中級財務(wù)會計

IntermediateAccounting制作：貢峻中南財經(jīng)政法大學(xué)·會計學(xué)院7/23/20231.第十一章所有者權(quán)益一、所有者權(quán)益概述二、實(shí)收資本三、資本公積四、留存收益五、資本增減變動7/23/20232.學(xué)習(xí)目標(biāo)通過本章學(xué)習(xí)，要求掌握有限責(zé)任公司實(shí)收資本的核算、股份有限公司股本的核算、各種資本公積具體核算內(nèi)容、盈余公積的提取及其核算方法、股份支付的核算方法。7/23/20233.與本章相關(guān)的企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付7/23/20234.所有者權(quán)益概述所有者權(quán)益是指所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，其金額為資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額，即是一個會計主體在一定時期所擁有或可控制的具有未來經(jīng)濟(jì)利益資源的凈額。會計方程式“資產(chǎn)－負(fù)債＝所有者權(quán)益”清楚地說明了所有者權(quán)益實(shí)質(zhì)上是一種剩余權(quán)益，是企業(yè)全部資產(chǎn)減去全部負(fù)債后的差額，體現(xiàn)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系。7/23/20235.所有者權(quán)益的特點(diǎn)與負(fù)債相比，所有者權(quán)益具有如下主要特征：（1）所有者權(quán)益不具有優(yōu)先性（2）所有者權(quán)益不具有固定性（3）所有者權(quán)益所產(chǎn)生的義務(wù)不具有法定償還性（4）所有者權(quán)益不具有時間性7/23/20236.所有者權(quán)益的構(gòu)成企業(yè)的所有者權(quán)益由實(shí)收資本（或股本）、資本公積、盈余公積和未分配利潤等構(gòu)成。7/23/20237.所有者權(quán)益的確認(rèn)與計量一般說來，在企業(yè)的正常經(jīng)營活動中，企業(yè)的所有者權(quán)益變動較少，對它的確認(rèn)相對較為容易。對投入資本，按所有者在實(shí)際投入時確認(rèn)，對資本公積，按構(gòu)成項(xiàng)目分別確認(rèn)，對留存收益，則是收入和費(fèi)用配比后的結(jié)果。7/23/20238.所有者投入的資本所有者投入的資本，是企業(yè)在創(chuàng)辦時及以后的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，所有者按照公司的章程，或合同、協(xié)議的約定，實(shí)際投入企業(yè)的資本，在會計上稱之為實(shí)收資本（或股本）。實(shí)收資本（股本）是投資者向企業(yè)實(shí)際投入的資本數(shù)額，也是企業(yè)向國家工商行政管理部門登記的注冊資本數(shù)額。實(shí)收資本（或股本）按其投資主體分為國家投入資本、法人投入資本、個人投入資本和外商投入資本。7/23/20239.實(shí)收資本“實(shí)收資本”科目核算企業(yè)接受投資者投入企業(yè)的實(shí)收資本。股份有限公司應(yīng)將本科目改為“股本”科目進(jìn)行核算。企業(yè)收到投資者超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分，作為資本溢價或股本溢價，在“資本公積”科目核算，不在本科目核算?！皩?shí)收資本”科目應(yīng)當(dāng)按照投資者進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)（中外合作經(jīng)營）在合作期間歸還投資者的投資，應(yīng)在“實(shí)收資本”科目設(shè)置“已歸還投資”明細(xì)科目進(jìn)行核算。“實(shí)收資本”科目期末貸方余額，反映企業(yè)實(shí)收資本或股本總額。7/23/202310.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理（一）企業(yè)收到投資者投入的資本，借：銀行存款原材料應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)等貸：實(shí)收資本注冊資本中所占份額資本公積——資本溢價差額7/23/202311.例題（注會2007）甲、乙、丙共同出資設(shè)立有限責(zé)任公司A，公司注冊資本為10000000元，甲、乙、丙持股比例為50%、30%和20%。2007年1月5日，A公司如期收到各投資者一次性繳足的款項(xiàng)。借：銀行存款10000000貸：實(shí)收資本——甲5000000——乙3000000——丙20000007/23/202312.實(shí)收資本主要賬務(wù)處理企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，無論是否有合同約定匯率，均不采用合同約定匯率和即期匯率近似匯率折算，而是采用交易日即期匯率折算，這樣，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項(xiàng)目的記賬本位幣金額相等，不產(chǎn)生外幣資本折算差額。7/23/202313.例題（注會2007）A公司的記賬本位幣為人民幣，根據(jù)其與外商簽訂的投資合同，外商分兩次投入外幣資本，投資合同約定的匯率是1美元=8.00元人民幣。2006年7月1日，A公司第一次收到外商投入資本300000美元，當(dāng)日即期匯率為1美元=7.8元人民幣；2007年2月3日，第二次收到外商投入資本300000美元，當(dāng)日即期匯率為1美元=7.6元人民幣。2006年7月1日，第一次收到外幣資本時：借：銀行存款——美元（300000×7.8）2340000貸：實(shí)收資本23400002007年2月3日，第二次收到外幣資本時：借：銀行存款——美元（300000×7.6）2280000貸：實(shí)收資本22800007/23/202314.股份有限公司發(fā)行股票B股份有限公司發(fā)行普通股20000000股，每股面值1元，發(fā)行價格為6元，股款120000000元已經(jīng)全部收到，發(fā)行過程中發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)60000元。借：銀行存款119940000貸：股本20000000資本公積——股本溢價999400007/23/202315.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理（二）股東大會批準(zhǔn)的利潤分配方案中分配的股票股利，應(yīng)在辦理增資手續(xù)后，借：利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的股利貸：股本7/23/202316.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理（三）公司發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券按規(guī)定轉(zhuǎn)為股本時，借：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券余額資本公積——其他資本公積可轉(zhuǎn)換公司債券的權(quán)益成份的金額貸：股本股票面值總額銀行存款實(shí)際用現(xiàn)金支付的不可轉(zhuǎn)換為股票的部分資本公積——股本溢價差額7/23/202317.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理企業(yè)將重組債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，借：應(yīng)付賬款重組債務(wù)的賬面價值貸：股本債權(quán)人放棄債權(quán)而享有本企業(yè)股份的面值總額資本公積——資本溢價股份的公允價值總額與相應(yīng)的實(shí)收資本或股本之間的差額營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額7/23/202318.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理企業(yè)以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工或其他方提供服務(wù)的，應(yīng)在行權(quán)日，借：資本公積——其他資本公積實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量計算確定的金額貸：實(shí)收資本應(yīng)計入實(shí)收資本的金額資本公積——資本溢價差額7/23/202319.實(shí)收資本主要賬務(wù)處理（增資）初建有限責(zé)任公司時，各投資者按照合同、協(xié)議或公司章程投入企業(yè)的資本，應(yīng)全部記入“實(shí)收資本”賬戶，企業(yè)的實(shí)收資本應(yīng)等于企業(yè)的注冊資本。在企業(yè)增資擴(kuò)股時，如有新投資者介入，新介入的投資者繳納的出資額大于其按約定比例計算的其在注冊資本中所占的份額部分，不記入“實(shí)收資本”賬戶，而作為資本公積，記入“資本公積”賬戶。7/23/202320.實(shí)收資本主要賬務(wù)處理（增資）（一）企業(yè)增資的核算1.企業(yè)接受投資者額外投入實(shí)現(xiàn)增資的核算在企業(yè)按規(guī)定接受投資者額外投入實(shí)現(xiàn)增資時，企業(yè)應(yīng)按實(shí)際收到的款項(xiàng)或其他資產(chǎn)，借記“銀行存款”等賬戶，按增加實(shí)收資本或股本的金額，貸記“實(shí)收資本（或股本）”賬戶，按兩者之間的差額，貸記“資本公積——資本（或股本）溢價”賬戶。2.轉(zhuǎn)增資本的核算在企業(yè)采用資本公積和盈余公積轉(zhuǎn)增資本時，企業(yè)應(yīng)按照轉(zhuǎn)增的資本金額，借記“資本公積”賬戶和“盈余公積”賬戶，貸記“實(shí)收資本（或股本）”賬戶。7/23/202321.實(shí)收資本主要賬務(wù)處理（增資）3.采用發(fā)放股票股利方式增資的核算在股份有限公司股東大會或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)采用發(fā)放股票股利的方式增資時，公司應(yīng)在實(shí)施該方案并辦理完增資手續(xù)后，根據(jù)實(shí)際發(fā)放的股票股利數(shù)，借記“利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的股利”賬戶，貸記“股本”賬戶。7/23/202322.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理企業(yè)按法定程序報經(jīng)批準(zhǔn)減少注冊資本的，借：實(shí)收資本貸：銀行存款7/23/202323.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理股份有限公司采用收購本企業(yè)股票方式減資的借：股本按股票面值和注銷股數(shù)計算的面值總額資本公積——股本溢價差額盈余公積利潤分配——未分配利潤貸：庫存股按所注銷庫存股的賬面余額購回股票支付的價款低于面值總額的，借：股本面值總額貸：庫存股按所注銷庫存股的賬面余額資本公積——股本溢價7/23/202324.庫存股庫存股賬戶核算企業(yè)收購、轉(zhuǎn)讓或注銷本公司股份金額。其借方余額，反映企業(yè)持有尚未轉(zhuǎn)讓或注銷的本公司股份金額。企業(yè)為減少注冊資本而收購本公司股份的，應(yīng)按實(shí)際支付的金額：借：庫存股貸：銀行存款7/23/202325.例：A上市公司為減資目的在公開市場上回購本公司股票100萬股,回購價格為每股6.3元。該公司股票原發(fā)行時每股面值為1元，以每股2.6元的價格溢價發(fā)行。假設(shè)該公司回購本公司股票之前的會計報表上體現(xiàn)的盈余公積金額為680萬元，未分配利潤為1420萬元。1.該回購股份事項(xiàng)的會計處理為：借：庫存股630貸：銀行存款630借：股本100資本公積160盈余公積370貸：庫存股6307/23/202326.2.如A公司以每股2.4元的價格回購本公司的股票，則應(yīng)進(jìn)行的會計處理為：借：庫存股240貸：銀行存款240借：股本100資本公積140貸：庫存股2407/23/202327.3.如A公司以每股0.8元的價格回購本公司的股票，則應(yīng)進(jìn)行的會計處理為：借：庫存股80貸：銀行存款80借：股本100貸：庫存股80資本公積207/23/202328.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理中外合作經(jīng)營企業(yè)根據(jù)合同規(guī)定在合作期間歸還投資者的投資時，借：實(shí)收資本——已歸還投資貸：銀行存款同時：借：利潤分配——利潤歸還投資貸：盈余公積——利潤歸還投資7/23/202329.實(shí)收資本的主要賬務(wù)處理中外合作經(jīng)營企業(yè)清算時，借：實(shí)收資本資本公積盈余公積利潤分配——未分配利潤貸：實(shí)收資本——已歸還投資銀行存款7/23/202330.資本公積“資本公積”科目核算企業(yè)收到投資者出資超出其在注冊資本或股本中所占的份額以及直接計入所有者權(quán)益的利得和損失等?！百Y本公積”科目應(yīng)當(dāng)分別“資本溢價（股本溢價）、“其他資本公積”進(jìn)行明細(xì)核算?！百Y本公積”科目期末貸方余額，反映企業(yè)資本公積的余額。7/23/202331.資本公積的主要賬務(wù)處理（一）企業(yè)收到投資者投入的資本，借：銀行存款其他應(yīng)收款固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)貸：實(shí)收資本注冊資本中所占份額資本公積——資本溢價差額7/23/202332.例題某公司委托××證券公司代理發(fā)行普通股2000000股，每股面值1元，按每股1.2元的價格發(fā)行。公司與受托單位約定，按發(fā)行收入3％收取手續(xù)費(fèi)，從發(fā)行收入中扣除。假如收到的股款已存入銀行。根據(jù)資料，企業(yè)應(yīng)作如下會計處理：公司收到受托發(fā)行單位交來現(xiàn)金＝2000000×1.2×（1－3％）＝2328000（元）應(yīng)記入“資本公積”科目的金額＝溢價收入－發(fā)行手續(xù)費(fèi)＝400000－72000＝328000（元）借：銀行存款2328000貸：股本2000000資本公積——股本溢價3280007/23/202333.資本公積的主要賬務(wù)處理與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金等交易費(fèi)用，借：資本公積——股本溢價貸：銀行存款經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，用資本公積轉(zhuǎn)增資本，借：資本公積——資本溢價或股本溢價貸：實(shí)收資本（或股本）7/23/202334.資本公積的主要賬務(wù)處理同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)在合并日按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額，借記“長期股權(quán)投資——成本”科目，按應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的合并對價的賬面價值，貸記或借記有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債科目，按其差額，貸記或借記本科目（資本溢價或股本溢價），本科目（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，應(yīng)依次借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。7/23/202335.資本公積的主要賬務(wù)處理長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資——所有者權(quán)益其他變動”科目，貸記或借記本科目（其他資本公積）。7/23/202336.資本公積的主要賬務(wù)處理以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工或其他方提供服務(wù)的，應(yīng)按權(quán)益工具授予日的公允價值，借：管理費(fèi)用貸：資本公積——其他資本公積在行權(quán)日，借：資本公積（其他資本公積）實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量計算確定的金額貸：實(shí)收資本計入實(shí)收資本的金額資本公積——資本溢價或股本溢價差額7/23/202337.年末利潤分配中法定公益金的計提及運(yùn)用修訂前《公司法》條款第一百七十七條：公司分配當(dāng)年稅后利潤時，應(yīng)當(dāng)提取利潤的百分之十列入公司法定公積金，并提取利潤的百分之五至百分之十列入公司法定公益金。公司法定公積金累計額為公司注冊資本的百分之五十以上的，可不再提取。第一百八十條：公司提取的法定公益金用于本公司職工的集體福利。7/23/202338.年末利潤分配中法定公益金的計提及運(yùn)用修訂后《公司法》條款第一百六十七條：公司分配當(dāng)年稅后利潤時，應(yīng)當(dāng)提取利潤的百分之十列入公司法定公積金。公司法定公積金累計額為公司注冊資本的百分之五十以上的，可以不再提取。修訂前后《公司法》的區(qū)別修訂后的《公司法》取消了提取利潤的百分之五至百分之十列入公司法定公益金和其具體用途的規(guī)定。7/23/202339.我國法定公益金的狀況分析修訂前的《公司法》將法定公益金限定用于本公司職工的集體福利，本是出于保護(hù)勞動者利益的需要。但是實(shí)際造成的結(jié)果是：（1）公益金用于勞動者，并非是股東能自由使用的權(quán)益資產(chǎn)，歷史原因形成的福利設(shè)施建設(shè)資產(chǎn)，企業(yè)并不能夠隨意處置。我國《全民所有制工業(yè)企業(yè)法》規(guī)定職工福利基金使用方案、職工住宅分配方案和其他有關(guān)職工生活福利的重大事項(xiàng)應(yīng)由職工代表大會審議決定；我國《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定破產(chǎn)企業(yè)的職工住房、學(xué)校、托兒所、醫(yī)院等社會福利性設(shè)施的財產(chǎn)，原則上不計入破產(chǎn)財產(chǎn)，由當(dāng)?shù)厝嗣裾邮芴幚?。這在實(shí)踐中是違背了股東權(quán)益的性質(zhì)，并且使會計報表所反映的財務(wù)狀況不真實(shí)。7/23/202340.我國法定公益金的狀況分析（2）納稅后利潤產(chǎn)生的權(quán)益應(yīng)該歸于股東，而法定公益金是用公司所得稅后利潤計提，侵蝕了股東權(quán)益。（3）企業(yè)發(fā)展現(xiàn)實(shí)狀況是，住宅、醫(yī)療等主要福利事業(yè)已經(jīng)通過住房公積金、醫(yī)療保險金以及其他形式予以了補(bǔ)貼，其他如食堂、澡堂等有些企業(yè)還將其列入內(nèi)部服務(wù)項(xiàng)目，但所占支出很小，沒有必要單列出法定公益金。7/23/202341.盈余公積“盈余公積”科目核算企業(yè)從凈利潤中提取的盈余公積?！坝喙e”科目應(yīng)當(dāng)分別“法定盈余公積”、“任意盈余公積”進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)（外商投資）還應(yīng)分別“儲備基金”、“企業(yè)發(fā)展基金”進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)（中外合作經(jīng)營）在合作期間歸還投資者的投資，應(yīng)在“盈余公積”科目設(shè)置“利潤歸還投資”明細(xì)科目進(jìn)行核算?！坝喙e”科目期末貸方余額，反映企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積余額。7/23/202342.盈余公積的主要賬務(wù)處理企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積，借：利潤分配——提取法定盈余公積——提取任意盈余公積貸：盈余公積——法定盈余公積——任意盈余公積企業(yè)（外商投資）按規(guī)定提取的儲備基金、企業(yè)發(fā)展基金、職工獎勵及福利基金，借：利潤分配——提取儲備基金——提取企業(yè)發(fā)展基金——提取職工獎勵及福利基金貸：盈余公積——儲備基金——企業(yè)發(fā)展基金應(yīng)付職工薪酬7/23/202343.盈余公積的主要賬務(wù)處理企業(yè)經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，用盈余公積彌補(bǔ)虧損或轉(zhuǎn)增資本，借：盈余公積貸：利潤分配——盈余公積補(bǔ)虧實(shí)收資本企業(yè)經(jīng)股東大會決議，用盈余公積派送新股，借：盈余公積（派送新股計算的金額）貸：股本（股票面值和派送新股總數(shù)計算的股票面值總額）資本公積——股本溢價差額7/23/202344.盈余公積的主要賬務(wù)處理企業(yè)（中外合作經(jīng)營）在經(jīng)營期間用利潤歸還投資，應(yīng)按實(shí)際歸還投資的金額，借：實(shí)收資本——已歸還投資貸：銀行存款同時，借：利潤分配——利潤歸還投資貸：盈余公積——利潤歸還投資7/23/202345.“本年利潤”科目“本年利潤”科目核算企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤（或發(fā)生的凈虧損）。期末結(jié)轉(zhuǎn)利潤時，應(yīng)將“主營業(yè)務(wù)收入”、“利息收入”、“手續(xù)費(fèi)及傭金收入”、“原保費(fèi)收入”、“租賃收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“攤回保險責(zé)任準(zhǔn)備金”、“營業(yè)外收入”等科目的期末余額分別轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目。借：主營業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)收入營業(yè)外收入貸：本年利潤7/23/202346.“本年利潤”科目將“主營業(yè)務(wù)成本”、“營業(yè)稅金及附加”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“財務(wù)費(fèi)用”、“資產(chǎn)減值損失”、“營業(yè)外支出”、“所得稅費(fèi)用”等科目的期末余額分別轉(zhuǎn)入本科目，借：本年利潤貸：主營業(yè)務(wù)成本其他業(yè)務(wù)成本營業(yè)稅金及附加銷售費(fèi)用管理費(fèi)用財務(wù)費(fèi)用資產(chǎn)減值損失營業(yè)外支出所得稅費(fèi)用7/23/202347.“本年利潤”科目將“公允價值變動損益”、“投資收益”科目的凈收益，轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，借：公允價值變動損益投資收益貸：本年利潤如為凈損失，做相反的會計分錄。（此部分會計分錄并入前二筆會計分錄）7/23/202348.“本年利潤”科目年度終了，應(yīng)將本年收入和支出相抵后結(jié)出的本年實(shí)現(xiàn)的凈利潤，轉(zhuǎn)入“利潤分配”科目，借：本年利潤貸：利潤分配——未分配利潤如為凈虧損，做相反的會計分錄。結(jié)轉(zhuǎn)后“本年利潤”科目應(yīng)無余額。7/23/202349.利潤分配“利潤分配”科目核算企業(yè)利潤的分配（或虧損的彌補(bǔ)）和歷年分配（或彌補(bǔ)）后的積存余額?！袄麧櫡峙洹笨颇繎?yīng)當(dāng)分別“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”、“應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤”、“轉(zhuǎn)作股本的股利”、“盈余公積補(bǔ)虧”和“未分配利潤”等進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)（外商投資）還應(yīng)分別“提取儲備基金”、“提取企業(yè)發(fā)展基金”、“提取職工獎勵及福利基金”進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)（中外合作經(jīng)營）在合作期間歸還投資者的投資，應(yīng)在“利潤分配”科目設(shè)置“利潤歸還投資”明細(xì)科目進(jìn)行核算。7/23/202350.例題某企業(yè)2001年發(fā)生虧損1200000元。在年度終了時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)本年發(fā)生的虧損，即編制會計分錄如下：借：利潤分配——未分配利潤1200000貸：本年利潤1200000假設(shè)2002年至2006年，該企業(yè)每年均實(shí)現(xiàn)利潤200000元。按照企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)在發(fā)生虧損以后的五年內(nèi)可以以稅前利潤彌補(bǔ)虧損。該企業(yè)在2002年至2006年均可在稅前彌補(bǔ)虧損。該企業(yè)在2002年至2006年年度終了時，均應(yīng)編制會計分錄如下：借：本年利潤200000貸：利潤分配——未分配利潤2000007/23/202351.例題2002年至2006年各年度終了，按照上述會計分錄的結(jié)果，2006年“利潤分配——未分配利潤”賬戶期末余額為借方余額200000元，即2007年未彌補(bǔ)虧損200000元。假設(shè)該企業(yè)2007年實(shí)現(xiàn)稅前利潤400000元，按現(xiàn)行制度規(guī)定，該企業(yè)只能用稅后利潤彌補(bǔ)以前年度虧損。在2007年年度終了時，該企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的稅前利潤計算交納當(dāng)年應(yīng)負(fù)擔(dān)的所得稅，然后再將當(dāng)期扣除計算交納的所得稅后的凈利潤，轉(zhuǎn)入利潤分配賬戶。在本例中，假設(shè)該企業(yè)適用的所得稅稅率為30％，該企業(yè)在2007年年度計算交納所得稅時，其應(yīng)納稅所得額為400000元，當(dāng)年應(yīng)交納的所得稅為400000×30％＝120000元。此時，該企業(yè)應(yīng)編制會計分錄如下：7/23/202352.例題（1）計算交納所得稅借：所得稅費(fèi)用120000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅120000借：本年利潤120000貸：所得稅費(fèi)用120000（2）結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤，彌補(bǔ)以前年度未彌補(bǔ)虧損借：本年利潤280000貸：利潤分配——未分配利潤280000（3）上述核算的結(jié)果，該企業(yè)2007年“利潤分配——未分配利潤”科目的期末貸方余額＝－200000＋280000＝80000（元）7/23/202353.“利潤分配”的主要賬務(wù)處理（一）企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積，借：利潤分配——提取法定盈余公積——提取任意盈余公積貸：盈余公積——法定盈余公積——任意盈余公積7/23/202354.“利潤分配”的主要賬務(wù)處理企業(yè)經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，分配給股東或投資者的現(xiàn)金股利或利潤，借：利潤分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤貸：應(yīng)付股利經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，分配給股東的股票股利，應(yīng)在辦理增資手續(xù)后，借：利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的股利貸：股本資本公積——股本溢價差額7/23/202355.“利潤分配”的主要賬務(wù)處理企業(yè)用盈余公積彌補(bǔ)虧損，借：盈余公積——法定盈余公積——任意盈余公積貸：利潤分配——盈余公積補(bǔ)虧企業(yè)（中外合作經(jīng)營企業(yè)）在經(jīng)營期間用利潤歸還的投資，應(yīng)按實(shí)際歸還投資的金額，借：利潤分配——利潤歸還投資貸：盈余公積——利潤歸還投資7/23/202356.“利潤分配”的主要賬務(wù)處理年度終了，企業(yè)應(yīng)將全年實(shí)現(xiàn)的凈利潤，自“本年利潤”科目轉(zhuǎn)入“利潤分配”科目，借：本年利潤貸：利潤分配——未分配利潤為凈虧損的，做相反的會計分錄；同時，將“利潤分配”科目所屬其他明細(xì)科目的余額轉(zhuǎn)入“利潤分配”科目的“未分配利潤”明細(xì)科目。結(jié)轉(zhuǎn)后，“利潤分配”科目除“未分配利潤”明細(xì)科目外，其他明細(xì)科目應(yīng)無余額?！袄麧櫡峙洹笨颇磕昴┯囝~，反映企業(yè)歷年積存的未分配利潤（或未彌補(bǔ)虧損）。7/23/202357.庫存股的應(yīng)用修訂前《公司法》條款第一百四十九條：公司不得收購本公司的股票，但為減少公司資本而注銷股份或者與持有本公司股票的其他公司合并時除外。公司依照前款規(guī)定收購本公司的股票后，必須在十日內(nèi)注銷該部分股份，依照法律、行政法規(guī)辦理變更登記，并公告。公司不得接受本公司的股票作為抵押權(quán)的標(biāo)的。7/23/202358.修訂后《公司法》條款第一百四十三條：公司不得收購本公司股份。但是，有下列情形之一的除外：（一）減少公司注冊資本；（二）與持有本公司股份的其他公司合并；（三）將股份獎勵給本公司職工；（四）股東因?qū)蓶|大會作出的公司合并、分立決議持異議，要求公司收購其股份的。公司因前款第（一）項(xiàng)至第（三）項(xiàng)的原因收購本公司股份的，應(yīng)當(dāng)經(jīng)股東大會決議。公司依照前款規(guī)定收購本公司股份后，屬于第（一）項(xiàng)情形的，應(yīng)當(dāng)自收購之日起十日內(nèi)注銷；屬于第（二）項(xiàng)、第（四）項(xiàng)情形的，應(yīng)當(dāng)在六個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓或者注銷。公司依照第一款第（三）項(xiàng)規(guī)定收購的本公司股份，不得超過本公司已發(fā)行股份總額的百分之五；用于收購的資金應(yīng)當(dāng)從公司的稅后利潤支出；所收購股份應(yīng)當(dāng)在一年內(nèi)轉(zhuǎn)讓給職工。公司不得接受本公司的股票作為質(zhì)押權(quán)的標(biāo)的。7/23/202359.修訂前后《公司法》的區(qū)別修訂后的《公司法》就公司收購本公司股票的原因增加了將股份獎勵職工和股東間因重大異議而要求收購股東股份這兩種情形。在持有時期上，除減少注冊資本還是十日內(nèi)外，其他情形下分別延長到了六個月和一年。7/23/202360.“庫存股”科目“庫存股”科目核算企業(yè)收購的尚未轉(zhuǎn)讓或注銷的本公司股份金額?！皫齑婀伞笨颇科谀┙璺接囝~，反映企業(yè)持有本公司股份的金額。7/23/202361.庫存股的主要賬務(wù)處理企業(yè)為獎勵本公司職工而收購本公司股份，應(yīng)按實(shí)際支付的金額，借：庫存股貸：銀行存款同時，做備查登記。將收購的股份獎勵給本公司職工時，借：資本公積——其他資本公積貸：庫存股股東因?qū)蓶|大會作出的公司合并、分立決議持有異議而要求公司收購其股份的，企業(yè)應(yīng)按實(shí)際支付的金額，借：庫存股貸：銀行存款7/23/202362.庫存股的主要賬務(wù)處理企業(yè)與持有本公司股份的其他公司合并而導(dǎo)致股份回購，屬于同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)按其他公司持有本公司股份的原賬面價值，借：庫存股貸：有關(guān)科目屬于非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)按其他公司持有本公司股份的公允價值，借：庫存股貸：有關(guān)科目7/23/202363.庫存股的主要賬務(wù)處理企業(yè)轉(zhuǎn)讓庫存股，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按轉(zhuǎn)讓庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目；如為借方差額的，借記“資本公積——股本溢價”科目，股本溢價不足沖減的，應(yīng)依次沖減盈余公積、未分配利潤，借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。7/23/202364.庫存股的主要賬務(wù)處理企業(yè)注銷庫存股，應(yīng)按股票面值和注銷股數(shù)計算的股票面值總額，借記“股本”科目，按注銷庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，借記“資本公積——股本溢價”科目，股本溢價不足沖減的，應(yīng)依次沖減盈余公積、未分配利潤，借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。7/23/202365.股份支付準(zhǔn)則制定的背景近年來，隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，職工期權(quán)激勵等股份支付活動越來越多。股份制企業(yè)支付給職工的報酬除了在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》中所提及的項(xiàng)目之外，還包括以股份為基礎(chǔ)的支付。很多企業(yè)，尤其是農(nóng)業(yè)企業(yè)和外商投資企業(yè)，大部分是以股份薪酬形式存在的，例如授予高管人員的股票期權(quán)等?！豆痉ā泛汀蹲C券法》修改后，中國證監(jiān)會也于2005年11月發(fā)布了《上市公司股權(quán)激勵管理辦法（試行）》規(guī)范企業(yè)股權(quán)激勵活動，因此，中國市場迫切需要規(guī)范股份支付活動的會計準(zhǔn)則的存在。7/23/202366.股票期權(quán)會計確認(rèn)的主要觀點(diǎn)目前，對股票期權(quán)的會計確認(rèn)問題存在兩種觀點(diǎn)：利潤分配觀和費(fèi)用觀。利潤分配觀認(rèn)為，股票期權(quán)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是經(jīng)理人（或一般員工）參與企業(yè)剩余索取權(quán)的分享。利潤分配觀在企業(yè)界被傾向于用以處理股票期權(quán)?！袄麧櫡峙溆^”下，經(jīng)理人在獲得股票期權(quán)后致使市場上的流通股增加，稀釋現(xiàn)有股東的權(quán)益，攤薄每股收益。代理人和作為所有者的委托人一樣，擁有公司股份，享有剩余索取權(quán)。在這種情況下，經(jīng)理人個人所持有的股份與其他股東所持有的股份同股同權(quán)。但是，經(jīng)理人在未行權(quán)時，并不享有普通股東所享有的權(quán)利。此外，經(jīng)理人行權(quán)時，行權(quán)價與行權(quán)日股票市價兩者之間的差價實(shí)際上構(gòu)成了公司的成本，行權(quán)后致使市場上的流通股增加，稀釋現(xiàn)有股東的權(quán)益是對現(xiàn)有股東權(quán)益的侵害，經(jīng)理人通過行權(quán)后持有的股票與原有股東手中的股票也是同股不同權(quán)的。因此，將期權(quán)計劃確認(rèn)為利潤分配是不合理的。7/23/202367.股票期權(quán)會計確認(rèn)的主要觀點(diǎn)費(fèi)用觀則認(rèn)為，股票期權(quán)應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的一項(xiàng)費(fèi)用。這種看法是合理的。這是因?yàn)楣善逼跈?quán)本質(zhì)上是在兩權(quán)分離情況下為激勵經(jīng)營者和員工為公司長期發(fā)展和經(jīng)營目標(biāo)而給予的一項(xiàng)薪酬。公司授予股票期權(quán)的實(shí)質(zhì)就是一種經(jīng)濟(jì)利益的讓渡，是公司因獲得員工提供的資源（服務(wù)）而支付的報酬，即公司為補(bǔ)償經(jīng)理人已提供或?qū)硪峁┑姆?wù)而發(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益流出。根據(jù)配比原則，這種補(bǔ)償成本的總額應(yīng)該確認(rèn)為費(fèi)用。如果不將其費(fèi)用化，會虛增利潤導(dǎo)致股價更高，也因此而扭曲了在公開市場上的資本配置的效率。國際會計準(zhǔn)則和美國會計準(zhǔn)則也提倡將股票期權(quán)確認(rèn)為費(fèi)用入賬，并在授予時確認(rèn)。在授予時，經(jīng)理人獲得權(quán)利并提供服務(wù)，根據(jù)配比原則，公司因獲得經(jīng)濟(jì)資源（服務(wù)）從這天起以股票期權(quán)的方式支付報酬。有利于股東及時評價公司激勵機(jī)制的有效運(yùn)行，并有利于減少公司和個人的稅賦。7/23/202368.股票期權(quán)會計確認(rèn)的主要觀點(diǎn)我國股份支付準(zhǔn)則根據(jù)與國際會計準(zhǔn)則趨同的原則，對股份支付傾向于費(fèi)用觀并采取公允價值法。在費(fèi)用觀下，目前可操作性較強(qiáng)且使用較多的方法有內(nèi)在價值法和公允價值法。公允價值法的計算考慮了期權(quán)行使后股票市價的波動，從而相對公正地計算出期權(quán)的價值并將其作為公司的一種費(fèi)用列入利潤表。用公允價值法核算期權(quán)的價值時，期權(quán)的價值大小跟該種股價的波動程度及認(rèn)購期權(quán)有效期的時間長短有關(guān)。股價的波動幅度越大，其價值越大，因?yàn)楣蓛r有較大的可能在規(guī)定的有效購買日內(nèi)升高，這就給期權(quán)持有者一個獲得資本利得的機(jī)會，因而其機(jī)會價值較高。另外，期權(quán)行使有效期越長，其價值也越高。這種相對科學(xué)的計價方法較公正地反映了期權(quán)的經(jīng)濟(jì)價值。7/23/202369.股份支付股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。企業(yè)授予職工期權(quán)、認(rèn)股權(quán)證等衍生工具或其他權(quán)益工具，對職工進(jìn)行激勵或補(bǔ)償，以換取職工提供的服務(wù)，實(shí)質(zhì)上屬于職工薪酬的組成部分，但由于股份支付是以權(quán)益工具的公允價值為計量基礎(chǔ)，因此由本準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范。7/23/202370.股份支付股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對價進(jìn)行結(jié)算的交易。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易。本準(zhǔn)則所指的權(quán)益工具是企業(yè)自身權(quán)益工具。7/23/202371.以權(quán)益結(jié)算的股份支付以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)以授予職工權(quán)益工具的公允價值計量。權(quán)益工具的公允價值，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》確定。授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值計入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積。授予日，是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。7/23/202372.以權(quán)益結(jié)算的股份支付完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)成本或費(fèi)用和資本公積。7/23/202373.業(yè)績條件業(yè)績條件分為市場條件和非市場條件。市場條件是指行權(quán)價格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場價格相關(guān)的業(yè)績條件，如股份支付協(xié)議中關(guān)于股價至少上升至何種水平才可行權(quán)的規(guī)定。非市場條件是指除市場條件之外的其他業(yè)績條件，如股份支付協(xié)議中關(guān)于達(dá)到最低盈利目標(biāo)或銷售目標(biāo)才可行權(quán)的規(guī)定。7/23/202374.業(yè)績條件等待期長度確定后，業(yè)績條件為非市場條件的，如果后續(xù)信息表明需要調(diào)整等待期長度，應(yīng)對前期確定的等待期長度進(jìn)行修改；業(yè)績條件為市場條件的，不應(yīng)因此改變等待期長度。對于可行權(quán)條件為業(yè)績條件的股份支付，在確定權(quán)益工具的公允價值時，應(yīng)考慮市場條件的影響，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已取得的服務(wù)。7/23/202375.股份支付的處理股份支付的確認(rèn)和計量，應(yīng)當(dāng)以真實(shí)、完整、有效的股份支付協(xié)議為基礎(chǔ)。（一）授予日除了立即可行權(quán)的股份支付外，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付或者現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日都不進(jìn)行會計處理。授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。其中“獲得批準(zhǔn)”，是指企業(yè)與職工或其他方就股份支付的協(xié)議條款和條件已達(dá)成一致，該協(xié)議獲得股東大會或類似機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)。7/23/202376.股份支付的處理（二）等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日股份支付在授予后通常不可立即行權(quán)，一般需要在職工或其他方履行一定期限的服務(wù)或在企業(yè)達(dá)到一定業(yè)績條件之后才可行權(quán)。7/23/202377.股份支付的處理1.等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)將取得的職工提供的服務(wù)計入成本費(fèi)用，計入成本費(fèi)用的金額應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具的公允價值計量。對于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入成本費(fèi)用和資本公積（其他資本公積），不確認(rèn)其后續(xù)公允價值變動；對于現(xiàn)金結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照每個資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確定成本費(fèi)用和應(yīng)付職工薪酬。7/23/202378.股份支付的處理對于授予的存在活躍市場的期權(quán)等權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)按照活躍市場中的報價確定其公允價值。對于授予的不存在活躍市場的期權(quán)等權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)采用期權(quán)定價模型等確定其公允價值，選用的期權(quán)定價模型至少應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：（1）期權(quán)的行權(quán)價格；（2）期權(quán)的有效期；（3）標(biāo)的股份的現(xiàn)行價格；（4）股價預(yù)計波動率；（5）股份的預(yù)計股利；（6）期權(quán)有效期內(nèi)的無風(fēng)險利率。7/23/202379.股份支付的處理2.等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息作出最佳估計，修正預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。在可行權(quán)日，最終預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量應(yīng)當(dāng)與實(shí)際可行權(quán)數(shù)量一致。根據(jù)上述權(quán)益工具的公允價值和預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算截至當(dāng)期累計應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額，再減去前期累計已確認(rèn)金額，作為當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額。7/23/202380.股份支付的處理（三）可行權(quán)日之后1.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認(rèn)股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認(rèn)的資本公積（其他資本公積）。2.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本費(fèi)用，負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（公允價值變動損益）。7/23/202381.以權(quán)益結(jié)算的股份支付在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。等待期，是指可行權(quán)條件得到滿足的期間。對于可行權(quán)條件為規(guī)定服務(wù)期間的股份支付，等待期為授予日至可行權(quán)日的期間；對于可行權(quán)條件為規(guī)定業(yè)績的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日根據(jù)最可能的業(yè)績結(jié)果預(yù)計等待期的長度。7/23/202382.以權(quán)益結(jié)算的股份支付可行權(quán)日，是指可行權(quán)條件得到滿足、職工和其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金的權(quán)利的日期。企業(yè)在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的相關(guān)成本或費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取其他方服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：（一）其他方服務(wù)的公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)按照其他方服務(wù)在取得日的公允價值，計入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。（二）其他方服務(wù)的公允價值不能可靠計量但權(quán)益工具公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價值，計入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。7/23/202383.以權(quán)益結(jié)算的股份支付在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本。行權(quán)日，是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。7/23/202384.例題2006年1月1日，N公司向500名管理人員授予股票期權(quán)100股／人，當(dāng)日股票的市場價格為3元／股。授予的條件是要求職工必須自授予日起在公司工作3年。由于在授予日該項(xiàng)股票期權(quán)不能立即行權(quán)，該項(xiàng)股份支付在授予日則不能予以確認(rèn)，而應(yīng)在年度末根據(jù)估計的在企業(yè)持續(xù)工作3年的職工數(shù)量確認(rèn)可能支付的股票期權(quán)數(shù)量，按職工提供服務(wù)的時間，計算應(yīng)計入本期生產(chǎn)的成本或費(fèi)用。2006年12月31日，與該企業(yè)簽訂該項(xiàng)股票期權(quán)協(xié)議的500名管理人員中有20人辭職，企業(yè)估計剩余的480名均會繼續(xù)在本企業(yè)中工作至2008年底，則股份支付的會計處理如下：7/23/202385.例題預(yù)計可能支付的股票期權(quán)＝480×100＝48000股應(yīng)計入2006年的股份支付成本＝48000×3／3＝48000元借：管理費(fèi)用48000貸：資本公積——股份支付480007/23/202386.例題2007年末，如果480名員工仍在該企業(yè)工作，則企業(yè)同樣應(yīng)按職工完成的服務(wù)的時間計算應(yīng)分?jǐn)偟某杀?。會計分錄與2006年相同。2007年和2008年底，企業(yè)股票的市場價格會發(fā)生變化，與權(quán)益授予日股票的市場價格有所不同，但確認(rèn)各期應(yīng)負(fù)擔(dān)的股份支付成本或費(fèi)用時，均以授予日股票的公允價值為基礎(chǔ)，而不考慮之后其公允價值的變化。只有股份支付的數(shù)量發(fā)生的變化才會影響計入各期的股份支付的成本和資本公積中預(yù)計計提的股份支付的金額。2008年12月31日，剩余的480名管理員工均可以按股票期權(quán)協(xié)議取得股票，則2008年底的會計處理為分?jǐn)?0X8年的股份支付成本：借：管理費(fèi)用48000貸：資本公積——股份支付48000之后，行權(quán)日的會計分錄為：借：資本公積——股份支付144000貸：股本48000資本公積——股票溢價960007/23/202387.例題某企業(yè)由于2005年企業(yè)效益大幅度上升，2006年3月10日股東大會通過，經(jīng)相關(guān)主管部門批準(zhǔn)，準(zhǔn)備以增發(fā)的股票獎勵企業(yè)生產(chǎn)員工，每名職工公司的普通股股票1000股，共計470000股，該公司股票目前市場價格為5元／股。2006年5月10日，辦理相關(guān)過戶手續(xù)，將股票支付給職工。此時該公司股票市場價格為5.5元／股。7/23/202388.例題2006年3月10日，股份授予日的會計分錄為：借：生產(chǎn)成本2350000貸：資本公積——股份支付23500002006年5月10日，行權(quán)日的會計分錄為：借：生產(chǎn)成本235000資本公積——股份支付2350000貸：股本470000資本公積253800007/23/202389.以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算確定的負(fù)債的公允價值計量。授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值計入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加負(fù)債。7/23/202390.以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)情況的最佳估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值金額，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入成本或費(fèi)用和相應(yīng)的負(fù)債。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明企業(yè)當(dāng)期承擔(dān)債務(wù)的公允價值與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)水平。7/23/202391.以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)負(fù)債結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日，對負(fù)債的公允價值重新計量，其變動計入當(dāng)期損益。7/23/202392.例題2005年1月1日，S公司確定公司高級管理人員的獎勵機(jī)制為：如果公司達(dá)到了一定的業(yè)績，公司將支付與公司股票價格5萬股等值的現(xiàn)金獎勵，公司現(xiàn)行股票價格為3元／股。預(yù)計公司會在2006年實(shí)現(xiàn)規(guī)定的業(yè)績。2006年6月底，公司業(yè)績就達(dá)到了規(guī)定，公司按承諾對高級管理人員進(jìn)行獎勵。2005年底，該公司股票的市場價格為3.5元／股，2006年6月底，股票價格為4元／股。由于存在行權(quán)條件，授予日不需進(jìn)行會計處理。等待期為2005年初至2006年底的兩年時間。7/23/202393.例題等待期中，2005年底：借：管理費(fèi)用87500（＝3.5×5／2＝8.75萬元）貸：其他應(yīng)付款875002006年6月底，可行權(quán)日：實(shí)際行權(quán)成本＝4×5＝20萬元借：管理費(fèi)用112500貸：其他應(yīng)付款112500在實(shí)際支付獎勵時：借：其他應(yīng)付款200000貸：銀行存款2000007/23/202394.“股份支付”準(zhǔn)則對企業(yè)的影響在我國，原《公司法》第149條限制了不以注銷為目的的股份回購行為，股權(quán)激勵一直在國內(nèi)受到限制。《公司法》的修訂和《上市公司股權(quán)激勵管理辦法（試行）》的出臺將這一僵局打破，通過建立股權(quán)激勵制度充分調(diào)動上市公司高級管理人員及員工的積極性。新準(zhǔn)則的發(fā)布將使企業(yè)在操作時有則可循，但由于股份支付將按權(quán)益工具或承擔(dān)負(fù)債的公允價值計入相關(guān)成本或費(fèi)用，對實(shí)行股權(quán)激勵的企業(yè)的業(yè)績影響偏負(fù)面。7/23/202395.“股份支付”準(zhǔn)則對企業(yè)的影響對于存在等待期的股份支付方式，企業(yè)有調(diào)節(jié)利潤的可能。記入當(dāng)期成本或費(fèi)用的是在對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計的基礎(chǔ)上的，在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，對于可行權(quán)條件為規(guī)定業(yè)績的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日根據(jù)最可能的業(yè)績結(jié)果預(yù)計等待期的長度。這樣，不僅公允價值可以調(diào)整，對可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量的估計和最可能的業(yè)績結(jié)果也是可以被操縱的，企業(yè)可能會根據(jù)這些估計設(shè)置“秘密準(zhǔn)備”。7/23/202396.披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與股份支付有關(guān)的下列信息：（一）當(dāng)期授予、行權(quán)和失效的各項(xiàng)權(quán)益工具總額。（二）期末發(fā)行在外的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具行權(quán)價格的范圍和合同剩余期限。（三）當(dāng)期行權(quán)的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具以其行權(quán)日價格計算的加權(quán)平均價格。（四）權(quán)益工具公允價值的確定方法。企業(yè)對性質(zhì)相似的股份支付信息可以合并披露。7/23/202397.披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露股份支付交易對當(dāng)期財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，至少包括下列信息：（一）當(dāng)期因以權(quán)益結(jié)算的股份支付而確認(rèn)的費(fèi)用總額。（二）當(dāng)期因以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付而確認(rèn)的費(fèi)用總額。（三）當(dāng)期以股份支付換取的職工服務(wù)總額及其他方服務(wù)總額。7/23/202398.練習(xí)題一、單項(xiàng)選擇題：1.A公司委托B證券公司發(fā)行普通股1000萬股，每股面值1元，每股發(fā)行價格為4元，根據(jù)約定，股票發(fā)行成功后，A公司應(yīng)按發(fā)行收入的2%向B證券公司支付發(fā)行費(fèi)，如果不考慮其他因素，股票發(fā)行成功后，A公司記入“資本公積”科目的金額應(yīng)為（）萬元。A.20B.80C.2920D.3000答案：C借：銀行存款3920貸：股本1000資本公積——股本溢價29207/23/202399.2。下列各項(xiàng)，能夠引起所有者權(quán)益總額變化的是（）：A.以資本公積轉(zhuǎn)增資本B.增發(fā)新股C.向股東支付已宣告分派的現(xiàn)金股利D.以盈余公積彌補(bǔ)虧損答案：B3.下列各項(xiàng)，能夠引起所有者權(quán)益減少的是（）：A.股東大會宣告派發(fā)現(xiàn)金股利B.以資本公積（或盈余公積）轉(zhuǎn)增資本C.提取法定盈余公積D.提取任意盈余公積答案：A7/23/2023100.4.下列各項(xiàng)中，會引起留存收益總額發(fā)生增減變化的是（）。A.盈余公積轉(zhuǎn)增資本B.盈余公積補(bǔ)虧C.資本公積轉(zhuǎn)增資本D.用稅后利潤補(bǔ)虧答案：A5.2005年12月31日某企業(yè)所有者權(quán)益情況如下：實(shí)收資本200萬元，資本公積17萬元，盈余公積38萬元，未分配利潤32萬元。則該公司2005年12月31日留存收益為（）萬元。A.32B.38C.70D.87答案：C7/23/2023101.6.某企業(yè)年初未分配利潤貸方余額為200萬元，本年實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元，按凈利潤10%提取法定盈余公積，提取任意盈余公積50萬元，該企業(yè)年末可供分配利潤為（）萬元。A.1200B.1100C.1050D.1000答案：A可供分配利潤=200+1000=1200萬元7.某公司“盈余公積”科目的年初余額為100萬元，本期提取135萬元，轉(zhuǎn)增資本80萬元，該公司“盈余公積”科目的年末余額為（）萬元。A.135B.155C.315D.235答案：B7/23/2023102.8.某公司委托證券公司發(fā)行股票1000萬股，每股面值1元，每股發(fā)行價格8元，向證券公司支付發(fā)行費(fèi)用50萬元。該公司應(yīng)貸記“資本公積——股本溢價”科目的金額為（）萬元。A.6900B.7050C.6950D.7000答案：C6950=1000×（8－1）－509.某企業(yè)年初未分配利潤貸方金額為200萬元，本年利潤總額為800萬元，本年所得稅費(fèi)用為300萬元，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，提取任意盈余公積25萬元，向投資者分配利潤25萬元，該企業(yè)年末未分配利潤貸方余額為（）萬元。A.600B.625C.650D.570答案：A600=200＋（800－300）×（1－10%）－25－257/23/2023103.10.下列各項(xiàng)，影響所有者權(quán)益總額發(fā)生增減變化的是（）。A.支付已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利B.宣告發(fā)放現(xiàn)金股利C.宣告發(fā)放股票股利D.盈余公積補(bǔ)虧答案：B11.企業(yè)增資擴(kuò)股時，投資者實(shí)際繳納的出資額