一般納稅人增值稅納稅實(shí)務(wù)I）

知識(shí)點(diǎn)6：一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算

四、一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算

應(yīng)納稅額=銷(xiāo)項(xiàng)稅額一進(jìn)項(xiàng)稅額

銷(xiāo)項(xiàng)稅額不能滯后計(jì)算，進(jìn)項(xiàng)稅額不能提前抵扣。

（-）銷(xiāo)項(xiàng)稅額

銷(xiāo)項(xiàng)稅額是納稅人銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷(xiāo)售額和稅率計(jì)算并向購(gòu)買(mǎi)方收取的增值

稅額，其計(jì)算方法為：銷(xiāo)項(xiàng)稅額=銷(xiāo)售額x稅率。

注意：

①這里的稅率為17%或13%。

②計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額的基數(shù)是不含稅價(jià)。如果取得的價(jià)款是含稅價(jià)，要將其換算為不含稅價(jià)

再進(jìn)行增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額的計(jì)算。

不含稅銷(xiāo)售額=含稅銷(xiāo)售額：（1+17%或13%）

1.一般銷(xiāo)售正式正式生效下的銷(xiāo)售額

是納稅人銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（即價(jià)外攻入,

如價(jià)外向購(gòu)買(mǎi)者收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、包

裝費(fèi)、包裝物租金、相關(guān)質(zhì)量本合同支付資金服務(wù)裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)

等）。

銷(xiāo)售額=價(jià)款+價(jià)外收入

銷(xiāo)售額中不包括：

（1）受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅；

（2）同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)費(fèi)：

①承運(yùn)者的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)貨方；

②納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方。

（3）同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)

由國(guó)務(wù)院或財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格上

管部門(mén)機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；收取時(shí)開(kāi)具省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)機(jī)構(gòu)相關(guān)相關(guān)項(xiàng)

目印制的財(cái)政收據(jù)，款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。

（4）銷(xiāo)售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等而向購(gòu)買(mǎi)方收取的保險(xiǎn)費(fèi)，以及向購(gòu)買(mǎi)方收取的代購(gòu)

買(mǎi)方繳納的車(chē)輛購(gòu)置稅、車(chē)輛牌照費(fèi)。

注意：

①凡隨同銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的價(jià)外費(fèi)用，無(wú)論其會(huì)計(jì)上如何核算，

均應(yīng)并入銷(xiāo)售額計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

②價(jià)外費(fèi)用一般都視為含稅價(jià)，要將其換算為不含稅價(jià)。

例：甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，于2009年9月10日采用預(yù)收款正式正式生效向乙公司

銷(xiāo)售一批商品。該批商品實(shí)際成本為7（）000（）元。協(xié)議約定，該批商品銷(xiāo)售價(jià)格為1（）0（）

000元，增值稅額為170000元；乙公司應(yīng)在協(xié)議簽訂時(shí)預(yù)付60%的支付資金（按銷(xiāo)售

價(jià)格計(jì)算），剩余支付資金于兩個(gè)月后支付。甲公司于2009年10月2日發(fā)出商品。

解：甲在發(fā)出商品時(shí)發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。

（1）收到60%支付資金時(shí)：

借：銀行存款600000

貸：預(yù)收賬款600000

（2）發(fā)出商品時(shí)：

借：預(yù)收賬款117000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）170000

2.特殊銷(xiāo)售正式正式生效下的銷(xiāo)售額

（1）采取折扣正式正式生效銷(xiāo)售貨物

折扣銷(xiāo)售是指銷(xiāo)貨方在銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)買(mǎi)方購(gòu)貨數(shù)量較大等原因而給

予購(gòu)貨方的價(jià)格優(yōu)惠。（折扣銷(xiāo)售不同于銷(xiāo)售折扣和銷(xiāo)售折讓?zhuān)?/p>

稅法規(guī)定，如果銷(xiāo)售額與折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷(xiāo)

售額征收增值稅；如果折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論其在會(huì)計(jì)上如何處理，均不得從銷(xiāo)售額中

扣除。

銷(xiāo)售折讓發(fā)生在貨物銷(xiāo)售以后，由于貨物品種和質(zhì)量問(wèn)題，而給予對(duì)方一定的價(jià)格減讓。

對(duì)銷(xiāo)售折讓可以按折讓后的支付資金確定銷(xiāo)售額。

（2）采取以舊換新正式正式生效銷(xiāo)售貨物

采取以舊換新正式正式生效銷(xiāo)售貨物，應(yīng)按新貨物的同期銷(xiāo)售價(jià)格確定銷(xiāo)售額，不得扣

減舊貨的收購(gòu)價(jià)格。

但金銀首飾的以舊換新業(yè)務(wù)，按銷(xiāo)售方實(shí)際收取的不含增值稅的價(jià)款計(jì)算增值稅。

（3）采取還本銷(xiāo)件正式正式生效銷(xiāo)售貨物

還本銷(xiāo)售是指納稅人在銷(xiāo)售貨物后，到一定期限由銷(xiāo)售方一次或分次退還購(gòu)貨方全部或

部分價(jià)款的一種銷(xiāo)售正式正式生效。

稅法規(guī)定，納稅人采取還本銷(xiāo)售正式正式生效銷(xiāo)售貨物的，不得從銷(xiāo)售額中減除還本支

出。

（4）采取以物易物正式正式生效銷(xiāo)售貨物

以物易物雙方均應(yīng)做購(gòu)銷(xiāo)處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷(xiāo)售額并計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅，以各自收

到的貨物按規(guī)定核算購(gòu)貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅。

注意：在以物易物活動(dòng)中，應(yīng)分別開(kāi)具合法的票據(jù)，如收到的貨物不能取得相應(yīng)的增值

稅專(zhuān)用發(fā)票或其他合法票據(jù)的，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

例：甲企業(yè)為生產(chǎn)鋼材的企業(yè)，乙企業(yè)為生產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的企業(yè)。甲企業(yè)以市場(chǎng)價(jià)為60000

元的鋼材換取乙企業(yè)市場(chǎng)價(jià)為60000元的機(jī)器設(shè)備，乙換入的鋼材用于生產(chǎn)機(jī)器設(shè)備。

雙方分別開(kāi)具了增值稅專(zhuān)用發(fā)票。該批鋼材與機(jī)器設(shè)備的成本均為45000元。

解：

甲企業(yè)：

借：固定資產(chǎn)6000（）

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）10200

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入60000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）10200

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本45000

貸：庫(kù)存商品45000

乙企業(yè):

借：原材料60000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）10200

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入60000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）10200

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本45000

貸：庫(kù)存商品45000

（5）包裝物押金的處理

①銷(xiāo)售貨物收取的包裝物押金，如果單獨(dú)記賬核算，時(shí)間在1年以?xún)?nèi)，乂未過(guò)期的，不

并入銷(xiāo)售額征稅。

酒類(lèi)質(zhì)量本合同支付資金服務(wù)除外：啤酒、黃酒按是否逾期處理；啤酒、黃酒以外的其

他酒類(lèi)質(zhì)量本合同支付資金服務(wù)收取的押金，無(wú)論是否逾期一律并入銷(xiāo)售額征稅。

②因逾期（1年為限）未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)并入銷(xiāo)售額征稅。

征稅時(shí)注意兩點(diǎn)：一是逾期包裝物押金為含稅收入，需換算成不含稅價(jià)再并入銷(xiāo)售額；

二是征稅稅率為所包裝貨物適用稅率。

例：某酒廠半年前銷(xiāo)售啤酒收取的包裝物押金逾期2萬(wàn)元、白酒的逾期包裝物押金3萬(wàn)

元，本月逾期均不再返還。

解：銷(xiāo)項(xiàng)稅=2,（1+17%）XI7%=0.2906（萬(wàn)元）

（6）包裝物租金的處理

銷(xiāo)售貨物的同時(shí)收取的包裝物租金屬于價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)計(jì)算繳納增值稅。

例：某企業(yè)為一般納稅人，2007年7月銷(xiāo)售質(zhì)量本合同支付資金服務(wù)100件，每件不含

稅價(jià)1000元，同時(shí)收到包裝物使用費(fèi)10000元。同時(shí)，為了保證買(mǎi)方能在約定的2個(gè)

月時(shí)間內(nèi)按時(shí)退還包裝物，還向其收取了20000元押金，并約定如果買(mǎi)方未在2個(gè)月內(nèi)

退還包裝物，則某企業(yè)將沒(méi)收其押金。該企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款147000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）17000

其他業(yè)務(wù)收入10000

其他應(yīng)本相關(guān)項(xiàng)目聯(lián)系相關(guān)公司正式正式生效方法或本相關(guān)項(xiàng)目聯(lián)系相關(guān)公

司正式正式生效方法或蓋章2（XX）（）

借：其他應(yīng)本相關(guān)項(xiàng)目聯(lián)系相關(guān)公司正式正式生效方法或本相關(guān)項(xiàng)目聯(lián)系相關(guān)公司正式

正式生效方法或蓋章2（）000

貸：其他業(yè)務(wù)收入20000

問(wèn)：該企業(yè)的處理是否正確？如不正確，應(yīng)如何進(jìn)行調(diào)整？

解：

對(duì)租金的處理：

銷(xiāo)項(xiàng)稅額=10000：（1+17%）x17%=1452.99（元）

借：其他業(yè)務(wù)收入1452.99

貸：應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）1452.99

對(duì)押金的處理：

銷(xiāo)項(xiàng)稅額=20000+（1+17%）X17%=2905.98（元）

借：其他業(yè)務(wù)收入2905.98

貸：應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值桎（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）2905.98

（7）銷(xiāo)售使用過(guò)的固定資產(chǎn)

①2008年12月31日前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷(xiāo)售自己過(guò)的2008

年12月31日前購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按4%征收率減半征收增值稅。

應(yīng)納增值稅=存價(jià)?（1+4%）x4%-2

②2008年12月31日前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,銷(xiāo)售自己用過(guò)的在本

地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)之前購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按4%減半征收增值稅3

應(yīng)納增值稅=售價(jià)：（1+4%）x4%;2

銷(xiāo)售自己過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)之后購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按適用稅

率征收增值稅。

銷(xiāo)項(xiàng)稅=售價(jià)X稅率=含稅售價(jià)—（1+稅率）X稅率

③銷(xiāo)售自己使用過(guò)的2009年1月1日之后購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按適用稅率征收增

值稅。

銷(xiāo)項(xiàng)稅=售價(jià)x稅率=含稅售價(jià)：（1+稅率）x稅率

例：某生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，2009年6月銷(xiāo)售已經(jīng)使用3年的機(jī)器設(shè)備，取得

收入9200元；銷(xiāo)售2009年2月購(gòu)入的設(shè)備一臺(tái),專(zhuān)用發(fā)票上注明價(jià)款100000元，稅款

17000元,銷(xiāo)售時(shí)開(kāi)具普通發(fā)票價(jià)款為90000元，計(jì)算銷(xiāo)售應(yīng)納增值稅。

解：

應(yīng)納增值稅=9200+（1+4%）x4%-2+90000-（1+17%）x17%=13253.85（元）

（8）視同銷(xiāo)售行為銷(xiāo)售額的確定

應(yīng)按下列順序確定視同銷(xiāo)售行為的銷(xiāo)售額：

①按納稅人最近時(shí)期同類(lèi)貨物平均售價(jià)；

②按其他納稅人最近時(shí)期同類(lèi)貨物平均售價(jià)；

③按組成計(jì)稅價(jià)格。

組成計(jì)稅價(jià)格=成本x（1+成本利潤(rùn)率）

這里的成本利潤(rùn)率為10%O

屬于應(yīng)征消贄稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中還應(yīng)包含'消費(fèi)柳額。

實(shí)行從價(jià)計(jì)稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=（成木+利潤(rùn)）!（1—消費(fèi)稅稅率）

或：組成計(jì)稅價(jià)格=成本x（1+成本利潤(rùn)率）-（1—消費(fèi)稅稅率）

這里的成本利潤(rùn)率不一定是10%,看具體規(guī)定。

實(shí)行復(fù)合計(jì)稅的：

組成計(jì)稅價(jià)格=（成本+利潤(rùn)+視同銷(xiāo)售數(shù)量x定額稅應(yīng)）-（1—消費(fèi)稅率）

這里的成本是指所售自產(chǎn)貨物的實(shí)際生產(chǎn)成本、銷(xiāo)售外購(gòu)貨物的實(shí)際采購(gòu)成本。

例：某化妝品公司將一批自產(chǎn)的化妝品用作職工福利，化妝品的成本8000元，該化妝

品無(wú)同類(lèi)質(zhì)量本合同支付資金服務(wù)市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格，已知I其成本利潤(rùn)率為5%,消費(fèi)稅＜稅

率為30%。計(jì)算該批化妝品的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

解：

組成計(jì)稅價(jià)格=成本x（1+成本利潤(rùn)率）-（1一消費(fèi)稅稅率）=8（）（）0x（1+5%）-（1-

30%）=12000（元）

銷(xiāo)項(xiàng)稅額=12000xl7%=2040（元）

（9）附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的處理

甲公司是一家健身器材銷(xiāo)售公司。2008年1月1日，甲公司向乙公司銷(xiāo)售5000件健身

器材，單位銷(xiāo)售價(jià)格為500元，單位成本為400元，開(kāi)出的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的銷(xiāo)

售價(jià)款為2500000元，增值桎額為425000元。協(xié)議約定，乙公司應(yīng)于2月1日之前支

付支付資金，在6月3（）日之前有權(quán)退還健身器材。健身器材已經(jīng)發(fā)出，款項(xiàng)尚未收到。

假定甲公司根據(jù)過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)，估計(jì)該批健身器材退貨率約為20%；健身器材發(fā)出時(shí)納稅

義務(wù)已經(jīng)發(fā)生；實(shí)際發(fā)生銷(xiāo)售退回時(shí)有關(guān)的增值稅額允許沖減。甲公司的賬務(wù)處理如下：

①1月I日發(fā)出健身器材時(shí)：

借：應(yīng)收賬款2925000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2500000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）425000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2000000

貸：庫(kù)存商品2000D00

②1月31日確認(rèn)估計(jì)的銷(xiāo)售退回時(shí)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入5000)0(2500000x20%)

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400000(2000000x20%)

預(yù)計(jì)負(fù)債100000

注意：此業(yè)務(wù)要做好前兩筆分錄，實(shí)際發(fā)生退貨時(shí)要在前兩筆分錄的基礎(chǔ)上進(jìn)行賬務(wù)處

理，原多沖減的，以后要恢復(fù)；原未沖減的，以后要沖減。

③2月1日收到支付資金時(shí)：

借：銀行存款2925(X)0

貸：應(yīng)收賬款2925000

46月3。日發(fā)生銷(xiāo)售退回，實(shí)際退貨量為100。件，款項(xiàng)已經(jīng)支付：

注意：此種