從價值發(fā)現(xiàn)到價值創(chuàng)造

——理念、方法和工具*

目次

一、引言；價值鏈管理與價值鏈會計研究中存在的問題

二、價值鏈管理

三、作業(yè)基礎管理

四、價值鏈分析與作業(yè)基礎管理的結合

五、流程管理及其分析工具

六、作業(yè)工程法-----個有效的工具

七、管理會計的作業(yè)基礎化展望

一、引言:價值鏈管理與價值鏈會計研究中存在的問題

價值鏈管理與價值鏈會計在中國業(yè)已成為管理學和管

理會計學的熱門研究課題之一。在全球知名的搜索引擎

Google網站上鍵入“價值鏈”這一關鍵詞，便可找到至少50

篇以上的中文的研究文獻的鏈接，是關于價值鏈管理和價值

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鏈會計的。筆者也是通過這一方法了解到這一新近的熱門領

域的研究成就的C可喜的是，沉寂已久的管理會計領域因為

這一課題的升溫似乎又煥發(fā)出一線生機。然而，作為一名職

業(yè)管理咨詢顧問，從個人眼光看來，現(xiàn)階段中國的研究還存

在如下一些可能存在的問題：

首先，由于對“價值鏈”這一戰(zhàn)略管理范疇的概念理解

不夠深入透徹，從而導致對價值鏈分析在理念、方法上存在

偏差，由此造成在價值鏈會計定位上的謬誤；

其次，由于缺乏對西方工業(yè)化國家價值鏈管理應用實務

的歷史和最新發(fā)展的了解，從而使得研究始終停留在管理理

念的闡述和應用前景的規(guī)劃設想層面上，缺少能夠對我國管

理實踐具有現(xiàn)實指導意義的研究成果；

最后，也是真正促使筆者撰寫本文的直接原因在于，絕

大多數(shù)的研究未能建立起一套從管理理念到管理方法直至

管理工具的學理研究模式。為此，始終無法建立起這一管理

和會計相結合的新領域的研究框架，更無從說起在這一框架

下逐步拓展研究的深度和廣度C

所以，筆者深感本文的研究目標及其價值應當定位于為

管理和會計學術界、實務界提供了一個引發(fā)思想碰撞和智慧

交流的契機。

二、價值鏈管理

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SI創(chuàng)?的恂。4成價值理論認為，一個企

業(yè)欲取得競爭優(yōu)勢，必須在

創(chuàng)造價值方面比競爭對手

做得更好。創(chuàng)造的價值等于

tib?的價.?高費*?!供*之產看事陽

-(B-P>+(P-C>消費者的可察覺收益（B）

?B-C

減去投入的成本（C）,是

產成品的價值與生產成品所犧牲價值的差額。可察覺收益是

消費者對產成品認可的價值，是對產成品價值的一種評價。

消費者在購買產成品時，付出的貨幣價格（P）必須低于他

的可察覺價值時，才會覺得合算，這種合算程度被稱作消費

者剩余，消費者剩余等于B—P。消費者在購買產品時，必然

會選擇消費者剩余即B-P的最大者，銷售者的成功競爭就

需要給消費者帶來盡量大的消費者剩余。

創(chuàng)造的價值必須在消費者和生產者之間進行分配，如圖

1所示，消費者的利潤為P—C,代表了生產者在創(chuàng)造的價值

中所獲得的部分，價格P決定了創(chuàng)造的價值中有多少作為利

潤被生產者獲得，以及有多少作為消費者剩余由消費者占有.

不創(chuàng)造正的價值，企業(yè)就無法生存。為了超過同行的一

般水平，獲得競爭的優(yōu)勢，公司不僅要創(chuàng)造正的價值，而且

要創(chuàng)造比競爭對手更多的價值。這樣，公司就能通過比對手

提供更多的消費者剩余勝過其它公司，即使對手降低價格重

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新達到相等的消費者剩余，公司仍然比對手掙得更高的利潤

率，從而取得競爭的優(yōu)勢。

價值的創(chuàng)造體現(xiàn)在生產過程的各個具體活動中，價值鏈

是分析一個組織各個運作活動在創(chuàng)造價值貢獻大小的有用

工具，同時，它也從根本上將公司作為價值創(chuàng)造活動的綜合

體來考慮，這些活動包括生產操作、營銷與分銷、后勤等。

價值鏈中的每一活動既會增加消費者從公司產品中獲得的

收益B,也會增加公司在生產、銷售產品過程中的成本C。

在這些不同的活動中，影響創(chuàng)造的利益與發(fā)生的成本的力量

是很不相同的，通過價值鏈的分析，就可以評價公司競爭優(yōu)

勢來源來源于哪些活動環(huán)節(jié)。

美國哈佛商學院邁克爾?波特教授提出的價值鏈分析方

法，用來分析企業(yè)的競爭態(tài)勢，有助于企業(yè)認清在運作活動

鏈上的優(yōu)劣環(huán)節(jié)，調整價值鏈結構，補強薄弱環(huán)節(jié)，保持原

有的強項，創(chuàng)造新的競爭優(yōu)勢。企業(yè)的競爭優(yōu)勢有許多，如

技術優(yōu)勢、人才優(yōu)勢、管理優(yōu)勢、創(chuàng)新優(yōu)勢等，但歸根到底，

只有兩種：一種是成本領先，另一種是不斷創(chuàng)新C如果把企

業(yè)作為一個整體來考察，又無法識別這些競爭優(yōu)勢，這就必

須把企業(yè)活動進行分解，通過考察這些活動本身及其相互之

間的關系來確定企業(yè)的競爭優(yōu)勢，這就是價值鏈分析法的內

涵。

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每個企業(yè)的運作都有其目的，都是為了取得價值的最大

化。為了達到其目的，需要進行一系列的運作活動，包括設

計、生產、營銷以及對產品起輔助作用的各種活動的綜合,

所有這些活動都可以用價值鏈表示出來。

業(yè)務流程：

創(chuàng)新潼程營運潼程

-產品設計?生產制造

.產品場發(fā)?市場營銷

.售后抿務

圖2

企業(yè)的價值鏈可總結出如下的特點：

1、價值鏈分析的基礎是價值，而不是成本，實際上是

把問題的著眼點放在企業(yè)的外部；

2、價值鏈主要由各種價值活動構成。價值活動分為兩

大類，即基本活動和輔助活動；

3、價值鏈列示了總價值；

4、企業(yè)的價值鏈不是孤立存在的，上下游企業(yè)的價值

鏈對自身企業(yè)有很大的影響；

5、在同一產業(yè)中，不同的企業(yè)有不同的價值鏈；

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6、對同一企業(yè)而言，在不同的發(fā)展時期，會具有不同

的價值鏈。

三；作業(yè)基礎管理

戰(zhàn)略選擇決定著企業(yè)的行動。成功的企業(yè)將它們的資源

投入到那些能帶來最大戰(zhàn)略利益的行動當中。作業(yè)基礎成本

法和作業(yè)基礎管理(ActivityBasedCosting,ABC;Activity

BasedManagement,ABM)便是幫助企業(yè)管理者制訂企業(yè)戰(zhàn)

略以及為將戰(zhàn)略落到實處所需要的行動及其與企業(yè)資源之

間關系的一種管理方法。換言之，作業(yè)基礎成本法的目標己

經遠遠超越了會計上的成本分攤和計算，擴展到對企業(yè)活動、

業(yè)務流程、產品和服務的計量從而對分配于上述這些企業(yè)活

動和業(yè)務流程直至產品和服務上的企業(yè)資源予以定價。

例如，成本領先是一種實現(xiàn)競爭優(yōu)勢的經營戰(zhàn)略。作業(yè)

基礎成本法和作業(yè)基礎管理對這種戰(zhàn)略的籌劃和實施便是

至關重要的，因為它辨別了關鍵作業(yè)、成本動因及為降低成

本而改善業(yè)務流程的途徑。提供卓越的顧客價值是實現(xiàn)競爭

優(yōu)勢的另一種經營戰(zhàn)略。這一方法能幫助管理者發(fā)現(xiàn)價值增

加的機會。通過識別和分析關鍵作業(yè)、業(yè)務流程及改進方法，

還能夠幫助發(fā)展客戶戰(zhàn)略、支持技術領先戰(zhàn)略或者輔助支持

定價策略的制訂C

尤其，通過作業(yè)基礎成本法和作業(yè)基礎管理，對如下戰(zhàn)

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略管理問題給予了回答：

?為了提高競爭力應怎樣計量企業(yè)的成本、結構和利潤？

?當一個企業(yè)由傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)轉為作業(yè)基礎成本計

算系統(tǒng)時，該系統(tǒng)對其定價、產品設計、過程設計、制

造技術和產品線決策具有什么潛在影響？

?當企業(yè)采用一種新戰(zhàn)略，比如，由大規(guī)模標準產品生產

改為小批量多樣化產品的生產時，將對不同產品有什么

成本影響？

?某特定產品的生產過程能否改變以使企業(yè)降低該產品

的單位成本？

?企業(yè)在其產品市場上是否已經采取了盈利能力最強的

銷售系統(tǒng)？

?在生產作業(yè)和零部件方面的改變是如何影響產業(yè)價值

鏈上的供應商和顧客的？

?企業(yè)的流程改變將對其利潤有什么影響？

?如果一個企業(yè)運用作業(yè)基礎管理識別并消除非增值作

業(yè)以實現(xiàn)其低成本戰(zhàn)略，將有什么樣的潛在的成本節(jié)

約？

?作業(yè)基礎成本法和作業(yè)基礎管理為什么能幫助企業(yè)在

其產品發(fā)送過程中實現(xiàn)其高業(yè)績、短交貨時間的競爭戰(zhàn)

略？

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作業(yè)基礎成本法引入了作業(yè)這一新概念，圖3顯示了作

業(yè)基礎成本計算的基本思想框架。

引入“作

業(yè)”這個成本

計算的中介，建立“作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)”假設,

力圖揭示成本發(fā)生的前因后果，使得成本的計算對象更加明

細化和精確化。作業(yè)基礎成本法關注的重點主要是在確定作

業(yè)，找出成本動因。成本動因包括資源動因和作業(yè)動因，分

別是將資源和作業(yè)成本進行分配的依據(jù)。分配到作業(yè)的資源

構成該作業(yè)的成本要素，多個成本要素構成作業(yè)成本池，多

個作業(yè)構成作業(yè)中心。

四、價值鏈分析與作業(yè)基礎管理的結合

從上述可見，作業(yè)基礎管理是從作業(yè)基礎成本法發(fā)展而形

成的，在思想理念上屬于成本導向的；而價值鏈管理的長處

在于對產出的重視和資源的有效配置，是利益導向的戰(zhàn)略思

維觀念。與此同時，恰是因為兩者在分析方法上，都將視野

集中于企業(yè)的業(yè)務流程、經營活動（作業(yè)），因此不少學者

提出了將兩者有機結合起來的設想：互動有機地應用價值鏈

管理和成本管理的優(yōu)勢，通過對企業(yè)所在產業(yè)鏈和企業(yè)內部

整個價值鏈的分析，尋找出企業(yè)的優(yōu)勢和增值環(huán)節(jié)，通過對

企業(yè)資源的戰(zhàn)略性整合和集中配置實現(xiàn)價值增值，營造競爭

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優(yōu)勢，同時對微觀作業(yè)活動進行成本價值分析，消除資源浪

費，節(jié)省投入，實現(xiàn)投入/產出兩個方面的價值增值。

圖4和圖5指明了價值鏈管理和作業(yè)基礎管理的邏輯關聯(lián)

的基礎在于業(yè)務流程。構成價值鏈的是企業(yè)運作中互有差異

又相互聯(lián)系的各種流程和作業(yè)，作業(yè)基礎管理所針對的對象

就是這些流程和作業(yè)。價值鏈高度概括并抽象出了企業(yè)的經

營活動，并揭示出了這些活動的目標本質一一價值增值；作

業(yè)基礎管理則為價值鏈分析和企業(yè)競爭戰(zhàn)略的策劃和實施

提供了有效的分析方法。也正因為此，會計便不可或缺地參

與到了價值鏈管理當中。

“Youcan'tmanagewhatyoucan'tmeasure.你無7去管理

你不可計量（測度）的對象?！边@是一句富含哲理的西方管

理名言。正是這句名言所包含的理念，促使不少學者開始價

值鏈會計研究的嘗試。會計能夠對價值鏈管理做出貢獻，或

者說，在會計領域拓展出一片價值鏈會計的新疆域，并非不

可企及。因為長于計量是會計的天然屬性，會計能夠為價值

鏈管理提供富有價值的數(shù)量分析方法C

然而，在管理實務中，價值鏈分析和管理還難見會計的

身影。具體而言，作業(yè)基礎成本法和作業(yè)基礎管理在現(xiàn)實的

應用中，至今仍是一件令人敬畏的屠龍術。換一種思維方式

的話，作業(yè)基礎管理這一先進的方法在實施工具上還存在諸

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多未盡如人意之處。其中最突出的問題便在于，至今，在作

業(yè)基礎成本法中，缺乏對作業(yè)這一至關重要的管理對象的確

切定義和描述，缺乏對作業(yè)的標準化分析規(guī)范。

正如上述，價值鏈管理和作業(yè)基礎管理都涉及到了流程

（或者活動）。那么，從流程管理及其分析工具當中尋找資

源不失為一條解決問題的路徑。

顧客需求確認規(guī)劃設計研究開發(fā)生產制造市場菅用客戶服務顧客需求滿足

口

□

產品設計

支持性作業(yè)

信

自

H術

人

溯

力

資

管

理

后

璋

僚

資源動因艙

理

財

管

品

理

管

行

政基礎性作業(yè)

股

他成本對象

?市場管輛及銷售產民

務

服

企業(yè)資源戶

客

資源動因■解

道

?客戶服務娛

圖5

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五、流程管理及其分析工具

流程，英文“Process”,中文也有翻譯為“過程”。流程

是隨著業(yè)務流程重組的興起而被人們所熟知并加以研究的。

業(yè)務流程重組最初于1990年由邁克爾?哈默（Michael

Hammer）教授在"ReengineeringWork:Don'tAutomate,But

Obliterate”（《重組工作：不要自動化改造，而是徹底鏟除》）

一文中提出，后來哈默教授與CSCIndex的首席執(zhí)行官詹姆

斯?錢皮（JamesChampy）于1993年發(fā)表了《公司重組：

企業(yè)革命的宣言》。隨后，BPR這一新的管理思想，便形成

一股風潮席卷整個美國和諸多工業(yè)化國家，并大有風靡全球

之勢。BPR曾被認為是“恢復美國競爭力的惟一途徑”，并

將“取代工業(yè)革命，使之進入重組革命的時代”。在它的影

響下，各種重組之聲不絕于耳，如Redesign（重新設計），

Reorganization（重新組織）,Reposition（重新定位）,

Revitalization（重新充滿活力）等等。企業(yè)似乎進入了一個

“重組一切"（Re-everything）的時代。

邁克爾?哈默博士的創(chuàng)新思想主要在于，他創(chuàng)造性地提

出了“重組”和“流程企業(yè)”這兩個重要的理念。流程管理

的對立面是“hierarchymanagement”，中文譯作“科層制管

理”，也有譯作“層級式管理”。根據(jù)“流程管理”的邏輯，

為客戶創(chuàng)造價值的不是哪一個獨立的部門或者個人，而是企

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業(yè)的流程，流程的變化或者通過“改進”或者通過“重組”，

也都不能限制在現(xiàn)有部門設置的框架里來進行，而是需要根

據(jù)流程的增值性要求來配置資源、形成適應于流程需要的新

的組織機構，因此，從這個意義上，流程和組織之間的關系

可以表述為：流程決定組織，而不是組織決定流程。

關于流程是什么，可以給出多個定義：

?邁克爾?哈默：業(yè)務流程是把一個或多個輸入轉化為對

顧客有價值的輸出的活動。

?T-H-達文波特：業(yè)務流程是一系列結構化的可測量

的活動的集合，并為特定的市場或特定的顧客產生特定

的輸出。

?A?L?斯切爾：業(yè)務流程是在特定時間產生特定輸出

的一系列客戶、供應商關系。

?H?J?約翰遜：業(yè)務流程是把輸入轉化為輸出的一系列

相關活動的結合，它增加輸入的價值并創(chuàng)造出對接受者

更為有效的輸出。

?IS09000：業(yè)務流程是一組將輸入轉化為輸出的相互關

聯(lián)或相互作用的活動。

不同的定義，強調了不同的要點，但歸結起來可以發(fā)現(xiàn),

“流程”的定義包括了這樣六個要素：輸入資源、活動、活

動的相互作用（即結構）、輸出結果、顧客、價值。

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分析這些要素，我們可以發(fā)現(xiàn)流程具有以下特點：

?目標性：有明確的輸出（目標或任務）。這個目的可以

是一次滿意的客戶服務，可以是一次及時的產品送達,

守守。

?內在性：包含于任何事物或行動中。所有事務與行為,

我們都可以用這樣的語式來描述，“輸入的是什么資源,

輸出了什么結果，中間的一系列活動是怎樣的，輸出為

誰創(chuàng)造了怎樣的價值”。

?整體性：至少由兩個活動組成。流程，顧名思義，有一

個“流轉”的意思隱含在里面。至少有兩個活動，才能

建立結構或者關系，才能進行流轉。

?動態(tài)性：由一個活動到另一個活動。流程不是一個靜態(tài)

的概念，它按照一定的時序關系徐徐展開。

?層次性：組成流程的活動本身也可以是一個流程。劉成

是一個嵌套的概念，流程中的若干活動也可以看作是

“子流程”，可以繼續(xù)分解成若干活動。

?結構性「流程的結構可以有多種表現(xiàn)形式，如串聯(lián)、并

聯(lián)、反饋等。往往，這些表現(xiàn)形式的不同，給流程的輸

出效果帶來很大的影響。

按照上面所說的流程的特點，可以把各種活動一直細分

下去，那么，分到什么程度才停止呢？對于這個問題，哈默

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博士曾經提出過一個實用的原則：如果一個流程沒有讓三個

不同崗位感到很煩惱的話，你就不要把它作為一個流程。其

實，他所強調的是一個通過協(xié)同來發(fā)揮流程效率的意思。如

果完全是依靠一個鳳位、一個個人的技能和能力就能完成的

活動，那么，我們說這是“人力資源管理”的層面切入的問

題，即怎樣通過提高他的技能、培養(yǎng)他的能力，使得這個活

動圓滿地完成。因此，到流程已經細分到各活動的完成效果

已經可以由單個崗位來保證的時候，我們就適可而止了。

通過對流程管理的回顧，我們知道，企業(yè)的流程具有多

個層級。圖6高度概括了各層級流程之間的結構關系。

流程管理中的流程分析工具可以幫助我們對流程層次

結構有一個更為清晰的認識和理解。

國外學者WilliamJ?Kettinger,JamesT?C?Teng,

SubashishGuha三人對流程重組的方法、技術和工具做了大

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量的研究工作，最終歸集出可以用于流程重組的25種方法、

72種技術和102種工具。其中，方法大都大同小異，Guha

等在諸多方法基礎上提出，整個過程的生命周期可以分為6

個階段，即構思設想、項目啟動、分析診斷、流程設計、流

程重組和監(jiān)測評估。需要強調的是，72種技術并非流程管理

的專用技術，許多方法由來已久。其中，具有最具有流程管

理代表性的技術工具就是IDEF流程圖分析法。

IDEF是ICAM(IntegratedComputerAidedManufacturing)

definitionmethod的縮寫。是一種結構化系統(tǒng)分析設計工具。

系統(tǒng)分析是復雜系統(tǒng)設計的重要步驟，它將復雜系統(tǒng)分析成

相對獨立的較簡單子系統(tǒng)，再把子系統(tǒng)分解成更簡單的模塊,

如此自頂向下層層分解，直到最底層。圖7展示了三層結構

的IDEF分解過程。

mi

nn具

體

的

層

次

圖7

不難發(fā)現(xiàn)，無論業(yè)務流程還是經營活動,都可以自整個

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企業(yè)一直到單個崗位按照系統(tǒng)工程的方法進行結構分解并

據(jù)此做出分析和優(yōu)化。圖8和圖9分別從兩個方面揭示了適

用于各層級流程、活動的分析的思想方法。

結果

績效指標

圖8

控制(Control)

流程或活動

輸出

機制(Mechanisms)

圖9

方、作業(yè)工程法------個有效的工具

經過上文大量的鋪陳，已經不難得到的一個結論是，如

果要讓作業(yè)基礎成本法和作業(yè)基礎管理在價值鏈管理中發(fā)

揮出應有的作用，換言之，價值鏈會計的有效應用，必須借

助作業(yè)工程法這個有效地分析工具。

作業(yè)基礎成本法和作業(yè)基礎管理的難點有二，一是如何

定義作業(yè)，二是如何確定與各種不同的作業(yè)相匹配的成本動

因。但是，在學理上，作業(yè)基礎成本法并未認識到作業(yè)具有

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不同的層級，并且不同層級的作業(yè)之間結構方式也存在相當

的差異。為此，在管理會計的實務應用當中，由于這一問題

必然導致被定義的作業(yè)可能包含著多個子作業(yè)，甚至子作業(yè)

還包含了多個孫作業(yè)，由于子作業(yè)可能存在的性質上的差異,

需要確定不同的成本動因與之相匹配，從而影響到了成本分

配、作業(yè)分析和企業(yè)資源定價的混亂。并最終影響到價值鏈

分析的導向性錯誤的存在。

而借助流程分析技術，我們能夠自上而下系統(tǒng)地解構企

業(yè)的全部流程。最具價值的是，通過流程分析，能夠清楚地

確認并定義作業(yè)的層次和相互關系。借用業(yè)務流程重組

(BusinessProcessReengineering)的工程(ReengineeringM

組，即再工程，其前提應該是Engineering,工程)概念，筆

者提出作業(yè)工程(ActivityEngineering)作為價值鏈會計的應

用技術工具。而最小作業(yè)單元(MinimumActivityUnit)是

作業(yè)分析的基礎性單位。

最小作業(yè)單元(MAU),是最底層流程的構成要素。最

小作業(yè)單元自身并不具備上文所描述的流程的性質和特點，

也就是說，最小作'也單元不是一個流程。這里有個形象的比

喻，在生物學上，人體器官被認為是維持人提供功能的基本

單位，但細胞才是構成生命的最小單元。一個細胞本身是無

法發(fā)揮出，但細胞的結構化組合形成了器官和人體組織，而

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器官之間的有機結合最終維持了生命的正?；顒印Ｅc此相類

似的是，最小作業(yè)單元就像細胞一樣，構成了不同層次具有

不同目標和作用的流程，而不同流程（注意，企、也組織機構

是為流程服務而不是相反）的有機組合支撐著企業(yè)的運轉和

營利活動。與流程的目標性和價值效用導向相區(qū)別的是，最

小作業(yè)單元則以任務為核心，以成本耗用為導向。

圖10是最小作業(yè)單元的結構模型：

作業(yè)

交接點

圖10

更進一步，在本質上，最小作業(yè)單元也具備了輸入、控

制、輸出和機制這四個要素。并且（ICOM）需要具備明確

的定義。圖11描述了最小作業(yè)單元的基本要素：

輸入------------?

-----------?---作業(yè)/MAU--------------------?

------------------------------?M輸出

支撐機制

圖11

最小作業(yè)單元耗費資源并以其完成的任務作為輸出，一

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系列任務的達成便能形成一個有效的流程并達到流程所設

定得目標，從而創(chuàng)造出價值的增量。圖12展示了最小作業(yè)

單元組合成流程并通過任務的完成最終實現(xiàn)流程所應達到

的目標。

七、管理會計的作業(yè)基礎化展望

會計一開始就是以服務于企業(yè)內部經營管理為目的而

產生的。但是，自從財務會計從管理會計分離出來之后，作

為與財務會計相對獨立的管理會計本身也得到了發(fā)展。在20

世紀80年代以前管理會計的發(fā)展歷程基本上可以分為50年

代的執(zhí)行性管理會計和50年代之后的決策性管理會計兩個

階段。在執(zhí)行性管理會計階段，管理會計追求的是“效率”

(effective),強調把事情做好。在決策性管理會計階段，管理會

計追求的是“效益”(efficiency),強調首先把事情做對(doing

rightthing),然后再把事情做好(doingthingright)。管理會計

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無論是追求“效率”還是“效益”，不過是企業(yè)所處的經濟

環(huán)境不同而已，其本質都一樣。在產品供不應求的環(huán)境下，

企業(yè)的高“效率”自然轉化為高“效益”，而在產品供過于

求的環(huán)境下，企業(yè)的高“效率”首先要接受市場檢驗才能轉

化為高“效益”。

因此，無論是執(zhí)行性還是決策性管理會計，都是圍繞“效

益”而展開的。進入80年代以后，世界范圍內高新技術蓬

勃發(fā)展，并被廣泛應用于經濟領域。企業(yè)競爭日益激烈，管

理會計又致力于如何為優(yōu)化企業(yè)“價值鏈”(valuechain)服務。

可以說，管理會計在20世紀80年代取得的許多引人注目的

新進展都是圍繞著如何為優(yōu)化企業(yè)“價值鏈”和價值增值提

供相關信息而展開的。

縱觀20世紀90年代以前管理會計的發(fā)展歷程，現(xiàn)代管

理會計沿著“效率f效益一價值鏈優(yōu)化”的軌跡發(fā)展。這個

發(fā)展軌跡基本上圍繞“價值增值"(value-added)而展開。

進入90年代以后，變化是當今世界經濟環(huán)境的主要特

征°基于環(huán)境的變化，管理會計搜集信息的任務從管理會計

人員轉移到使用這些信息的使用者。管理會計不再僅僅是管

理人員的行為，而變成每一個企業(yè)員工的自覺行為。管理會

計突破了管理會計師提供信息、管理人員使用信息的舊框框,

而由每一個員工直接提供與使用各種信息。由此，管理會計

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