第十四章會(huì)計(jì)變卦與過(guò)失更正會(huì)計(jì)主體變卦會(huì)計(jì)政策變卦會(huì)計(jì)變卦會(huì)計(jì)過(guò)失更正會(huì)計(jì)估計(jì)變卦1/21/20241第一節(jié)會(huì)計(jì)變卦會(huì)計(jì)變卦通常指會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)或會(huì)計(jì)主體的變卦。由此，會(huì)計(jì)變卦可分為：會(huì)計(jì)政策變卦會(huì)計(jì)估計(jì)變卦會(huì)計(jì)主體變卦1/21/20242一、會(huì)計(jì)政策變卦〔一〕會(huì)計(jì)政策1、定義：會(huì)計(jì)政策指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原那么、根底和會(huì)計(jì)處置方法。2、選用：企業(yè)應(yīng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么允許采用的會(huì)計(jì)政策中選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，并正確運(yùn)用所選定的會(huì)計(jì)政策進(jìn)展相關(guān)買賣事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。3、披露：按我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在報(bào)表附注中披露其所采用的會(huì)計(jì)政策。1/21/20243留意：企業(yè)應(yīng)披露重要的會(huì)計(jì)政策，不重要的會(huì)計(jì)政策可以不予披露。詳細(xì)來(lái)說(shuō)，企業(yè)應(yīng)披露的重要會(huì)計(jì)政策包括：⑴發(fā)出存貨本錢的計(jì)量；⑵長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量；⑶投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量；⑷固定資產(chǎn)的初始計(jì)量；⑸生物資產(chǎn)的初始計(jì)量；⑹無(wú)形資產(chǎn)確實(shí)認(rèn)；⑺非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量；⑻收入確實(shí)認(rèn)；⑼合同收入與費(fèi)用確實(shí)認(rèn)；⑽借款費(fèi)用的處置；⑾合并政策；⑿其他重要會(huì)計(jì)政策。1/21/20244〔二〕會(huì)計(jì)政策變卦的含義與條件1、含義：會(huì)計(jì)政策變卦指企業(yè)對(duì)一樣的買賣或事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。2、會(huì)計(jì)政策變卦的條件企業(yè)符合下述兩個(gè)條件之一的，就可以變卦會(huì)計(jì)政策：〔1〕法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么等行政法規(guī)、規(guī)章要求變卦；〔2〕變卦會(huì)計(jì)政策能使企業(yè)所提供的財(cái)務(wù)情況、運(yùn)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量信息更可靠、更相關(guān)。1/21/202453、不屬于會(huì)計(jì)政策變卦的兩種情形〔1〕對(duì)初次發(fā)生的或不重要的買賣或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。這種情形不屬于會(huì)計(jì)政策變卦的緣由在于：初次發(fā)生的某類買賣或事項(xiàng)采用適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，并沒(méi)有改動(dòng)原有的會(huì)計(jì)政策，因此不屬于會(huì)計(jì)政策變卦；不重要的買賣或事項(xiàng)變卦會(huì)計(jì)政策，雖符合會(huì)計(jì)政策變卦的定義，但根據(jù)重要性原那么，假設(shè)不按會(huì)計(jì)政策變卦的會(huì)計(jì)處置方法進(jìn)展核算，不會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可比性，也不會(huì)引起會(huì)計(jì)信息運(yùn)用者的誤解，因此不作為會(huì)計(jì)政策變卦處置?！?〕當(dāng)期發(fā)生的買賣或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)區(qū)別，因此采用新的會(huì)計(jì)政策。1/21/20246〔三〕會(huì)計(jì)政策變卦的會(huì)計(jì)處置方法1、對(duì)會(huì)計(jì)政策變卦的會(huì)計(jì)處置，即是要確定：①能否計(jì)算和確認(rèn)會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)；②假設(shè)確認(rèn)會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)，是將其計(jì)入當(dāng)期〔變卦期〕損益還是調(diào)整當(dāng)期期初留存收益。2、根據(jù)上述確定的不同，將會(huì)計(jì)政策變卦的會(huì)計(jì)處置方法分為：①追溯調(diào)整法；②當(dāng)期法；③未來(lái)適用法。1/21/20247追溯調(diào)整法指對(duì)某類買賣或事項(xiàng)變卦會(huì)計(jì)政策時(shí)，要視同該類買賣或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就采用了此次變卦擬改用的新的會(huì)計(jì)政策，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)，據(jù)以對(duì)本期期初留存收益和相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表工程以及比較財(cái)務(wù)報(bào)表中相關(guān)工程進(jìn)展調(diào)整的方法。追溯調(diào)整法的步驟：Ⅰ、計(jì)算會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)；Ⅱ、編制相關(guān)工程的調(diào)整分錄；Ⅲ、調(diào)整列報(bào)最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)工程及其金額；Ⅳ、附注闡明。1/21/20248其中，累積影響數(shù)可經(jīng)過(guò)以下步驟計(jì)算獲得：A、根據(jù)新會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期買賣或事項(xiàng)；B、計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差別；C、計(jì)算差別的所得稅影響金額；D、確定前期中的每一期的稅后差別；E、計(jì)算會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)。1/21/20249例1.甲公司2005年、2006年分別以4,500,000元和1,100,000元的價(jià)錢從股票市場(chǎng)購(gòu)入A、B兩只以買賣為目的的股票，市價(jià)不斷高于購(gòu)入本錢。公司采用本錢與市價(jià)孰低法對(duì)購(gòu)入股票進(jìn)展計(jì)量。公司從2007年起對(duì)其以買賣為目的購(gòu)入的股票由本錢與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量，公司保管的會(huì)計(jì)資料比較齊備，可以經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為25%，公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的5%提取恣意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為4,500萬(wàn)股。1/21/202410股票成本與市價(jià)孰低2005年年末公允價(jià)值2006年年末公允價(jià)值A(chǔ)股票B股票4,500,0001,100,0005,100,000-5,100,0001,300,000兩種方法計(jì)量的買賣性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值單位：元(1)計(jì)算累積影響數(shù)：累積影響數(shù)計(jì)算表單位：元年度公允價(jià)值成本與市價(jià)孰低稅前差異所得稅影響稅后差異2005年末5,100,0004,500,000600,000150,000450,0002006年末1,300,0001,100,000200,00050,000150,000合計(jì)6,400,0005,600,000800,000200,000600,0001/21/202411(2)進(jìn)展相關(guān)的賬務(wù)處置：對(duì)2005年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：①調(diào)整會(huì)計(jì)政策變卦累積影響數(shù)：借：買賣性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)600,000貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)450,000遞延所得稅負(fù)債150,000②調(diào)整利潤(rùn)分配：借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)67,500貸：盈余公積67,500對(duì)2006年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：①調(diào)整會(huì)計(jì)政策變卦累積影響數(shù)：借：買賣性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200,000貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)150,000遞延所得稅負(fù)債50,0001/21/202412②調(diào)整利潤(rùn)分配：借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)22,500貸：盈余公積22,500(3)財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整。①資產(chǎn)負(fù)債表工程的調(diào)整：調(diào)增買賣性金融資產(chǎn)年初余額800,000元；調(diào)增遞延所得稅負(fù)債年初余額200,000元；調(diào)增盈余公積年初余額90,000元；調(diào)增未分配利潤(rùn)年初余額510,000元。②利潤(rùn)表工程的調(diào)整：調(diào)增公允價(jià)值變動(dòng)收益上年金額200,000元；調(diào)增所得稅費(fèi)用上年金額50,000元；調(diào)增凈利潤(rùn)上年金額150,000元；調(diào)增根本每股收益上年金額0.0033元。③一切者權(quán)益變動(dòng)表工程的調(diào)整：調(diào)增會(huì)計(jì)政策變卦工程中盈余公積上年金額67,500元，未分配利潤(rùn)上年金額382,500元，一切者權(quán)益合計(jì)上年金額450,000元。調(diào)增會(huì)計(jì)政策變卦工程中盈余公積本年金額22,500元，未分配利潤(rùn)本年金額127,500元，一切者權(quán)益合計(jì)本年金額150,000元。1/21/202413當(dāng)期法指對(duì)某類買賣或事項(xiàng)變卦會(huì)計(jì)政策時(shí)，要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)，將其計(jì)入變卦當(dāng)期的損益，且不用調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)。但為了使報(bào)表具有可比性，需求報(bào)告?zhèn)淇紨?shù)據(jù)。1/21/202414例2.以例1甲公司會(huì)計(jì)政策變卦的有關(guān)數(shù)據(jù)為根據(jù)，采用當(dāng)期法進(jìn)展會(huì)計(jì)處置。〔1〕計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)。與例1一樣?！?〕進(jìn)展相關(guān)的賬務(wù)處置借：買賣性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)800,000貸：會(huì)計(jì)政策變卦調(diào)整600,000遞延所得稅負(fù)債200,000〔3〕提供備考數(shù)據(jù)。當(dāng)期法下，2007年資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)和利潤(rùn)表的上年數(shù)不用追溯調(diào)整。但由于2007年的報(bào)表是按新的會(huì)計(jì)政策編制的，因此為了使2005年、2006年與2007年的報(bào)表數(shù)據(jù)具有可比性，需求提供按新的會(huì)計(jì)政策重編的2005年、2006年的備考數(shù)據(jù)。2005年利潤(rùn)表調(diào)增公允價(jià)值變動(dòng)收益本年金額600,000元；調(diào)增所得稅費(fèi)用本年金額150,000元；調(diào)增凈利潤(rùn)本年金額450,000元；調(diào)增根本每股收益本年金額0.01元。2006年利潤(rùn)表調(diào)增公允價(jià)值變動(dòng)收益本年金額200,000元；調(diào)增所得稅費(fèi)用本年金額50,000元；調(diào)增凈利潤(rùn)本年金額150,000元；調(diào)增根本每股收益本年金額0.0033元。1/21/202415未來(lái)適用法指某項(xiàng)買賣或事項(xiàng)變卦會(huì)計(jì)政策時(shí)，不進(jìn)展追溯調(diào)整，只需將新的會(huì)計(jì)政策適用于變卦當(dāng)期及未來(lái)期間發(fā)生的買賣或事項(xiàng)的方法。詳細(xì)處置原那么：1、不計(jì)算會(huì)計(jì)政策變卦產(chǎn)生的累積影響數(shù)；2、無(wú)需重編以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表；3、根據(jù)披露要求，企業(yè)應(yīng)計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變卦對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響。1/21/202416例3.乙公司原來(lái)采用后進(jìn)先出法對(duì)存貨計(jì)價(jià)，由于采用新準(zhǔn)那么，該公司決議從2007年1月1日起改用先進(jìn)先出法。2007年1月1日存貨的本錢為2,500,000元，公司當(dāng)年購(gòu)入存貨的實(shí)踐本錢為18,000,000元，2007年12月31日按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的期末存貨本錢為4,500,000元，當(dāng)年銷售額為25,000,000元。假設(shè)當(dāng)年其他費(fèi)用為1,200,000元，所得稅稅率為25%。2007年12月31日按后進(jìn)先出法計(jì)算的期末存貨本錢為2,200,000元。乙公司的賬務(wù)處置：1/21/202417〔1〕存貨按后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)條件下2007年的銷售本錢。期初本錢+本期購(gòu)入存貨本錢-期末存貨本錢=2,500,000+18,000,000-2,200,000=18,300,000(元)〔2〕存貨按先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)條件下2007年的銷售本錢。期初本錢+本期購(gòu)入存貨本錢-期末存貨本錢=2,500,000+18,000,000-4,500,000=16,000,000(元)〔3〕會(huì)計(jì)政策變卦對(duì)2007年凈利潤(rùn)的影響數(shù)如下表所示。1/21/202418對(duì)當(dāng)年凈利潤(rùn)的影響數(shù)計(jì)算表單位：元項(xiàng)目先進(jìn)先出法后進(jìn)先出法營(yíng)業(yè)收入25,000,00025,000,000減：營(yíng)業(yè)成本16,000,00018,300,000其他費(fèi)用1,200,0001,200,000利潤(rùn)總額7,800,0005,500,000減：所得稅費(fèi)用1,950,0001,375,000凈利潤(rùn)5,850,0004,125,000差額1,725,0001/21/202419我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么與制度的規(guī)定：根據(jù)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第28號(hào)—會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變卦和過(guò)失更正>的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生會(huì)計(jì)政策變卦，要分別根據(jù)以下詳細(xì)情況進(jìn)展相應(yīng)的會(huì)計(jì)處置：〔1〕企業(yè)根據(jù)法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變卦會(huì)計(jì)政策的。假設(shè)國(guó)家發(fā)布了相關(guān)的會(huì)計(jì)處置方法，那么按國(guó)家發(fā)布的相關(guān)會(huì)計(jì)處置規(guī)定進(jìn)展處置。假設(shè)國(guó)家沒(méi)有發(fā)布相關(guān)會(huì)計(jì)處置方法，而且會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)能合理確定，那么采用追溯調(diào)整法進(jìn)展會(huì)計(jì)處置。1/21/202420〔2〕假設(shè)由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況發(fā)生變化，企業(yè)為了提供更可靠、更相關(guān)的有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)情況、運(yùn)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等方面的會(huì)計(jì)信息而變卦會(huì)計(jì)政策，而且會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)能合理確定，那么應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)展會(huì)計(jì)處置?！?〕假設(shè)會(huì)計(jì)政策累積影響數(shù)不能合理確定，那么無(wú)論因何種緣由變卦會(huì)計(jì)政策，均采用未來(lái)適用法進(jìn)展會(huì)計(jì)處置。注：在我國(guó)，不允許采用當(dāng)期法。1/21/202421〔四〕會(huì)計(jì)政策變卦的披露企業(yè)應(yīng)在附注中披露與會(huì)計(jì)政策變卦有關(guān)的以下信息：1、會(huì)計(jì)政策變卦的性質(zhì)、內(nèi)容和緣由。包括：對(duì)會(huì)計(jì)政策變卦的簡(jiǎn)要論述、變卦的日期、變卦前、后采用的會(huì)計(jì)政策和變卦的緣由。2、當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的工程稱號(hào)和調(diào)整金額。包括：采用追溯調(diào)整法時(shí)，計(jì)算出的會(huì)計(jì)政策變卦的累積影響數(shù)；當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中需求調(diào)整的凈損益及其影響金額，以及其他需求調(diào)整的工程稱號(hào)和調(diào)整金額。1/21/2024223、無(wú)法進(jìn)展追溯調(diào)整的，闡明該現(xiàn)實(shí)和緣由以及開(kāi)場(chǎng)運(yùn)用變卦后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、詳細(xì)運(yùn)用情況。包括：無(wú)法進(jìn)展追溯調(diào)整的現(xiàn)實(shí)；確定會(huì)計(jì)政策變卦對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不真實(shí)可行的緣由；在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變卦對(duì)以前各期累積影響數(shù)不真實(shí)可行的緣由；開(kāi)場(chǎng)運(yùn)用新會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)和詳細(xì)運(yùn)用情況。留意：在以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表中，不需求反復(fù)披露在以前期間的附注中已披露的會(huì)計(jì)政策變卦的信息。1/21/202423例4.沿用例1，應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中作如下闡明：本公司2007年按會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么規(guī)定，對(duì)買賣性金融資產(chǎn)計(jì)量由本錢與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量。此項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變卦采用追溯調(diào)整法，2007年比較財(cái)務(wù)報(bào)表已重述。2006年期初運(yùn)用新會(huì)計(jì)政策追溯計(jì)算的會(huì)計(jì)政策變卦累積影響數(shù)為450,000元，調(diào)增2006年的期初留存收益450,000元，其中，調(diào)增未分配利潤(rùn)382,500元，調(diào)增盈余公積67,500元。會(huì)計(jì)政策變卦對(duì)2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表本年金額的影響為調(diào)增未分配利潤(rùn)127,500元，調(diào)增盈余公積22,500元，調(diào)增凈利潤(rùn)150,000元。1/21/202424例5.沿用例3，應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中作如下闡明：本公司對(duì)存貨原采用后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，由于實(shí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，改用先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)。按<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第38號(hào)——初次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么>的規(guī)定，對(duì)該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變卦應(yīng)采用未來(lái)適用法。由于該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變卦，當(dāng)期凈利潤(rùn)添加1,725,000元。1/21/202425二、會(huì)計(jì)估計(jì)變卦〔一〕會(huì)計(jì)估計(jì)1、定義：會(huì)計(jì)估計(jì)指企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的買賣或事項(xiàng)以最近可利用的信息為根底所作的判別。2、特點(diǎn)：〔1〕需求進(jìn)展會(huì)計(jì)估計(jì)的根本緣由在于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在不確定性要素?！?〕進(jìn)展會(huì)計(jì)估計(jì)的根據(jù)是最近可利用的信息或資料?！?〕進(jìn)展會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)減弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性。1/21/202426〔二〕會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的緣由1、定義：會(huì)計(jì)估計(jì)變卦指由于賴以進(jìn)展會(huì)計(jì)估計(jì)的根底發(fā)生了變化，或由于獲得新的信息、積累更多的閱歷以及后來(lái)的開(kāi)展變化，而對(duì)原來(lái)的會(huì)計(jì)估計(jì)所作的修正。2、會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的緣由：隨著時(shí)間的推移和環(huán)境的變化，進(jìn)展會(huì)計(jì)估計(jì)的根底能夠發(fā)生了變化，或獲得了新的信息、積累了更多的閱歷。留意：會(huì)計(jì)估計(jì)變卦并不意味著原來(lái)的會(huì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的。假設(shè)原來(lái)的會(huì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，那么屬于會(huì)計(jì)過(guò)失，應(yīng)按會(huì)計(jì)過(guò)失更正進(jìn)展會(huì)計(jì)處置。1/21/202427〔三〕會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的會(huì)計(jì)處置1、會(huì)計(jì)估計(jì)變卦應(yīng)處理的兩個(gè)問(wèn)題：〔1〕如何在賬面上記錄會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的影響；〔2〕如何在比較財(cái)務(wù)報(bào)表上報(bào)告會(huì)計(jì)估計(jì)變卦。2、處理方法：對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的會(huì)計(jì)處置，采用未來(lái)適用法。即在會(huì)計(jì)估計(jì)變卦當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改動(dòng)以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。留意：為了使不同期間的財(cái)務(wù)報(bào)表可比，假設(shè)會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的影響數(shù)在以前期間計(jì)入日常運(yùn)營(yíng)活動(dòng)損益，那么以后期間也應(yīng)計(jì)入日常運(yùn)營(yíng)活動(dòng)損益；假設(shè)會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的影響數(shù)在以前期間計(jì)入特殊工程，那么以后期間也應(yīng)計(jì)入特殊工程。1/21/202428例6.乙公司于2002年1月開(kāi)場(chǎng)計(jì)提折舊的一臺(tái)管理用新設(shè)備，原價(jià)105,000元，估計(jì)運(yùn)用年限10年，凈殘值5,000元，采用直線法計(jì)提折舊。至2006年初，由于技術(shù)提高等緣由，需求對(duì)原估計(jì)的運(yùn)用年限和凈殘值作出修正，修正后的運(yùn)用年限為8年，凈殘值為3,000元。假定稅法允許按變卦后的折舊額在稅前扣除?！?〕從2006年起按變卦后的會(huì)計(jì)估計(jì)確定各年的應(yīng)提折舊額。按原來(lái)的會(huì)計(jì)估計(jì)，2006年初有關(guān)該設(shè)備的各工程余額為固定資產(chǎn)105,000 減：累積折舊40,000固定資產(chǎn)凈值65,0001/21/202429在未來(lái)適用法下，改動(dòng)估計(jì)運(yùn)用年限與凈殘值后，2006年起每年應(yīng)計(jì)提折舊為15,500元[(65,000-3,000)/(8-4)]。2006年不用對(duì)以前年度折舊額進(jìn)展調(diào)整，只需按重新估計(jì)的剩余運(yùn)用年限和凈殘值計(jì)算確定年折舊額，編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：管理費(fèi)用15,500貸：累積折舊15,5001/21/202430〔四〕會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的披露企業(yè)應(yīng)在附注中披露與會(huì)計(jì)估計(jì)變卦有關(guān)的以下信息：1、會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的內(nèi)容和緣由。包括：變卦的內(nèi)容、變卦的日期和變卦的緣由。2、會(huì)計(jì)估計(jì)變卦對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響數(shù)。包括：會(huì)計(jì)估計(jì)變卦對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間損益的影響金額，以及對(duì)其他各工程的影響金額。3、會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的影響數(shù)不能確定的，披露這一現(xiàn)實(shí)和緣由。1/21/202431例7.沿用例6，應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中作如下闡明：本公司一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值105,000元，原估計(jì)運(yùn)用年限10年，估計(jì)凈殘值5,000元，按直線法計(jì)提折舊。由于技術(shù)提高，該設(shè)備已不能按原估計(jì)運(yùn)用年限計(jì)提折舊，本公司于2006年初變卦該設(shè)備的運(yùn)用年限為8年，估計(jì)凈殘值為3,000元，以反映該設(shè)備的真實(shí)耐用年限和凈殘值。此項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變卦影響本年度凈利潤(rùn)減少數(shù)為4,125元[(15,500-10,000)×(1-25%)]。1/21/202432〔五〕會(huì)計(jì)政策變卦與會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的劃分以變卦事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量根底和列報(bào)工程能否發(fā)生變卦作為判別該變卦是會(huì)計(jì)政策變卦，還是會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的根底。1、以會(huì)計(jì)確認(rèn)能否發(fā)生變卦作為判別根底。對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、一切者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)6項(xiàng)會(huì)計(jì)要素確實(shí)認(rèn)規(guī)范，是會(huì)計(jì)處置的首要環(huán)節(jié)。對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變卦是會(huì)計(jì)政策變卦。會(huì)計(jì)確認(rèn)的變卦普通會(huì)引起列報(bào)工程的變卦。1/21/2024332、以計(jì)量根底能否發(fā)生變卦作為判別根底。歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值5項(xiàng)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，是會(huì)計(jì)處置的計(jì)量根底。對(duì)計(jì)量根底的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變卦是會(huì)計(jì)政策變卦。3、以列報(bào)工程能否發(fā)生變卦作為判別根底。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)工程的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變卦是會(huì)計(jì)政策變卦。4、根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量根底和列報(bào)工程所選擇的、為獲得與資產(chǎn)負(fù)債表工程有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處置方法是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變卦是會(huì)計(jì)估計(jì)變卦。1/21/202434劃分會(huì)計(jì)政策變卦與會(huì)計(jì)估計(jì)變卦的詳細(xì)方法：分析并判別該事項(xiàng)能否涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量根底或列報(bào)工程的變卦，當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分根底變卦時(shí)，該事項(xiàng)是會(huì)計(jì)政策變卦；否那么，是會(huì)計(jì)估計(jì)變卦。經(jīng)過(guò)判別上述劃分根底，仍難以對(duì)某項(xiàng)變卦進(jìn)展區(qū)分的，應(yīng)將其作為會(huì)計(jì)估計(jì)變卦處置。1/21/202435三、會(huì)計(jì)主體變卦〔一〕定義：會(huì)計(jì)主體變卦指報(bào)告主體的變卦，即財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的會(huì)計(jì)主體〔報(bào)告主體〕的范圍發(fā)生變化，本期報(bào)告主體較上期大，或較上期小?！捕硶?huì)計(jì)處置方法：采用追溯調(diào)整法。提示變卦的緣由，重編前期報(bào)表，在變卦當(dāng)年的比較財(cái)務(wù)報(bào)表中，提示這一變卦對(duì)凈利潤(rùn)、每股凈利潤(rùn)的影響。1/21/202436第二節(jié)會(huì)計(jì)過(guò)失更正定義：會(huì)計(jì)過(guò)失指在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤。處置方法：年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告同意報(bào)出日之間發(fā)現(xiàn)的報(bào)告年度的會(huì)計(jì)過(guò)失及以前年度的非艱苦過(guò)失，應(yīng)按<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第29號(hào)—資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)>的規(guī)定處置。其他會(huì)計(jì)過(guò)失更正本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會(huì)計(jì)過(guò)失，應(yīng)調(diào)整本期相關(guān)工程。本期發(fā)現(xiàn)的前期會(huì)計(jì)過(guò)失〔簡(jiǎn)稱為前期過(guò)失〕應(yīng)根據(jù)前期會(huì)計(jì)過(guò)失的不同類別，按不同方法進(jìn)展處置。1/21/202437前期會(huì)計(jì)過(guò)失前期會(huì)計(jì)過(guò)失是沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用了以下兩種信息，而導(dǎo)致的：編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能獲得并加以思索的可靠信息；前期財(cái)務(wù)報(bào)告同意報(bào)出時(shí)能獲得的可靠信息。前期會(huì)計(jì)過(guò)失的分類：重要的或雖然不重要但故意呵斥的；不重要且非故意呵斥的。注：前期過(guò)失的重要程度，應(yīng)根據(jù)過(guò)失的性質(zhì)和金額加以判別。1/21/202438前期會(huì)計(jì)過(guò)失的處置方法：不同的前期過(guò)失應(yīng)采用不同的處置方法。重要的前期過(guò)失，應(yīng)采用追溯重述法進(jìn)展更正，但確定前期過(guò)失累積影響數(shù)不真實(shí)可行的除外。追溯重述法指在發(fā)現(xiàn)前期過(guò)失時(shí)，視同該項(xiàng)前期過(guò)失從未發(fā)生過(guò)，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)展更正的方法?！财鋾?huì)計(jì)處置與追溯調(diào)整法一樣〕確定前期過(guò)失的特定期間影響或累積影響不真實(shí)可行的，可采用以下兩種方法：從可追溯重述的最早期間開(kāi)場(chǎng)調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)工程的期初余額也一并調(diào)整；采用未來(lái)適用法。非重要且非故意呵斥的前期過(guò)失，采用未來(lái)適用法。1/21/202439會(huì)計(jì)過(guò)失的會(huì)計(jì)處置步驟：過(guò)失分析過(guò)失更正1/21/202440〔一〕會(huì)計(jì)過(guò)失分析1、辨明會(huì)計(jì)過(guò)失發(fā)生的會(huì)計(jì)期間會(huì)計(jì)過(guò)失發(fā)生的會(huì)計(jì)期間不同，更正的要求與方法也能夠不同。2、留意會(huì)計(jì)過(guò)失發(fā)現(xiàn)的時(shí)間需求明確會(huì)計(jì)過(guò)失是在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告同意報(bào)出日前發(fā)現(xiàn)的，還是此日之后發(fā)現(xiàn)的。3、判別會(huì)計(jì)過(guò)失的性質(zhì)對(duì)于前期過(guò)失，要進(jìn)一步分析其重要性程度和能否屬于故意呵斥的。4、分析會(huì)計(jì)過(guò)失對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響1/21/202441〔1〕只影響資產(chǎn)負(fù)債表的會(huì)計(jì)過(guò)失假設(shè)這項(xiàng)會(huì)計(jì)過(guò)失發(fā)生在前期，那么不需編制更正分錄。假設(shè)本期要提供比較財(cái)務(wù)報(bào)表，那么比較財(cái)務(wù)報(bào)表上的前期有關(guān)工程要經(jīng)過(guò)重新歸類予以更正。〔2〕只影響利潤(rùn)表的會(huì)計(jì)過(guò)失此類會(huì)計(jì)過(guò)失通常是會(huì)計(jì)分類出現(xiàn)過(guò)失。假設(shè)這項(xiàng)會(huì)計(jì)過(guò)失發(fā)生在前期，那么不需編制更正分錄。假設(shè)本期要提供比較財(cái)務(wù)報(bào)表，那么比較財(cái)務(wù)報(bào)表上的前期有關(guān)工程要經(jīng)過(guò)重新歸類予以更正。〔3〕既影響資產(chǎn)負(fù)債表又影響利潤(rùn)表的會(huì)計(jì)過(guò)失這類過(guò)失常見(jiàn)的有會(huì)計(jì)期末漏記一項(xiàng)應(yīng)計(jì)負(fù)債。這類會(huì)計(jì)過(guò)失可分為可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)過(guò)失和不可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)過(guò)失：1/21/202442①可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)過(guò)失指那些即使未被發(fā)現(xiàn)，也能在兩個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)自動(dòng)更正的會(huì)計(jì)過(guò)失。②不可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)過(guò)失指那些在以后的會(huì)計(jì)期間不能抵銷的會(huì)計(jì)過(guò)失。例8.假設(shè)某企業(yè)上期末漏記應(yīng)計(jì)利息3,000元，所得稅率為25%。這筆漏記利息的影響如下：對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表的影響在下期支付利息后，對(duì)下期財(cái)務(wù)報(bào)表的影響（1）利息費(fèi)用少計(jì)3,000元（1）利息費(fèi)用多計(jì)3,000元。（2）稅前利潤(rùn)多計(jì)3,000元（2）稅前利潤(rùn)少計(jì)3,000元（3）所得稅費(fèi)用多計(jì)750元（3）所得稅費(fèi)用少計(jì)750元（4）凈利潤(rùn)多計(jì)2,250元（4）凈利潤(rùn)少計(jì)2,250元（5）留存收益多計(jì)2,250元（6）應(yīng)付利息少計(jì)3,000元（7）應(yīng)交所得稅多計(jì)750元1/21/202443由本例可知，由于第二個(gè)會(huì)計(jì)期間多計(jì)的利息費(fèi)用正好等于上期少計(jì)的利息費(fèi)用，少計(jì)的凈利潤(rùn)也正好與上期多計(jì)的凈利潤(rùn)相抵銷。因此第二期期末，資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)工程的金額沒(méi)有錯(cuò)誤，原來(lái)的會(huì)計(jì)過(guò)失被抵銷。對(duì)可自動(dòng)抵銷會(huì)計(jì)過(guò)失的處置：假設(shè)過(guò)失在發(fā)生的第二年被發(fā)現(xiàn)，那么需編制一筆更正分錄；假設(shè)過(guò)失在發(fā)生的第二年以后被發(fā)現(xiàn)，那么不需編制更正分錄；在過(guò)了比較會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的跨越期間以前，仍需更正財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)工程。1/21/202444例9.企業(yè)在年初購(gòu)入一項(xiàng)本錢為3,000元的管理用固定資產(chǎn)，本應(yīng)按直線法分10年計(jì)提折舊，估計(jì)無(wú)殘值。但在該年度錯(cuò)誤地計(jì)入了管理費(fèi)用。假設(shè)企業(yè)的所得稅率為25%。該項(xiàng)過(guò)失對(duì)發(fā)生年度財(cái)務(wù)報(bào)表的影響如下：〔1〕管理費(fèi)用多計(jì)3,000元?！?〕固定資產(chǎn)少計(jì)3,000元?！?〕折舊費(fèi)用〔管理費(fèi)用〕少計(jì)300元?！?〕累積折舊少計(jì)300元?！?〕稅前利潤(rùn)少計(jì)2,700元〔3,000-300〕?！?〕所得稅費(fèi)用少計(jì)675元〔2,700×25%〕?！?〕凈利潤(rùn)少計(jì)2,025元〔2,700-675〕?！?〕留存收益少計(jì)2,025元?！?〕應(yīng)交所得稅少計(jì)675元。1/21/202445本例中，固定資產(chǎn)與折舊費(fèi)用的少計(jì)會(huì)不斷繼續(xù)到該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)用年限屆滿，直到此時(shí)，固定資產(chǎn)原值、累計(jì)折舊、應(yīng)交所得稅與留存收益這些資產(chǎn)負(fù)債表工程，從該項(xiàng)會(huì)計(jì)過(guò)失發(fā)生以來(lái)才初次得以正確反映。因此，只需該項(xiàng)會(huì)計(jì)過(guò)失在固定資產(chǎn)的運(yùn)用年限屆滿之前被發(fā)現(xiàn)，就需求編制一筆更正分錄，并登記入賬。1/21/202446二、會(huì)計(jì)過(guò)失更正會(huì)計(jì)過(guò)失更正的方法，有兩種可供選擇：1、編制一筆綜合分錄；2、首先將原有錯(cuò)誤分錄轉(zhuǎn)回，然后編制正確分錄。注：在實(shí)務(wù)中第一種方法比較常見(jiàn)。1/21/202447例10.B公司在2006年發(fā)現(xiàn)，該公司2005年漏記一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用150,