàng)合同，在會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)作為不同的核算對(duì)象分別進(jìn)行收入和成本的確認(rèn)。2、合同分立的條件：當(dāng)一項(xiàng)建造合同內(nèi)包括數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)的建造，在同時(shí)具備下列條件的情況下：每項(xiàng)建造資產(chǎn)應(yīng)分立為單項(xiàng)合同處理。（1） 每項(xiàng)資產(chǎn)均有獨(dú)立的建造計(jì)劃；（2） 建造承包商與客戶就每項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的合同條款；（3） 每項(xiàng)資產(chǎn)的收入和成本可單獨(dú)辨認(rèn)。3、合同合并，一組合同無(wú)論對(duì)應(yīng)單個(gè)客戶還是幾個(gè)客戶同時(shí)具備下列條件的情況下，應(yīng)合并為單項(xiàng)合同處理：（1） 該組合同按一攬子交易簽訂；（2） 該組合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同實(shí)際上構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤(rùn)率工程的組成部分；（3） 該組合同同時(shí)或依次履行。即某項(xiàng)合同從簽訂的形式上來(lái)看屬于多項(xiàng)合同終形成的資產(chǎn)在功能和用途上密不可分，那會(huì)計(jì)上必須作為一個(gè)核算對(duì)象來(lái)處理。（四）合同的分類1、 固定造價(jià)合同：指按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。例如：建造一條公路合同規(guī)定了每公里的造價(jià)這種情況下公司只有降低成本才有可能賺取更多的利潤(rùn)。這種合同產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)由建筑安裝單位承擔(dān)。因而在簽訂合同之前要充分考慮合同實(shí)施過(guò)程中可能產(chǎn)生的費(fèi)用和風(fēng)險(xiǎn)。2、 成本加成合同指合同約定以實(shí)際成本為基礎(chǔ)，加上該成本一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款。例如：合同規(guī)定以建造某段地鐵的實(shí)際成本為基礎(chǔ)，另加10%計(jì)取工程價(jià)款。這種合同由建設(shè)方承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，例如建設(shè)過(guò)程中發(fā)生了不可預(yù)測(cè)的支出也會(huì)構(gòu)成合同的成但本在，核算中同樣會(huì)要求施工單位能夠?qū)こ坛杀绢A(yù)決算比較準(zhǔn)確。否側(cè)容易產(chǎn)生甲、乙雙方結(jié)算上的矛盾。3、追加資產(chǎn)的建造如果客戶因?yàn)槟撤N需求提出增加新的建造內(nèi)容就稱之為追加資產(chǎn)的建造追加資產(chǎn)的建造，足下列條件之一的應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同核算：（1） 該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上與原合同包括一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)）資產(chǎn)存在重大差異。（2） 議定該追加資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，不需要考慮原合同價(jià)款。二、合同訂立時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題（一） 加強(qiáng)預(yù)算部門(mén)與會(huì)計(jì)核算部門(mén)的信息溝通目前，大多數(shù)建筑業(yè)管理模式為經(jīng)營(yíng)部門(mén)負(fù)責(zé)編制預(yù)算及進(jìn)行投標(biāo)活動(dòng)，工程管理部門(mén)負(fù)責(zé)施工和統(tǒng)計(jì)施工產(chǎn)值的完成程度，財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)記錄各項(xiàng)成本費(fèi)用。由于施工企業(yè)存在點(diǎn)多面廣、經(jīng)營(yíng)分散的生產(chǎn)特征，導(dǎo)致各部門(mén)之間在信息資料的傳遞上銜接困難。有時(shí)出現(xiàn)財(cái)務(wù)部門(mén)未計(jì)入成本費(fèi)用，而生產(chǎn)部門(mén)已統(tǒng)計(jì)工作量的現(xiàn)象?；蛘哓?cái)務(wù)部掌握企業(yè)實(shí)際的盈利能力指標(biāo)，而經(jīng)營(yíng)部門(mén)并不了解實(shí)際狀況的現(xiàn)象。（二） 工程成本對(duì)合同訂立的影響建筑安裝企業(yè)工程成本的確認(rèn)一般有三種形式1、 工程實(shí)際成本：指會(huì)計(jì)核算人員按照成本核算對(duì)象歸集的實(shí)際發(fā)生的施工費(fèi)用。這個(gè)成本反映施工企業(yè)進(jìn)行施工活動(dòng)的個(gè)別水平。2、 工程預(yù)算成本：是根據(jù)施工圖設(shè)計(jì)確定的建筑安裝工程實(shí)物量和預(yù)算單價(jià)等資料確定的工程成本。這個(gè)成本反映各地區(qū)進(jìn)行工程施工活動(dòng)的社會(huì)平均耗費(fèi)水平，是施工企業(yè)投標(biāo)報(bào)價(jià)的基礎(chǔ)，也是工程單位與發(fā)包單位結(jié)算工程價(jià)款的主要依據(jù)。3、 工程計(jì)劃成本：工程計(jì)劃成本是根據(jù)企業(yè)確定的一定時(shí)期內(nèi)降低工程成本指標(biāo)，結(jié)合工程的實(shí)際情況，在充分考慮了企業(yè)的內(nèi)部挖潛等技術(shù)措施后所確定的成本。這個(gè)成本反映了施工企業(yè)在計(jì)劃期內(nèi)應(yīng)達(dá)到的工程水平，是成本支出的標(biāo)準(zhǔn)。工程的計(jì)劃成本與實(shí)際成本比較可，以考核企業(yè)過(guò)程施工計(jì)劃的完成情況，這實(shí)際上也是考核每個(gè)項(xiàng)目經(jīng)理和施工隊(duì)完成計(jì)劃的依據(jù)。

企業(yè)一般不宜用預(yù)算成本作為考核的依據(jù)因。為企業(yè)的盈利水平和社會(huì)平均利潤(rùn)率不可能完全相等，用預(yù)算成本考核會(huì)導(dǎo)致考核的結(jié)果不能真實(shí)的反應(yīng)項(xiàng)目經(jīng)理的管理能力和施工隊(duì)的生產(chǎn)能力。（三）注意訂立合同的合規(guī)性和合法性從法律的角度講，目前規(guī)范建設(shè)工程合同的強(qiáng)制性規(guī)定較多。但我們的建設(shè)市場(chǎng)較為混亂，所以合同的簽訂有時(shí)會(huì)忽視這些強(qiáng)制性的規(guī)定。實(shí)踐中眾多建設(shè)工程合同由于違反了強(qiáng)行性規(guī)范中的效力性規(guī)范而被確認(rèn)為無(wú)效。按照合同法的規(guī)定，一份無(wú)效的合同是“自始便被認(rèn)定為無(wú)效”所以常常出現(xiàn)承包方已經(jīng)履行完合同而建設(shè)方因?yàn)楹贤瑹o(wú)效拒付款的紛爭(zhēng)。對(duì)于這種情況如何進(jìn)行結(jié)算，我國(guó)司法規(guī)定尚不完善，所以完成結(jié)算十分困難。三、建造合同管理中應(yīng)注意的問(wèn)題（一） 建造合同核算主體的定位：按照業(yè)務(wù)功能建造合同的核算主體應(yīng)該是項(xiàng)目經(jīng)理部。I=J這是施工企業(yè)的特殊的組織形式，是分公司在工程項(xiàng)目所在地臨時(shí)組建的工作機(jī)構(gòu)，其主要任務(wù)是按照建造合同與發(fā)包單位辦理工程結(jié)算，并收取工程價(jià)款，向工程隊(duì)撥付備料款，保證其按時(shí)完成施工任務(wù)，可以說(shuō)，項(xiàng)目經(jīng)理才是整個(gè)工程項(xiàng)目的負(fù)責(zé)人，通過(guò)對(duì)資金的管理，最能直觀地反映工程收入和成本，所以，應(yīng)該是建造合同的主要會(huì)計(jì)核算主體。（當(dāng)然如果一個(gè)項(xiàng)目金額不大專門(mén)為其設(shè)置會(huì)計(jì)核算人員也不符合成本效益的原則，所以企業(yè)要視情況確定核算主體）I=J（二） 加強(qiáng)合同的動(dòng)態(tài)管理建造合同與一般企業(yè)簽訂的產(chǎn)品銷售合同不同，一般的企業(yè)合同簽訂后合同約定的收入基本固而事先預(yù)算的生產(chǎn)成本也不會(huì)有太大的變化。但建造合同的履行則出現(xiàn)意外的情況很多，在工程實(shí)施過(guò)程中，預(yù)想不到的工程變更特別是施工條件復(fù)雜的工程，變更更是難以預(yù)料，這其中的每一個(gè)變化都會(huì)影響到工程預(yù)計(jì)總成本的變化，進(jìn)而影響到完工百分比估計(jì)的準(zhǔn)確性（所以加強(qiáng)成本動(dòng)態(tài)管理是執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則的一個(gè)必要條件（（三）必須建立企業(yè)內(nèi)部相關(guān)部門(mén)的勾通與協(xié)作的制度建造合同的執(zhí)行單靠財(cái)務(wù)部門(mén)是無(wú)法完成里的面，涉及很多非財(cái)務(wù)的專業(yè)知識(shí)，象工程、預(yù)算、人力、物資、機(jī)電等等，沒(méi)有這些部門(mén)的配合，建造合同根本無(wú)法執(zhí)行。所以我們不能簡(jiǎn)單的認(rèn)為執(zhí)行建造合同不過(guò)是會(huì)計(jì)核算“換了一個(gè)會(huì)計(jì)科目或者說(shuō)換了一種方法”工程施工的總成本不能準(zhǔn)確計(jì)算，完工百分比法則不能運(yùn)用，收入也無(wú)法確認(rèn)。因此打會(huì)計(jì)人員的“屁股”沒(méi)有道理，內(nèi)部控制搞不好應(yīng)該打管理人員的“屁股”。四、建造合同收入確認(rèn)新舊差異的分析（一） 收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)上的差異原《施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定企業(yè)按照工程結(jié)算進(jìn)度確認(rèn)收入。工程施工的真正的進(jìn)度與結(jié)算的進(jìn)度不一致并不影響收入的確認(rèn)。會(huì)計(jì)根據(jù)結(jié)算單據(jù)記錄收入，“無(wú)結(jié)算則無(wú)收入原制度當(dāng)中，已完部分合同而尚未辦理結(jié)算的金額在財(cái)務(wù)上是體現(xiàn)不出來(lái)的。因而財(cái)務(wù)報(bào)表上的會(huì)計(jì)信息并不真實(shí)。企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則，收入的確認(rèn)分三種情況1、 本年度開(kāi)始施工且施工期跨越了一個(gè)或幾個(gè)會(huì)計(jì)年度的，在資產(chǎn)負(fù)債表日尚未完工的建造合同，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日即31日確認(rèn)當(dāng)期已完工程部分的合同收入。2、 在以前會(huì)計(jì)年度開(kāi)工，本年度完工以及在本年度開(kāi)工本年度完工的建造合同，在合同完工的當(dāng)期確認(rèn)收入。3、 能夠確認(rèn)的補(bǔ)償費(fèi)用（即合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等原因形成的追加收入）發(fā)生的當(dāng)期直接確認(rèn)收入（以取得業(yè)主簽字的相關(guān)單據(jù)為確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)。（二） 收入確認(rèn)方法上的差異原制度規(guī)定辦理結(jié)算后確認(rèn)收冶計(jì)人員只要根據(jù)業(yè)主簽字蓋章的結(jié)算單進(jìn)行賬務(wù)處理即可。如果企業(yè)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則，收入的確認(rèn)則必須采用完工百分比法，具體確認(rèn)的方法如下：1、對(duì)跨期工程且在資產(chǎn)負(fù)債表日尚未完工的建造合同，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入。當(dāng)期確認(rèn)的合同收入合同總收入X合同完工進(jìn)度一以前會(huì)計(jì)年度累計(jì)已確認(rèn)的收入。2、如果建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)則按經(jīng)濟(jì)利益流入的可能性確認(rèn)收入。五、完工百分比法運(yùn)用的前提及難點(diǎn)（一） 完工進(jìn)度的確認(rèn)方法1、 用完成的實(shí)物工程量確定，實(shí)物工程可以已完成多少量（立方米、噸、件等）占該項(xiàng)總量的比例確定完工程度。這種方法也稱之為產(chǎn)出測(cè)算法。這種方法在工程內(nèi)容一致，施工難度均衡且合同造價(jià)變化不大的情況下，簡(jiǎn)便易行且準(zhǔn)確性較高。2、 用完成的價(jià)值工作量表示，依據(jù)實(shí)物工程量套用預(yù)算定額計(jì)算已完成額占總額比例確定完工程度，價(jià)值工作量是以貨幣為單位的，可以綜合計(jì)算。這種方法也稱之為投入測(cè)算法。采用這種方法在會(huì)計(jì)核算上相對(duì)簡(jiǎn)單，但前期投入大或者有無(wú)效投入則會(huì)影響完工進(jìn)度確認(rèn)的準(zhǔn)確性。（二） 確認(rèn)完工進(jìn)度要注意的問(wèn)題假定企業(yè)采用了累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定完工進(jìn)度。合同完工進(jìn)度累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本一合同預(yù)計(jì)總成本0%1、 注意：已運(yùn)達(dá)施工現(xiàn)場(chǎng)但尚未安裝或耗用的工程物資并沒(méi)有形成工程的實(shí)體，其占用的形態(tài)仍屬于材料，這個(gè)不能計(jì)入累計(jì)實(shí)際發(fā)生數(shù)中去。否則完工進(jìn)度計(jì)算會(huì)加大，形成當(dāng)期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入虛增。2、 分包工程支付的款項(xiàng)能否計(jì)入累計(jì)支出數(shù)中也要分兩種情況：（1） 在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)由于該項(xiàng)支出并沒(méi)有形成相應(yīng)的工作量，因此不應(yīng)這部分支出作為累計(jì)實(shí)際支出中的金額來(lái)確認(rèn)完工程度。（2） 根據(jù)分包工程的進(jìn)度來(lái)支付工程進(jìn)度款，應(yīng)該構(gòu)成累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本。（三）資產(chǎn)負(fù)債表日收入、成本和利潤(rùn)的計(jì)算方法當(dāng)期確認(rèn)的合同收入合同總收入X完工進(jìn)度一以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）當(dāng)期確認(rèn)的合同成本=合同預(yù)計(jì)總成本X完工進(jìn)度一以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)成本（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本）當(dāng)期確認(rèn)的毛利W當(dāng)期合同收入一當(dāng)期合同成本上述公式中的完工進(jìn)度指累計(jì)完工進(jìn)度（四）完工百分比法運(yùn)用中存在的問(wèn)題完工百分比的計(jì)算方法雖然在準(zhǔn)則中有明確的規(guī)但在實(shí)際工作中，完工百分比的確認(rèn)還有可能受到以下因素影響。1、受施工企業(yè)工程合同性質(zhì)的影響。由于施工企業(yè)簽訂的建造合同一般工程項(xiàng)目?jī)r(jià)值較大，施工周期較長(zhǎng)，并且受施工環(huán)境影響，不可預(yù)見(jiàn)因素非常多，經(jīng)常發(fā)生工程變更、索賠等事項(xiàng)，因此建造合同的不確定性相當(dāng)大（因此對(duì)建造合同實(shí)行動(dòng)態(tài)管理是必不可少的）2、合同實(shí)際成本受市價(jià)的影響也較大，建筑工程一般都采用了“材料零庫(kù)存”，也就是說(shuō)在是施工過(guò)程中按照實(shí)際需求量陸續(xù)購(gòu)進(jìn)，所以材料成本始終都是動(dòng)態(tài)成本，勞務(wù)用工的成本也是動(dòng)態(tài)的，準(zhǔn)確預(yù)計(jì)尚可發(fā)生的實(shí)際成本難度較大，這些都影響完工百分比的計(jì)算，近而降低建造合同會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性。3、會(huì)計(jì)核算上的差異造成實(shí)際成本確認(rèn)上的不準(zhǔn)確。會(huì)計(jì)核算以購(gòu)入運(yùn)到施工工地就作為消耗計(jì)入成本費(fèi)用。而實(shí)際上有的材料在期末沒(méi)有全部耗用，如果不進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)沖減成本列為庫(kù)存材料，則將會(huì)多計(jì)當(dāng)期成本。有的企業(yè)雖然進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，但因建筑材料較為零散，施工地點(diǎn)又往往很分散。不便于盤(pán)點(diǎn)計(jì)量，其盤(pán)點(diǎn)結(jié)果往往不準(zhǔn)確，影響當(dāng)期成本的可靠計(jì)量。4、受會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的影響。例如出現(xiàn)施工作業(yè)點(diǎn)多面廣，可在不同的作業(yè)面同時(shí)進(jìn)行施工，每個(gè)作業(yè)面完成的程度并不一致的

情況，完工百分比的計(jì)算具有很大的職業(yè)判斷空間，很可能成為施工企業(yè)調(diào)整盈余的工具。所以目前已經(jīng)執(zhí)行建造合同的企業(yè)都存在著合同收入的確認(rèn)不夠真實(shí)的問(wèn)題（。包括主觀故意和客觀現(xiàn)實(shí)造成的不真實(shí)）1、1、2、3、4、5、（一） 建造合同核算的基本要求應(yīng)當(dāng)正確確定各項(xiàng)建造合同的會(huì)計(jì)核算對(duì)象。必須合理判斷建造合同的結(jié)果能否可靠地估計(jì)。必須做好建造合同成本核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作。必須準(zhǔn)確計(jì)算合同成本。發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。（二） 建造合同的成本構(gòu)成建造合同準(zhǔn)則規(guī)定：建造合同成本包括從合同簽訂開(kāi)始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。1、 直接費(fèi)用：可以直接計(jì)入合同成本核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。例如，建造中耗用的材料、給建造工人支付的工資以及耗用的機(jī)械使田費(fèi)等等/IJ2發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。（二） 建造合同的成本構(gòu)成建造合同準(zhǔn)則規(guī)定：建造合同成本包括從合同簽訂開(kāi)始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。1、 直接費(fèi)用：可以直接計(jì)入合同成本核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。例如，建造中耗用的材料、給建造工人支付的工資以及耗用的機(jī)械使田費(fèi)等等/IJ2、 間接費(fèi)用：指臨時(shí)設(shè)施的攤銷和施工、生產(chǎn)單位為組織和管理生產(chǎn)所發(fā)生的費(fèi)用施工單位是指建筑安裝企業(yè)的施工隊(duì)目經(jīng)理部等）3、 借款費(fèi)用按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用在滿足資本化的前提下，應(yīng)當(dāng)予以資本化。一般的情況下，建造承包商為客戶（業(yè)主）建造資產(chǎn)，通常是客戶籌集資金，并根據(jù)合同約定，定期向建造承包商支付進(jìn)度款。但是建造承包商也可能在合同的建造過(guò)程因資金周轉(zhuǎn)等原因向銀行借款，從而產(chǎn)生借款費(fèi)用。此時(shí)應(yīng)該按照借款費(fèi)用的準(zhǔn)則核算應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用計(jì)入合同成本。4、 訂立合同時(shí)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用建造承包商在訂立合同時(shí)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用建，造合同準(zhǔn)則中并未作出明確規(guī)定。但財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋1號(hào)第》的通"Ma===j<7士丄f'rrzJ^==1知中對(duì)此問(wèn)題進(jìn)行了補(bǔ)充：建造承包商為訂立合同發(fā)生的差旅非、投標(biāo)費(fèi)等能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量的且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時(shí)計(jì)入合同成本未，滿足上述條件的，計(jì)入當(dāng)期損益。（所以訂立合同時(shí)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用也可以資本化）5、 營(yíng)業(yè)稅金建筑施工企業(yè)主要涉及的稅金有：營(yíng)業(yè)稅、所得稅、印花稅、城建稅及教育附加費(fèi)。其中營(yíng)業(yè)稅對(duì)合同成本的影響最大。而且營(yíng)業(yè)稅的繳納與建筑施工企業(yè)的收入的確認(rèn)不在同一個(gè)時(shí)點(diǎn)，因此在會(huì)計(jì)核算上也會(huì)對(duì)年度的會(huì)計(jì)利潤(rùn)的計(jì)算產(chǎn)生不同的影響。6、 與合同有關(guān)的零星收益主要是指完成合同后處置殘余物資取得的收益于工程領(lǐng)用材料時(shí)已經(jīng)將材料的價(jià)值直接計(jì)入了工程成本，所以處置這些下腳料時(shí)不能作為合同收入來(lái)處理只能沖減合同成本。（三）會(huì)計(jì)核算與建造合同成本控制的關(guān)系建造合同成本的控制是指在工程施工過(guò)程中把控制費(fèi)用的觀念滲透到施工技術(shù)、施工方法、施工管理的措施中過(guò)技術(shù)方法比較、經(jīng)濟(jì)分析和效果評(píng)f對(duì)工程中各種消耗進(jìn)行調(diào)節(jié)和限及時(shí)糾正各種偏差把施工費(fèi)用控制在成本控制計(jì)劃范圍之內(nèi)。但是企業(yè)在執(zhí)行建造合同時(shí)往往會(huì)出現(xiàn)偏差。有些企業(yè)簡(jiǎn)單地將建造合同成本控制的責(zé)任歸于項(xiàng)目成本管理主管或財(cái)務(wù)人其結(jié)果是技術(shù)人員只負(fù)責(zé)技術(shù)和工程質(zhì)量工程組織人員只負(fù)責(zé)施工生產(chǎn)和工程進(jìn)f這樣表面上看起來(lái)分工明確、職責(zé)清各司其職唯獨(dú)沒(méi)有了成本的責(zé)任控制。例如為了趕工期而盲目增加施工人員和設(shè)備致窩工而浪費(fèi)人工費(fèi);還有技術(shù)人員現(xiàn)場(chǎng)布置不合理導(dǎo)致材料二次倒運(yùn)費(fèi)的增加等等。由此可見(jiàn)財(cái)務(wù)人員只是成本控制的組織前不是成本控制的主體不走出這個(gè)認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)不可能搞好建造成本控制。搞好建造合同成本控制應(yīng)注意以下幾個(gè)方面1、做好建造合同成本核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，建立健全成本管理制度。會(huì)計(jì)人員要及時(shí)、系統(tǒng)地核算和反映實(shí)施建造合同所發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，對(duì)于為完成合同實(shí)際發(fā)生的合同成本準(zhǔn)確地進(jìn)行歸集和登記，準(zhǔn)確計(jì)算合同成本，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)。不得以估計(jì)成本、預(yù)算成本或計(jì)劃成本代替實(shí)際成本。2、提高成本預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確性計(jì)劃管理等部門(mén)應(yīng)注意掌握可靠的市場(chǎng)行對(duì)工程所在地有關(guān)的工資水平、料價(jià)、機(jī)械設(shè)備價(jià)格、國(guó)家和地方政府規(guī)定的各項(xiàng)應(yīng)交納的費(fèi)用等情況進(jìn)行充分和準(zhǔn)確調(diào)查，并且要充分考慮工程在實(shí)際施工過(guò)程中的變動(dòng)因素，及時(shí)作出調(diào)整。對(duì)人工費(fèi)的預(yù)測(cè)首先要分析工程每一項(xiàng)采用的人工費(fèi)單價(jià)，再分析工人工資水平及社會(huì)勞務(wù)的市場(chǎng)行情，根據(jù)工期及準(zhǔn)備投入的人員數(shù)量分析計(jì)算該項(xiàng)工程的人工成本。3、材料費(fèi)占總成本的比重較大，供應(yīng)部門(mén)應(yīng)將其作為重點(diǎn)予以準(zhǔn)確測(cè)算，分別逐項(xiàng)分析主要材料、地方材料、輔助材料和其他材料費(fèi)的使用量，根據(jù)材料供應(yīng)地的購(gòu)買價(jià)、運(yùn)輸費(fèi)及裝卸費(fèi)測(cè)算材料成本費(fèi)用。注意分析預(yù)算定額中規(guī)定的材料數(shù)量、單價(jià)與實(shí)際用量和市場(chǎng)價(jià)格差異，不能采用當(dāng)?shù)囟~站公布的材料信息價(jià)，因?yàn)椴牧闲畔r(jià)通常比實(shí)際價(jià)格偏高。r-==j4、機(jī)械管理部門(mén)對(duì)機(jī)械使用費(fèi)的預(yù)測(cè)，要測(cè)算實(shí)際將要發(fā)生的機(jī)械費(fèi)，定期將實(shí)際成本與預(yù)測(cè)成本進(jìn)行對(duì)比析，糾正預(yù)測(cè)誤差,查找發(fā)生偏差的原因，并及時(shí)進(jìn)行調(diào)整。r-==j七、合同收入的構(gòu)成(一)合同初始及后期收入的確認(rèn)建造合同準(zhǔn)則規(guī)定：建筑承包商應(yīng)當(dāng)按照預(yù)計(jì)合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收人后的金額確認(rèn)為當(dāng)期合同收人。1、合同初始收入：即簽訂合同時(shí)最初商定的合同總金對(duì)于建筑承包商來(lái)說(shuō)新開(kāi)工項(xiàng)目預(yù)計(jì)合同總收人的確定主要是合同規(guī)定的初始收人的確定此時(shí)并不涉及因合同變更索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。所以，總體上來(lái)說(shuō)，新開(kāi)工項(xiàng)目預(yù)計(jì)合同總收人的確定相對(duì)較為簡(jiǎn)單。但新開(kāi)工項(xiàng)目預(yù)計(jì)的合同收入中仍有幾個(gè)問(wèn)題是需要注意的。備用金對(duì)合同收入的影響業(yè)主指定分包對(duì)合同收入的影響（3）“計(jì)日工”勞務(wù)費(fèi)支出對(duì)合同收入的影響以上的項(xiàng)目如果在合同訂立時(shí)其現(xiàn)金的流入不確定或者根本不能流入，在確定合同初始收入時(shí)應(yīng)該從總造價(jià)中扣（除如。果合同條款里有這些項(xiàng)目且包含在總造價(jià)中。）2、 合同變更收入：合同變更是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整，由此增加的收入為合同變更收入。合同變更涵蓋的內(nèi)容廣泛，如設(shè)計(jì)變更、工程量的增減、施工進(jìn)度計(jì)劃變更等。3、 索賠收入：指因客戶或第三方的原因造成的，像客戶或第三方收取的用以補(bǔ)償不包括在合同造價(jià)成本中的款項(xiàng)。例如：合同約定建造商用樓房，但其中的電梯由客戶自己采購(gòu)，由于客戶未能按期交付電梯，耽誤了總工期，建造商要求客戶支付延誤工期款。4、 價(jià)差補(bǔ)償收入可以根據(jù)業(yè)主批復(fù)的“年度價(jià)差調(diào)整審批表”對(duì)預(yù)計(jì)合同總收入進(jìn)行調(diào)整。對(duì)于價(jià)差補(bǔ)償收入是作為合同變更收入還是作為合同索賠收入，應(yīng)按照主標(biāo)合同對(duì)價(jià)差補(bǔ)償是否有約定來(lái)確定收入類別，合同有約定的作為變更增加入，合同無(wú)約定的作為索賠增加收入。IIII（二） 合同變更、索賠收入確認(rèn)方法（略）IIII（三） 獎(jiǎng)勵(lì)收入確認(rèn)時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題獎(jiǎng)勵(lì)收入指工程達(dá)到或超過(guò)規(guī)定的標(biāo)客戶同意支付的額外款項(xiàng)。其主要有工程質(zhì)量獎(jiǎng)、工程進(jìn)度獎(jiǎng)、提前竣工獎(jiǎng)等。在建造合同準(zhǔn)則中，獎(jiǎng)勵(lì)依據(jù)應(yīng)該是書(shū)面形式且有業(yè)主簽字蓋章和確切的金額。但獎(jiǎng)勵(lì)收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)要注意，不一定簽訂了有關(guān)獎(jiǎng)勵(lì)的協(xié)議，會(huì)計(jì)人員就可以據(jù)此調(diào)整收入。（四） 特殊情況下合同收入的確認(rèn)1、對(duì)于尚未訂立書(shū)面建造合同或訂立有書(shū)面建造合同但合同中未確定合同總金額的情況，可暫采用中標(biāo)價(jià)作為建造合同的初始預(yù)計(jì)總收入，待能夠準(zhǔn)確估計(jì)時(shí)再作調(diào)整。2、對(duì)于工程項(xiàng)目邊設(shè)計(jì)邊施工，沒(méi)有合同總價(jià)情況下，一般這種“三邊”工程合同總價(jià)較小，在執(zhí)行建造合同時(shí)，無(wú)法可靠確認(rèn)合同收入，不適用完工百分比法確認(rèn)收入成本，應(yīng)該以實(shí)際發(fā)生的成本確認(rèn)為合同成本，以業(yè)主工程計(jì)價(jià)款確認(rèn)合同收入，如工程計(jì)價(jià)款也無(wú)法有效獲得，可以考慮以收到的工程款作為收入確認(rèn)。注意:以上所說(shuō)的收入不是會(huì)計(jì)含義上的收是對(duì)合同預(yù)計(jì)總收入的調(diào)整，而會(huì)計(jì)確認(rèn)的收入是建立在合同預(yù)計(jì)總收入的基礎(chǔ)上的，會(huì)計(jì)根據(jù)合同的預(yù)計(jì)總收入乘以完工進(jìn)度來(lái)確認(rèn)當(dāng)期的收入合同預(yù)計(jì)總收入不正確會(huì)直接影響到會(huì)計(jì)對(duì)當(dāng)期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)。八、建造合同會(huì)計(jì)核算要點(diǎn)執(zhí)行建造合同并采用完工百分比法確認(rèn)收入前提是建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)。（一） 建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：1、 合同的總收入能夠可靠計(jì)量合同的初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量都必須有依據(jù)）2、 與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。取決與建造商和客戶雙方是否都能正常的履行合同，如果有一方不能正常履行，則不能確認(rèn)收入。3、 實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚的區(qū)分和可靠的計(jì)量。要求建造商能夠準(zhǔn)確的計(jì)算合同成本。例如：本期與非本期成本的劃分，不同合同項(xiàng)目的成本的劃分等等。4、 合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠確定。完工程度要有一定科學(xué)的計(jì)算方法或者測(cè)量的方法，而尚需發(fā)生的成本則要求企業(yè)有完善成本核算制度和財(cái)務(wù)預(yù)算及報(bào)告制度，才能可靠的確定未來(lái)將要發(fā)生的成本。如果以上四條同時(shí)能滿足則企業(yè)可以根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。（二） 如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估計(jì)，企業(yè)不能采用完工百分比法確認(rèn)合同收入，應(yīng)區(qū)別以下兩種情況進(jìn)行確認(rèn)收入：合同成本能夠收回的合，同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn)。實(shí)際上就是先把已經(jīng)墊付的成本收回，此時(shí)企業(yè)不會(huì)產(chǎn)生營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。合同成本不能收回的，不確認(rèn)收入。需要指出的是，使建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的不確定因素不復(fù)存在的，應(yīng)當(dāng)改按完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。九、賬戶設(shè)置及新舊制度的比較1、 工程施工：建筑安裝企業(yè)使用）核算實(shí)際發(fā)生的合同成本和合同毛利。實(shí)際發(fā)生的合同成本和確認(rèn)的合同毛利記入本科目的借方，確認(rèn)的合同虧損記入本科目的貸方，合同完成后，本科目與程結(jié)算"科目對(duì)沖后結(jié)平。工程施工有兩個(gè)二級(jí)科目：合同成本和合同毛利“合同成本”明細(xì)科目核算各項(xiàng)工程施工合同發(fā)生的實(shí)際成本。按成本核算對(duì)象和成本項(xiàng)目進(jìn)行歸集，可設(shè)置“自營(yíng)合同成本”和“分包合同成本”兩個(gè)明細(xì)科目。“合同毛利”明細(xì)科目核算各項(xiàng)工程施工合同確認(rèn)的合同毛利。一級(jí)科目期末借方余額反映尚未完工工程施工合同成本和合同毛利。這就可以提供合同工程開(kāi)工至完工累計(jì)發(fā)生的工程成本。舊制度的工程施工科目核算企業(yè)進(jìn)行建筑安裝工程施工所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出，對(duì)施工企業(yè)來(lái)說(shuō)，是真正意義上的成本，現(xiàn)在工程施工科目其實(shí)反映的是合同的總價(jià)值，也就是建設(shè)方的購(gòu)買成本。2、 工程結(jié)算：核算根據(jù)合同完工進(jìn)度已向客戶開(kāi)出工程價(jià)款結(jié)算賬單辦理結(jié)算的價(jià)款。本科目是“工程施工”科目的備抵科目（在資產(chǎn)負(fù)債表中是一個(gè)負(fù)債科目，但實(shí)質(zhì)上是作為工程施工科目的備抵科目來(lái)設(shè)立的）已向客戶開(kāi)出工程價(jià)款結(jié)算賬單辦理結(jié)算的款項(xiàng)記入本科目的貸方，合同完成后，本科目工程施工科目對(duì)沖后結(jié)平。施工企業(yè)根據(jù)建造合同的完工進(jìn)度向業(yè)主開(kāi)出工程價(jià)款結(jié)算單辦理結(jié)算的價(jià)款。計(jì)入該科目的金額除包括為完成合同規(guī)定的工作內(nèi)容所確認(rèn)的工程價(jià)款外，因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入款項(xiàng)亦應(yīng)通過(guò)本科目核算。但不包括預(yù)收業(yè)主支付備料款項(xiàng)。通過(guò)“工程結(jié)算”科目的歸集，能夠直觀、全面地反映出某個(gè)建造合同從簽訂合同開(kāi)始到合同完工交付所有環(huán)節(jié)所完成工作量的本期結(jié)算情況以及累計(jì)結(jié)算情況。同時(shí)可以反映出施工企業(yè)全部建造合同的本期結(jié)算情況和累計(jì)結(jié)算情況，便于施工企業(yè)與合同成本對(duì)比，掌握結(jié)算進(jìn)度。3、 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入：核算當(dāng)期確認(rèn)的合同收入。當(dāng)期確認(rèn)的合同收入記入本科目的貸方，期末，將本科目的余額全部轉(zhuǎn)年利潤(rùn)"科目結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目應(yīng)無(wú)余額。原制度中稱為工程結(jié)算收入，核算企業(yè)承包工程實(shí)現(xiàn)的工程價(jià)款結(jié)算收入。4、 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本：核算當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用。當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用記入本科目的借方，期末，將本科目的余額全部轉(zhuǎn)年利潤(rùn)"科目，結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目應(yīng)無(wú)余額。原制度中稱為工程結(jié)算成本，核算已辦理工程價(jià)款結(jié)算的已完工程實(shí)際成本，在期末結(jié)算結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)，按照一定的計(jì)算方法，將工程施工科目中已辦理結(jié)算的部分結(jié)轉(zhuǎn)出來(lái)，工程施工科目仍留有余額，反映未辦理結(jié)算的成本部分。5、 資產(chǎn)減值損失一一合同預(yù)計(jì)損失：核算當(dāng)期確認(rèn)的合同預(yù)計(jì)損失。當(dāng)期確認(rèn)的合同預(yù)計(jì)損失，記入本科目的借方，期末，將本科目的余額全部轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目應(yīng)無(wú)余額。制度中沒(méi)有這一項(xiàng)業(yè)務(wù)核算的方法。6、 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備一一合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備：核算建造合同計(jì)提的損失準(zhǔn)備。在建合同計(jì)提的損失準(zhǔn)備，記入本科目的貸方，在建合同完工后，應(yīng)將本科目的余額調(diào)整“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本目。十、建造合同減值核算建造商每年根據(jù)完工的進(jìn)度確認(rèn)收入成本和費(fèi)用果當(dāng)年估計(jì)的至完工所需的成本比訂立合同時(shí)的預(yù)計(jì)發(fā)生的成本高，那就要進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。合同預(yù)計(jì)損失的賬務(wù)處理當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備預(yù)計(jì)總合同總成本預(yù)計(jì)合同總收入）X1-完工百分比）-以前預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備借：資產(chǎn)減值損失—合同預(yù)計(jì)損失貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備—合同預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備對(duì)建筑合同進(jìn)行減值的測(cè)算是執(zhí)行了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的或有事項(xiàng)準(zhǔn)則和資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，對(duì)于虧損合同應(yīng)按照會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性計(jì)提減值準(zhǔn)備。建造合同業(yè)務(wù)流程圖建造合同業(yè)務(wù)流程主要會(huì)計(jì)資料對(duì)管理層的影響對(duì)會(huì)計(jì)處理的影響項(xiàng)目投標(biāo)初始工程預(yù)算價(jià)及投標(biāo)價(jià)決定是否投標(biāo)中標(biāo)后確定項(xiàng)目整體利潤(rùn)的第一個(gè)依據(jù)施工建造歸集工程成本及調(diào)整合同收入檢查工程進(jìn)度及效益情計(jì)算完工百分比確認(rèn)收入成本及利潤(rùn)按進(jìn)度核算測(cè)量完工進(jìn)度，上報(bào)'理驗(yàn)工計(jì)價(jià)單，進(jìn)行程結(jié)算檢查收付工程款的進(jìn)度加強(qiáng)工程資金的管理確認(rèn)工程項(xiàng)目結(jié)算計(jì)量應(yīng)收賬款收回施工款根據(jù)工程結(jié)算條款收回工程款檢查項(xiàng)目實(shí)際現(xiàn)金流能滿足工程的需要確認(rèn)項(xiàng)目現(xiàn)金流及時(shí)收回應(yīng)收賬款竣工結(jié)算竣工結(jié)算報(bào)告對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行最終的考核確定項(xiàng)目的最終效益將工程結(jié)算與工程施工對(duì)沖。第二講資產(chǎn)減值對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的影響的分析一、資產(chǎn)與資產(chǎn)減值（一）資產(chǎn)的含義：資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。從資產(chǎn)的定義中我們可以看出，企業(yè)擁有或控制一個(gè)經(jīng)濟(jì)資源是用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的前提，但是如果這項(xiàng)資產(chǎn)并不能在未來(lái)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，他就是一個(gè)“虛擬”的資產(chǎn)，例如：企業(yè)以前購(gòu)入的現(xiàn)在已經(jīng)不需用或者不能用的固定資產(chǎn)，這類資產(chǎn)仍在賬上反映，其結(jié)果是企業(yè)有龐大的資產(chǎn)，卻沒(méi)有同比例的生產(chǎn)能力。所以只有預(yù)期能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)才是有意義的資產(chǎn)。（二）資產(chǎn)減值的含義：當(dāng)資產(chǎn)不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或者帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益低于該資產(chǎn)的賬面價(jià)值，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，按照會(huì)計(jì)制度的要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。如果不確認(rèn)會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)的虛增或者利潤(rùn)的虛增。三）資產(chǎn)減值跡象的內(nèi)部信息來(lái)源：企業(yè)擁有的資產(chǎn)發(fā)生減值的信息有的是從外部取得的，有的是從內(nèi)部取得的。例如，企業(yè)購(gòu)進(jìn)的庫(kù)存商品因?yàn)槭袌?chǎng)價(jià)格大跌，導(dǎo)致未來(lái)銷售該商品會(huì)出現(xiàn)賠本的現(xiàn)象，這個(gè)信息就來(lái)自于外部。但建筑安裝行業(yè)的特殊性，除應(yīng)收賬款外其他大部分資產(chǎn)減值的信息應(yīng)該是來(lái)自于內(nèi)部，主要可從以下幾個(gè)方面判斷：1、 有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞；2、 資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置；3、 企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計(jì)金額等。四）資產(chǎn)減值的計(jì)量資產(chǎn)減值的計(jì)量要區(qū)分資產(chǎn)的持有狀態(tài)1、 待售商品以資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的估計(jì)1） 資產(chǎn)的公允價(jià)值：是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換的金額；=12） 處置費(fèi)用：是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)相關(guān)稅費(fèi)搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀=1態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等，但是財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)。2、 長(zhǎng)期持有自用的資產(chǎn)，如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，這類資產(chǎn)并不銷售所以很難用市場(chǎng)的公允價(jià)值予以評(píng)判，且部分資產(chǎn)在市場(chǎng)上也無(wú)同類價(jià)值可供參考。只能通過(guò)預(yù)計(jì)該資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與其賬面價(jià)值比較來(lái)判斷是否發(fā)生減值。1）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值：指按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過(guò)程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額。（2）現(xiàn)值估計(jì)的三個(gè)因素：A預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量B預(yù)計(jì)使用壽命C預(yù)計(jì)折現(xiàn)率（五）長(zhǎng)期資產(chǎn)減值計(jì)量的難題與建議由于長(zhǎng)期資產(chǎn)減值計(jì)量一般無(wú)市場(chǎng)公允價(jià)值可做參考，即便有，企業(yè)持有資產(chǎn)的目的也不是用來(lái)銷售，所以某一個(gè)時(shí)點(diǎn)上的公允市價(jià)也不能用來(lái)確認(rèn)某項(xiàng)長(zhǎng)期資產(chǎn)是否發(fā)生減值。所以判斷長(zhǎng)期資產(chǎn)是否發(fā)生減值只能通過(guò)計(jì)算某資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值予以確認(rèn)。這需要會(huì)計(jì)人員有很高的素質(zhì)才行。按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定長(zhǎng)期資產(chǎn)一旦計(jì)提減值準(zhǔn)備，在資產(chǎn)的持續(xù)使用期間內(nèi)不再允許轉(zhuǎn)回，只有該資產(chǎn)處置后才能沖減以前計(jì)提的減值準(zhǔn)備。因此企業(yè)計(jì)提長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備要非常謹(jǐn)慎。建議：對(duì)于擁有的長(zhǎng)期資產(chǎn)特別是固定資產(chǎn)，應(yīng)由固定資產(chǎn)管理部門(mén)及時(shí)提供資產(chǎn)的使用信息，在目前已經(jīng)確實(shí)不能用或者不需用的,應(yīng)做資產(chǎn)減值的處理1、 實(shí)體損壞已無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)應(yīng)全額計(jì)提減值準(zhǔn)等到按照相關(guān)程序在稅務(wù)部門(mén)報(bào)批后再調(diào)減應(yīng)繳所得稅。2、 企業(yè)不需用但還有轉(zhuǎn)讓價(jià)值的，應(yīng)盡快制定轉(zhuǎn)讓計(jì)劃，按照可能收回的轉(zhuǎn)讓凈值與其賬面價(jià)值比較確定減值準(zhǔn)備，在轉(zhuǎn)讓后按照實(shí)際的轉(zhuǎn)讓損失調(diào)減應(yīng)繳所得稅。二、資產(chǎn)減值對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的影響企業(yè)無(wú)論那一項(xiàng)資產(chǎn)減值都會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益產(chǎn)生直接的影響。建筑安裝行業(yè)最容易形成減值的資產(chǎn)就是應(yīng)收賬款，我們就以應(yīng)收賬款為例來(lái)進(jìn)行分析。（一） 形成呆壞賬，造成直接經(jīng)濟(jì)損失。應(yīng)收賬款形成的銷售收入并未給企業(yè)帶來(lái)實(shí)際的現(xiàn)金流入，如果不能在一定的時(shí)間內(nèi)及時(shí)收就會(huì)形成呆賬、壞賬。企業(yè)對(duì)發(fā)生的呆、壞賬依法處理后，作為企業(yè)的一項(xiàng)費(fèi)用沖減企業(yè)利潤(rùn)，給企業(yè)造成直接經(jīng)濟(jì)損失。（二） 虛增企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果，降低了企業(yè)的資金使用效率。雖然說(shuō)執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則后“應(yīng)收賬款”的確認(rèn)與“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”的確認(rèn)并不掛鉤但是企業(yè)在完成了必要的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)后，按照完工程度確認(rèn)了收入而實(shí)際現(xiàn)金并未流入企業(yè)。此時(shí)將會(huì)產(chǎn)生兩大不利影響：1、企業(yè)企業(yè)不能及時(shí)將盈利轉(zhuǎn)變?yōu)榭晒┲涞默F(xiàn)金減流少，再投資機(jī)會(huì)而降低資金的使用效率。2、國(guó)家稅收政策不會(huì)替企業(yè)承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)不會(huì)因?yàn)槠髽I(yè)沒(méi)有現(xiàn)金流入就可以不交或少交企業(yè)所得稅，企業(yè)必須自己墊付資金繳稅，進(jìn)一步導(dǎo)致可用資金的減少。（三） 計(jì)提減值準(zhǔn)備的困境在現(xiàn)實(shí)生活中不管企業(yè)采用怎樣嚴(yán)格的信用政策，只要存在著商業(yè)信用行為，壞賬損失的發(fā)生總是不可避免的。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)要對(duì)壞賬損失的可能性預(yù)先進(jìn)行合理估計(jì)，積極建立彌補(bǔ)壞賬損失的準(zhǔn)備制度。但是目前我們有很多企業(yè)長(zhǎng)期以來(lái)并未對(duì)已經(jīng)形成的應(yīng)收賬款可能產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)建立補(bǔ)償制度，如果猛然按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，對(duì)所有的應(yīng)收賬款進(jìn)行分析并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的話可能會(huì)出現(xiàn)兩種不利現(xiàn)象：1、 執(zhí)行新準(zhǔn)則的年份因?yàn)橛?jì)提大量的壞賬準(zhǔn)備而導(dǎo)致利潤(rùn)大幅下降甚至虧損。2、 計(jì)提減值準(zhǔn)備會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)總額下降小的資產(chǎn)總額對(duì)企業(yè)融資甚至企業(yè)投標(biāo)項(xiàng)目都產(chǎn)生不利影響。但是企業(yè)不能因?yàn)樯鲜龅牟焕绊懘嬖诰途芙^進(jìn)行資產(chǎn)減值核算，因?yàn)椴荒軒?lái)經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)趴在賬上早晚都會(huì)影響到企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。如果考慮到企業(yè)過(guò)去欠賬太多不能完全遵守資產(chǎn)減值核算的要求，也應(yīng)該做“逐步消化”的準(zhǔn)備。特別是企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)不能光看賬上有多少資產(chǎn)，還要搞清楚這些資產(chǎn)有多大的盈利能力。（四） 對(duì)應(yīng)收賬款的管理建議1、建立健全客戶資信調(diào)查評(píng)估制度。⑴企業(yè)應(yīng)該選擇一些重點(diǎn)客戶、長(zhǎng)期往來(lái)客戶作為內(nèi)部評(píng)估對(duì)象，通過(guò)各種渠道了解和確定客戶的信用等級(jí)，然后決定向客戶提供多大的商業(yè)信用。特別建筑安裝企業(yè)一般都是根據(jù)完工進(jìn)度進(jìn)行結(jié)算，施工的前期企業(yè)有可能墊付大量的資金，如果得知一些客戶資信狀況一直不好那就要考慮合同是否簽訂，或者在合同中應(yīng)做什么樣的約束的問(wèn)題了。（2）利用計(jì)算機(jī)建立有關(guān)檔案管理系統(tǒng)目前大多數(shù)企業(yè)對(duì)客戶的評(píng)估都處于原始的、初級(jí)的、簡(jiǎn)單的表格管理階段。其實(shí)開(kāi)發(fā)專用軟件對(duì)客戶資信的評(píng)估和管理有著事半功倍的作用。2、 實(shí)行應(yīng)收賬款的責(zé)任管理。對(duì)應(yīng)收賬款的回收要引入激勵(lì)機(jī)制，實(shí)施獎(jiǎng)懲措施。企業(yè)可對(duì)項(xiàng)目經(jīng)理制定指標(biāo)考核體系，包括結(jié)算的及時(shí)與應(yīng)收賬款的催收。可以考慮根據(jù)實(shí)際回收情況與清欠人員的工資掛鉤的措施。3、 充分發(fā)揮財(cái)務(wù)部門(mén)的監(jiān)督作用。財(cái)務(wù)部門(mén)不僅要做好記錄的工作，還應(yīng)該發(fā)揮本部門(mén)的優(yōu)勢(shì)協(xié)同有關(guān)責(zé)任部門(mén)對(duì)企業(yè)的應(yīng)收賬款進(jìn)行跟蹤分析。財(cái)務(wù)部門(mén)要會(huì)同項(xiàng)目管理部門(mén)對(duì)大額或者快到期的應(yīng)收賬款的對(duì)方單位定時(shí)發(fā)送詢證函，主要是獲得經(jīng)雙方供銷、財(cái)會(huì)經(jīng)辦人確認(rèn)無(wú)誤并簽章的對(duì)賬單，作為雙方對(duì)賬的原始依據(jù)。但對(duì)拖欠款時(shí)間較長(zhǎng)的業(yè)主，在發(fā)出對(duì)賬單的同時(shí)，需分發(fā)催交欠款通知書(shū)，及時(shí)催收欠款。并要適當(dāng)考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備的問(wèn)題。（五）資產(chǎn)減值損失稅前扣除的要求稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的真實(shí)的資產(chǎn)損失準(zhǔn)予稅前扣除。企業(yè)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)提的減值準(zhǔn)備不是稅法上認(rèn)定的“真實(shí)損失”，是不準(zhǔn)予稅前扣除的。那么是否企業(yè)形成的真實(shí)資產(chǎn)損失可以自行稅前扣除呢？比如發(fā)生債務(wù)人破產(chǎn)一筆應(yīng)收賬款確實(shí)無(wú)法收回。即便是這樣,企業(yè)也不能自行作為損失稅前扣除，而是要履行一定的手續(xù)報(bào)批后扣除。2009年5月4日國(guó)稅發(fā)2009〕88號(hào)文件，國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》的通知中明確規(guī)定下列資產(chǎn)損失，屬于由企業(yè)自行計(jì)算扣除的資產(chǎn)損失：1、企業(yè)在正常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中因銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、存貨發(fā)生的資產(chǎn)損失;2、企業(yè)各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗；3、企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過(guò)使用年限而正常報(bào)廢清理的損失；4、企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到或超過(guò)使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失；5、企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定通過(guò)證券交易場(chǎng)所、銀行間市場(chǎng)買賣債券、股票、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失；6、其他經(jīng)國(guó)家稅務(wù)總局確認(rèn)不需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批的其他資產(chǎn)損失。除此而外，其他的情況的資產(chǎn)損失均需經(jīng)過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)的審批后才能扣。從上面的有關(guān)規(guī)定我們可以看出，應(yīng)收賬款無(wú)法收回的損失，企業(yè)無(wú)權(quán)自行認(rèn)定并作為損失稅前扣除。第三講建筑安裝企業(yè)稅金的核算一、營(yíng)業(yè)稅的核算（一）營(yíng)業(yè)稅的變化新修訂的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例2009年1月1日開(kāi)始施行。新條例與舊條例相比有以1個(gè)方面變化。1、 明確了對(duì)差額征收營(yíng)業(yè)稅扣除憑證問(wèn)題新條例第六條對(duì)舊條例第五條進(jìn)行了不補(bǔ)充&規(guī)定“納稅人按照本條例第五條規(guī)定扣除有關(guān)項(xiàng)目，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)規(guī)定的，該項(xiàng)目金額不得扣除”。例如：“支付給境外單位或個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收的憑證有異議的，可以要求提供境外公正機(jī)構(gòu)確認(rèn)的證明”就說(shuō)明，企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中直接支付給第三方的款項(xiàng)，如果需要按差額繳納營(yíng)業(yè)稅，則必須提供稅法認(rèn)定的憑證。2、 受托發(fā)放貸款的金融機(jī)構(gòu)和建筑安裝業(yè)的總承包人不再具有法定扣繳義務(wù)新條例第十一條增加了“境外的單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒(méi)有代理人的，以受讓方或者購(gòu)買方為扣繳義務(wù)人”的規(guī)定。刪除了舊條列第十一條第一項(xiàng)“委托金融機(jī)構(gòu)發(fā)放貸款，以受托發(fā)放貸款的金融機(jī)構(gòu)為扣繳義務(wù)人”和第二項(xiàng)“建筑安裝業(yè)務(wù)實(shí)行分包或者轉(zhuǎn)包的，以總承包人為扣繳義務(wù)人”的規(guī)定。（但在具體實(shí)施中，如果業(yè)務(wù)不跨地區(qū)仍以總承包人為扣繳義務(wù)人，跨地區(qū)以建設(shè)方為扣繳義務(wù)。人）3、刪除了舊條例所附的稅目稅率表的征收范圍?？紤]到營(yíng)業(yè)稅各稅目的具體征收范圍難以列舉全面，具體征收范圍由財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定，以解決營(yíng)業(yè)稅各稅目的具體征收范圍難以列舉全面的問(wèn)題。4、 營(yíng)業(yè)稅納稅地點(diǎn)由“以勞務(wù)發(fā)生地為原則，機(jī)構(gòu)所在地為例外”變?yōu)椤耙詸C(jī)構(gòu)所在地為原則，勞務(wù)發(fā)生地為例外”，新條例第十四條第一項(xiàng)規(guī)定：納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。但是，納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)以及國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的其他應(yīng)稅務(wù)，應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅仍在建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地申報(bào)繳納。5、 增加了轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)的納稅時(shí)間新條例規(guī)定：營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。與舊條例規(guī)定的“營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,為納稅人收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天?！毕啾?，將“提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)”作為確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生的前置條件使?fàn)I業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間確認(rèn)的基本原則更符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。6、 明確了納稅人出租土地使用權(quán)和納稅人出租不動(dòng)出租”行為的申報(bào)稅款地點(diǎn)，為便于對(duì)納稅人出租土地使用權(quán)和納稅人出租不動(dòng)產(chǎn)等“出租”行為進(jìn)行稅收征管，已出臺(tái)了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅2003-16號(hào)文件）此次寫(xiě)進(jìn)新條例。新條例第十四條第二項(xiàng)和第三項(xiàng)分別增加了“納稅人出租土地使用權(quán)，應(yīng)當(dāng)向土地所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅”和“納稅人出租不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)向不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅”的規(guī)定。7、 對(duì)按月或按季度申報(bào)納稅的期限由原1來(lái)0天延長(zhǎng)至15天

為與增值稅、消費(fèi)稅的申報(bào)繳納一致，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理，進(jìn)一步緩解基層稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)大廳擁擠的現(xiàn)給狀納，稅人更充分的準(zhǔn)備時(shí)間，新條例第十五條規(guī)定：納稅人1個(gè)以月或者1個(gè)季度為一個(gè)納稅期的，自期滿之日起5日內(nèi)申報(bào)納稅以50.10日或者150為一個(gè)納稅期的，自期滿之日起日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次月日起15日內(nèi)申報(bào)納稅并結(jié)清上月應(yīng)納稅款。與舊條例相比，納稅申報(bào)期限由用I內(nèi)延長(zhǎng)至月原或者季后）5日內(nèi)，這樣就給納稅人提供了充足的納稅準(zhǔn)備。（二）建筑單位營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算要求1、 營(yíng)業(yè)額的確認(rèn)建筑行業(yè)以營(yíng)業(yè)收入總額為計(jì)稅依據(jù)適用的稅率為3%。2、 納稅人將建筑工程分包給其他單位，以其取得的全部?jī)r(jià)款外費(fèi)用一支付給其他單位分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。3、 除提供建筑勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為外稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備價(jià)款。4、 納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料等收入確認(rèn)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。"Ma所謂“清包工”形式提供的勞務(wù)是指，工程所需要的主要原材料由客戶自行采買，納稅人只向客戶收取人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等費(fèi)用的裝飾勞務(wù)。"Ma5、 單位和個(gè)人因財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算方法的改將以繳納過(guò)營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收價(jià)款逐漸轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)收入時(shí)，允許從營(yíng)業(yè)額中扣除會(huì)計(jì)核算未確認(rèn)收入而稅法規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入并繳納營(yíng)業(yè)稅）二、納稅義務(wù)日的確認(rèn)。納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)fi工單位與發(fā)包單位簽訂書(shū)面合同，如合同明確規(guī)定付款日期（包括提供原料、動(dòng)力及其他物資，含預(yù)售工程款），按合同規(guī)定的付款日期為納稅義務(wù)發(fā)生日，合同未明確日期的，其納稅義務(wù)日為收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)的當(dāng)天或取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。（一）建筑行業(yè)將自建自用的房屋轉(zhuǎn)為對(duì)外銷售，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人銷售自建建筑物并收訖營(yíng)業(yè)收入或取得索取營(yíng)業(yè)收入憑證的當(dāng)天。不過(guò)在營(yíng)業(yè)額的計(jì)算上要分為提供應(yīng)稅勞務(wù)和轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)兩項(xiàng)交易分別計(jì)算營(yíng)業(yè)稅。（二） 從事建筑安裝的企業(yè)附設(shè)的工廠生產(chǎn)的水泥預(yù)制構(gòu)件，直接用于本企業(yè)的建筑工程，按營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，不征增值稅。（三） 建筑安裝企業(yè)納稅義務(wù)日的確定一般來(lái)講，營(yíng)業(yè)稅規(guī)定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到營(yíng)業(yè)收入款或取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。因建筑行業(yè)的特殊性，國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)建筑行業(yè)的納稅時(shí)間制定了種具體的規(guī)定：1?實(shí)行合同完成后一次結(jié)算工程價(jià)款辦法的工程合為完成合同、施工單位與發(fā)包單位進(jìn)行工程合同價(jià)款結(jié)算的當(dāng)天。實(shí)行旬末或月中預(yù)支月終結(jié)算、竣工后清算辦法的工程項(xiàng)目，為月份終了與發(fā)包單位進(jìn)行已完工程價(jià)款結(jié)算的當(dāng)天。3?實(shí)行按工程進(jìn)度劃分不同階段、分段結(jié)算工程價(jià)款辦法的工程合同，為各月份終了與發(fā)包單位進(jìn)行已完工程價(jià)款結(jié)算的當(dāng)天。4?實(shí)行其他結(jié)算方式的工程合與發(fā)包單位結(jié)算工程價(jià)款的當(dāng)天?？傊瑢?duì)建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)的發(fā)生必須是發(fā)包方與承包方對(duì)工程進(jìn)行了結(jié)算。如果對(duì)工程沒(méi)有結(jié)算，實(shí)際上也就是對(duì)承包方提供的勞務(wù)并未得到發(fā)包方的認(rèn)可，承包方也就沒(méi)有取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)的憑據(jù)，最終有可能發(fā)包方不付建設(shè)款。所以，按會(huì)計(jì)制度核算的營(yíng)業(yè)收入確認(rèn)日，并不是稅收上的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)的實(shí)現(xiàn)日。（四） 稅收上的營(yíng)業(yè)收入與會(huì)計(jì)上的營(yíng)業(yè)收入的差異在營(yíng)業(yè)收入的確認(rèn)上存在兩方面的差異一是確認(rèn)收入的時(shí)間不同，（稅法規(guī)定的結(jié)算的時(shí)間，會(huì)計(jì)是年底確認(rèn)或完工確i二是準(zhǔn)則確認(rèn)的收入是指完工部分預(yù)計(jì)可收回的收入。而稅法確認(rèn)的收入是指已收取的收入和取得索取憑證的收入。三、所得稅的核算變化的影響

新企業(yè)所得稅法頒布實(shí)施后，對(duì)于收入、費(fèi)用的確認(rèn)均有很大變化，其中固定資產(chǎn)的核算上的變化對(duì)于企業(yè)的投、融資決策將會(huì)產(chǎn)生重大影響，因此企業(yè)應(yīng)認(rèn)真研究這一變化，有效的利用稅收政策的變化引導(dǎo)企業(yè)資金的運(yùn)動(dòng)方向。（一）固定資產(chǎn)折舊年限的限制程度降低1、1、2、3、4、5、房屋、建筑物0年飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器和其他生產(chǎn)設(shè)瞬與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工年電子設(shè)備3年根據(jù)自己的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)確定固企業(yè)可以在最低折舊年限的底線上，定資產(chǎn)的折舊年限。根據(jù)自己的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)確定固固定資產(chǎn)的折舊方法為直線折舊方法采用快速折舊法。（二） 折舊方法的選擇仍有限制一般性的工業(yè)、商業(yè)企業(yè)稅法規(guī)定，固定資產(chǎn)的折舊方法為直線折舊方法采用快速折舊法。法。由國(guó)家認(rèn)定的屬于高新技術(shù)的企業(yè)，（三） 固定資產(chǎn)的凈殘值企業(yè)可以自行合理預(yù)計(jì)由于固定資產(chǎn)的凈殘值的確認(rèn)直接影響到折舊費(fèi)用的計(jì)算，因而原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)的固定資產(chǎn)的凈殘值比例同一確定為新稅法規(guī)定企業(yè)可以根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理的確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值，同時(shí)要求固定資產(chǎn)的使用壽命、凈殘值一經(jīng)確定不得隨意變更。（四） 投資于技術(shù)開(kāi)發(fā)上的固定資產(chǎn)給予了更優(yōu)惠的政策。-==J新稅收政策規(guī)定，企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)的儀器和設(shè)備，單位價(jià)值在30萬(wàn)元以下的，可一次或分次攤?cè)牍芾碣M(fèi)，其中達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)單獨(dú)管理，但不提取折舊；單位價(jià)值在J元以上的，可采取適當(dāng)縮短固定資產(chǎn)折舊年限或加速折舊的政策。允許企業(yè)加速研究開(kāi)發(fā)儀器設(shè)備折舊，是從增強(qiáng)企業(yè)研發(fā)能力出發(fā)，加大了無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)的優(yōu)惠政策

-==J四、會(huì)計(jì)收益與稅收收益差異的分析目前企業(yè)核算所得稅的方法有兩種“應(yīng)付稅款法”和“資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法”。但無(wú)論企業(yè)采用哪種方法計(jì)算所得稅費(fèi)用，相對(duì)于應(yīng)繳所得稅而言，其納稅收益的計(jì)算都應(yīng)遵照稅法規(guī)定予以確定。我們知道會(huì)計(jì)和稅收服務(wù)于不同的目標(biāo)，計(jì)量與確認(rèn)的方法也有所不同，所以會(huì)計(jì)收益和稅收收益從來(lái)都不可能一致。比如我們前面所講到的建造合同的核算會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出于會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的考慮，建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的不采用完工百分比法分期確認(rèn)收入，比如發(fā)包方財(cái)務(wù)困難，不能支付工程款，企業(yè)按會(huì)計(jì)制度規(guī)定不確認(rèn)收入。但稅法規(guī)定不論企業(yè)是否收回了施工款項(xiàng)均需在納稅年度，按照完工百分比法確認(rèn)收入并計(jì)算繳納所得稅，因此企業(yè)在年末計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)必須按稅法的規(guī)定將該工程收入調(diào)整到應(yīng)納稅所得額中。如果企業(yè)將來(lái)用“資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法”核算所得稅費(fèi)用，對(duì)于會(huì)計(jì)收益的影響就不僅僅有當(dāng)期的所得稅費(fèi)用，還有遞延所得稅費(fèi)用，因此企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)必須正確理解以下兩個(gè)方面的問(wèn)題。（一）按照計(jì)稅口徑計(jì)算當(dāng)期所得稅費(fèi)用（所謂當(dāng)期所得稅費(fèi)用是企業(yè)必須給稅務(wù)部門(mén)繳納的所得稅而產(chǎn)生的費(fèi)用）企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算出來(lái)的利潤(rùn)或虧損那是按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定得出的會(huì)計(jì)收益，但是這個(gè)會(huì)計(jì)收益不可能等于應(yīng)納稅所得稅額，這是因?yàn)殡p方計(jì)算口徑并不相同。按照稅法的規(guī)定計(jì)算出應(yīng)納稅所得額并按照一定的稅率計(jì)算出應(yīng)繳納的所得稅才是當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。"Ma舉一個(gè)簡(jiǎn)單的例子，比如企業(yè)按照預(yù)定的工資計(jì)劃將應(yīng)付職工薪酬計(jì)入所對(duì)應(yīng)的成本或費(fèi)用賬戶但是新稅法規(guī)定準(zhǔn)予稅前扣除的合理的工資、薪金支出是企業(yè)當(dāng)期的實(shí)際發(fā)放數(shù)，而不是計(jì)劃預(yù)提的數(shù)字。如果企業(yè)預(yù)提的數(shù)字與實(shí)際發(fā)放的數(shù)字不一致，期末則會(huì)出現(xiàn)納稅調(diào)整事項(xiàng)。"Ma我們的企業(yè)在發(fā)放工資時(shí)大概有兩種情況1、按月計(jì)算應(yīng)付工資但不全額發(fā)放年末根據(jù)業(yè)績(jī)考評(píng)結(jié)果發(fā)放剩余的的部分。2、按月計(jì)算應(yīng)付工資但由于資金周轉(zhuǎn)困難先發(fā)放一部分籌集到資金后再補(bǔ)發(fā)差額。在執(zhí)行新的所得稅法后以上兩種情況都會(huì)出現(xiàn)納稅調(diào)整事項(xiàng)，而且以后補(bǔ)發(fā)工資時(shí)可能還會(huì)出現(xiàn)個(gè)人所得稅稅率提高的問(wèn)題。第三個(gè)

方面就是還會(huì)直接影響職工福利費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)的計(jì)算扣除。對(duì)于因資金周轉(zhuǎn)困難不能按期發(fā)放的建議和稅務(wù)部門(mén)溝通，容許按照當(dāng)期的合理工資、薪金準(zhǔn)予稅前扣除。（二）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，正確計(jì)算當(dāng)期的遞延所得稅費(fèi)用考慮到參加學(xué)習(xí)的人員并非全是會(huì)計(jì)人員，因而只要大家能夠正確理解企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值與計(jì)稅資產(chǎn)、負(fù)債價(jià)值的差異即可。執(zhí)行新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，所得稅費(fèi)用的核算方法會(huì)逐步從“應(yīng)付稅款法”轉(zhuǎn)換到“資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法”，這不僅僅是一種核算方法的變化，而是一種價(jià)值觀的變化。在“應(yīng)付稅款法”下企業(yè)只考慮了企業(yè)確認(rèn)的收入、費(fèi)用與稅法規(guī)定的有多少差異，而在“資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法”下，企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值與稅法認(rèn)定的價(jià)值之間的差異，而這種差異會(huì)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生影響。1、 資產(chǎn)的賬面價(jià)值與稅法認(rèn)定的價(jià)值的差異的理解計(jì)名詞叫資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。）目前我們的資產(chǎn)負(fù)責(zé)表中所列示的資產(chǎn)和負(fù)債都是按照資產(chǎn)的凈值或公允價(jià)值來(lái)反映的比如：（1） 固定資產(chǎn)，購(gòu)買價(jià)是）0萬(wàn)，已經(jīng)計(jì)提折舊0萬(wàn)，資產(chǎn)負(fù)債表中反映的金額是0萬(wàn)。（2） 企業(yè)購(gòu)買股票進(jìn)行短期投資，購(gòu)買時(shí)價(jià)格萬(wàn)，資產(chǎn)負(fù)債表日該股票的市場(chǎng)價(jià)格是0萬(wàn)，資產(chǎn)負(fù)債表中反映的價(jià)格就90萬(wàn)。但是這兩個(gè)資產(chǎn)的價(jià)值和稅法認(rèn)定的并不一定完全一樣，比如稅法容許稅前扣除的折舊費(fèi)用是萬(wàn)的話，那么他認(rèn)為這個(gè)固定資產(chǎn)的凈值是80萬(wàn)。2、 遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)=1=1=1采用資產(chǎn)負(fù)債表法計(jì)算所得稅費(fèi)用，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)就會(huì)增加兩個(gè)新的欄目左邊增加“遞延所得稅資產(chǎn)”項(xiàng)目欄邊增加“遞延所得稅負(fù)債”項(xiàng)目欄，遞延所得稅資產(chǎn)的增加會(huì)導(dǎo)致未來(lái)的應(yīng)繳稅金減少。（因?yàn)槠髽I(yè)已經(jīng)提前交納了，未來(lái)再有經(jīng)濟(jì)利益流入時(shí)可以扣除這個(gè)已經(jīng)繳納的數(shù)字計(jì)算應(yīng)繳所得稅）遞延所得稅負(fù)債的增加會(huì)導(dǎo)致未來(lái)的應(yīng)繳稅金的增加（即現(xiàn)在不交將來(lái)必須交）=1=1=1（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。例如：企業(yè)購(gòu)買股票進(jìn)行短期投資，購(gòu)買時(shí)價(jià)10格0萬(wàn)，資產(chǎn)負(fù)債表日該股票的市場(chǎng)價(jià)格是90萬(wàn)，資產(chǎn)負(fù)債表中反映的價(jià)格就9是0萬(wàn)。但是稅法認(rèn)為你的股票并未拋售，你所確認(rèn)10的萬(wàn)元的損失是不真實(shí)的，因此稅法認(rèn)定的該股票的價(jià)值仍然10是0萬(wàn)（100萬(wàn)是計(jì)稅基礎(chǔ)）90萬(wàn)與100萬(wàn)之間的差額會(huì)形成遞延所得稅資產(chǎn)。（2） 資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。例如：企業(yè)因?yàn)橐獔?zhí)行新的會(huì)計(jì)制度對(duì)某項(xiàng)固定資產(chǎn)評(píng)估，該資產(chǎn)的原凈值是1000萬(wàn)，評(píng)估的結(jié)果是500萬(wàn)，企業(yè)按照評(píng)估的價(jià)值對(duì)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行了調(diào)整。但稅法不認(rèn)定評(píng)估增值，此時(shí)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，00萬(wàn)與1000萬(wàn)之間的差異會(huì)形成遞延所得稅負(fù)債。（3） 負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。例如：企業(yè)計(jì)算的應(yīng)付工資是0萬(wàn)，但實(shí)際發(fā)放的是20萬(wàn)，那么稅法認(rèn)定的負(fù)債數(shù)是20萬(wàn)，資產(chǎn)負(fù)債表中所列示的萬(wàn)的差額，在未來(lái)實(shí)際發(fā)放時(shí)才準(zhǔn)予稅前扣除，所以你現(xiàn)在不能作為費(fèi)用稅前扣除要調(diào)整繳納所得稅，而將來(lái)實(shí)際發(fā)放時(shí)才能稅前扣除減少應(yīng)繳所得稅。（三）釆用資產(chǎn)負(fù)債表法核算所得稅費(fèi)用對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響在應(yīng)付稅款法下我們不能從報(bào)表中看出，因?yàn)闀?huì)計(jì)收益和稅法收益的不一致會(huì)對(duì)未來(lái)的應(yīng)繳所得稅產(chǎn)生什么樣的影響資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債反映了企業(yè)在未來(lái)可以利用的應(yīng)稅利益或者未來(lái)應(yīng)該承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義鍬報(bào)表信息的角度而言資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法相對(duì)于其他所得稅會(huì)計(jì)處理方法更科學(xué)、更合理。主要表現(xiàn)在:1、 提高所得稅會(huì)計(jì)信息的有用性遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債反映的是資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值，可以揭示報(bào)告日存在的資產(chǎn)或負(fù)債在未來(lái)期間因所得稅導(dǎo)致現(xiàn)金流入