2025年正高級(jí)會(huì)計(jì)師考試練習(xí)題及答案一、企業(yè)合并與合并財(cái)務(wù)報(bào)表專題2024年1月1日，甲集團(tuán)（境內(nèi)主板上市公司，制造業(yè)）通過非同一控制下企業(yè)合并方式取得乙科技公司80%股權(quán)。交易相關(guān)資料如下：（1）支付對(duì)價(jià)：甲集團(tuán)以銀行存款支付5.2億元，并約定若乙公司2024年經(jīng)審計(jì)凈利潤(rùn)超過8500萬元，甲集團(tuán)需額外支付1500萬元現(xiàn)金（購買日該或有對(duì)價(jià)的公允價(jià)值為800萬元）。（2）購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)：賬面價(jià)值為4.1億元（其中股本2億、資本公積1億、盈余公積0.3億、未分配利潤(rùn)0.8億），公允價(jià)值為4.6億元。公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異源于兩項(xiàng)資產(chǎn)：一項(xiàng)專利權(quán)評(píng)估增值4000萬元（剩余使用年限10年，采用直線法攤銷），一項(xiàng)應(yīng)收賬款評(píng)估減值1000萬元（購買日已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備200萬元，公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額為800萬元）。（3）2024年度乙公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)：實(shí)現(xiàn)賬面凈利潤(rùn)9200萬元（未考慮購買日公允價(jià)值調(diào)整影響），提取盈余公積920萬元，未分配現(xiàn)金股利；年末應(yīng)收賬款余額中包含對(duì)甲集團(tuán)的往來款1200萬元（甲集團(tuán)已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備60萬元）。（4）商譽(yù)減值測(cè)試：2024年末，甲集團(tuán)將乙公司整體認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組，該資產(chǎn)組包含商譽(yù)的賬面價(jià)值為6.1億元（含少數(shù)股東商譽(yù)），可收回金額為5.8億元。要求：1.計(jì)算購買日合并商譽(yù)的初始確認(rèn)金額（列出計(jì)算過程）。2.說明或有對(duì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理原則，并計(jì)算其對(duì)2024年度合并利潤(rùn)表的影響金額。3.計(jì)算2024年末合并資產(chǎn)負(fù)債表中"少數(shù)股東權(quán)益"項(xiàng)目的列報(bào)金額（需考慮內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷）。4.判斷商譽(yù)是否發(fā)生減值，若發(fā)生減值計(jì)算應(yīng)確認(rèn)的減值損失總額及歸屬于母公司的部分。答案：1.購買日合并商譽(yù)計(jì)算：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值=4.6億元合并成本=5.2億元（現(xiàn)金）+0.08億元（或有對(duì)價(jià)公允價(jià)值）=5.28億元商譽(yù)=合并成本-可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×80%=5.28-4.6×80%=5.28-3.68=1.6億元2.或有對(duì)價(jià)會(huì)計(jì)處理：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》，購買日或有對(duì)價(jià)按公允價(jià)值計(jì)入合并成本；后續(xù)計(jì)量中，若屬于金融負(fù)債性質(zhì)（本題為現(xiàn)金支付），應(yīng)按公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。2024年乙公司凈利潤(rùn)9200萬元＞8500萬元，觸發(fā)額外支付義務(wù)，年末或有對(duì)價(jià)公允價(jià)值變?yōu)?500萬元（題目未提及折現(xiàn)因素），因此應(yīng)確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損失=1500-800=700萬元，減少合并利潤(rùn)表凈利潤(rùn)700萬元。3.少數(shù)股東權(quán)益計(jì)算：（1）乙公司調(diào)整后凈利潤(rùn)=賬面凈利潤(rùn)9200萬元-專利權(quán)攤銷影響（4000/10）400萬元+應(yīng)收賬款評(píng)估減值影響（購買日已確認(rèn)減值800萬元，當(dāng)年實(shí)際壞賬損失若未超過評(píng)估值則不調(diào)整，本題未提及實(shí)際損失，故不調(diào)整）=8800萬元（2）乙公司2024年末調(diào)整后所有者權(quán)益=購買日公允價(jià)值4.6億元+調(diào)整后凈利潤(rùn)8800萬元-提取盈余公積920萬元=46000+8800-920=53880萬元（3）少數(shù)股東權(quán)益=53880×20%=10776萬元（4）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷影響：乙公司對(duì)甲集團(tuán)的1200萬元往來款，在合并報(bào)表中應(yīng)抵銷應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款，同時(shí)抵銷甲集團(tuán)計(jì)提的60萬元壞賬準(zhǔn)備，增加少數(shù)股東權(quán)益60×20%=12萬元（因壞賬準(zhǔn)備減少甲集團(tuán)利潤(rùn)，影響歸屬母公司凈利潤(rùn)，少數(shù)股東權(quán)益不受此抵銷影響？需重新分析：內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷不影響子公司所有者權(quán)益總額，因此少數(shù)股東權(quán)益仍為10776萬元，內(nèi)部壞賬準(zhǔn)備抵銷屬于母公司個(gè)別報(bào)表調(diào)整，不影響少數(shù)股東權(quán)益計(jì)算）正確計(jì)算應(yīng)為：少數(shù)股東權(quán)益=（購買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值+調(diào)整后凈利潤(rùn)-提取盈余公積）×少數(shù)股東比例=（46000+8800-920）×20%=53880×20%=10776萬元（內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷不影響子公司凈資產(chǎn)，因此不調(diào)整少數(shù)股東權(quán)益）4.商譽(yù)減值測(cè)試：（1）包含全部商譽(yù)的資產(chǎn)組賬面價(jià)值=6.1億元（題目給定）（2）可收回金額=5.8億元（3）減值損失=6.1-5.8=0.3億元（4）歸屬于母公司的商譽(yù)=1.6億元，少數(shù)股東商譽(yù)=1.6/80%×20%=0.4億元（5）減值損失首先抵減商譽(yù)：0.3億元≤（1.6+0.4）=2億元，因此全額抵減商譽(yù)（6）歸屬于母公司的減值損失=0.3×80%=0.24億元，少數(shù)股東部分=0.3×20%=0.06億元二、金融工具確認(rèn)與計(jì)量專題丙公司（非金融企業(yè)）2024年發(fā)生以下金融工具業(yè)務(wù)：（1）1月1日，以9850萬元（含交易費(fèi)用50萬元）購入丁公司發(fā)行的5年期債券，面值1億元，票面利率4%（與實(shí)際利率差異較大），每年12月31日付息，到期還本。丙公司管理該債券的業(yè)務(wù)模式既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)，又以出售該債券為目標(biāo)。（2）6月30日，因急需資金，丙公司將上述債券的20%部分以2050萬元價(jià)格出售（剩余部分繼續(xù)持有）。（3）12月31日，剩余80%債券的公允價(jià)值為8200萬元。丁公司信用風(fēng)險(xiǎn)自初始確認(rèn)后未顯著增加，丙公司按12個(gè)月預(yù)期信用損失計(jì)量減值準(zhǔn)備，經(jīng)測(cè)算預(yù)期信用損失為200萬元。（4）12月31日，丙公司持有的戊公司股票（劃分為交易性金融資產(chǎn)）公允價(jià)值由5000萬元降至4200萬元，其中因戊公司自身信用風(fēng)險(xiǎn)變動(dòng)導(dǎo)致的公允價(jià)值變動(dòng)為-300萬元。要求：1.判斷1月1日購入丁公司債券的金融資產(chǎn)分類，并說明理由。2.計(jì)算6月30日出售20%債券對(duì)當(dāng)期損益的影響金額（列出計(jì)算過程）。3.編制12月31日丁公司債券的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄（單位：萬元）。4.說明戊公司股票公允價(jià)值變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理原則，并計(jì)算對(duì)當(dāng)期損益的影響金額。答案：1.金融資產(chǎn)分類：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，業(yè)務(wù)模式為"既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)又以出售為目標(biāo)"，且合同現(xiàn)金流量特征符合"本金加利息"的基本借貸安排，應(yīng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（FVOCI-債務(wù)工具）。2.出售20%債券對(duì)當(dāng)期損益的影響：（1）原債券整體的初始入賬成本=9850萬元（2）20%部分的賬面價(jià)值=9850×20%=1970萬元（3）出售價(jià)款=2050萬元（4）應(yīng)轉(zhuǎn)出的其他綜合收益（截至出售日，因FVOCI-債務(wù)工具的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益，本題6月30日未提及公允價(jià)值變動(dòng)，假設(shè)出售時(shí)未產(chǎn)生其他綜合收益）（5）投資收益=2050-1970=80萬元（影響當(dāng)期損益）3.12月31日丁公司債券會(huì)計(jì)分錄：（1）剩余80%債券的初始成本=9850×80%=7880萬元（2）確認(rèn)利息收入：實(shí)際利率計(jì)算（設(shè)實(shí)際利率為r）：9850=10000×4%×(P/A,r,5)+10000×(P/F,r,5)試算：r=4.5%時(shí)，現(xiàn)值=400×4.389+10000×0.8025=1755.6+8025=9780.6＜9850r=4.3%時(shí)，現(xiàn)值=400×4.441+10000×0.8171=1776.4+8171=9947.4＞9850采用插值法計(jì)算實(shí)際利率r≈4.4%（具體計(jì)算略），當(dāng)年利息收入=9850×4.4%=433.4萬元，其中已出售20%部分對(duì)應(yīng)的利息收入=433.4×20%=86.68萬元，剩余部分利息收入=433.4×80%=346.72萬元（2）確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)：剩余部分公允價(jià)值8200萬元，賬面價(jià)值=7880+346.72=8226.72萬元，公允價(jià)值變動(dòng)=8200-8226.72=-26.72萬元，計(jì)入其他綜合收益（3）確認(rèn)信用減值損失：預(yù)期信用損失200萬元，按比例20%已出售，剩余部分應(yīng)確認(rèn)減值=200×80%=160萬元，會(huì)計(jì)分錄：借：信用減值損失160貸：其他綜合收益——信用減值準(zhǔn)備160（注：FVOCI-債務(wù)工具的減值損失通過"其他綜合收益"科目核算，不影響當(dāng)期損益的利潤(rùn)總額，但影響凈利潤(rùn)）4.戊公司股票會(huì)計(jì)處理：交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)全額計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益），無論變動(dòng)原因。本題公允價(jià)值變動(dòng)=4200-5000=-800萬元，應(yīng)確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損失800萬元，減少當(dāng)期損益800萬元。三、企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理專題己公司（大型零售企業(yè)）2024年內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告顯示存在以下問題：（1）采購業(yè)務(wù)：供應(yīng)商準(zhǔn)入由采購部單獨(dú)審批，未建立供應(yīng)商信用評(píng)估體系；部分采購合同未明確質(zhì)量驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)，驗(yàn)收時(shí)僅核對(duì)數(shù)量；采購付款環(huán)節(jié)，財(cái)務(wù)部門僅依據(jù)采購訂單和發(fā)票付款，未核對(duì)驗(yàn)收單。（2）銷售業(yè)務(wù)：為提升業(yè)績(jī)，允許區(qū)域經(jīng)理自主確定信用額度（最高500萬元）；對(duì)客戶信用狀況未進(jìn)行動(dòng)態(tài)跟蹤，2024年因客戶破產(chǎn)導(dǎo)致壞賬損失較上年增加300%；銷售退回業(yè)務(wù)由銷售人員直接辦理，未經(jīng)倉儲(chǔ)部門驗(yàn)收。（3）信息系統(tǒng)：核心ERP系統(tǒng)由采購部主導(dǎo)開發(fā)，未成立跨部門項(xiàng)目組；系統(tǒng)權(quán)限設(shè)置中，會(huì)計(jì)人員同時(shí)擁有采購訂單錄入和付款審批權(quán)限；2024年發(fā)生3起數(shù)據(jù)篡改事件，均因系統(tǒng)日志功能缺失無法追溯責(zé)任。要求：1.針對(duì)采購業(yè)務(wù)，指出存在的內(nèi)控缺陷并說明違反的內(nèi)控要素（依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》）。2.針對(duì)銷售業(yè)務(wù)，提出改進(jìn)的控制措施（至少3項(xiàng)）。3.針對(duì)信息系統(tǒng)，分析可能導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)，并提出系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)的控制要求。答案：1.采購業(yè)務(wù)內(nèi)控缺陷：（1）供應(yīng)商準(zhǔn)入由采購部單獨(dú)審批：違反"控制活動(dòng)"要素中的"不相容職務(wù)分離控制"，應(yīng)建立跨部門（如采購、質(zhì)量、財(cái)務(wù)）的供應(yīng)商評(píng)審機(jī)制。（2）采購合同未明確質(zhì)量驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)：違反"控制活動(dòng)"中的"授權(quán)審批控制"和"流程控制"，驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)作為合同必備條款，確保驗(yàn)收環(huán)節(jié)有明確依據(jù)。（3）付款未核對(duì)驗(yàn)收單：違反"控制活動(dòng)"中的"單據(jù)審核控制"，付款需同時(shí)核對(duì)采購訂單、驗(yàn)收單和發(fā)票（"三單匹配"），防止未收貨付款風(fēng)險(xiǎn)。2.銷售業(yè)務(wù)改進(jìn)措施：（1）建立客戶信用分級(jí)管理制度：由信用管理部門（獨(dú)立于銷售部門）根據(jù)客戶財(cái)務(wù)狀況、歷史交易等因素核定信用額度，區(qū)域經(jīng)理僅擁有建議權(quán)。（2）實(shí)施信用動(dòng)態(tài)監(jiān)控：定期（至少每季度）更新客戶信用評(píng)級(jí)，對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)客戶采取預(yù)收款或縮短賬期措施。（3）規(guī)范銷售退回流程：退回商品需經(jīng)倉儲(chǔ)部門驗(yàn)收（確認(rèn)數(shù)量、質(zhì)量），財(cái)務(wù)部門根據(jù)驗(yàn)收單辦理退款，禁止銷售人員直接處理退款。3.信息系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)與控制要求：（1）可能導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)：采購部主導(dǎo)開發(fā)可能導(dǎo)致系統(tǒng)功能偏離整體需求（如忽視財(cái)務(wù)核算要求）；會(huì)計(jì)人員同時(shí)擁有采購錄入和付款審批權(quán)限，存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)；日志缺失導(dǎo)致無法追蹤數(shù)據(jù)篡改責(zé)任，影響內(nèi)部監(jiān)督。（2）系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)控制要求：①開發(fā)階段：成立由業(yè)務(wù)、IT、財(cái)務(wù)等部門組成的項(xiàng)目組，制定需求說明書并經(jīng)管理層審批；采用原型法或分階段測(cè)試，確保功能符合內(nèi)控要求。②權(quán)限管理：實(shí)施職責(zé)分離，采購訂單錄入與付款審批屬于不相容職務(wù)，應(yīng)設(shè)置不同權(quán)限角色；定期（至少每季度）審查系統(tǒng)權(quán)限，及時(shí)調(diào)整離職或崗位變動(dòng)人員權(quán)限。③日志與安全：?jiǎn)⒂孟到y(tǒng)日志功能，記錄所有數(shù)據(jù)修改的用戶、時(shí)間、內(nèi)容；對(duì)關(guān)鍵數(shù)據(jù)（如財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)）實(shí)施加密存儲(chǔ)，定期進(jìn)行安全漏洞掃描。四、政府會(huì)計(jì)與預(yù)算管理專題庚市財(cái)政局（一級(jí)預(yù)算單位）2024年發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：（1）1月5日，收到上級(jí)財(cái)政部門撥付的一般公共預(yù)算轉(zhuǎn)移支付資金8000萬元（其中：均衡性轉(zhuǎn)移支付5000萬元，污染防治專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付3000萬元）。（2）3月10日，通過財(cái)政直接支付方式向市生態(tài)環(huán)境局支付污染防治項(xiàng)目設(shè)備采購款2500萬元（該項(xiàng)目已納入年初預(yù)算）。（3）6月1日，與辛公司簽訂污水處理PPP項(xiàng)目合同，合作期限20年。根據(jù)合同約定，項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)期內(nèi)庚市每年需支付可行性缺口補(bǔ)助600萬元（含運(yùn)營(yíng)補(bǔ)貼400萬元、資本金回報(bào)200萬元）。2024年項(xiàng)目進(jìn)入運(yùn)營(yíng)期，當(dāng)年應(yīng)支付的600萬元尚未實(shí)際支付。（4）12月31日，對(duì)財(cái)政應(yīng)返還額度進(jìn)行核對(duì)，發(fā)現(xiàn)當(dāng)年未下達(dá)的財(cái)政授權(quán)支付額度為300萬元（屬于基本支出）。要求：1.對(duì)業(yè)務(wù)（1）進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)處理（單位：萬元）。2.對(duì)業(yè)務(wù)（2）進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)處理（需寫出明細(xì)科目）。3.根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)——政府和社會(huì)資本合作項(xiàng)目合同》，說明業(yè)務(wù)（3）的會(huì)計(jì)處理原則，并編制2024年相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。4.對(duì)業(yè)務(wù)（4）進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)處理。答案：1.業(yè)務(wù)（1）處理：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：借：國庫存款8000貸：財(cái)政撥款收入——一般公共預(yù)算撥款——均衡性轉(zhuǎn)移支付5000——污染防治專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付3000預(yù)算會(huì)計(jì)：借：資金結(jié)存——國庫存款8000貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入——一般公共預(yù)算——均衡性轉(zhuǎn)移支付5000——污染防治專項(xiàng)30002.業(yè)務(wù)（2）處理：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——污染防治項(xiàng)目2500貸：財(cái)政撥款收入——一般公共預(yù)算撥款——污染防治專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付2500預(yù)算會(huì)計(jì)：借：行政支出——財(cái)政撥款支出——項(xiàng)目支出——污染防治2500貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入——一般公共預(yù)算——污染防治專項(xiàng)25003.業(yè)務(wù)（3）處理原則及分錄：根據(jù)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)，政府方在運(yùn)營(yíng)期內(nèi)按合同約定應(yīng)支付的可行性缺口補(bǔ)助，屬于政府方的負(fù)債。對(duì)于運(yùn)營(yíng)補(bǔ)貼部分（400萬元），應(yīng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；對(duì)于資本金回報(bào)部分（200萬元），屬于對(duì)社會(huì)資本方的投資回報(bào)，應(yīng)沖減PPP項(xiàng)目?jī)糍Y產(chǎn)（如果項(xiàng)目資產(chǎn)已確認(rèn)）或計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用（本題假設(shè)未確認(rèn)項(xiàng)目資產(chǎn)）。2024年會(huì)計(jì)分錄（財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)）：借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——污水處理運(yùn)營(yíng)補(bǔ)貼400貸：其他應(yīng)付款——辛公司（運(yùn)營(yíng)補(bǔ)貼）400借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——污水處理資本金回報(bào)200貸：其他應(yīng)付款——辛公司（資本金回報(bào)）200（注：若PPP項(xiàng)目資產(chǎn)已在建設(shè)階段確認(rèn)，資本金回報(bào)可能沖減"PPP項(xiàng)目?jī)糍Y產(chǎn)"，但本題未提及建設(shè)階段處理，故簡(jiǎn)化為費(fèi)用）4.業(yè)務(wù)（4）處理：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：借：財(cái)政應(yīng)返還額度——財(cái)政授權(quán)支付300貸：財(cái)政撥款收入——一般公共預(yù)算撥款（基本支出）300預(yù)算會(huì)計(jì)：借：資金結(jié)存——財(cái)政應(yīng)返還額度300貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入——一般公共預(yù)算（基本支出）300五、會(huì)計(jì)職業(yè)道德與職業(yè)判斷專題壬會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）承接了癸公司（創(chuàng)業(yè)板上市公司）2024年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，項(xiàng)目合伙人張某在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)以下情況：（1）癸公司2024年12月將一批賬面價(jià)值2000萬元的庫存商品以3000萬元價(jià)格出售給關(guān)聯(lián)方子公司，銷售合同約定子公司可在2025年6月30日前無條件退貨。癸公司認(rèn)為退貨可能性低于5%，因此確認(rèn)收入3000萬元、成本2000萬元。（2）審計(jì)項(xiàng)目組成員李某的配偶于2024年11月買入癸公司股票1萬股（占總股本0.02%），李某未向項(xiàng)目組報(bào)告該事項(xiàng)。（3）癸公司2024年通過虛構(gòu)研發(fā)合同虛增研發(fā)費(fèi)用1500萬元（適用100%加計(jì)扣除政策），導(dǎo)致少繳企業(yè)所得稅375萬元（1500×25%）。管理層提出愿額外支付500萬元審計(jì)費(fèi)用，要求張某對(duì)該事項(xiàng)予以"適當(dāng)處理"。要求：1.判斷癸公司關(guān)聯(lián)方銷售的收入確認(rèn)是否恰當(dāng)，說明理由及應(yīng)采取的審計(jì)措施。2.分析李某的行為是否違