第第頁戰(zhàn)略管理會計的進一步完善在西方，自從管理睬計產(chǎn)生以來，會計就從單純的“事后記帳、算帳、報帳”的桎梏中解放出來，成為企業(yè)經(jīng)營管理的重要手段，確能“運籌帷幄之中，決勝千里之外”，過去的一些會計人員，如今已有很多成為大型公司的最高層主管人員。但管理睬計產(chǎn)生以來的會計尚有缺乏之處：

第一，事中〔供、產(chǎn)、銷〕的標準本錢會計〔定額法〕是與事前〔建廠、產(chǎn)品開發(fā)、擴建改建〕預報決策脫節(jié)的，其標準本錢的制訂，缺乏牢靠的科學根據(jù)，隨便性大。在美國，有抱負標準本錢、完善標準本錢、現(xiàn)行可到達標準本錢等幾種，企業(yè)可任憑采納其中一種，那么，其所計算出的本錢差異，難以精確地說明問題。

其次，事中本錢差異小，是一次性的，已納入帳內(nèi)核算，而事前本錢差異大，是長期性的，反而擺在帳外，明顯是“抓了芝麻，丟了西瓜”。

第三，未進行銷售收入的事前事中掌握。

第四，經(jīng)營成果未落實到人。

近20年來，西方國家正醞釀“戰(zhàn)略管理睬計”，這是管理睬計的進一步進展，其產(chǎn)品戰(zhàn)略定位分析，是依據(jù)市場遠景，確定采納什么規(guī)模和技術(shù)生產(chǎn)什么產(chǎn)品，才具有競爭力量，這實質(zhì)上是事前戰(zhàn)略掌握；其價值鏈分析，是在“準時制”與“全面質(zhì)量管理”下，依據(jù)顧客訂購量確定裝配量，再步步向前推，確定各步生產(chǎn)量，最終確定材料供應量，這就形成始于供應商最終顧客的價值鏈，實現(xiàn)“零庫存”、“零缺陷”，以到達降低本錢增加收入的目的，這實質(zhì)上是事中戰(zhàn)略管理。這一新動向，意義深遠，但如何把事前、事中掌握有機結(jié)合起來，仍未作詳細討論。

筆者認為，我們在借鑒西方國家先進管理閱歷的同時，要改良其缺乏之處，力爭超過他們。簡言之，即應以“三個有利于”作為戰(zhàn)略目標，在“社會平均銷售單價社會平均單位本錢=社會平均單位利潤”基礎(chǔ)上，建立本錢、收入、利潤三條線的事前、事中、事后掌握體系，激勵人們努力進展科學技術(shù)，不斷提高生產(chǎn)力。

社會平均數(shù)三指標的計算挨次是：第一，由國家統(tǒng)一規(guī)定社會平均資本利潤率〔不分行業(yè)，比銀行貸款利率稍高〕，乘以投入各該企業(yè)的資本額，再除以估計年產(chǎn)量，就可求出各該企業(yè)的社會平均單位利潤〔假如同時生產(chǎn)幾種產(chǎn)品，則要依據(jù)各產(chǎn)品的原材料消耗量、直接人工工時或機器工時等因素，分別確定產(chǎn)量系數(shù)，然后乘以各該產(chǎn)品估計年產(chǎn)量，求出估計標準總產(chǎn)量，再分別計算各該產(chǎn)品的社會平均單位利潤〕；其次，依據(jù)市場信息，統(tǒng)計各該產(chǎn)品的社會平均銷售單價；第三，社會平均銷售單價社會平均單位利潤=社會平均單位本錢。

一、事前掌握

事前掌握是在建廠、老產(chǎn)品改造、新產(chǎn)品開發(fā)、廠房機器設備擴建、改建時，要提出多種先進科學的技術(shù)方案，預報選優(yōu)。

詳細來說，建廠時，以建廠籌備小組為經(jīng)濟責任中心，對市場進行周密的調(diào)查討論，采納產(chǎn)品戰(zhàn)略定位分析等方法，選擇最有前途的產(chǎn)品，然后提出幾種最先進的建廠方案〔包括廠址選擇、廠房建筑、機器設備選購、產(chǎn)品設計等〕，分別預報，選擇建廠估計產(chǎn)品單位本錢盡可能低于社會平均單位本錢、估計銷售單價盡可能高于社會平均銷售單價的最正確方案實施。這是“百年大計”，要慎之又慎。加決策正確，就可在國內(nèi)外市場上獨樹一幟，增添競爭力，為企業(yè)制造巨大的內(nèi)涵利潤；假如決策失誤，企業(yè)則難以翻身。

嗣后，由于市場需求發(fā)生改變或原有事前工程決策失誤，而須進行老產(chǎn)品改造、新產(chǎn)品開發(fā)或廠房機器設備擴建、改建時，要以設計科、技術(shù)科、設備科或基建科為經(jīng)濟責任中心，提出多種先進技術(shù)的可行方案，分別進行預報，選擇新的估計產(chǎn)品單位本錢盡量低于原估計產(chǎn)品單位本錢、新估計銷售單價盡量高于原估計銷售單價的方案實施。這就形成一環(huán)扣一環(huán)的事前掌握體系，一次又一次地計算事前本錢差異與收入差異?？茖W技術(shù)的進展永無止境，事前的本錢掌握與收入拉制也永無止境，而且是大頭，緊緊抓住它，企業(yè)就能健壯成長。

在事前工程進行過程中，事前本錢差異與收入差異暫不能記帳；但一俟各該事前工程完工投入生產(chǎn)后，則每生產(chǎn)一件產(chǎn)品就有一份〔一連串〕事前本錢差異與收入差異成為事實，因此每年每月要按實際產(chǎn)量計算其差異，納入帳內(nèi)核算〔設置建廠本錢差異、建廠銷售收入差異、老產(chǎn)品改造本錢差異、老產(chǎn)品改造銷售收入差異、新產(chǎn)品開發(fā)本錢差異等帳戶〕。

二、事中掌握

在事前工程完工投入生產(chǎn)后，要將事前估計的產(chǎn)品單位本錢和事前估計的銷售單價，分解到各車間、班組、供應科、銷售科等事中經(jīng)濟責任中心，促使他們實行各種技術(shù)組織措施〔例如準時制、全面質(zhì)量管理、作業(yè)本錢法等〕，對實際產(chǎn)品單位本錢進行掌握，使之盡量低于估計產(chǎn)品單位本錢，對實際銷售單價盡量進行掌握，使之高于估計銷售單價，并設置事中本錢差異。事中銷售收入差異帳戶加以核算。

這時的事中本錢差異與銷售收入差異，仍舊是小頭，但和過去那種孤立地搞標準本錢會計〔即實行定額法〕卻大不一樣，一是克服了定額制訂的隨便性，二是對事前本錢差異〔大頭〕的實現(xiàn)，起了保證作用。所以，事中掌握在整個掌握體系中，成為非常重要的不行缺少的一環(huán)。

三、事后反饋掌握

通過事前、事中掌握的有機結(jié)合，就把實際本錢分為社會平均總本錢、事前本錢差異、事中本錢差異、客觀本錢差異四塊，同時把實際銷售收入分為社會平均銷售收入、事前收入差異、事中收入差異、客觀收入差異四塊。

有了這樣科學的信息系統(tǒng)，就可具體考查事前、事中各責任中心經(jīng)營行為的業(yè)績，同時加以反饋，以便更好地掌握將來，激勵全廠職工一心一意進展科學技術(shù)〔包括管理方法〕，不斷提高生產(chǎn)力，用完量少的價值制造出盡量多的使用價值，以到達“三個有利于”的戰(zhàn)略目標。

四、實例

現(xiàn)僅以本錢這條線的事前、事中掌握舉例如下：

1990年籌建某工廠，生產(chǎn)甲產(chǎn)品，提出多種建廠方案，經(jīng)過預報，選中了某方案，其估計產(chǎn)量1200件，社會平均單位本錢95元，建廠估計產(chǎn)品單位本錢93元。1992年工廠建成正式投入生產(chǎn)，即以建廠估計產(chǎn)品單位本錢掌握實際單位本錢為92.7元，實際產(chǎn)量1000件。

1992年的事前事中本錢差異計算如下：①社會平均總本錢=實際產(chǎn)量x社會平均單位本錢=1000x95＝95000〔元〕。②建廠本錢差異=實際產(chǎn)量X〔建廠估計單位本錢社會平均單位本錢〕＝1000×〔9395〕＝－2000〔元〕。③事中本錢差異二實際產(chǎn)量×〔實際單位本錢建廠估計單位本錢〕=1000×〔92.7－93〕＝－300〔元〕。④實際總本錢=社會平均總本錢建廠本錢差異事中本錢差異=950002000－300＝92700〔元〕。

1993年由設計科對甲產(chǎn)品進行改造，在保證產(chǎn)品質(zhì)量的前提下，消退多余功能，估計產(chǎn)品單位本錢為92.5元。這項老產(chǎn)品改造工程于1994年完成，正式投入生產(chǎn)，即以新的估計產(chǎn)品單位本錢掌握實際單位本錢為92.4元，實際產(chǎn)量為l100件。

1994年有關(guān)數(shù)據(jù)計算如下：①社會平均總本錢=實際產(chǎn)量×社會平均單位本錢=1100×95=104500〔元〕。②建廠本錢差異=實際產(chǎn)量×〔建廠估計單位本錢社會平均單位本錢〕＝1100×〔93－95〕=2200〔元〕。③老產(chǎn)品改造本錢差異一實際產(chǎn)量×〔甲產(chǎn)品改造估計單位本錢建廠估計單位本錢〕=1100×〔92.5－93〕＝－550〔元〕。④事中本錢差異=實際產(chǎn)量×〔實際單位本錢甲產(chǎn)品改造估計單位本錢〕＝1100×〔92.4－92.5〕＝－110〔元〕。⑤實際總本錢=社會平均總本錢建廠本錢差異老產(chǎn)品改造本錢差異事中本錢差異=104500－2200－550－110＝101640〔元〕。

例3，該廠于1996年改建，1997年完工正式投入生產(chǎn)，改建估計產(chǎn)品單位本錢為92.35元，實際產(chǎn)量增至2000件。并以改建估計產(chǎn)品單位本錢掌握實際單位本錢為92.33元。

1997年有關(guān)本錢數(shù)據(jù)計算如下：①社會平均總本錢=實際產(chǎn)量×社會平均單位本錢=2000×95=190000〔元〕。③建廠本錢差異=實際產(chǎn)量×〔建廠估計單位本錢一社會平均單位本錢〕。2000X〔9395〕＝4000〔元〕。③老產(chǎn)品改造本錢差異=實際產(chǎn)量×〔甲產(chǎn)品改造估計單位本錢建廠估計單位本錢〕＝2000×〔92.5－93〕＝－1000〔元〕。④改建本錢差異=實際產(chǎn)量×〔改建估計單位本錢甲產(chǎn)品改造估計單位本錢〕=2000×〔92.3592.5〕=300〔元〕。⑤事中本錢差異=實際產(chǎn)量×〔實際單位本錢改建估計單位本錢〕＝2000×〔92.33－92.35〕＝－40〔元〕。⑥實際總本錢=社會平均總本錢建廠本錢差異老產(chǎn)品改造本錢差異改建本錢差異事中本錢差異=1900004000－100030040=184660〔元〕。

通過上述三例，說明兩個問題：第一，由于事前工程效益長存，年年月月要按實際產(chǎn)