東風(fēng)汽車公司作業(yè)成本法實(shí)施案例

【摘要】作業(yè)成本法是西方國家于上個(gè)世紀(jì)八十年代末開始研究、

九十年代在制造企業(yè)首先應(yīng)用起來的一種全新的企業(yè)管理理論和方

法。作業(yè)成本法相比傳統(tǒng)的制造成本法有更準(zhǔn)確的成本信息、更好

的產(chǎn)銷模式、更合理的內(nèi)部管理及戰(zhàn)略等優(yōu)點(diǎn)，但是在中國現(xiàn)階段

的經(jīng)濟(jì)大環(huán)境下實(shí)際的應(yīng)用仍然有許多問題。因此在國內(nèi)專門的研究

比較缺乏的情況下，本文經(jīng)調(diào)研匯總提出ABC法在中國制造業(yè)應(yīng)用

的關(guān)鍵點(diǎn),并對(duì)作業(yè)成本法在中國制造業(yè)的應(yīng)用加以深入的分析。首

先通過實(shí)際的理論背景介紹給讀者一個(gè)理論上的了解，然后通過東

風(fēng)汽車股份有限公司應(yīng)用作業(yè)成本法的案例，進(jìn)一步印證說明本文

論點(diǎn)，即中國制造業(yè)如果要成功的應(yīng)用ABC法必須要建立完善的信

息系統(tǒng)、充分的支持程度、完善的內(nèi)部管理和精確的成本管理。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法成本管理制造業(yè)ABC

目錄

一、引言

（一）作業(yè)成本法產(chǎn)生的背景及發(fā)展現(xiàn)狀

二、作業(yè)成本法的基本理論和概述

（一）作業(yè)成本法的定義

（二）作業(yè)成本法的優(yōu)勢

三、ABC在中國制造業(yè)中的應(yīng)用

（一）ABC對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理與企業(yè)優(yōu)化資源配置的意義

（二）在我國實(shí)施ABC的必要性

（三）我國作業(yè)成本法在制造業(yè)應(yīng)用的建議

四、案例應(yīng)用及分析

（-）東風(fēng)公司簡介及目前成本管理狀況

（二）東風(fēng)公司改革流程

（三）東風(fēng)公司作業(yè)成本改革引來的思索

五、作業(yè)成本管理瓶頸與建議

第一章引言

成本會(huì)計(jì)是指為了求得產(chǎn)品的總成本和單位成本而核算全部生產(chǎn)費(fèi)

用的會(huì)計(jì)，是人員協(xié)助管理計(jì)劃及控制公司的經(jīng)營，并制定長期性

或策略性的決策，并且建立有利的成本控制方法、降低成本與改良

品質(zhì)。其中成本與費(fèi)用是一組既有緊密聯(lián)系又有一定區(qū)別的概念。

正確區(qū)分成本與費(fèi)用是成本會(huì)計(jì)的重要前提。成本是指生產(chǎn)某種產(chǎn)

品、完成某個(gè)項(xiàng)目或者說做成某件事情的代價(jià)，也即發(fā)生的耗費(fèi)總

和，是對(duì)象化的費(fèi)用。費(fèi)用是指企業(yè)在獲取當(dāng)期收入的過程中，對(duì)

企業(yè)所擁有或控制的資產(chǎn)的耗費(fèi)，是會(huì)計(jì)期間與收入相配比的成本。

成本會(huì)計(jì)關(guān)注的是成本而不是費(fèi)用。

作業(yè)成本法是西方國家于上個(gè)世紀(jì)八十年代末開始研究、九十年代

以來在先進(jìn)制造企業(yè)首先應(yīng)用起來地一種全新地企業(yè)管理理論和方

法。以作業(yè)為核心，確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源地所有作業(yè)，將耗

用地資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，將所有作業(yè)成

本分配給成本計(jì)算對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）。

（一）作業(yè)成本法產(chǎn)生的背景與發(fā)展現(xiàn)狀

作業(yè)成本法的誕生是由于科學(xué)技術(shù)的進(jìn)一步發(fā)展、內(nèi)外部生產(chǎn)環(huán)境

的變化、導(dǎo)致以往傳統(tǒng)的成本管理機(jī)制已經(jīng)與企業(yè)的生產(chǎn)管理模式

不像協(xié)調(diào)，或者說傳統(tǒng)的目標(biāo)成本法已經(jīng)無法滿足企業(yè)生產(chǎn)管理的

需要，它的提出讓人們有了新的選擇。

眾所周知，隨著時(shí)代的發(fā)展技術(shù)上的變化使許多公司的生產(chǎn)制造環(huán)

境發(fā)生了顯著的改變，使用大量機(jī)器和由計(jì)算機(jī)控制的儀器設(shè)備，

使得生產(chǎn)制造過程的自動(dòng)化程度不斷提高，從而減少了從事直接生

產(chǎn)的人工。而許多早期的會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要是為人工成本的計(jì)量和報(bào)告

而設(shè)計(jì)的，已不適用于自動(dòng)化生產(chǎn)的要求。如果繼續(xù)沿用傳統(tǒng)的會(huì)

計(jì)系統(tǒng)，將過高地估計(jì)高產(chǎn)量、低復(fù)雜程度產(chǎn)品的成本，過低地

估計(jì)低產(chǎn)量、高復(fù)雜程度產(chǎn)品的成本，無法準(zhǔn)確地知道每一種產(chǎn)品的

毛利，在競爭激烈的環(huán)境中難以立足。并且，隨著經(jīng)營復(fù)雜性的增加,

產(chǎn)品、服務(wù)的多樣化也隨之增加，要求更為精確地定量資源消耗，

產(chǎn)品組合、定價(jià)和其他決策也都需要更為準(zhǔn)確的成本信息。這也就是

作業(yè)成本法興起的原因。因?yàn)樽鳂I(yè)成本法在精確成本信息、改善經(jīng)

營過程、為資源決策和產(chǎn)品定價(jià)及組合決策提供完善的信息方面都

比傳統(tǒng)的成本管理更加適合現(xiàn)在企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)作的需要。目前，世界

上許多先進(jìn)的公司已經(jīng)實(shí)施作業(yè)成本法以改善原有的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，增

強(qiáng)企業(yè)競爭力。

二、作業(yè)成本法的基本理論概述

(一)作業(yè)成本法的定義

作業(yè)成本法的定義企業(yè)管理深入到作業(yè)層次后，現(xiàn)代企業(yè)實(shí)質(zhì)上是

一個(gè)為了滿足顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)集合體，這形成

了一個(gè)由此及彼、由內(nèi)向外的作業(yè)鏈。作業(yè)鏈同時(shí)也表現(xiàn)為價(jià)值鏈,

作業(yè)的推移，同時(shí)也表現(xiàn)為價(jià)值在企業(yè)內(nèi)部的逐步積累和轉(zhuǎn)移，最

后形成轉(zhuǎn)移給外部顧客的總價(jià)值，這個(gè)總價(jià)值即是產(chǎn)品的成本。

(1)作業(yè)

一般認(rèn)為作業(yè)是企業(yè)為了提供一定產(chǎn)量的產(chǎn)品或勞務(wù)所消耗的人力、

技術(shù)、方法原材料和環(huán)境的集合體，常見的作業(yè)分為單位作業(yè)、批

別作業(yè)、產(chǎn)品作業(yè)、維持性作業(yè)；

（2）作業(yè)鏈和價(jià)值鏈

作業(yè)鏈?zhǔn)窍嗷ヂ?lián)系的一系列作業(yè)活動(dòng)組成的鏈條?，F(xiàn)代企業(yè)實(shí)際上

是一個(gè)為了最終滿足顧客需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)活動(dòng)實(shí)體的組合,

所以企業(yè)就是作業(yè)鏈。價(jià)值鏈，從生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)上看就是作業(yè)鏈，是

從貨幣和價(jià)值的角度反映的作業(yè)鏈。能夠產(chǎn)生和增加顧客價(jià)值的作

業(yè)是需要大力加強(qiáng)的有效作業(yè)，不增加價(jià)值的作業(yè)是維持作業(yè)或無

效作業(yè)，需要嚴(yán)格控制。作業(yè)成本法作為適應(yīng)新型生產(chǎn)模式而誕生

的一種成本管理方式，相比傳統(tǒng)的成本管理方法有了很多改進(jìn)之處,

下面就從企業(yè)角度來對(duì)作業(yè)成本法相比傳統(tǒng)成本計(jì)量法的優(yōu)勢作一

個(gè)簡單的介紹。下文將分別從信息準(zhǔn)確性、企業(yè)產(chǎn)銷決策性、內(nèi)

部管理、資源優(yōu)化四方面展開論述。

（二）作業(yè)成本法的優(yōu)勢

1.ABC使成本信息更加科學(xué)，解決了傳統(tǒng)成本信息失真問題，同一

種產(chǎn)品的單位成本在作業(yè)成本法下和制造成本法下計(jì)算出的結(jié)果常

有差異，甚至相差懸殊。為什么呢？原因主要在于兩種方法對(duì)間

接費(fèi)用的分配不同。制造成本法把每單位產(chǎn)品耗用的某一項(xiàng)成本標(biāo)

準(zhǔn)（如產(chǎn)品耗用的工時(shí)占總工時(shí)的比率），當(dāng)成了對(duì)所有費(fèi)用（如

在電器開關(guān)制造類企業(yè)中，包括備料、液壓、噴漆、加鹽、檢

查和折舊費(fèi)等）進(jìn)行分配的比率。事實(shí)上，產(chǎn)品分別耗用各種費(fèi)

用所占各種費(fèi)用總額的比例，絕不是僅僅用工時(shí)比例這樣的單一指

標(biāo)所能代表的（尤其是間接費(fèi)用）。這樣的實(shí)例很多，比如，生

產(chǎn)工時(shí)或機(jī)器工時(shí)耗用較多的產(chǎn)品，其耗用的產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)費(fèi)用就

多了么？顯然未必，因?yàn)闄z驗(yàn)費(fèi)用的多少與生產(chǎn)時(shí)間的長短沒有直

接的正比例關(guān)系。又如，某產(chǎn)品的工時(shí)耗用比重大，也許是由于在

集體勞動(dòng)中（如勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)），許多工人在較短的時(shí)間內(nèi)共同

在車間勞動(dòng)造成的，而不是占用車間的絕對(duì)時(shí)間很多，也就不應(yīng)該

分?jǐn)傒^多的廠房折舊費(fèi)用。所以，制造成本法下按照單一的工時(shí)等

標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用的做法，顯得草率武斷，必然造成有些產(chǎn)品成本

虛增，有些虛減，不符合“誰受益，誰負(fù)擔(dān)；多受益，多負(fù)擔(dān)”

的公平配比原則和信息相關(guān)性原則，導(dǎo)致成本信息失真。因此，ABC

與傳統(tǒng)成本法相比，其根本區(qū)別具體表現(xiàn)在：縮小了間接費(fèi)用分配

范圍，由全車間統(tǒng)一分配改為由若干個(gè)成本庫進(jìn)行分配；增加了分

配標(biāo)準(zhǔn)，由傳統(tǒng)的按單一標(biāo)準(zhǔn)分配改為按多種標(biāo)準(zhǔn)分配，對(duì)每種作

業(yè)選取屬于自己合理的分配率。ABC針對(duì)生產(chǎn)過程中每種作業(yè)選取

屬于自己的分配率，按各產(chǎn)品消耗成本動(dòng)因或作業(yè)的數(shù)量將成本庫

的成本逐一分配到產(chǎn)品總成本中去，這樣，成本核算的核心就集中

在了生產(chǎn)對(duì)資源一步步消耗的各個(gè)具體環(huán)節(jié)中，抓住了許多動(dòng)態(tài)變

量，就真正消除了傳統(tǒng)成本法中用人工工時(shí)等作為唯一標(biāo)準(zhǔn)去分配

全部間接費(fèi)用的不合理性，解決了傳統(tǒng)成本法帶來的成本信息失真

問題，使成本核算更準(zhǔn)確，更具有相關(guān)性和配比性。

2.ABC使企業(yè)產(chǎn)銷決策更加合理

從上面的分析中我們已經(jīng)知道，傳統(tǒng)成本法下的成本信息是不科學(xué)

的。不過，在粗放式勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)中，產(chǎn)品中人力、材料等直

接成本占總成本的絕大部分，而間接成本所占的比重較小，所以傳

統(tǒng)成本法中對(duì)間接費(fèi)用分配的不合理數(shù)額所占的比例也較小，幾乎

可以忽略不計(jì)；同時(shí)，此時(shí)基本上是賣方市場，產(chǎn)品利潤率較高,

保證了單價(jià)和單位成本之間有一個(gè)較大的差額，足以抵消傳統(tǒng)成本

信息失真的影響，因而傳統(tǒng)成本法保持了較大的相關(guān)性，通常不會(huì)

導(dǎo)致嚴(yán)重的決策失誤。但是，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來，企業(yè)自動(dòng)化、

智能化程度越來越高，生產(chǎn)工人工資等直接成本所占的比例大大減

少，間接成本比例大幅度增加，傳統(tǒng)成本法失真信息的數(shù)額越來越

巨大；而且，隨著買方市場的到來，廠商之間競爭日益激烈，許

多產(chǎn)品的市場單價(jià)已經(jīng)逼近成本，容納不了太多的成本誤差。此時(shí)

仍然根據(jù)傳統(tǒng)成本信息做出的產(chǎn)銷決策，常常是有些產(chǎn)品本來是贏

利的，但是在傳統(tǒng)法下，企業(yè)誤以為是虧損的，從而錯(cuò)誤地拒絕

了定單，喪失了市場機(jī)會(huì)，在競爭十分激烈的買方市場下，非常

可惜。而有的產(chǎn)品，實(shí)際上是虧損的，但是在傳統(tǒng)的成本法下，企

業(yè)誤以為是贏利的，從而錯(cuò)誤地接受了定單。這樣，傳統(tǒng)成本法

進(jìn)一步造成了利潤報(bào)告的嚴(yán)重失真。這就是為什么會(huì)出現(xiàn)“定單單

價(jià)都高于'單位成本'，但最終卻虧損”這一奇怪現(xiàn)象的原因。ABC

的本質(zhì)決定了它就是解決這一問題的答案，因?yàn)椴捎肁BC后，成

本信息更具有科學(xué)性、相關(guān)性，從而使產(chǎn)銷和定價(jià)決策更加合理、

利潤信息更加真實(shí)。

三、ABC在中國制造業(yè)中的應(yīng)用

（一）ABC對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理與企業(yè)優(yōu)化資源配置的意義

實(shí)施ABC的深刻意義在于，在作業(yè)中心的基礎(chǔ)上建立責(zé)任中心，甚

至進(jìn)一步采用作業(yè)預(yù)算方法和作業(yè)管理法，能夠更有效地實(shí)現(xiàn)責(zé)任

會(huì)計(jì)目標(biāo)。作業(yè)成本的核算過程中，成本核算的核心集中在了生

產(chǎn)對(duì)資源一步步消耗的各個(gè)具體環(huán)節(jié)中，比如在電器開關(guān)制造企業(yè)

中，ABC使管理者準(zhǔn)確把握了諸如備料（原材料消耗）、液壓、噴

漆、加鹽、檢查和直接人工等作業(yè)活動(dòng)，從而控制了成本的形成

和累積過程。比如，如果耗用總成本最多的是液壓部門和噴漆部門,

要引起重視，查明原因，看是否有貪污、浪費(fèi)等現(xiàn)象，以及是否

這兩個(gè)作業(yè)中心技術(shù)不夠先進(jìn)、工藝不夠合理。即使這樣巨大的開

支是合理的，仍要視之為“要害部門”，嚴(yán)加管理，任用優(yōu)秀的

液壓、噴漆作業(yè)責(zé)任人。又如，如果分配率最大的是液壓和加鹽

部門，也要引起重視。如果證實(shí)這樣的分配率是合理的，就加強(qiáng)

對(duì)這兩項(xiàng)作業(yè)耗用數(shù)量的控制，合理減少生產(chǎn)流程中加鹽的次數(shù)。

這樣，ABC就把管理者的注意力引向了資源消耗的原因上，有利于

更好地執(zhí)行責(zé)任會(huì)計(jì)制度，改善內(nèi)部管理。最后，實(shí)施ABC還有

利于我們通過對(duì)資源如何一步一步消耗的過程的細(xì)致而具體的分析

和控制，來優(yōu)化作業(yè)鏈、價(jià)值鏈和產(chǎn)品種類與生產(chǎn)數(shù)量的組合，從

而優(yōu)化資源配置，發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部各部門之間、

各工藝和生產(chǎn)環(huán)節(jié)之間的協(xié)同作用，充分利用資源，實(shí)現(xiàn)“一加一

大于二”的規(guī)模效益目標(biāo)?？傊?，ABC對(duì)企業(yè)進(jìn)行科學(xué)的核算和

管理決策，有著極其重要的意義。

（二）在我國實(shí)施ABC的必要性

隨著我國經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，新技術(shù)新理念的不斷引入，我國企業(yè)的

會(huì)計(jì)系統(tǒng)面臨著很多問題,與飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)相比我國企業(yè)的會(huì)計(jì)環(huán)

境并不能與社會(huì)生產(chǎn)的發(fā)展相互適應(yīng)。

在我國目前會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，制造成本法仍占主導(dǎo)地位。據(jù)有關(guān)調(diào)查從

1985?1999年企業(yè)理財(cái)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)報(bào)告的531個(gè)樣本中，剔除非盈

利組織134個(gè)，實(shí)際有效樣本397個(gè)。在這397個(gè)樣本中，實(shí)

行作業(yè)成本法的樣本只占3.17%,這一比例與我國當(dāng)前的新制造環(huán)

境明顯不適應(yīng)。而且我國企業(yè)的作業(yè)成本法主要是針對(duì)產(chǎn)品設(shè)計(jì)、

生產(chǎn)工藝過程和質(zhì)量管理等局部性或?qū)ｉT性管理，尚未貫穿于企業(yè)

價(jià)值鏈管理的全過程，對(duì)制造成本體系沒有形成足夠的沖擊。可以

說是很不完全的作業(yè)成本管理。并且在我國大部分企業(yè)采用的是制

造成本加管理會(huì)計(jì)的管理模式，即先由制造成本法提供基礎(chǔ)成本信

息，然后由管理會(huì)計(jì)將其轉(zhuǎn)換成變動(dòng)成本、目標(biāo)成本、責(zé)任成本

和考核。這種管理模式雖然能夠在某種程度上解決制造成本信息相

關(guān)性不足的問題，但是由于其時(shí)效性差、信息轉(zhuǎn)換成本高，所以

難以為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供充分而適時(shí)的信息支持。并且制造成本和

管理會(huì)計(jì)結(jié)合的管理模式雖然在一定程度上彌補(bǔ)了傳統(tǒng)制造成本法

的不足，但在客觀上阻礙了作業(yè)成本法的應(yīng)用。目標(biāo)成本法、標(biāo)準(zhǔn)

成本法、賒銷比價(jià)管理等方法的目標(biāo)都是控制和降低成本，我國現(xiàn)

有的責(zé)任會(huì)計(jì)體系事實(shí)上也是以作業(yè)中心為基礎(chǔ)的，可以部分地為適

時(shí)制生產(chǎn)系統(tǒng)和價(jià)值管理提供作業(yè)成本信息。我國普遍采用的低工資

制度可以部分地確保企業(yè)即使不采用作業(yè)成本法、不進(jìn)行精細(xì)化生產(chǎn)

管理和成本管理，也能夠取得成本領(lǐng)先。但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我

國傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)必須做出改變。因此，作業(yè)成本法的引入對(duì)于我

國目前的狀況是十分必要的。

（三）我國作業(yè)成本法在制造業(yè)應(yīng)用的建議

1.要充分認(rèn)識(shí)企業(yè)的具體情況，注意把作業(yè)成本法的實(shí)施與企業(yè)成

本管理水平的改進(jìn)和提高結(jié)合起來，從現(xiàn)實(shí)需要出發(fā)來設(shè)計(jì)作業(yè)成

本計(jì)算系統(tǒng)。

2.要充分認(rèn)識(shí)作業(yè)成本法在費(fèi)用分配上的本質(zhì)要求，切忌主觀武

斷。企業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)，首先應(yīng)全面、精細(xì)地對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營

過程進(jìn)行作業(yè)分析，并在此基礎(chǔ)上建立作業(yè)成本庫和選擇成本動(dòng)因。

3.要充分考慮成本效益原則，力求有效解決企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程和成

本管理中存在的問題。

四、案例應(yīng)用及分析公司簡介

（一）東風(fēng)公司簡介

下面引入東風(fēng)汽車股份有限公司地案例。首先對(duì)東風(fēng)汽車股份有限

公司地背景作一個(gè)簡單地介紹。東風(fēng)汽車股份有限公司由東風(fēng)汽車公

司獨(dú)家發(fā)起，采取公開募集方式于1997年7月15日創(chuàng)立。當(dāng)時(shí)公

司總股本10億股，其中國有法人股7億股，流通3億股，資產(chǎn)總

值及銷售收入達(dá)70億元，凈資產(chǎn)40億元。是一家非常大型的汽車

整車制造企業(yè)。

公司主營業(yè)務(wù)是設(shè)計(jì)、制造和銷售東風(fēng)系列輕型商用車、東風(fēng)

康明斯發(fā)動(dòng)機(jī)及相關(guān)零部件。東風(fēng)輕型商用車已形成東風(fēng)小霸王、

東風(fēng)金霸、東風(fēng)多利卡、東風(fēng)之星、東風(fēng)金剛、東風(fēng)皮卡、東

方快車等多系列上千個(gè)品種。產(chǎn)品結(jié)構(gòu)覆蓋輕型卡車、輕客、客

車底盤、皮卡、SUV等車型，是中國最大的輕型商用車生產(chǎn)基地。

公司持有50%股份的東風(fēng)康明斯發(fā)動(dòng)機(jī)有限公司，產(chǎn)品覆蓋B、C

和L系列4到9升機(jī)械式和全電控柴油機(jī)，功率范圍100-370馬

力，能夠滿足歐洲HI號(hào)和IV號(hào)汽車排放標(biāo)準(zhǔn)以及歐美非公路用

機(jī)動(dòng)設(shè)備第二階段和第三階段排放標(biāo)準(zhǔn)，技術(shù)上與歐美市場同步，

是中國目前最大的中重型動(dòng)力生產(chǎn)基地。該公司是以“整車與動(dòng)力”

為主業(yè)，總有完全自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)、總體性能在國內(nèi)處于領(lǐng)先地位的

“東風(fēng)”系列輕型商用車和采用引進(jìn)技術(shù)生產(chǎn)、性能卓越的東風(fēng)康

明斯發(fā)動(dòng)機(jī)為主導(dǎo)產(chǎn)品。但是在企業(yè)做大做強(qiáng)的、多角度多領(lǐng)域的

混合經(jīng)營也使得本來就復(fù)雜得汽車制造業(yè)成本核算變得愈發(fā)難以管

理、原先的傳統(tǒng)成本管理觀念已經(jīng)不能滿足企業(yè)規(guī)模得擴(kuò)大與經(jīng)營

領(lǐng)域得拓寬。成本管理方法的落后使得這么一家大型得汽車制造企

業(yè)面臨發(fā)展得瓶頸。成本管理機(jī)制得改革勢在必行。加入wTO使中

國企業(yè)尤其是汽車行業(yè)面臨更為嚴(yán)峻的市場競爭.營造競爭優(yōu)勢是

每一個(gè)成功企業(yè)的必然選擇。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是企業(yè)的一般戰(zhàn)略之一。

即企業(yè)努力發(fā)現(xiàn)和挖掘所有的資源優(yōu)勢，在行業(yè)內(nèi)保持整體成本領(lǐng)

先地位，從而以量低或較低價(jià)格為其產(chǎn)品定價(jià)，獲得競爭優(yōu)勢。而

資源與產(chǎn)品的關(guān)系比較復(fù)雜.傳統(tǒng)的成本管理方法無法應(yīng)對(duì)現(xiàn)代制

造系統(tǒng)自動(dòng)化、計(jì)算機(jī)化以及柔性化的發(fā)展態(tài)勢，成本競爭優(yōu)勢的

取得還須根植于一種全新的成本管理理論和方法一一作業(yè)成本計(jì)算

(ActivityBased—Costing.簡稱ABC)和作業(yè)成本管理(Activity

BasedCostManagement,簡稱ABM)。ABC是一個(gè)以作業(yè)為基礎(chǔ)

的管理信息系統(tǒng)。所謂作業(yè)，是在班組內(nèi)進(jìn)行的工作.或者說是

在班組內(nèi)進(jìn)行的服務(wù)于作業(yè)成本計(jì)算目標(biāo)的活動(dòng)的總稱。ABC的原

理是：產(chǎn)品消耗作業(yè).作業(yè)消耗資源。它以作業(yè)為中心，而作業(yè)

的劃分是從產(chǎn)品設(shè)計(jì)到物料供應(yīng)，從生產(chǎn)工藝流程的各個(gè)環(huán)節(jié)、質(zhì)

量檢驗(yàn)、總裝到發(fā)運(yùn)銷售的全過程。通過對(duì)作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)

計(jì)量，最終計(jì)算出相對(duì)準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本。同時(shí)，通過對(duì)所有與產(chǎn)

品相關(guān)聯(lián)作業(yè)的追蹤分析。盡可能消除不增值作業(yè)，改進(jìn)增值作業(yè),

優(yōu)化作業(yè)鏈和價(jià)值鏈。增加需求者價(jià)值，提供有用信息，促使最大

限度地節(jié)約，提高決策、計(jì)劃、控制的科學(xué)性和有效性。最終達(dá)

到提高企業(yè)市場

競爭能力和盈利能力，增加企業(yè)價(jià)值的目的。ABM是在ABC基礎(chǔ)上

建立的一種創(chuàng)新性的成本管理方法，借助于ABC,ABM將管理重心

深入到作業(yè)層次，從顧客的角度出發(fā).盡量通過作業(yè)為顧客提供更

多的價(jià)值，同時(shí).從企業(yè)自身角度出發(fā).盡量為顧客提供的價(jià)值

中來獲取更多的利潤.實(shí)現(xiàn)成本競爭優(yōu)勢。東風(fēng)汽車股份公司以“東

風(fēng)”系列1?3噸輕型車和東風(fēng)康明斯柴油發(fā)動(dòng)機(jī)為主導(dǎo)產(chǎn)品。為

適應(yīng)先進(jìn)制造技術(shù)帶來的變化，從2001年開始設(shè)計(jì)以作業(yè)成本為基

礎(chǔ)的作業(yè)成本管理體系。首先以汽車分公司車架作業(yè)部為研究實(shí)施

對(duì)象，運(yùn)用ABC法對(duì)車架作業(yè)部進(jìn)行ABC設(shè)計(jì)，通過ABC的實(shí)施獲

得更為準(zhǔn)確的成本信息，并構(gòu)建車架作業(yè)部的作業(yè)成本管理體系。

在此基礎(chǔ)上將ABC/ABM在東風(fēng)汽車股份公司推廣應(yīng)用。

(-*)東風(fēng)汽車股份公司目前成本管理狀況

1.企業(yè)成本管理手段落后，成本信息失真嚴(yán)重在成本控制和管理方

面，仍局限于傳統(tǒng)成本管理觀念，認(rèn)為成本管理就是管產(chǎn)品生產(chǎn)成

本，只注重產(chǎn)品生產(chǎn)過程的成本管理，忽視對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營全過程的成

本管理；同時(shí)，成本管理的方法落后于市場經(jīng)濟(jì)的要求，企業(yè)長

期偏重于成本的事后核算，忽視事前，事中的成本預(yù)測，計(jì)劃和成

本控制，加上企業(yè)財(cái)會(huì)人員素質(zhì)不高，先進(jìn)的成本管理方法和手段

在企業(yè)中應(yīng)用非常少。

2.成本核算方法落后

公司主要采用傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本法進(jìn)行核算，計(jì)算各產(chǎn)品制造成本，

并以此為基礎(chǔ)進(jìn)行產(chǎn)品盈利能力分析。

(二)東風(fēng)公司改革流程

1.作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車股份公司的應(yīng)用階段：

(1)以車架作業(yè)部為試點(diǎn)進(jìn)行作業(yè)成本管理的試用階段(2)對(duì)車架

作業(yè)部的作業(yè)成本管理分析與考評(píng)(3)、完善作業(yè)成本管理在東風(fēng)

汽車股份公司推廣應(yīng)用的計(jì)劃(4)建立責(zé)任成本中心，以責(zé)任成本

中心為對(duì)象推行作業(yè)成本管理(5)構(gòu)建以戰(zhàn)略成本管理理念為指導(dǎo),

以預(yù)算成本為標(biāo)準(zhǔn)成本，作業(yè)成本與責(zé)任成本相結(jié)合，成本管理與

價(jià)值管理相結(jié)合，成本中心與利潤中心相統(tǒng)一的新型成本管理體系。

2、車架作業(yè)部推行ABC的必要性和可行性分析車架作業(yè)部推行

ABC必要性(1)通過實(shí)施ABC提供的及時(shí)有效成本信息，可以為

產(chǎn)品定價(jià)等經(jīng)營決策問題、成本控制問題提供科學(xué)的決策指導(dǎo)。(2)

車架作業(yè)部多品種、單件小批量的生產(chǎn)方式，決定了傳統(tǒng)成本計(jì)算

必然導(dǎo)致各種產(chǎn)品成本之間的成本交互補(bǔ)貼。造成產(chǎn)品成本失真現(xiàn)

象，ABC可以較好地解決這一問題。

3.公司高級(jí)管理人員的認(rèn)同和

大力支持以及較高素質(zhì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員，是實(shí)施ABC的有利條件,

也是實(shí)施作業(yè)管理的良好基礎(chǔ)。車架作業(yè)部推行ABC的不利條件

（1）車架作業(yè)部的自動(dòng)化程度不高，基本上都是人工操作，從而

實(shí)施ABC的效果可能打折扣。（2）車架作業(yè)部的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，尤

其是非財(cái)務(wù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)資料的缺乏，例如設(shè)備調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、調(diào)運(yùn)次

數(shù)或重量、各產(chǎn)品在各作業(yè)中心實(shí)際消耗的工時(shí)數(shù)等缺乏，給ABC

的實(shí)施造成困難。

3、車架作業(yè)部ABC設(shè)計(jì)

（1）車部中其工藝流程較為復(fù)雜，但過程非常清晰，我們對(duì)此進(jìn)

行實(shí)地調(diào)查，繪制車架作業(yè)部作業(yè)流程圖。（2）編寫車架作業(yè)部

作業(yè)成本核算的設(shè)計(jì)說明。根據(jù)作業(yè)成本法理論，分析分配資源費(fèi)

用時(shí)選擇的資源動(dòng)因，將車架作業(yè)部發(fā)生的所有資源耗費(fèi)分配至相

關(guān)的作業(yè)中心，并設(shè)計(jì)說明書。（3）劃分車架作業(yè)部的作業(yè)中心。

掌握了車架作業(yè)部耗費(fèi)的資源費(fèi)用后，根據(jù)對(duì)生產(chǎn)工藝流程的了

解，我們進(jìn)行了作業(yè)的劃分。前面我們對(duì)生產(chǎn)工藝流程進(jìn)行描述,

確定各流程主要任務(wù)，接下來我們將任務(wù)歸集到作業(yè)。每個(gè)作業(yè)均

可細(xì)分為許多子作業(yè)或子任務(wù)，如架沖作業(yè)可以進(jìn)一步細(xì)分為天車、

鉆清、成型等子任務(wù)。作業(yè)的詳盡劃分對(duì)作業(yè)設(shè)計(jì)和管理應(yīng)該是有

好處的，但是同時(shí)也增大了計(jì)量成本。因此.定義作業(yè)時(shí)要防止

兩種傾向：一是防止定義限定性過于詳盡的作業(yè)，因?yàn)檫@樣不僅不

能得到更多的有用信息，反而有可能造成分析的紊亂，于管理不利;

二是避免過于寬泛的定義作業(yè)，因?yàn)檫@樣的定義難以揭示改善的機(jī)

會(huì)，無法達(dá)到促進(jìn)企業(yè)降低成本的目的。根據(jù)生產(chǎn)工藝流程歸集建

立作業(yè)并確定成本動(dòng)困后，可以根據(jù)作業(yè)“質(zhì)的相似性”原則作進(jìn)

一步合并，選擇主要作業(yè)，建立作業(yè)中心。建立作業(yè)中心時(shí)，一

般是首先確定一個(gè)核心作業(yè)，然后將上下游工序中一些次要任務(wù)或

作業(yè)與之合并，歸集為個(gè)作業(yè)中心。在每個(gè)作業(yè)中心中，都有個(gè)或

多個(gè)同質(zhì)成本動(dòng)因，應(yīng)該從中選擇一個(gè)最具代表性的成本動(dòng)因作為

計(jì)算成本動(dòng)因分配率的基礎(chǔ)。選擇成本動(dòng)因時(shí)，主要考慮成本動(dòng)因

與作業(yè)中心資源消耗的相關(guān)程度、計(jì)量成本等因素。經(jīng)過詳盡的分

析，可以為車架作業(yè)部建立作業(yè)中心劃分明細(xì)表。（3）計(jì)算成本動(dòng)

因分配率.計(jì)算產(chǎn)品作業(yè)成本和單位產(chǎn)品成本在定義了作業(yè)之后。

就需要衡量各個(gè)作業(yè)耗費(fèi)的資源費(fèi)用。以及所有產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。

收集費(fèi)用數(shù)據(jù)時(shí)應(yīng)充分利用企業(yè)原有的成本信息系統(tǒng)。有的數(shù)據(jù)可

以直接獲取。例如車架作業(yè)部的制造費(fèi)用明細(xì)表、固定資產(chǎn)明細(xì)表

等；有的數(shù)據(jù)則需要加工處理，例如廠房折舊在各個(gè)作業(yè)中心的分

配比例問題。由于缺乏原始的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù).可以根據(jù)車架作業(yè)部的技

術(shù)人員提供的資料和車間里的實(shí)地觀察做出合理的估計(jì)。這?工作

是煩瑣而重要的.要仔細(xì)分析每項(xiàng)費(fèi)用，合理地歸集到各個(gè)作

業(yè).往往要反復(fù)幾次才能最后確定。直接分配到產(chǎn)品上的資源費(fèi)用

內(nèi)容從略。用作業(yè)中心歸集的月資源費(fèi)用除以成本動(dòng)因量，得到每

月的成本動(dòng)因分配率；根據(jù)完工產(chǎn)品計(jì)算卡，逐一確定產(chǎn)品經(jīng)過哪

些作業(yè)中心；按月把各種產(chǎn)品流經(jīng)各作業(yè)中心成本動(dòng)因量乘以動(dòng)因

分配率的積相加，便得到各種產(chǎn)品的作業(yè)成本。將產(chǎn)晶作業(yè)成本加

上產(chǎn)品消耗的材料成本，得出產(chǎn)品總成本；產(chǎn)品總成本被產(chǎn)品數(shù)量

去除得到單位產(chǎn)品本。

(4)產(chǎn)品成本差異分析

一般來說。用ABC方法計(jì)算出的產(chǎn)品成本與傳統(tǒng)成本法得出的成本

內(nèi)涵不同.無法直接比較，但在車架作業(yè)部，產(chǎn)品不對(duì)外直接銷

售，不存在銷售費(fèi)用，因此兩種方法下的產(chǎn)品成本總額是相等的。由

于兩種成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本中的直接材料成本相同，為了明確反

映兩種成本法在分配相同數(shù)額制造成本上的差異，我們可以將直接

材料成本去掉得到產(chǎn)品成本的差異率來進(jìn)行分析。在車架作業(yè)部這

樣一個(gè)生產(chǎn)自動(dòng)化程度不太高的生產(chǎn)部門.用ABC法與傳統(tǒng)成本法

計(jì)算出的產(chǎn)品成本差異很大，59%的產(chǎn)品成本差異在正負(fù)20%以

±o其中13%的產(chǎn)品成本高估50%以上，個(gè)別產(chǎn)品高估達(dá)62%；

24%的產(chǎn)品成本低估近60%。可以想象，隨著生產(chǎn)自動(dòng)化程度的

提高.企業(yè)成本差異將更為顯著。

(三)東風(fēng)公司作業(yè)成本改革引來的思索

根據(jù)上述的東風(fēng)公司成功的案例，我們可以發(fā)現(xiàn)在中國當(dāng)代制造業(yè)

推行abc的一些值得借鑒的地方作一個(gè)簡要的總結(jié)。

1、在推行作業(yè)成本法時(shí)，先進(jìn)行成本效益的分析

在本案例中東風(fēng)公司對(duì)于作業(yè)成本法的推行可以說是非常謹(jǐn)慎的。

在整體推行之前先對(duì)整個(gè)企業(yè)目前面臨的問題，企業(yè)今后發(fā)展的目

標(biāo)做了一個(gè)很具體詳細(xì)的分析，然后針對(duì)企業(yè)目前的狀況作了調(diào)研

分析發(fā)現(xiàn)需要實(shí)行作業(yè)成本法。這樣才能克服企業(yè)傳統(tǒng)成本核算體

系與企業(yè)目前發(fā)展速度的不適應(yīng)。因?yàn)槲覀冎劳菩凶鳂I(yè)成本法是

需要付出較大的成本的，包括設(shè)計(jì)成本、運(yùn)行成本、核算成本、培

訓(xùn)人員的相關(guān)費(fèi)用等相關(guān)成本費(fèi)用都是要跟上配套的，如果因?yàn)閷?shí)

行作業(yè)成本法所獲得的收益沒有推行作業(yè)成本法所付出的成本大，那

就需要仔細(xì)的考慮是否要實(shí)行改革。因?yàn)榭赡軙r(shí)機(jī)還不是特別成熟,

不記后果的強(qiáng)行實(shí)行作業(yè)成本法可能得不償失。因此，在覺得實(shí)行

作業(yè)成本法時(shí)，事前的調(diào)研，成本效益的分析是非常必要的，尤

其實(shí)在目前國內(nèi)普遍實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)比較缺乏的時(shí)候，更是要加倍小心加

倍謹(jǐn)慎。

2、管理層的全力支持

在東風(fēng)汽車的案例中，不難看出，從頭至尾都貫穿著管理層對(duì)本次

改革的支持。從制定以作業(yè)為基礎(chǔ)的考核制度到整體企業(yè)對(duì)作業(yè)成

本法應(yīng)用的調(diào)整。因?yàn)樽鳂I(yè)成本法的實(shí)行實(shí)際上是為作業(yè)成本管理

做的鋪墊，是為作業(yè)成本管理提供數(shù)據(jù)信息的一個(gè)成本系統(tǒng)。如果

沒有了管理層的全力支持在整個(gè)企業(yè)范圍內(nèi)統(tǒng)籌兼顧，那作業(yè)成本

法的推行是幾乎不可能實(shí)現(xiàn)的，所以在退休作業(yè)成本法時(shí)一定要取

得管理層的大力支持。

3、先點(diǎn)后面，循序漸進(jìn)的推行

在東風(fēng)公司的案例中，東風(fēng)公司并沒有首先就在全公司鋪開實(shí)行作

業(yè)成本法，而是選擇了比較具有代表性，又不是特別復(fù)雜的車架作

業(yè)部作為試點(diǎn)先推行作業(yè)成本法。在試點(diǎn)的過程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題解

問題。而作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)的推行本來就是一種不斷發(fā)現(xiàn)問題不

斷改進(jìn)的一個(gè)過程。對(duì)于每個(gè)企業(yè)來說作業(yè)成本法都是特殊的，都

是獨(dú)一無二的。

五、作業(yè)成本管理瓶頸與建議

（一）作業(yè)成本管理的瓶頸

通過對(duì)東風(fēng)汽車股份公司二年多作業(yè)成本管理的應(yīng)用研究，我們認(rèn)

為作業(yè)成本管理在汽車制造企業(yè)推廣應(yīng)用還存在著以下較多的瓶頸。

1、成本管理理念的更新方面

成本管理是現(xiàn)代企業(yè)理財(cái)?shù)暮诵?，是企業(yè)在激烈的市場競爭中求生

存、求發(fā)展根本法寶。特別是在企業(yè)收入一定或不能增長的情況下,

成本費(fèi)用的降低就意味著投資者收益的

直接增加。汽車行業(yè)是一個(gè)競爭十分激烈的行業(yè)，特別是加入WTO

以后，汽車制造企業(yè)如何創(chuàng)造自己的競爭優(yōu)勢，改善企業(yè)的競爭地

位是企業(yè)管理者不容忽視的嚴(yán)峻現(xiàn)實(shí)和面臨的主要問題。企業(yè)如何

在激烈的市場競爭中獲勝，國外學(xué)者曾經(jīng)提出兩個(gè)基本的競爭戰(zhàn)略,

其中首先就是成本領(lǐng)先戰(zhàn)略。這種戰(zhàn)略要求企業(yè)在提供相同的產(chǎn)品

或服務(wù)時(shí)，其成本或費(fèi)用明顯低于行業(yè)平均水平或主要的競爭對(duì)手。

或者說，企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)為用戶創(chuàng)造價(jià)值的全部活動(dòng)的累計(jì)總成

本，低于行業(yè)平均水平或主要競爭對(duì)手的水平。而目前國內(nèi)企業(yè)不

重視成本管理，缺乏長期戰(zhàn)略意識(shí)。許多企業(yè)管理者認(rèn)為，只要

有訂單就要生產(chǎn)，只要能銷售就可以盈利。但事實(shí)往往是到了期末

既不見利潤更不見現(xiàn)金流量。其主要原因就是成本要素所致。表現(xiàn)

在成本意識(shí)不強(qiáng)，成本列支不科學(xué)，成本信息失真，成本控制不

嚴(yán)，成本核算方法落后，成本管理薄弱等。因此，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略

理念的樹立，成本優(yōu)勢的培養(yǎng)，全員成本觀的建立以及管理理念的

更新是企業(yè)成功實(shí)施作業(yè)成本管理的前提。

2、規(guī)范基礎(chǔ)工作方面

基礎(chǔ)工作的完善程度直接體現(xiàn)企業(yè)的管理水平，并影響作業(yè)成本法

的實(shí)施效果。作業(yè)成本管理是一種先進(jìn)的成本管理技術(shù)，同時(shí)也是

一種復(fù)雜系統(tǒng)。它的實(shí)施從資料收集到作業(yè)劃分，從作業(yè)動(dòng)因、資

源動(dòng)因的確立，到成本的歸集與分配，從成本的計(jì)算到業(yè)績的評(píng)價(jià)

都需要按照規(guī)范科學(xué)的步驟與方法來進(jìn)行。特別是作業(yè)的正確劃分,

既費(fèi)時(shí)又復(fù)雜，而且是實(shí)施作業(yè)成本法與作業(yè)成本管理的基礎(chǔ)。因

此，為了順利實(shí)施作業(yè)成本法與作業(yè)成本管理，企業(yè)必須規(guī)范基礎(chǔ)

工作，有時(shí)甚至需要改變經(jīng)營過程，以提高技術(shù)支持度。包括正

確劃分核算對(duì)象，科學(xué)工藝流程，優(yōu)化作業(yè)鏈，消除不增值作業(yè),

科學(xué)制定定額標(biāo)準(zhǔn)等。例如車間二級(jí)計(jì)量的不完善，動(dòng)能消耗資源

動(dòng)因量無法準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)，則按合理準(zhǔn)確的成本動(dòng)因也不能保證作業(yè)成

本核算的準(zhǔn)確性；工時(shí)紀(jì)錄不完善，選擇工時(shí)動(dòng)因率進(jìn)行分配的相

關(guān)作業(yè)其成本也不能準(zhǔn)確分配。因此，規(guī)范基礎(chǔ)工作，提高即時(shí)

支持度是實(shí)施作業(yè)成本管理的基本保證。

3、復(fù)合型專業(yè)人員培養(yǎng)方面

在推廣應(yīng)用作業(yè)成本法與作業(yè)成本管理的過程中，我們發(fā)現(xiàn)一個(gè)非

常重要的較難克服的瓶頸就是缺乏具備要求素質(zhì)的專業(yè)技術(shù)人員問

題。由于在傳統(tǒng)的成本核算體系下大多數(shù)企業(yè)都是采用集中核算的

方式，因此財(cái)務(wù)人員也大多集中在財(cái)務(wù)部，分散在基層的財(cái)會(huì)人員

大多數(shù)只是起到統(tǒng)計(jì)員的作用。加上長期的分工協(xié)作，許多財(cái)會(huì)人

員只熟悉自己負(fù)責(zé)的工作。缺乏能夠適應(yīng)作業(yè)成本法與作業(yè)成本管

理實(shí)施要求的專業(yè)人才。這也是作業(yè)成本法與作業(yè)成本管理在我國

企業(yè)難以推廣的一個(gè)主要原因。所以，加強(qiáng)專業(yè)人員培養(yǎng)，特別

是復(fù)合型人才的培養(yǎng)，優(yōu)化實(shí)環(huán)境是實(shí)施作業(yè)成本法與作業(yè)成本管

理的重要保證。復(fù)合型專業(yè)人才要求不僅是成本核算與管理的行家,

而且還要熟悉生產(chǎn)工藝流程、產(chǎn)品設(shè)計(jì)與性能。特別是生產(chǎn)技術(shù)人

員、企業(yè)管理人員要懂成本。培養(yǎng)全員成本意識(shí)，人人身上有成

本，人人肩上有指標(biāo)，成本控制貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，為

作業(yè)成本法與作業(yè)成本管理的順利實(shí)施創(chuàng)造良好環(huán)境。

4、動(dòng)因的選擇方面

動(dòng)因的選擇是準(zhǔn)確計(jì)量作業(yè)成本的關(guān)鍵。在動(dòng)因的選擇上應(yīng)本著重

要性原則選擇與主要成本費(fèi)用相關(guān)的關(guān)鍵因素。我們從該項(xiàng)目開始

即通過回歸分析等模型試圖尋找與所有成本耗用均相關(guān)的成本動(dòng)因，

但在一個(gè)作業(yè)中信中很難將資源耗費(fèi)與成本動(dòng)因建立線性關(guān)系。通

過對(duì)作業(yè)流程的細(xì)分，劃分出非常多的作業(yè)中心及繁雜的作業(yè)點(diǎn)，

而實(shí)際上由于有很多作業(yè)流程的資源量無法統(tǒng)計(jì)。最后我們先選擇

出相對(duì)獨(dú)立的、對(duì)產(chǎn)品的形成影響較大的主要作業(yè)，然后再確定作

業(yè)中與主要成本消耗相關(guān)性較大的成本動(dòng)因來進(jìn)行作業(yè)成本核算。

成本管理上失效的原因，全球著名的惠普公司(Hewlettpackard)就

因?yàn)槌杀緞?dòng)因選擇過多，而招致作業(yè)成本法應(yīng)用的失敗。因此根據(jù)

成本效益原則，應(yīng)該在不犧牲過多成本精確度的前提下，尋求使積

累、取得、管理成本動(dòng)因所需信息成本最小化的方法。

5、業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)方法方面

傳統(tǒng)成本核算體系下，企業(yè)大多以產(chǎn)值、利潤、銷售收入等作為

考評(píng)指標(biāo)，往往忽視成本指標(biāo)，許多管理者缺乏成本意識(shí)，所以

經(jīng)常造成成本信息失真，成本失控，企業(yè)虛盈實(shí)虧，流轉(zhuǎn)困難等

現(xiàn)象。而作業(yè)成本法下需要改變這種業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)方法，作為一種新鮮

事物，必然受到來自各方的壓力，特別是來自上層管理者與基層實(shí)

施者的壓力。但是，如果評(píng)價(jià)方法不改善，作業(yè)成本管理的實(shí)施

效果就會(huì)大打折扣。這種新的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)體系要求不僅對(duì)產(chǎn)品的生產(chǎn)

成本進(jìn)行評(píng)價(jià)，更重要的是要對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的每個(gè)作業(yè)進(jìn)行評(píng)

價(jià)。要求運(yùn)用價(jià)值工程與戰(zhàn)略管理相結(jié)合、責(zé)任成本與目標(biāo)成本相

結(jié)合、利潤與成本相結(jié)合的方法來進(jìn)行。這樣才能保證作業(yè)成本法

與作業(yè)成本管理的先進(jìn)性和實(shí)施效果。作業(yè)成本法與作業(yè)成本管理

在先進(jìn)汽車制造企業(yè)的實(shí)施應(yīng)用是一個(gè)漫長而復(fù)雜的過程，但是它

對(duì)正確進(jìn)行產(chǎn)品定價(jià)，提高資源的利用效益，有效降低企業(yè)成本,

提高成本信息質(zhì)量，提供準(zhǔn)確的業(yè)績考評(píng)指標(biāo)是一個(gè)重要的突破。

6、在建立完善的信息系統(tǒng)方面

目前制造業(yè)向多品種小批量的方向發(fā)展，企業(yè)的作業(yè)隨產(chǎn)品的變動(dòng)

而調(diào)整，要求作業(yè)成本核算所需要的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)必須及時(shí)在線更新，

才能保證組準(zhǔn)確。而作業(yè)本核算較之傳統(tǒng)成本核算所需數(shù)據(jù)量大得

多，而且到月底還要滿足財(cái)務(wù)報(bào)告的需要要求數(shù)據(jù)必須及時(shí)。在

數(shù)據(jù)量非常大的情況下，滿足及時(shí)性和準(zhǔn)確性的要求，必須完備的

管理信息系統(tǒng)為基礎(chǔ)。我們是在實(shí)施過程中通過推行北京用友公司

的ERP—NC管理信息系統(tǒng)，建立了獨(dú)立的作業(yè)成本管理系統(tǒng)，具

有數(shù)據(jù)處理中心及形成相應(yīng)的信息。

（二）作業(yè)成本管理建議

在歷時(shí)一年的對(duì)東風(fēng)汽車股份公司應(yīng)用作業(yè)成本法的實(shí)地研究中，

我們認(rèn)為以下幾個(gè)方面需要注意。

1、規(guī)范基礎(chǔ)工作

基礎(chǔ)工作的完善程度直接體現(xiàn)企業(yè)的管理水平，并影響作業(yè)成本法

的實(shí)施效果。作業(yè)成本管理是一種先進(jìn)的成本管理技術(shù)，同時(shí)也是

一種復(fù)雜系統(tǒng)。它的實(shí)施從資料收集到作業(yè)劃分，從作業(yè)動(dòng)因、資

源動(dòng)因的確立，到成本的歸集與分配，從成本的計(jì)算到業(yè)績的評(píng)價(jià)

都需要按照規(guī)范科學(xué)的步驟與方法來進(jìn)行。特別是作業(yè)的正確劃分,

既費(fèi)時(shí)又復(fù)雜，而且是實(shí)施ABC與ABM的基礎(chǔ)。因此，為了順

利實(shí)施ABC與ABM,企業(yè)必須規(guī)范基礎(chǔ)工作，有時(shí)甚至需要改變

經(jīng)營過程，以提高技術(shù)支持度。包括正確劃分核算對(duì)象，科學(xué)工

藝流程，優(yōu)化作業(yè)鏈，消除不增值作業(yè)，科學(xué)制定定額標(biāo)準(zhǔn)等。例

如車間二級(jí)計(jì)量的不完善，動(dòng)能消耗資源動(dòng)因量無法準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)，則

按合理準(zhǔn)確的成本動(dòng)因也不能保證作業(yè)成本核算的準(zhǔn)確性；工時(shí)紀(jì)

錄不完善，選擇工時(shí)動(dòng)因率進(jìn)行分配的相關(guān)作業(yè)其成本也不能準(zhǔn)確

分配。

2、加強(qiáng)復(fù)合型專業(yè)人員培養(yǎng)，優(yōu)化實(shí)施環(huán)境在推廣應(yīng)用ABC與

ABM的過程中，我們發(fā)現(xiàn)一個(gè)非常重要的較難克服的瓶頸就是缺乏

具備要求素質(zhì)的專業(yè)技術(shù)人員問題。由于在傳統(tǒng)的成本核算體系下

大多數(shù)企業(yè)都是采用集中核算的方式，因此財(cái)務(wù)人員也大多集中在

財(cái)務(wù)部，分散在基層的財(cái)會(huì)人員大多數(shù)只是起到統(tǒng)計(jì)員的作用。加

上長期的分工協(xié)作，許多財(cái)會(huì)人員只熟悉自己負(fù)責(zé)的工作。缺乏能

夠適應(yīng)ABC與ABM實(shí)施要求的專業(yè)人才。這也是ABC與ABM在

我國企業(yè)難以推廣的一個(gè)主要原因。所以，加強(qiáng)專業(yè)人員培養(yǎng)，特

別是復(fù)合型人才的培養(yǎng)，優(yōu)化實(shí)施環(huán)境是實(shí)施ABC與ABM的重要

保證。復(fù)合型專業(yè)人才要求不僅是成本核算與管理的行家，而且還

要熟悉生產(chǎn)工藝流程、產(chǎn)品設(shè)計(jì)與性能。特別是生產(chǎn)技術(shù)人員、企

業(yè)管理人員要懂成本。培養(yǎng)全員成本意識(shí)，人人身上有成本，人

人肩上有指標(biāo)，成本控制貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，為ABC

與ABM的順利實(shí)施創(chuàng)造良好環(huán)境。

3、改善業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)方法，提高實(shí)施效果。

傳統(tǒng)成本核算體系下，企業(yè)大多以產(chǎn)值、利潤、銷售收入等作為

考評(píng)指標(biāo)，往往忽視成本指標(biāo)，許多管理者缺乏成本意識(shí)，所以

經(jīng)常造成成本信息失真，成本失控，企業(yè)虛盈實(shí)虧，流轉(zhuǎn)困難等

現(xiàn)象。而作業(yè)成本法下需要改變這種業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)方法，作為一種新鮮

事物，必然受到來自各方的壓力，特別是來自上層管理者與基層實(shí)

施者的壓力。但是，如果評(píng)價(jià)方法不改善，作業(yè)成本管理的實(shí)施

效果就會(huì)大打折扣。這種新的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)體系要求不僅對(duì)產(chǎn)品的生產(chǎn)

成本進(jìn)行評(píng)價(jià)，更重要的是要對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的每個(gè)作業(yè)進(jìn)行評(píng)

價(jià)。要求運(yùn)用價(jià)值工程與戰(zhàn)略管理相結(jié)合、責(zé)任成本與目標(biāo)成本相

結(jié)合、利潤與成本相結(jié)合的方法來進(jìn)行。這樣才能保證ABC與ABM

的先進(jìn)性和實(shí)施效果。ABC與ABM在先進(jìn)汽車制造企業(yè)的實(shí)施應(yīng)用

是一個(gè)漫長而復(fù)雜的過程，但是它通過回歸分析等模型試圖尋找與

所有成本耗用均相關(guān)的成本動(dòng)因，但在一個(gè)作業(yè)中很難將資源耗費(fèi)

與成本動(dòng)因建立線性關(guān)系。通過對(duì)作業(yè)流程的細(xì)分，劃分出非常多

的作業(yè)中心及繁雜的作業(yè)點(diǎn)，而實(shí)際上由于有很多作業(yè)流程的資源

量無法統(tǒng)計(jì)。最后我們先選擇出相對(duì)獨(dú)立的、對(duì)產(chǎn)品的形成影響較

大的主要作業(yè),然后再確定作業(yè)中與主要的成本消耗相關(guān)性較大的成

本動(dòng)因來進(jìn)行作業(yè)成本核算。

東風(fēng)汽車股份有限公司由東風(fēng)汽車公司獨(dú)家發(fā)起,采取公開募集方式

于1999年7月15日創(chuàng)立。公司總股本10億股，其中國有法人股7

億股，流通股3億股?！皷|風(fēng)汽車”股票于1999年7月27日在上海

證券交易所上市交易。目前總資產(chǎn)及銷售收入達(dá)70億元，凈資產(chǎn)40

億元。公司以汽車產(chǎn)業(yè)的核心------“整車與動(dòng)力”為主業(yè)，以擁有

完全自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)、總體性能在國內(nèi)處于領(lǐng)先地位的“東風(fēng)”系列輕

型商用車和采用引進(jìn)技術(shù)生產(chǎn)、性能卓越的東風(fēng)康明斯柴油發(fā)動(dòng)機(jī)為

主導(dǎo)產(chǎn)品。

一、東風(fēng)汽車股份公司目前成本管理狀況

(-)企業(yè)成本管理手段落后，成本信息失真嚴(yán)重

在成本控制和管理方面，仍局限于傳統(tǒng)成本管理觀念，認(rèn)為成本管理

就是管產(chǎn)品生產(chǎn)成本，只注重產(chǎn)品生產(chǎn)過程的成本管理，忽視對(duì)生產(chǎn)

經(jīng)營全過程的成本管理；同時(shí)，成本管理的方法落后于市場經(jīng)濟(jì)的要

求，企業(yè)長期偏重于成本的事后核算，忽視事前，事中的成本預(yù)測，

計(jì)劃和成本控制，加上企業(yè)財(cái)會(huì)人員素質(zhì)不高，先進(jìn)的成本管理方法

和手段在企業(yè)中應(yīng)用非常少。

（二）成本核算方法落后

公司主要采用傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本法進(jìn)行核算，計(jì)算各產(chǎn)品制造成本，并

以此為基礎(chǔ)進(jìn)行產(chǎn)品盈利能力分析。

二、作業(yè)成本管理問題的提出

隨汽車制造行業(yè)的競爭者增多，汽車生產(chǎn)商之間的競爭變得異常激

烈，汽車產(chǎn)品的價(jià)格也不斷下降，汽車行業(yè)盈利水平逐漸降低，部分

產(chǎn)品已經(jīng)處于保本點(diǎn)水平,而管理者要求的分產(chǎn)品盈利能力尤其是成

本分析不能及時(shí)準(zhǔn)確核算。此時(shí)，汽車產(chǎn)品已經(jīng)從單純的生產(chǎn)過程轉(zhuǎn)

向生產(chǎn)和經(jīng)營過程，一方面，產(chǎn)品品種多達(dá)200個(gè)，且經(jīng)常變化，消

耗物料品種達(dá)上萬種，工時(shí)或機(jī)器臺(tái)時(shí)在各生產(chǎn)車間很難精確界定,

傳統(tǒng)成本核算無法準(zhǔn)確核算成本,也無法為企業(yè)生產(chǎn)決策提供準(zhǔn)確的

成本數(shù)據(jù)；另一方面，企業(yè)中的行政管理、研究開發(fā)、物流、采購供

應(yīng)、營銷推廣和公關(guān)宣傳等非生產(chǎn)性活動(dòng)大大增加，由此發(fā)生的間接

成本在總成本中所占的比重不斷提高，而此類成本在傳統(tǒng)成本法下又

同樣難以進(jìn)行合理的分配；再一方面隨著社會(huì)分工得精細(xì)，本公司的

部分半成品或在制品也直接對(duì)外出售，要求對(duì)半成品或在制品的成本

進(jìn)行核算才能制定營銷價(jià)格；隨著管理工作的逐步深入，貫穿全員成

本管理，公司基層管理部門要求對(duì)作業(yè)中心、班組及個(gè)人就成本項(xiàng)目

進(jìn)行業(yè)績?cè)u(píng)價(jià),這要求必須有以按作業(yè)核算的成本數(shù)據(jù)作參考制定目

標(biāo)成本。如此一來，以直接人工為基礎(chǔ)來分配間接制造費(fèi)用和非生產(chǎn)

成本的傳統(tǒng)成本法變得不適用，公司必須尋找其他更為合理的成本核

算和成本管理方法。經(jīng)調(diào)研分析選定實(shí)施作業(yè)成本法。

三、作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車股份公司的應(yīng)用

（一）作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車股份公司的應(yīng)用階段：

1.以車架作業(yè)部為試點(diǎn)進(jìn)行作業(yè)成本管理的試用階段；

2.對(duì)車架作業(yè)部的作業(yè)成本管理分析與考評(píng)；

3.完善作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車股份公司推廣應(yīng)用的計(jì)劃；

4.建立責(zé)任成本中心，以責(zé)任成本中心為對(duì)象推行作業(yè)成本管理；

5.構(gòu)建以戰(zhàn)略成本管理理念為指導(dǎo)，以預(yù)算成本為標(biāo)準(zhǔn)成本，作業(yè)

成本與責(zé)任成本相結(jié)合，成本管理與價(jià)值管理相結(jié)合，成本中心與利

潤中心相統(tǒng)一的新型成本管理體系。

（二）車架作業(yè)部推行ABC的必要性和可行性分析

車架作業(yè)部推行ABC必要性:

1、通過實(shí)施ABC提供的及時(shí)有效成本信息，可以為產(chǎn)品定價(jià)等經(jīng)營

決策問題、成本控制問題提供科學(xué)的決策指導(dǎo)。

2、車架作業(yè)部多品種、單件小批量的生產(chǎn)方式，決定了傳統(tǒng)成本計(jì)

算必然導(dǎo)致各種產(chǎn)品成本之間的成本交互補(bǔ)貼,造成產(chǎn)品成本失真現(xiàn)

象，ABC可以較好地解決這一問題。

3、公司高級(jí)管理人員的認(rèn)同和大力支持以及較高素質(zhì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人

員，是實(shí)施ABC的有利條件，也是實(shí)施作業(yè)管理的良好基礎(chǔ)。

車架作業(yè)部推行ABC的不利條件

1、車架作業(yè)部的自動(dòng)化程度不高，基本上都是人工操作，從而實(shí)施

ABC的效果可能打折扣。

2、車架作業(yè)部的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，尤其是非財(cái)務(wù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)資料的缺乏，例

如設(shè)備調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、調(diào)運(yùn)次數(shù)或重量、各產(chǎn)品在各作業(yè)中心實(shí)際消

耗的工時(shí)數(shù)等缺乏，給ABC的實(shí)施造成困難。

（三）車架作業(yè)部ABC設(shè)計(jì)

1、車架作業(yè)部在股份公司的作業(yè)部中其工藝流程較為復(fù)雜，但過程

非常清晰，我們對(duì)此進(jìn)行實(shí)地調(diào)查，繪制車架作業(yè)部作業(yè)流程圖。

2、編寫車架作業(yè)部作業(yè)成本核算的設(shè)計(jì)說明。根據(jù)作業(yè)成本法理論,

分析分配資源費(fèi)用時(shí)選擇的資源動(dòng)因，將車架作業(yè)部發(fā)生的所有資源

耗費(fèi)分配至相關(guān)的作業(yè)中心，并設(shè)計(jì)說明書。

3、劃分車架作業(yè)部的作業(yè)中心。掌握了車架作業(yè)部耗費(fèi)的資源費(fèi)用

后，根據(jù)對(duì)生產(chǎn)工藝流程的了解，我們進(jìn)行了作業(yè)的劃分。前面我們

對(duì)生產(chǎn)工藝流程進(jìn)行描述，確定各流程主要任務(wù)，接下來我們將任務(wù)

歸集到作業(yè)。每個(gè)作業(yè)均可細(xì)分為許多子作業(yè)或子任務(wù)，如架沖作業(yè)

可以進(jìn)一步細(xì)分為天車、鉆清、成型等子任務(wù)。作業(yè)的詳盡劃分對(duì)作

業(yè)設(shè)計(jì)和管理應(yīng)該是有好處的，但是同時(shí)也增大了計(jì)量成本。因此，

定義作業(yè)時(shí)要防止兩種傾向：一是防止定義限定性過于詳盡的作業(yè)，

因?yàn)檫@樣不僅不能得到更多的有用信息，反而有可能造成分析的紊

亂，于管理不利；二是避免過于寬泛的定義作業(yè)，因?yàn)檫@樣的定義難

以揭示改善的機(jī)會(huì)，無法達(dá)到促進(jìn)企業(yè)降低成本的目的。根據(jù)生產(chǎn)工

藝流程歸集建立作業(yè)并確定成本動(dòng)因后，可以根據(jù)作業(yè)“質(zhì)的相似性”

原則作進(jìn)一步合并，選擇主要作業(yè)，建立作業(yè)中心。建立作業(yè)中心時(shí)，

一般是首先確定一個(gè)核心作業(yè)，然后將上下游工序中一些次要任務(wù)或

作業(yè)與之上下游工序中一些次要任務(wù)或作業(yè)與之合并,歸集為一個(gè)作

業(yè)中心。在每一個(gè)作業(yè)中心中，都有一個(gè)或多個(gè)同質(zhì)成本動(dòng)因，應(yīng)該

從中選擇一個(gè)最具代表性的成本動(dòng)因作為計(jì)算成本動(dòng)因分配率的基

礎(chǔ)。選擇成本動(dòng)因時(shí)，主要考慮成本動(dòng)因與作業(yè)中心資源消耗的相關(guān)

程度、計(jì)量成本等因素。

經(jīng)過詳盡的分析，可以為車架作業(yè)部建立作業(yè)中心劃分明細(xì)表。

（四）車架作業(yè)部ABC與ABM的實(shí)施

根據(jù)實(shí)地調(diào)查所掌握的相關(guān)資料以及車架作業(yè)部的生產(chǎn)工藝特點(diǎn),我

們選取了車架作業(yè)部2002年1—7月份為成本核算期間，選取該期間

完成從材料供應(yīng)、加工生產(chǎn)到形成產(chǎn)品的整個(gè)過程的產(chǎn)品為成本核算

對(duì)象。

1、資源費(fèi)用數(shù)據(jù)的收集、整理通過資源憑證的填制可實(shí)現(xiàn)資源費(fèi)用

的整理和收集，將各項(xiàng)目的具體耗費(fèi)情況填寫在《資源費(fèi)用一覽表》

±0

2、將資源費(fèi)用在各個(gè)作業(yè)中心的分配、歸集。根據(jù)《資源費(fèi)用一覽

表》，將車架作業(yè)部7月份消耗的資源費(fèi)用仔細(xì)歸集分配至7個(gè)作業(yè)

中心，得到資源費(fèi)用分配表。

3、計(jì)算成本動(dòng)因分配率，計(jì)算產(chǎn)品作業(yè)成本。用作業(yè)中心歸集的月

資源費(fèi)用除以成本動(dòng)因量，得到每月的成本動(dòng)因分配率；根據(jù)完工產(chǎn)

品計(jì)算卡，逐一確定產(chǎn)品經(jīng)過哪些作業(yè)中心；按月把各種產(chǎn)品流經(jīng)各

作業(yè)中心成本動(dòng)因量乘以動(dòng)因分配率的積相加,便得到各種產(chǎn)品的作

業(yè)成本，完成作業(yè)成本計(jì)算表。

4、計(jì)算產(chǎn)品成本和單位產(chǎn)品成本。將產(chǎn)品作業(yè)成本加上產(chǎn)品消耗的

材料成本，得出產(chǎn)品總成本；產(chǎn)品總成本被產(chǎn)品數(shù)量去除得到單位產(chǎn)

品成本。

四、對(duì)東風(fēng)汽車股份公司作業(yè)成本法實(shí)地研究的體會(huì)與思考

在歷時(shí)一年的對(duì)東風(fēng)汽車股份公司應(yīng)用作業(yè)成本法的實(shí)地研究中，我

們認(rèn)為以下幾個(gè)方面需要注意。

（一）規(guī)范基礎(chǔ)工作

基礎(chǔ)工作的完善程度直接體現(xiàn)企業(yè)的管理水平,并影響作業(yè)成本法的

實(shí)施效果。作業(yè)成本管理是一種先進(jìn)的成本管理技術(shù)，同時(shí)也是一種

復(fù)雜系統(tǒng)。它的實(shí)施從資料收集到作業(yè)劃分，從作業(yè)動(dòng)因、資源動(dòng)因

的確立，到成本的歸集與分配，從成本的計(jì)算到業(yè)績的評(píng)價(jià)都需要按

照規(guī)范科學(xué)的步驟與方法來進(jìn)行。特別是作業(yè)的正確劃分，既費(fèi)時(shí)又

復(fù)雜，而且是實(shí)施ABC與ABM的基礎(chǔ)。因此，為了順利實(shí)施ABC與

ABM,企業(yè)必須規(guī)范基礎(chǔ)工作，有時(shí)甚至需要改變經(jīng)營過程，以提高

技術(shù)支持度。包括正確劃分核算對(duì)象，科學(xué)工藝流程，優(yōu)化作業(yè)鏈,

消除不增值作業(yè),科學(xué)制定定額標(biāo)準(zhǔn)等。例如車間二級(jí)計(jì)量的不完善,

動(dòng)能消耗資源動(dòng)因量無法準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)，則按合理準(zhǔn)確的成本動(dòng)因也不能

保證作業(yè)成本核算的準(zhǔn)確性；工時(shí)紀(jì)錄不完善，選擇工時(shí)動(dòng)因率進(jìn)行

分配的相關(guān)作業(yè)其成本也不能準(zhǔn)確分配。

（二）加強(qiáng)復(fù)合型專業(yè)人員培養(yǎng)，優(yōu)化實(shí)施環(huán)境

在推廣應(yīng)用ABC與ABM的過程中,我們發(fā)現(xiàn)一個(gè)非常重要的較難克服

的瓶頸就是缺乏具備要求素質(zhì)的專業(yè)技術(shù)人員問題。由于在傳統(tǒng)的成

本核算體系下大多數(shù)企業(yè)都是采用集中核算的方式,因此財(cái)務(wù)人員也

大多集中在財(cái)務(wù)部,分散在基層的財(cái)會(huì)人員大多數(shù)只是起到統(tǒng)計(jì)員的

作用。加上長期的分工協(xié)作，許多財(cái)會(huì)人員只熟悉自己負(fù)責(zé)的工作。

缺乏能夠適應(yīng)ABC與ABM實(shí)施要求的專業(yè)人才。這也是ABC與ABM

在我國企業(yè)難以推廣的一個(gè)主要原因。所以，加強(qiáng)專業(yè)人員培養(yǎng)，特

別是復(fù)合型人才的培養(yǎng),優(yōu)化實(shí)施環(huán)境是實(shí)施ABC與ABM的重要保證。

復(fù)合型專業(yè)人才要求不僅是成本核算與管理的行家,而且還要熟悉生

產(chǎn)工藝流程、產(chǎn)品設(shè)計(jì)與性能。特別是生產(chǎn)技術(shù)人員、企業(yè)管理人員

要懂成本。培養(yǎng)全員成本意識(shí)，人人身上有成本，人人肩上有指標(biāo),

成本控制貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程,為ABC與ABM的順利實(shí)施創(chuàng)

造良好環(huán)境。

（三）改善業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)方法，提高實(shí)施效果。

傳統(tǒng)成本核算體系下，企業(yè)大多以產(chǎn)值、利潤、銷售收入等作為考評(píng)

指標(biāo)，往往忽視成本指標(biāo)，許多管理者缺乏成本意識(shí)，所以經(jīng)常造成

成本信息失真，成本失控，企業(yè)虛盈實(shí)虧，流轉(zhuǎn)困難等現(xiàn)象。而作業(yè)

成本法下需要改變這種業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)方法，作為一種新鮮事物，必然受到

來自各方的壓力,特別是來自上層管理者與基層實(shí)施者的壓力。但是,

如果評(píng)價(jià)方法不改善，作業(yè)成本管理的實(shí)施效果就會(huì)大打折扣。這種

新的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)體系要求不僅對(duì)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本進(jìn)行評(píng)價(jià),更重要的是

要對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的每個(gè)作業(yè)進(jìn)行評(píng)價(jià)。要求運(yùn)用價(jià)值工程與戰(zhàn)略

管理相結(jié)合、責(zé)任成本與目標(biāo)成本相結(jié)合、利潤與成本相結(jié)合的方法

來進(jìn)行。這樣才能保證ABC與ABM的先進(jìn)性和實(shí)施效果。ABC與ABM

在先進(jìn)汽車制造企業(yè)的實(shí)施應(yīng)用是一個(gè)漫長而復(fù)雜的過程，但是它通

過回歸分析等模型試圖尋找與所有成本耗用均相關(guān)的成本動(dòng)因，但在

一個(gè)作業(yè)中很難將資源耗費(fèi)與成本動(dòng)因建立線性關(guān)系。通過對(duì)作業(yè)流

程的細(xì)分，劃分出非常多的作業(yè)中心及繁雜的作業(yè)點(diǎn)，而實(shí)際上由于

有很多作業(yè)流程的資源量無法統(tǒng)計(jì)。最后我們先選擇出相對(duì)獨(dú)立的、

對(duì)產(chǎn)品的形成影響較大的主要作業(yè)，然后再確定作業(yè)中與主要的成本

消耗相關(guān)性較大的成本動(dòng)因來進(jìn)行作業(yè)成本核算。

ABM是指作業(yè)成本管理，ABC是指作業(yè)成本核算

個(gè)性化的成本核算管理方法一一作業(yè)成本法（鄧為民）

企業(yè)管理前沿＞財(cái)務(wù)管理》綜合文檔號(hào):00.020.207發(fā)布時(shí)間：

22-11-2002

摘要：許多產(chǎn)品實(shí)際上正在侵蝕著企業(yè)的利潤，而這卻被傳統(tǒng)成本提

供的信息所掩蓋。

個(gè)性化的成本核算管理方法——作業(yè)成本法

鄧為民

傳統(tǒng)成本的局限

20%的產(chǎn)品創(chuàng)造了225%的利潤。