控制測試控制測試與實質性測試講解1/45控制測試:

為了確定控制運行有效性而實施的審計程序。內控在防止或發(fā)現并糾正認定層次重大錯報方面的有效性控制測試與實質性測試講解2/45“控制測試”與“了解內部控制”了解內部控制控制測試：測試控制運行的有效性評價控制的設計確定控制是否得到執(zhí)行是不是有，控制能力如何有，有沒有做做了，效果如何控制測試與實質性測試講解3/45下列案例中相關控制是否有效每月，財務經理將實際銷售收入、銷售費用和預算數、上年同期數進行比較，超過5%的項目進行分析并編制分析報告。銷售經理閱讀報告并采取適當措施。抽查其中3個月分析報告，財務銷售經理都有簽字，但詢問銷售經理對報告中的數據理解時，發(fā)現其不僅不了解相關問題，且無法做出合理解釋?？刂茰y試與實質性測試講解4/45內部控制運行的有效性控制在不同時點是如何運行的控制是否得到一貫執(zhí)行控制由誰執(zhí)行控制以何種方式運行控制測試與實質性測試講解5/45控制運行強調控制能夠在不同時點按照既定設計的一貫執(zhí)行。了解內部控制所需審計證據數量相對較少，幾個時點測試控制運行的有效性所需審計證據數量相對較多，多個時點即在“測試控制運行的有效性”與“確定控制是否得到執(zhí)行”所獲取的審計證據存在差異控制測試與實質性測試講解6/45詢問管理層是否編制預算分析預算數與實際發(fā)生數檢查關于差異的分析報告預算制度設計及其是否得到執(zhí)行以及是否得到有效執(zhí)行控制測試與實質性測試講解7/45一、控制測試的要求

實施控制測試的情形有兩種：

（一）預期控制有效運行

（二）僅實施實質性程序不足以獲取認定層次充分、適當的審計證據控制測試并非在任何情況下都需要實施?？刂茰y試與實質性測試講解8/45在評估認定層次重大錯報風險時，

預期控制是有效的是否有必要測試竹籃打水的效果？是否有必要測試“跳進黃河能洗干凈”的合理性？系統(tǒng)管理員（財務經理）與一級操作員（總賬主管）具備同樣的管理權分配權限和訪問權限，在此前提下測試權限分配的唯一性與合理性。只有認為控制有效（控制設計合理、能夠防止或發(fā)現和糾正認定層次的重大錯報），注冊會計師才有必要對控制運行的有效性實施測試?？刂茰y試與實質性測試講解9/45僅實施實質性程序不足以獲取認定層次充分、適當的審計證據原始數據會電系統(tǒng)財務數據作為實質性測試的審計證據有效、準確？會電系統(tǒng)是否有效？控制測試控制測試與實質性測試講解10/45二、控制測試的性質（一）詢問（二）觀察（三）檢查（四）重新執(zhí)行

控制測試所使用的審計程序的類型及其組合。詢問銀行存款余額調節(jié)表的復合；詢問必須和其他測試手段結合使用（1）測試不留下書面記錄的控制（2）是一種直接證據，比間接證據相對可靠；（3）不在場可能不同的做法測試留下書面記錄的控制如發(fā)票復合人員的簽字，發(fā)票是否附有客戶訂貨單和出庫單只有詢問、觀察和檢查程序結合在一起仍無法獲得充分的證據時候，需要重新執(zhí)行。如發(fā)票金額的核對測試控制測試與實質性測試講解11/45

（一）測試所針對的控制適用的時點或期間1.時點測試2.期間測試（二）何時實施控制測試1.期中測試2.利用以前審計獲取的審計證據三、控制測試的時間控制測試與實質性測試講解12/45（一）測試所針對的

控制適用的時點或期間時點測試時點有效期間測試時點有效時點有效監(jiān)督有效期間有效控制測試與實質性測試講解13/45（二）何時實施控制測試期中測試期中到期末測試這段時間的控制情況控制測試與實質性測試講解14/452.利用以前審計獲取的審計證據（1）如果未發(fā)生變化，本次可能執(zhí)行控制測試，也可利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據，但兩次測試的時間間隔不得超過兩年。（復核）（2）如果已發(fā)生變化，應在本期實施控制測試（現金控制，計算機，手簽）。（3）對于旨在減輕特別風險的控制，不論該控制是否變化，都應在本期執(zhí)行控制測試。（銀行金庫）（4）應在每一次審計中都選取足夠數量的部分控制進行測試，即不應將所有擬信賴控制的測試集中于某一次審計，而在之后的審計中不對任何控制進行測試。（每一次，每一期，每一期次）控制測試與實質性測試講解15/45四、控制測試的范圍

控制測試范圍的確定，主要受對控制初步評價的結果的影響。在了解控制后，如果認為相關控制風險較低，即對控制運行有效性的擬信賴程度較高，則需要更充分、適當的證據來支持這種高信賴，因此實施控制測試的范圍就大。對某項控制活動測試的次數?？刂茰y試與實質性測試講解16/45確定控制測試范圍時通?？紤]：1.在整個擬信賴的期間，被審計單位執(zhí)行控制的頻率；頻率越高，范圍越大。（現金授權）2.在所審計期間，注會擬信賴控制運行有效性的時間長度。（現金授權，不同領導）3.審計證據的相關性和可靠性的要求越高，范圍越大。（發(fā)票與購貨單金額一致性）4.通過測試與認定相關的其他控制獲取的審計證據的范圍。（針對同一認定，可能存在不同控制。當其他控制獲取的審計證據的充分性和適當性較高時，測試范圍可適當縮?。òl(fā)貨單，發(fā)票，合同）控制測試與實質性測試講解17/455.控制的預期偏差?？刂莆吹玫綀?zhí)行/控制得到執(zhí)行=預期偏差率，預期偏差率越高，需要實施控制測試的范圍越大。但偏差率過高，控制測試可能無效?？刂茰y試與實質性測試講解18/45五、控制測試的結論1.控制有效運行，可以信賴。2.控制運行無效，不可信賴?？赡艿慕Y論：控制測試與實質性測試講解19/45

注冊會計師應根據控制測試的結果，確定其對實質性程序的性質、時間與范圍的影響?？刂茰y試與實質性測試講解20/45實質性程序控制測試與實質性測試講解21/45

無論評估的重大錯報風險結果如何，都應當針對所有重大交易、賬戶余額、列報實施實質性程序，以應對識別的認定層次重大錯報風險。

實質性程序

直接用以發(fā)現認定層次的重大錯報而實施的審計程序?？刂茰y試與實質性測試講解22/45一、實質性程序的性質（一）細節(jié)測試（二）實質性分析程序

實質性程序的類型及其組合：控制測試與實質性測試講解23/45（一）細節(jié)測試

針對各類交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)（如時間、金額）進行測試，目的在于直接識別財務報表認定是否存在重大錯報。尤其適用于存在、發(fā)生、計價認定的測試。通?？刹捎脵z查記錄或文件、檢查有形資產、觀察、詢問、函證、重新計算等審計程序?？刂茰y試與實質性測試講解24/45（二）實質性分析程序

將分析程序用作實質性程序------

通常針對在一段時期內存在穩(wěn)定的預期關系的大量交易，通過研究數據間關系來評價信息，用以識別有關的財務報表認定是否存在重大錯報

。

對在一段時期內存在可預期關系的大量交易，注冊會計師可以考慮實施實質性分析程序。控制測試與實質性測試講解25/45

（三）細節(jié)測試與實質性分析程序的區(qū)別與聯系？細節(jié)測試是對各類交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)進行測試，目的在于直接識別財務報表認定是否存在錯報。實質性分析程序從技術上講仍然是分析程序，主要是通過研究數據間關系評價信息，只是將該技術方法用作實質性程序，即用以識別各類交易、賬戶余額、列報及相關認定是否存在錯報控制測試與實質性測試講解26/45

舉例：細節(jié)測試與實質性分析程序注冊會計師分析了審計年度中的應收賬款周轉率，發(fā)現應收賬款有重大錯報，這種程序屬于實質性分析程序，通過這種程序可以發(fā)現相關錯報，但得不到具體的錯報金額是多少。注冊會計師通過對應收賬款實施函證程序（屬于細節(jié)測試）并結合其它細節(jié)測試最后確定，應收賬款的錯報金額為120萬元?？刂茰y試與實質性測試講解27/45（四）在錯報風險高的時候能否執(zhí)行實質性分析程序？

通常情況下錯報風險較高時，不適宜實施實質性分析程序，因為分析程序得到的證據是一種間接證據，它的證明力較弱，還需要實施細節(jié)測試取得相應的證據來相互印證。

控制測試與實質性測試講解28/45實施實質性分析程序是不是必須的？實質性分析程序的使用是有條件限制，況且通過細節(jié)測試注冊會計師同樣能找出認定層次的重大錯報，所以實質性分析程序不是必須的。

控制測試與實質性測試講解29/45細節(jié)測試的方向

注冊會計師應當針對評估的風險設計細節(jié)測試，獲取充分、適當的審計證據，以達到認定層次所計劃的保證水平。該規(guī)定的含義是，注冊會計師需要根據不同的認定層次的重大錯報風險設計有針對性的細節(jié)測試。

例如：在針對存在或發(fā)生認定設計細節(jié)測試時，注冊會計師應當選擇包含在財務報表金額中的項目，并獲取相關審計證據；又如，在針對完整性認定設計細節(jié)測試時，注冊會計師應當選擇有證據表明應包含在財務報表金額中的項目，并調查這些項目是否確實包括在內。如為應對被審計單位漏記本期應付賬款的風險，注冊會計師可以檢查期后付款記錄?？刂茰y試與實質性測試講解30/45設計實質性分析程序時考慮的因素

注冊會計師在設計實質性分析程序時應當考慮的因素包括：(1)對特定認定使用實質性分析程序的適當性；(2)對已記錄的金額或比率作出預期時，所依據的內部或外部數據的可靠性；(3)作出預期的準確程度是否足以在計劃的保證水平上識別重大錯報；(4)已記錄金額與預期值之間可接受的差異額?？紤]到數據及分析的可靠性，當實施實質性分析程序時，如果使用被審計單位編制的信息，注冊會計師應當考慮測試與信息編制相關的控制，以及這些信息是否在本期或前期經過審計?？刂茰y試與實質性測試講解31/45二、實質性程序的時間（一）是否在期中實施實質性程序（二）如何考慮期中審計證據（三）如何考慮以前審計獲取的證據控制測試與實質性測試講解32/45

（一）是否在期中實施實質性程序

在期中實施實質性程序，一方面消耗了審計資源，另一方面期中實施實質性程序獲取的審計證據又不能直接作為期末財務報表認定的審計證據，注冊會計師仍然需要消耗進一步的審計資源使期中審計證據能夠合理延伸至期末。于是這兩部分審計資源的總和是否能夠顯著小于完全在期末實施實質性程序所需消耗的審計資源，是注冊會計師需要權衡的。因此，注冊會計師在期中實施實質性程序面臨的問題(即注冊會計師在期中實施實質性程序，增加期末存在錯報而末被發(fā)現的風險，并且該風險隨著剩余期間的延長而增加)以后，注冊會計師在考慮是否在期中實施實質性程序時應當考慮的一系列因素?？刂茰y試與實質性測試講解33/45（一）是否在期中實施實質性程序應考慮的因素（了解）（1）控制環(huán)境和其他相關的控制；（2）實施審計程序所需信息在期中之后的可獲得性；（3）實質性程序的目標；（4）評估的重大錯報風險；（5）各類交易或賬戶余額以及相關認定的性質；（6）針對剩余期間，能否通過實施實質性程序或將實質性程序與控制測試相結合，降低期末存在錯報而未被發(fā)現的風險控制測試與實質性測試講解34/45（二）如何考慮期中審計證據在將其中實施的實質性程序得出的結論合理延伸至期末時，兩種選擇：（1）針對剩余期間實施進一步的實質性程序；（應收賬款期中函證，期中至期末的新產生部分的函證）（2）將實質性程序和控制測試結合使用；（應收賬款的真實性-銷售的真實性-發(fā)票到發(fā)貨單+函證）此外，如果已識別出由于舞弊導致的重大錯報風險，為將期中得出的結論延伸至期末而實施的審計程序通常是無效的，注會應當考慮在期末或者接近期末實施實質性程序?？刂茰y試與實質性測試講解35/45(三)如何考慮以前審計獲取的證據在以前審計中實施實質性程序獲取的審計證據，通常對本期只有很弱的證據效力或沒有證據效力，不足以應對本期的重大錯報風險。（應收賬款函證）只有當以前獲取的審計證據及其相關事項未發(fā)生重大變動時，以前獲取的審計證據才可能用作本期的有效審計證據。（訴訟-或有負債）控制測試與實質性測試講解36/45三、實質性程序的范圍1.

高廣評估的認定層次重大錯報風險→實質性程序范圍控制測試與實質性測試講解37/45三、實質性程序的范圍2.

不滿意廣實施控制測試的結果→實質性程序范圍控制測試與實質性測試講解38/45控制測試結果對實質性程序的影響1.如果控制測試結果表明某一認定的控制有效運行，支持低水平的風險評估結論，對其有較高程度的信賴，則只需從實質性程序中獲取較低程度的保證。

2.如果控制測試結果表明某一認定的控制并未有效運行，不支持低水平的風險評估結論，對其不能信賴，就需要從實質性程序中獲取較高程度的保證。

控制測試結果對實質性程序的性質、時間和范圍都可能產生影響?？刂茰y試與實質性測試講解39/45五、雙重目的測試以實現雙重目的。針對同一交易同時實施控制測試和細節(jié)測試→取得控制運行情況的證據同時獲得交易某項認定正確性的證據控制測試與實質性測試講解40/45