資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涉及所得稅的調(diào)整《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》具體準(zhǔn)則中指出：資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)是資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的，為資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步的證據(jù)，有助于對資產(chǎn)負(fù)債表日存在情況的有關(guān)金額作出重新估計(jì)的事項(xiàng)。由于這類事項(xiàng)對按資產(chǎn)負(fù)債表日編制的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生了重大影響，因此應(yīng)當(dāng)作出相關(guān)賬務(wù)處理，并對已編制的財(cái)務(wù)報(bào)表作相應(yīng)的調(diào)整，調(diào)整事項(xiàng)主要包括以下四類：

一是已證實(shí)某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日已減損，或?yàn)樵擁?xiàng)資產(chǎn)已確認(rèn)的減值損失需要調(diào)整。

二是發(fā)生資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間所售商品的退回。

三是將資產(chǎn)負(fù)債表日存在的某項(xiàng)現(xiàn)實(shí)義務(wù)予以確認(rèn)，或已對某項(xiàng)義務(wù)確認(rèn)的負(fù)債需要調(diào)整。

四是資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間存在重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。

上述四項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，都會(huì)涉及企業(yè)報(bào)告年度的損益類項(xiàng)目，從而影響到所得稅的稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理，其中第一類、第三類調(diào)整事項(xiàng)，稅法規(guī)定：如有證據(jù)表明資產(chǎn)已發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害，并經(jīng)稅務(wù)部門批準(zhǔn)，準(zhǔn)予從應(yīng)納稅所得額中扣除相關(guān)損失，減少所得稅稅額，調(diào)整所得稅費(fèi)用；第四類按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》的規(guī)定處理；筆者重點(diǎn)闡述第二類“資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間所售商品退回”的會(huì)計(jì)調(diào)整與所得稅處理。

資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間所售商品的退回，是指在資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間企業(yè)已確認(rèn)了銷售收入，結(jié)轉(zhuǎn)了相關(guān)成本，并在財(cái)務(wù)報(bào)表上反映的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，在年度資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間已證明發(fā)生商品退貨，無論金額大小，均應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)處理，沖減報(bào)告年度的主營業(yè)務(wù)收入以及相關(guān)成本、稅金，并調(diào)整報(bào)告年度編制的財(cái)務(wù)報(bào)表中有關(guān)收入、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益等項(xiàng)目的數(shù)字。由于這類銷售退回調(diào)整事項(xiàng)可能發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之前，也可能發(fā)生于所得稅匯算清繳之后，其所得稅的會(huì)計(jì)處理有所不同。根據(jù)稅法規(guī)定：企業(yè)年度所得稅匯算清繳之后發(fā)生的屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回所涉及的應(yīng)納稅所得額調(diào)整，應(yīng)作為本年度的納稅調(diào)整，而不作為報(bào)告年度（上年度）的納稅調(diào)整。

一、屬于報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回，對報(bào)告年度所得稅費(fèi)用計(jì)量的影響：

（一）退貨發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳日之前，且在財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前。

應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)炭相關(guān)的收入成本等，并相應(yīng)調(diào)減報(bào)告年度的應(yīng)納稅所得額。由于在所得稅匯算清繳時(shí)已從應(yīng)納稅所得額中扣除了退貨部分實(shí)現(xiàn)的所得，因此可按調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額計(jì)算應(yīng)繳所得稅，直接確認(rèn)為報(bào)告年度的所得稅費(fèi)用。

[例1]甲公司為增值稅一般納稅人，2003年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告于2004年4月10日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)報(bào)出，2003年度所得稅匯算清繳日為2004年2月20日，所得稅稅率為33％，甲公司分別按凈利潤的10％和5％提取了法定盈余公積金和法定公益金，按應(yīng)收賬款余額的5％提取了壞賬準(zhǔn)備金（稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)扣除的壞賬準(zhǔn)備金比例為5‰）。

2004年1月30日，甲公司于2003年11月賒銷給乙企業(yè)的一批價(jià)值為500萬元（不含稅價(jià)）的貨物因發(fā)生嚴(yán)重質(zhì)量問題而退回，并取得乙企業(yè)交來的增值稅進(jìn)貨退出證明單，該批貨物成本為400萬元，增值稅為85萬元，退回商品已收到并已開具紅字專用發(fā)票。假定無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。

對上述發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳日之前的退貨調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)區(qū)分不同的所得稅會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行核算：

1.如果甲公司所得稅采用應(yīng)付稅款法核算所得稅，有關(guān)調(diào)整事項(xiàng)如下：單位（萬元）

①調(diào)整銷售收入：

借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整主營業(yè)務(wù)收入500

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85

貸：應(yīng)收賬款585

②由于應(yīng)收賬款變化，按會(huì)計(jì)規(guī)定調(diào)整壞賬準(zhǔn)備金數(shù)額：

借：壞賬準(zhǔn)備29.25（585×5％）

貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費(fèi)用29.25

③調(diào)整銷售成本：

借：庫存商品400

貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整主營業(yè)務(wù)成本400

④調(diào)整報(bào)告年度應(yīng)交所得稅：

借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅32.03（500－400－585×5‰）×33％

貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅32.03

（注：應(yīng)付稅款法下，調(diào)整“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目需按稅法規(guī)定計(jì)量。）

⑤將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入利潤分配

借：利潤分配——未分配利潤38.72（500－400－29.25－32.03）

貸：以前年度損益調(diào)整38.72

⑥調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字：

借：盈余公積5.81（38.72×15％）

貸：利潤分配——未分配利潤5.81

根據(jù)以上調(diào)整分錄，調(diào)整報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表、利潤及利潤分配表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。

2.如果甲公司采用納稅影響會(huì)計(jì)法（債務(wù)法）核算所得稅，按稅法規(guī)定計(jì)算的“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”和按會(huì)計(jì)制度確定的“所得稅”費(fèi)用金額會(huì)產(chǎn)生差異，從而涉及“所得稅”科目和“遞延稅款”科目的調(diào)整，但不影響“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)交稅金”科目等，因此前面①至④會(huì)計(jì)分錄同應(yīng)付稅款法。對應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備稅法與會(huì)計(jì)之間的時(shí)間性差異，應(yīng)沖回“壞賬準(zhǔn)備”，從而涉及對所得稅費(fèi)用的調(diào)整，會(huì)計(jì)處理如下：

借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅8.69[（585×5％－585×5‰）×33％]

貸：遞延稅款8.69

對利潤分配有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄如下：

借：利潤分配——未分配利潤47.41

貸：以前年度損益調(diào)整47.41（500－400－29.25－32.03＋8.69）

借：盈余公積7.11（47.41×15％）

貸：利潤分配——未分配利潤7.11

（二）退貨發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳日之后，但在財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前。

這種情況下，按照會(huì)計(jì)制度和相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表尚未批準(zhǔn)報(bào)出，屬于報(bào)告年度的銷售退回，既使發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳日之后，也應(yīng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，需進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理并調(diào)整報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目。

但根據(jù)稅法規(guī)定在報(bào)告年度所得稅匯算清繳日之后發(fā)生的屬于報(bào)告年度銷售退回，所涉及應(yīng)交所得稅的調(diào)整只能作為本年度的納稅調(diào)整事項(xiàng)。

[例2]以前面[例1]資料為例，其他條件均不變，但退貨發(fā)生時(shí)間為2004年3月10日（即年度所得稅匯算清繳日之后）。

對發(fā)生于匯算清繳日之后的退貨調(diào)整事項(xiàng)，也需區(qū)分不同的所得稅會(huì)計(jì)處理方法核算。

1.如果甲公司采用應(yīng)付稅款法核算所得稅，報(bào)告年度所得稅匯算清繳日后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的屬于報(bào)告年度銷售退回的所得稅影響，不需調(diào)整報(bào)告年度的“所得稅”科目和“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目，即對報(bào)告年度已匯算清繳的所得稅無影響，只影響本年度的所得稅費(fèi)用，會(huì)計(jì)處理如下：單位（萬元）

①調(diào)整銷售收入：

借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整主營業(yè)務(wù)收入500

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85

貸：應(yīng)收賬款585

②由于應(yīng)收賬款變化，按會(huì)計(jì)規(guī)定調(diào)整壞賬準(zhǔn)備金數(shù)額：

借：壞賬準(zhǔn)備29.25（585×5％）

貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費(fèi)用29.25

③調(diào)整銷售成本：

借：庫存商品400

貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整主營業(yè)務(wù)成本400

④將“以前年度損益調(diào)整”直接轉(zhuǎn)入“利潤分配”科目核算：

借：利潤分配——未分配利潤70.75（500－400－29.25）

貸：以前年度損益調(diào)整70.75

借：盈余公積10.61（70.75×15％）

貸：利潤分配——未分配利潤10.61

2.如果甲公司采用納稅影響會(huì)計(jì)法（債務(wù)法）核算所得稅，對報(bào)告年度所得稅匯算清繳日后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的屬于報(bào)告年度銷售退回的所得稅影響，需相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表的所得稅費(fèi)用，即按照屬于報(bào)告年度的銷售退回對報(bào)告年度利潤總額的影響數(shù)與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的金額，借記“遞延稅款”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目，相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

①至③項(xiàng)調(diào)整同上述應(yīng)付稅款法；

④調(diào)整退貨對所得稅影響時(shí)：

借：遞延稅款32.03[（500－400－585×5‰）×33％]

貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅32.03

⑤調(diào)整時(shí)間性差異對所得稅影響時(shí)：

借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅8.69[（585×5％－585×5‰）×33％]

貸：遞延稅款8.69

⑥對利潤分配有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整時(shí)：

借：利潤分配——未分配利潤47.41（500－400－29.25－32.03＋8.69）

貸：以前年度損益調(diào)整47.41

借：盈余公積7.11（47.41×15％）

貸：利潤分配——未分配利潤7.11

二、屬于報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回，對本年度所得稅費(fèi)用計(jì)量的影響：

對于報(bào)告年度所得稅年終匯算清繳日之后發(fā)生的銷售退回調(diào)整事項(xiàng)，因所得稅匯算清繳先于銷售商品退回，使得該退回商品所實(shí)現(xiàn)的收益已納入報(bào)告年度的應(yīng)納稅所得額并繳納了所得稅，該部分已繳納的所得稅應(yīng)在本年度應(yīng)納稅所得額中調(diào)整，其所得稅的會(huì)計(jì)處理也應(yīng)視企業(yè)采取的會(huì)計(jì)核算方法而定：

（一）企業(yè)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅的，在計(jì)算本年度應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)按本年度實(shí)現(xiàn)的利潤總額，減去報(bào)告年度所得稅匯算清繳后，至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的銷售退回影響的報(bào)告年度利潤總額的金額，作為本年度應(yīng)納稅所得額，并以此計(jì)算本年度應(yīng)納所得稅，確認(rèn)為本年度的所得稅費(fèi)用。也就是說，報(bào)告年度所得稅年終匯算清繳日后發(fā)生的銷售退回調(diào)整事項(xiàng)，不影響報(bào)告年度的“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”和所得稅費(fèi)用，只是在本年度終了時(shí)為避免重復(fù)征稅進(jìn)行必要的納稅調(diào)整，從而正確計(jì)算本年度的應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用。

（二）企業(yè)采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅的，在計(jì)算本年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅時(shí)，應(yīng)同時(shí)轉(zhuǎn)回報(bào)告年度所得稅匯算清繳日后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的屬于報(bào)告年度的銷售退回相應(yīng)確認(rèn)的“遞延稅款”金額，這是因?yàn)樵_認(rèn)“遞廷稅款”時(shí)，沒有確認(rèn)相應(yīng)的應(yīng)交所得稅，所以本年度計(jì)算應(yīng)交所得稅時(shí)需將“遞延稅款”同時(shí)轉(zhuǎn)回。

企業(yè)應(yīng)按本年度實(shí)現(xiàn)的利潤總額，減去報(bào)告年度所得稅匯算清繳日之后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的銷售退回影響報(bào)告年度利潤總額的金額，作為本年度應(yīng)納稅所得額，并按現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算所得稅稅額，確認(rèn)為本年度應(yīng)交的企業(yè)所得稅；再加上本年度轉(zhuǎn)回的報(bào)告年度銷售退回已確認(rèn)的“遞延稅款”借方金額，得出本年度所得稅費(fèi)用，同時(shí)轉(zhuǎn)回有關(guān)的遞延稅款，會(huì)計(jì)處理為：借記“所得稅”科目，貸記“遞延稅款”科目。

綜上所述，屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間的銷售退回，如果發(fā)生在所得稅匯算清繳日之前，涉及到應(yīng)交所得稅的項(xiàng)目需調(diào)整“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”科目，如果發(fā)生在所得稅匯算清繳日之后、年度報(bào)告批準(zhǔn)日之前，即使調(diào)整“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”，也不是調(diào)整報(bào)告年度數(shù)額，而是調(diào)整本年度數(shù)額，所以要將它換成“