土地增值稅清算慎用加計扣除近年來，房地產(chǎn)企業(yè)繳納的土地增值稅金額在迅速上升，2010年1278億元；2011年升至2063億元，2012高達(dá)年2719億，土地增值稅納稅金額增速迅猛，一方面是因為近幾年房價上漲，房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)項目增值額較大，從而適用了較高的增值率；另一方面與稅務(wù)機關(guān)加強了對土地增值稅征收管理有著很大關(guān)系，2010年5月25日，國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于加強土地增值稅征管工作的通知》（國稅發(fā)〔2010〕53號），要求稅務(wù)機關(guān)全面加強土地增值稅征管工作，強化土地增值稅清算。今年6月20日，國家稅務(wù)總局再次頒布《關(guān)于進一步做好土地增值稅征管的通知》（稅總發(fā)〔2013〕67號），明確要求各地稅務(wù)機關(guān)對近幾年積壓未清算項目進行限期清算。目前，各地稅務(wù)機關(guān)已加強對67號文的執(zhí)行力度，預(yù)計2013年全國土地增值稅稅收金額將會突破3000億。

為了更好的應(yīng)對新一輪的土地增值稅清算風(fēng)暴，華稅律師建議房地產(chǎn)企業(yè)首先要吃透土地增值稅清算的相關(guān)法規(guī)，正確適用清算法規(guī)，避免因適用法規(guī)錯誤而引發(fā)的稅務(wù)風(fēng)險。以加計扣除為例，根據(jù)《土地增值稅實施細(xì)則》第七條規(guī)定，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)，在土地增值稅清算時允許按取得土地使用權(quán)時所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20%扣除。由于房地產(chǎn)開發(fā)成本費用繁多，核算比較復(fù)雜，房地產(chǎn)企業(yè)在開展土地增值稅清算時，需仔細(xì)研究相關(guān)規(guī)定，慎用加計扣除。

第一，取得土地使用權(quán)時繳納的契稅可以加計扣除。《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第五條規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用”，計入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。因此，契稅應(yīng)計入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”，可以作為加計扣除20%的基數(shù)。

第二，代收費用不得加計扣除。根據(jù)《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》（國稅發(fā)〔2007〕132號）第二十五條規(guī)定，對納稅人按縣級以上人民政府的規(guī)定在售房時代收的各項費用，應(yīng)依據(jù)代收費用收取方式的不同分別處理，但不論代收費用是單獨收取，還是一并收取，都不能做為加計扣除的基數(shù)。

（一）代收費用計入房價向購買方一并收取的，應(yīng)將代收費用作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅。實際支付的代收費用，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計扣除的基數(shù)。

（二）代收費用在房價之外單獨收取且未計入房地產(chǎn)價格的，不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，在計算增值額時不允許扣除代收費用。

第三，裝修費用可以加計扣除。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第四條第（四）款規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費用可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本。裝修費用計入開發(fā)成本，則可以享受土地增值稅加計20%的扣除的規(guī)定。具體而言，對于房屋的精裝修部分，屬于與房屋不可分離的部分，應(yīng)當(dāng)允許在土地增值稅清算時加計扣除，如貼磚、刷墻面漆、木門安裝、開關(guān)插座安裝等費用；對于可以分離的部分，不得作為房地產(chǎn)開發(fā)成本，不得加計扣除，如電視機、抽油煙機、壁式空調(diào)等?？傊?，凡以建筑物或構(gòu)筑物為載體，移動后會引起性質(zhì)、形狀改變或者功能受損的裝修裝飾物支出，可以作為開發(fā)成本計算扣除。除此之外，其他裝修裝飾費用支出，一律不得作為開發(fā)成本扣除。

第四，在主體建筑內(nèi)修建的售樓部、樣板房等營銷設(shè)施而發(fā)生的費用，可以加計扣除。根據(jù)國家稅務(wù)總局納稅服務(wù)司于2010年08月23日在《房地產(chǎn)企業(yè)單獨修建的售樓部等營銷設(shè)施費，在土地增值稅清算中如何扣除？》的回復(fù)內(nèi)容，房地產(chǎn)企業(yè)單獨修建的售樓部、樣板房等營銷設(shè)施費，應(yīng)分不同情況處理：

（一）房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)小區(qū)內(nèi)、主體外修建臨時性建筑物作為售樓部、樣板房的，其發(fā)生的設(shè)計、建造、裝修等費用，應(yīng)計入房地產(chǎn)銷售費用扣除。售樓部、樣板房內(nèi)的資產(chǎn)，如空調(diào)、電視機等資產(chǎn)性購置支出不得在銷售費用中列支。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)在主體內(nèi)修建臨時售樓部、樣板房的，其發(fā)生的設(shè)計、建造、裝修等費用，建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入并準(zhǔn)予扣除。

（三）房地產(chǎn)企業(yè)利用規(guī)劃配套設(shè)施發(fā)生的售樓部、樣板房的設(shè)計、建造、裝修等費用，如果建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費用可以扣除；如果建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費用可以扣除；如果建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費用。

第五，政府以各種形式減免或者返還的金額，不得加計扣除。房地產(chǎn)企業(yè)在取得土地使用權(quán)時，如果收到政府以各種形式減免或者返還的金額，應(yīng)以實際支付土地出讓金減去收到政府減免或者返還金額后的余額，計入“開發(fā)成本”。在會計處理上，收到返還資金時應(yīng)沖減開發(fā)成本。因此，政府以各種形式減免或者返還的金額，不得計入開發(fā)成本，不享受加計20%扣除。

第六，轉(zhuǎn)讓舊房時加計率按每年加計5%計算。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第七條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價格，但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)確認(rèn)，可按發(fā)票