收入的核算1費用的核算2利潤的核算3412.1.1收入的概念與分類1.概念收入是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

12.1.1收入的概念與分類2.分類

建造合同收入12.1.2銷售商品收入1.銷售商品收入的確認條件企業(yè)銷售商品收入必須同時滿足下列五個條件的，才能予以確認:(1)企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方。通常應當關注交易的實質，并結合所有權憑證的轉移進行判斷。

事項事項舉例通常情況下，隨著所有權憑證的轉移或實物的交付，主要風險和報酬轉移給購貨方）大多數(shù)零售交易某些情況下，轉移商品所有權憑證，未交付實物（商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移)交款提貨方式銷售商品事項事項舉例某些情況下，所有權憑證的轉移或實物的交付，主要風險和報酬未轉移給購貨方企業(yè)銷售的商品在質量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據正當?shù)谋ＷC條款予以彌補采用支付手續(xù)費方式委托代銷商品企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且此項安裝或檢驗任務是銷售合同或協(xié)議的重要組成部分銷售合同或協(xié)議中規(guī)定了賣方由于特定原因有權退貨的條款，且企業(yè)又不能確定退貨的可能性(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制。(3)相關的經濟利益很可能流入企業(yè)。很可能：50%＜可能性≤95%如果企業(yè)根據以前與買方交往的直接經驗判斷買方信譽較差，或銷售時得知買方在另一項交易中發(fā)生巨額虧損、資金周轉十分困難，就不應確認收入。

(4)收入的金額能夠可靠地計量。收入的金額能夠可靠地計量，是指收入的金額能夠合理地估計。有些情況下，由于銷售商品過程中某些不確定因素的影響，收入的金額不能夠可靠地計量，如附有銷售退回條件的商品銷售。如果企業(yè)不能合理估計退貨的可能性，就不能夠合理地估計收入的金額，則不應在發(fā)出商品時確定收入，而應當在售出商品退貨期滿商品銷售價款能夠可靠計量時確定收入。

(5)相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。銷售商品相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本不能夠合理地估計，企業(yè)不應確認收入，已收到的價款應確認為負債。

2.銷售商品收入的會計處理企業(yè)應設置“主營業(yè)務收入”、“主營業(yè)務成本”、“其他業(yè)務收入”、“其他業(yè)務成本”、“營業(yè)稅金及附加”等賬戶，核算銷售收入的實現(xiàn)情況、銷售成本的結轉及銷售稅金。企業(yè)應設置“發(fā)出商品”賬戶，核算企業(yè)未滿足收入確認條件但已發(fā)出商品的實際成本或計劃成本。

（1）一般情況下銷售商品收入的處理①企業(yè)發(fā)出的商品同時滿足收入確認的五個條件，應于發(fā)出商品時確認銷售收入，并結轉相關成本。

【例12-1】甲公司在2013年7月12日向乙公司銷售A產品一批，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為200000元，增值稅稅額為34000元，商品已經發(fā)運，款項尚未收到，該批商品成本為l20000元。

甲公司應作如下會計處理：借：應收賬款——乙公司234000

貸：主營業(yè)務收入200000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）34000月末結轉商品成本：借：主營業(yè)務成本l20000

貸：庫存商品——A產品l20000

②如果企業(yè)發(fā)出的商品尚不能同時滿足收入確認的五個條件，則不應確認收入，已發(fā)出的商品通過“發(fā)出商品”賬戶核算?！纠?2-2】續(xù)【例12-1】，假定甲公司在銷售商品時已知乙公司資金周轉發(fā)生困難，一時收不回貨款，但為了減少存貨積壓，甲公司仍將商品發(fā)往乙公司。

甲公司應作如下會計處理：2013年7月12日，發(fā)出商品：借：發(fā)出商品——A產品l20000

貸：庫存商品——A產品l20000同時，將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額轉入應收賬款：借：應收賬款——乙公司34000

貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）34000

借：應收賬款——乙公司200000

貸：主營業(yè)務收入200000同時結轉成本：借：主營業(yè)務成本l20000

貸：發(fā)出商品——A產品l20000

2013年10月5日，甲公司得知乙公司經營情況逐漸好轉，乙公司承諾近期付款。此時，甲公司應確認該項收入，作如下會計處理：借：銀行存款234000

貸：應收賬款——乙公司234000

假定2013年10月16日，甲公司收到款項，則應作如下會計處理：（2）銷售商品涉及商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓的處理①商業(yè)折扣商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。【例12-3】甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%。2013年3月1日銷售給乙公司A產品一批，標價為200000元（不含增值稅），該批商品的實際成本為120000元；由于是成批銷售，甲公司給予乙公司10%的商業(yè)折扣。商品已發(fā)出，貨款尚未收回。銷售商品收入金額=200000×(1-10%）=180000元增值稅銷項稅額=200000×(1-10%）×17%=30600元應收賬款金額=200000×（1+17%）×(1-10%）=210600元借：應收賬款——乙公司210600貸：主營業(yè)務收入180000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）30600同時結轉成本：借：主營業(yè)務成本120000

貸：庫存商品——A產品120000

甲公司應作如下會計處理：②現(xiàn)金折扣現(xiàn)金折扣，是指債權人為了鼓勵債務人在規(guī)定的期限內付款，而向債務人提供的債務扣除。目的：盡快回籠資金現(xiàn)金折扣的表示方式一般是：3∕10、2∕20、n∕30，其含義為：10日以內付款給予3%的現(xiàn)金折扣，20日以內付款給予2%的現(xiàn)金折扣，30日以內付清全部款項。②現(xiàn)金折扣銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額來確認銷售商品收入金額。現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益（財務費用）。【例12-4】甲公司在2013年4月1日向乙公司銷售A產品一批，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為l0000元，增值稅稅額為1700元，商品成本8000元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：2∕10，1∕20，n∕30。乙公司于2013年4月9日付款，款項存入銀行。假定計算現(xiàn)金折扣時不考慮增值稅稅額。2013年4月1日銷售實現(xiàn)時，按銷售總價確認收入：借：應收賬款——乙公司11700

貸：主營業(yè)務收入10000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1700同時結轉成本：借：主營業(yè)務成本8000

貸：庫存商品——A產品8000

甲公司應作如下會計處理：2013年4月9日收到貨款時：現(xiàn)金折扣=10000×2%=200元實際收到貨款=11700-200=11500元借：銀行存款11500

財務費用200

貸：應收賬款——乙公司11700

③銷售折讓銷售折讓，是指企業(yè)因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。對于銷售折讓，企業(yè)應分別不同情況進行處理：未確認銷售商品收入的銷售折讓，應直接按扣除折讓后的金額確認銷售商品收入。已經確認銷售商品收入的銷售折讓，應當在發(fā)生時沖減當期的銷售商品收入，如果按規(guī)定允許扣減當期銷項稅額的，應同時用紅字沖減“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”?！纠?2-5】續(xù)【例12-1】，2013年8月，乙公司在驗收過程中發(fā)現(xiàn)商品外觀上存在瑕疵，經雙方協(xié)商同意在價格上（含增值稅稅額）給予乙公司10%的減讓。假定甲公司已取得稅務機關開具的紅字增值稅專用發(fā)票。借：主營業(yè)務收入20000

貸：應收賬款——乙公司23400

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

甲公司應作如下會計處理：3400（3）銷售退回的處理及附有銷售退回條件的商品銷售的處理①銷售退回銷售退回，是指企業(yè)銷售出的商品，由于質量、品種等不符合要求的原因而發(fā)生的退貨。銷售退回應當分別按以下不同情況進行會計處理：對于未確認銷售商品收入的發(fā)出商品發(fā)生銷售退回的借：庫存商品

貸：發(fā)出商品開具增值稅紅字發(fā)票的借：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

貸：應收賬款

補充例題，甲公司2x14年9月5日收到乙公司因質量問題而退回的商品10件，每件商品成本為210元。該批商品系甲公司2x14年6月2日出售給乙公司，每件商品售價為300元，適用的增值稅稅率為17%，貨款尚未收到，甲公司尚未確認銷售商品收入。因乙公司提出的退貨要求符合銷售合同約定，甲公司同意退貨，并按規(guī)定向乙公司開具了增值稅專用發(fā)票（紅字）。借：庫存商品（210×10）2100

貸：發(fā)出商品2100

借：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）510

貸：應收賬款510

甲公司驗收退貨入庫時，應作如下會計處理：對于已確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生退回的，應在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入，同時沖減當期銷售商品成本。如該項銷售退回已發(fā)生現(xiàn)金折扣的，應同時調整相關財務費用的金額；如該項銷售退回允許扣減增值稅額的，應同時調整“應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)”賬戶的金額。

【例12-6】續(xù)【例12-4】，到2013年5月18日，該批商品因質量問題被乙公司退回。當日，甲公司收到乙公司交來的退貨證明單并開具紅字增值稅專用發(fā)票，支付退貨款項。借：主營業(yè)務收入10000貸：銀行存款11500

財務費用200應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)借：庫存商品——A產品8000貸：主營業(yè)務成本8000

甲公司應作如下會計處理：1700②附有銷售退回條件的商品銷售附有銷售退回條件的商品銷售是指購買方依照有關協(xié)議有權退貨的銷售方式。如果，企業(yè)根據以往經驗能夠合理估計退貨可能性，通常應在發(fā)出商品時確認收入，并確認與退貨相關的負債；如果，企業(yè)不能合理估計退貨可能性，則應在售出商品退貨期滿時確認收入。【例12-7】甲健身器材銷售公司（以下簡稱“甲公司”），2014年1月1日，向乙公司銷售健身器材5000件，單位銷售價格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為2500000元，增值稅稅額為425000元。合同約定，乙公司應于2014年2月1日之前支付貨款，在2014年6月底以前有權退還健身器材。假定甲公司根據過去的經驗，估計該批健身器材退貨率約為20%；健身器材發(fā)出時納稅義務已經發(fā)生；實際發(fā)生銷售退回時取得稅務機關開具的紅字增值稅專用發(fā)票。2014年1月1日發(fā)出健身器材借：應收賬款——乙公司2925000

貸：主營業(yè)務收入2500000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）425000借：主營業(yè)務成本2000000

貸：庫存商品——××健身器材2000000

甲公司應作如下會計處理：2014年1月31日確認估計的銷售退回（估計退貨率20%）借：主營業(yè)務收入500000（2500000*20%）

貸：主營業(yè)務成本400000（2000000*20%）

預計負債1000002014年2月1日前收到貨款借：銀行存款2925000

貸：應收賬款——乙公司2925000

2014年6月30日發(fā)生銷售退回，取得紅字增值稅專用發(fā)票，實際退貨量為1000件，款項已經支付借：庫存商品——××健身器材400000

預計負債100000

貸：銀行存款585000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

85000如果實際退貨量為800件借：庫存商品——××健身器材

320000

主營業(yè)務成本

80000

預計負債

100000

貸：銀行存款

468000

主營業(yè)務收入

100000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

68000如果實際退貨量為1200件借：庫存商品——××健身器材

480000

主營業(yè)務收入

100000

預計負債

100000

貸：主營業(yè)務成本

80000

銀行存款

702000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

102000（4）預收款銷售商品的處理預收款銷售商品，是指購買方在商品尚未收到前按合同或協(xié)議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項時才交貨的銷售方式。表明商品所有權上的主要風險和報酬只有在收到最后一筆款項時才轉移給購貨方，銷售方通常應在發(fā)出商品時確認收入，在此之前預收的貨款應確認為預收賬款。【例12-9】甲公司采用分期預收款方式向乙公司銷售一批商品，協(xié)議約定，該批商品銷售價格為600000元；乙公司在協(xié)議簽訂時預付60%的貨款（按不含增值稅銷售價格計算），剩余貨款于1個月后支付。甲公司在收到剩余貨款時，開具增值稅專用發(fā)票，增值稅稅額為102000元；該批商品實際成本為400000元。不考慮其他因素，甲公司的賬務處理如下：收到剩余貨款，發(fā)生增值稅納稅義務時借：預收賬款——乙公司360000

銀行存款342000

貸：主營業(yè)務收入600000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）102000結轉成本借：主營業(yè)務成本400000

貸：庫存商品——XX產品400000

收到60%的貨款時借：銀行存款360000

貸：預收賬款——乙公司360000（5）委托代銷商品的處理①視同買斷方式委托代銷商品視同買斷方式，是指由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價格收取委托代銷商品的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有的銷售方式?！纠?2-10】甲公司委托乙公司銷售A商品300件，根據代銷協(xié)議，乙公司可以將沒有代銷出去的商品退回甲公司。雙方簽訂的協(xié)議約定的協(xié)議價為117元∕件（含17%的增值稅），成本為70元∕件，商品于2014年6月15日發(fā)出。2014年7月15日，甲公司收到乙公司轉來的代銷清單上標明售出商品300件，甲公司根據代銷清單開具增值稅專用發(fā)票，注明：售價30000元，增值稅額5100元。乙公司對外銷售該商品的售價為120元∕件，增值稅稅率為l7%，銷售款項以銀行存款收回。2014年8月15日，甲公司收到乙公司按合同協(xié)議價支付的款項35100元。2014年7月15日，收到代銷清單時

借：應收賬款——乙公司35100

貸：主營業(yè)務收入30000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）5100借：主營業(yè)務成本21000

貸：發(fā)出商品——A產品(乙公司)21000

甲公司賬務處理2014年6月15日，發(fā)出商品時借：發(fā)出商品——A產品(乙公司)21000

貸：庫存商品——A產品210002014年8月15日，收到乙公司匯來貨款時借：銀行存款35100

貸：應收賬款——乙公司35100實際售出代銷商品時借：銀行存款42120

貸：主營業(yè)務收入36000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）6120借：主營業(yè)務成本30000

貸：受托代銷商品——A產品(甲公司)30000

乙公司的賬務處理如下收到代銷商品時借：受托代銷商品——A產品(甲公司)30000

貸：受托代銷商品款——甲公司30000按合同協(xié)議價將款項付給甲公司時借：應付賬款——甲公司35100

貸：銀行存款35100收到委托方開具的增值稅專用發(fā)票時借：受托代銷商品款——甲公司30000應交稅費——應交增值稅（進項稅額）5100

貸：應付賬款——甲公司35100（5）委托代銷商品的處理②支付手續(xù)費方式委托代銷商品支付手續(xù)費方式委托代銷商品，是指委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按照協(xié)議約定向受托方計算支付代銷手續(xù)費，受托方按照協(xié)議規(guī)定的價格銷售代銷商品的銷售方式。（5）委托代銷商品的處理

采用支付手續(xù)費委托代銷方式下，委托方在發(fā)出商品時通常不應確認銷售商品收入，而應在收到受托方開出的代銷清單時確認為銷售商品收入，同時應將支付的代銷手續(xù)費計入銷售費用。

【例12-11】甲公司委托乙公司銷售A商品300件，協(xié)議價為100元∕件（不含增值稅），甲公司按不含稅售價的10%向乙公司支付手續(xù)費，該商品成本為70元∕件，增值稅稅率為17%，商品于2014年6月15日發(fā)出。2014年7月15日，甲公司收到乙公司轉來的代銷清單上標明售出商品300件，售價30000元，增值稅5100元。2014年8月15日，甲公司收到乙公司按合同協(xié)議價支付的代銷貨款凈額32100元（35100-3000）。收到代銷清單時借：應收賬款——乙公司35100

貸：主營業(yè)務收入30000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）5100借：主營業(yè)務成本21000

貸：發(fā)出商品——A產品(乙公司)21000借：銷售費用3000（30000*10%）

貸：應收賬款——乙公司3000

甲公司賬務處理發(fā)出代銷商品時借：發(fā)出商品——A產品(乙公司)21000

貸：庫存商品——A產品21000收到乙公司匯來貨款時借：銀行存款32100

貸：應收賬款——乙公司32100實際售出代銷商品時借：銀行存款35100

貸：應付賬款——甲公司30000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）5100

乙公司的賬務處理收到代銷商品時借：受托代銷商品——A產品(甲公司)30000

貸：受托代銷商品款——甲公司30000將代銷貨款凈額支付給甲公司時借：應付賬款——甲公司35100

貸：銀行存款32100

其他業(yè)務收入3000

收到甲公司開具的增值稅專用發(fā)票時借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）5100

貸：應付賬款——甲公司5100借：受托代銷商品款——甲公司30000

貸：受托代銷商品——A產品(甲公司)30000（6）具有融資性質的分期收款銷售商品的處理

如果分期收款銷售實質上具有融資性質，在符合收入確認條件時，企業(yè)應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值（按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價格計算確定）確定收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當確認為未實現(xiàn)融資收益，在合同或協(xié)議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進行攤銷，作為財務費用的抵減處理。

未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長期應收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額）×實際利率或未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝[（長期應收款的總額－累計已收回的長期應收款）－(未實現(xiàn)融資收益總額－累計已攤銷未實現(xiàn)融資收益)]×實際利率

實際利率，是指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現(xiàn)時利率，或者將應收的合同或協(xié)議價款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價格時的折現(xiàn)率等。如果應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，按照實際利率法攤銷與直線法攤銷結果相差不大的，也可以采用直線法進行攤銷。

【例12-12】2009年1月1日，A公司采用分期收款方式向B公司銷售一套大型設備，合同約定的價款為10000000元，分五年于每年末分期收款，每年收取2000000元。該大型設備成本為7800000元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設備的銷售價格為8000000元。假定A公司在合同約定的收款日期，發(fā)生有關的增值稅納稅義務。本例中，A公司應當確認的銷售商品收入金額為應收的合同或協(xié)議價款的公允價值8000000元。根據未來五年收款額的現(xiàn)值=商品現(xiàn)銷價格，計算得出現(xiàn)值為8000000元、期數(shù)為5年、年金為2000000元的折現(xiàn)率為7.93%；每期計入財務費用的金額如表l2-1所示。*尾數(shù)調整：2000000-1852816=147184

日期收現(xiàn)總額(a)財務費用(b)=期初(d)×7.93%已收本金(c)=(a)-(b)未收本金(d)=期初(d)-(c)2009.1.180000002009.12.312000000634400136560066344002010.12.312000000526108147389251605082011.12.312000000409228159077235697362012.12.312000000283080171692018528162013.12.312000000*14718418528160合計1000000020000008000000-2009年1月1日銷售實現(xiàn)借：長期應收款——B公司10000000

貸：主營業(yè)務收入8000000

未實現(xiàn)融資收益2000000借：主營業(yè)務成本7800000

貸：庫存商品——××設備7800000

A公司各期的賬務處理如下：2009年12月31日收取貨款和增值稅稅額借：銀行存款2340000

貸：長期應收款——B公司2000000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）340000借：未實現(xiàn)融資收益634400

貸：財務費用6344002010.2011.2012.2013年末賬務處理同2009年12月31日。

（7）以舊換新銷售的處理以舊換新銷售方式，是指銷售方在銷售商品的同時回收與所售商品相同的舊商品。在這種銷售方式下，銷售的商品應當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理。

（8）商品需要安裝和檢驗銷售的處理售出商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受交貨以及安裝和檢驗完畢前，銷售方通常不應確認收入。如果安裝程序比較簡單或檢驗是為了最終確定合同或協(xié)議價格而必須進行的程序，銷售方可以在發(fā)出商品時確認收入。

（9）售后回購銷售商品的處理售后回購，是指銷售商品的同時，銷售方同意日后再將同樣或類似的商品購回的銷售方式。通常情況下，售后回購行為屬于融資交易。

對于具有融資性質的售后回購方式銷售商品銷售方的賬務處理收到銷售款項時借：銀行存款

貸：其他應付款回購價格與原銷售價格之間的差額，在售后回購期間內按期計提利息費用借：財務費用

貸：其他應付款按照合同約定購回該項商品時，應按實際支付的回購款借：其他應付款貸：銀行存款

對于具有融資性質的售后回購方式銷售商品購貨方的賬務處理支付購貨款項時借：其他應收款貸：銀行存款合同約定回購價格與原購買價格之間的差額，在售后回購期間內按期計提利息收益借：其他應收款

貸：財務費用按照合同約定返售商品時，按實際收到的款項借：銀行存款貸：其他應付款

（10）銷售材料、包裝物等存貨的處理對該類業(yè)務實現(xiàn)的收入以及結轉的相關成本，通過“其他業(yè)務收入”、“其他業(yè)務成本”賬戶核算。其收入的確認、計量、成本的計算及相關會計處理比照商品銷售處理。

【例l2-13】甲公司銷售一批原材料，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的售價為10000元，增值稅稅額為1700元，款項已由銀行收妥。該批原材料的實際成本為9000元。甲公司的賬務處理如下：取得原材料銷售收入借：銀行存款11700貸：其他業(yè)務收入10000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1700結轉已銷原材料的實際成本借：其他業(yè)務成本9000貸：原材料900012.1.3提供勞務收入1.提供勞務交易的結果能夠可靠估計的處理

在同一會計年度內開始并完成的勞務，在勞務完成時確認收入，確認的金額為合同或協(xié)議總金額。如有現(xiàn)金折扣的，在實際發(fā)生時計入財務費用。勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，應當采用完工百分比法確認收入，并按從接受勞務方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定提供勞務收入總額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。（1）提供勞務交易的結果能夠可靠估計的判斷提供勞務的交易結果能否可靠估計，應同時滿足下列條件：①收入的金額能夠可靠地計量；②相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；③交易的完工進度能夠可靠地確定。④交易中已發(fā)生和將要發(fā)生的成本能夠可靠地計量。確定提供勞務交易的完成進度，通?？梢赃x用下列方法：已完工作的測量已經提供的勞務量占應提供勞務總量的比例已經發(fā)生的成本占估計總成本的比例（2）完工百分比法的具體應用：在采用完工百分比法確認收入時，收入和相關成本按以下公式計算：本期確認的收入=提供勞務收入總額×本期末止勞務的完工進度-以前期間已確認的收入本期確認的費用=提供勞務預計成本總額×本期末止勞務的完工進度-以前期間已確認的費用【例12-14】甲安裝公司（以下簡稱“甲公司”）于201×年12月1日接受一項設備安裝任務，安裝期為3個月，合同總收入600000元，至年底已預收安裝費440000元，實際發(fā)生安裝費用為280000元(假定均為安裝人員薪酬)，估計還會發(fā)生安裝費用120000元。假定甲公司按實際發(fā)生的成本占估計總成本的比例確定勞務的完工進度。甲公司的賬務處理如下：實際發(fā)生的成本占估計總成本的比例280000/(280000+120000)×100%=70%201×年12月31日確認的勞務收入600000×70%-0=420000(元)201×年12月31日結轉的勞務成本(280000+120000)×70%-0=280000(元)實際發(fā)生勞務成本借：勞務成本280000

貸：應付職工薪酬280000預收勞務款借：銀行存款440000

貸：預收賬款——××公司44000020×9年12月31日確認勞務收入并結轉勞務成本借：預收賬款——××公司420000

貸：主營業(yè)務收入420000借：主營業(yè)務成本280000

貸：勞務成本2800002.提供勞務交易結果不能可靠估計的處理①已經發(fā)生的勞務成本預計能夠得到補償?shù)?，應當按照已發(fā)生的勞務成本，確認提供勞務收入，并按相同金額結轉勞務成本；②已經發(fā)生的勞務成本預計不能得到補償?shù)?，應當將已經發(fā)生的勞務成本計入當期損益（主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本），不確認提供勞務收入。【例題】甲公司于2014年12月25日接受乙公司委托，為其培訓一批學員，培訓期為3個月，2015年1月1日開學。協(xié)議約定，乙公司應向甲公司支付的培訓費總額為120000元，分三次等額支付，第一次在開學時預付，第二次在2015年2月1日支付，第三次在培訓結束時支付。2015年1月1日，乙公司預付第一次培訓費。至2015年1月31日，甲公司發(fā)生培訓成本30000元（假定均為培訓人員薪酬）。2015年1月31日，甲公司得知乙公司經營發(fā)生困難，后兩次培訓費能否收回難以確定。甲公司的賬務處理2015.1.1收到乙公司預付的培訓費借：銀行存款40000

貸：預收賬款——乙公司400002015.1.31實際發(fā)生培訓成本借：勞務成本30000

貸：應付職工薪酬300002015.1.31確認勞務收入并結轉勞務成本借：預收賬款——乙公司30000

貸：主營業(yè)務收入30000借：主營業(yè)務成本30000

貸：勞務成本300003.特殊勞務交易的處理①安裝費。如果安裝費與商品銷售時分開的，則在資產負債表日根據安裝的完工進度確認收入；如果安裝工作是商品銷售附帶條件的，則安裝費在確認商品銷售實現(xiàn)時確認收入。②宣傳媒介的收費，在相關的廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時確認收入。廣告的制作費，在資產負債表日按完工百分比法確認收入。③訂制軟件收入，在資產負債表日根據完工百分比法確認收入。④包括在商品售價內可區(qū)分的服務費，在提供服務的期間內分期確認收入。⑤藝術表演、招待宴會和其他特殊活動的收費，在相關活動發(fā)生時確認收入。收費涉及幾項活動的，預收的款項應合理分配給每項活動，分別確認收入。⑥入會申請費和會員費收入。以提供服務的性質為依據，只允許取得會籍，所有其他服務或商品都要另行收費的，在款項收回不存在重大不確定性時確認收入；申請入會費和會員費能使會員在會員期內得到各種服務或商品，或者以低于非會員的價格購買商品或接受服務的，在整個受益期內分期確認收入。⑦特許權費收入。提供設備和其他有形資產的，在轉移資產所有權時確認收入；提供后續(xù)服務的，在提供服務時分期確認收入。⑧長期收費。長期為客戶提供重復的勞務收取的勞務費，在相關勞務活動發(fā)生時確認收入。4.同時銷售商品和提供勞務的處理銷售商品部分和提供勞務部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的，應當將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務的部分作為提供勞務處理。銷售商品部分和提供勞務部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，應當將銷售商品部分和提供勞務部分收入全部作為銷售商品收入處理。

12.1.4讓渡資產使用權收入讓渡資產使用權收入同時滿足以下條件時，才能予以確認：第一，相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；第二，收入的金額能夠可靠地計量。1.利息收入的處理【例l2-15】201×年10月1日A商業(yè)銀行向B公司發(fā)放一筆貸款500000元，期限為1年，年利率為5%。A商業(yè)銀行發(fā)放該貸款時沒有發(fā)生交易費用，該貸款的合同利率與其實際利率相同。假定不考慮其他因素。A商業(yè)銀行的賬務處理如下：201×年10月1日對外貸款借：貸款——B公司——本金500000

貸：吸收存款——A商業(yè)銀行——本金500000201×年12月31日確認利息收入利息收入=500000×5%÷4=6250元借：應收利息——B公司6250

貸：利息收入62502.使用費收入的處理（1）合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費①不提供后續(xù)服務的，應當視同銷售該項資產一次性確認收入；②提供后續(xù)服務的，應在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內分期確認收入。（2）合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費的，通常應按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時間和金額或規(guī)定的收費方法計算確定的金額分期確認收入?！纠齦2-16】甲公司向乙公司轉讓其商品的商標使用權.根據合同約定，商標使用期為10年，乙公司于每年年末按當年銷售收入的10%支付使用費。第1年，乙公司實現(xiàn)銷售收入800000元；第2年，乙公司實現(xiàn)銷售收入1000000元。假定甲公司均于每年年末收到使用費，不考慮其他因素。甲公司的賬務處理如下：第1年年末確認使用費收入使用費收入金額=800000×10%=80000（元）借：銀行存款80000

貸：其他業(yè)務收入80000第2年年末確認使用費收入使用費收入金額=1000000×10%=100000（元）借：銀行存款100000

貸：其他業(yè)務收入10000012.1.5建造合同收入1.建造合同的特征及類型（1）建造合同的概念及特征建造合同，是指為建造一項或數(shù)項在設計、技術、功能、最終用途等方面密切相關的資產而訂立的合同。（1）建造合同的概念及特征與一般的商品購銷合同和勞務合同相比，建造合同的特征主要表現(xiàn)在：第一，建造合同先有客戶、后有標的（即產品），建造或生產產品的造價在合同簽訂時就已經確定；第二，建造合同的履約周期比較長，往往需要跨越一個會計年度，有的長達數(shù)年；第三，建造合同的標的物（即產品），通常體積巨大、造價較高；第四，建造合同一般為不可撤銷合同。（2）建造合同的類型固定造價合同指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。成本加成合同，是指以合同約定或其他方式議定的成本為基礎，加上該成本的一定比例或定額費用確定工程價款的建造合同。2.建造合同的分立與合并（1）合同分立有的資產建造雖然形式上只簽訂了一項合同，但其中各項資產在商務談判、設計施工、價款結算等方面都是可以相互分離的，實質上是多項合同，在會計上應當作為不同的核算對象。（1）合同分立一項包括建造數(shù)項資產的建造合同，同時滿足下列三項條件的，每項資產應當分立為單項合同：第一，每項資產均有獨立的建造計劃；第二，與客戶就每項資產單獨進行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項資產有關的合同條款；第三，每項資產的收入和成本可以單獨辨認。（2）合同合并有的資產建造雖然形式上簽訂了多項合同，但其中各項資產在設計、技術、功能、最終用途上是密不可分的，實質上是一項合同，在會計上應當作為一個核算對象。（2）合同合并同時滿足下列三項條件的，應當合并為單項合同：第一，該組合同按一攬子交易簽訂；第二，該組合同密切相關，每項合同實際上已構成一項綜合利潤率工程的組成部分；第三，該組合同同時或依次履行。（3）追加資產的建造建造追加資產的合同可能與原合同合并為一項合同進行會計核算，也可能作為單項合同單獨核算。追加資產的建造，滿足下列條件之一的，應當作為單項合同：第一，該追加資產在設計、技術或功能上與原合同包括的一項或數(shù)項資產存在重大差異；第二，議定該追加資產的造價時，不需要考慮原合同價款。3.建造合同收入和成本的內容建造合同收入包括合同規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入兩部分。建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關的直接費用和間接費用。因訂立合同而發(fā)生的有關費用，如果能夠單獨區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立的，應當予以歸集，待取得合同時計入合同成本；未滿足有關條件的，應當直接計入當期損益。合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關的零星收益，應當沖減合同成本。合同成本不包括應當計入當期損益的管理費用、銷售費用和財務費用等期間費用，如企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產經營活動所發(fā)生的管理費用，船舶等制造企業(yè)的銷售費用，企業(yè)為建造合同借入款項所發(fā)生的、不符合資本化條件的借款費用等。4．建造合同結果能夠可靠估計時的處理在資產負債表日，建造合同的結果能夠可靠地估計的，應當根據完工百分比法確認合同收入和合同費用。（1）建造合同結果能夠可靠估計的條件①固定造價合同的結果能夠可靠地估計的條件a.合同總收入能夠可靠地計量；b.與合同相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；c.實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量；d.合同完工進度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。②成本加成合同的結果能夠可靠地估計的條件a.與合同相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；b.實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。（2）完工進度的確定①根據累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例確定。合同完工進度=累計實際發(fā)生的合同成本÷合同預計總成本×100%②根據已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例確定。合同完工進度=已完成的合同工作量÷合同預計總工作量×100%③實際測定的完工進度。（3）完工百分比法的運用本期確認的合同收入=合同總收入×本期末止合同的完工進度-以前會計期間累計已確認的合同收入本期確認的合同成本=合同預計總成本×本期末止合同的完工進度-以前會計期間累計已確認合同成本本期確認的合同毛利=（合同總收入-合同預計總成本）×本期末止合同的完工進度-以前會計期間累計已確認合同毛利【例l2-17】丙建筑公司簽訂了一項合同總金額為10000000元的固定造價合同，合同規(guī)定的工期為2年。假定經計算，第1年完工進度為60%，合同預計總成本為8000000元。第2年工程全部完成，累計實際發(fā)生合同成本7500000元。丙建筑公司第1年的合同收入、合同毛利、合同費用確認的合同收入=10000000×60%=6000000元確認的合同毛利=(10000000-8000000)×60%=1200000元確認的合同費用=6000000-1200000=4800000元丙建筑公司第2年的合同收入、合同毛利、合同費用確認的合同收入=(10000000×100%)-6000000=4000000元確認的合同毛利=(10000000-7500000)×100%-1200000=1300000元確認的合同費用=4000000-1300000=2700000元5.建造合同結果不能可靠估計時的處理合同成本能夠收回的，合同收入根據能夠收回的實際合同成本予以確認。合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。如果使建造合同的結果不能可靠估計的不確定因素不復存在的，不應再按上述規(guī)定確認合同收入和合同費用，而應當轉為按完工百分比法確認合同收入和合同費用。6.建造合同預計損失的處理建造承包商正在建造的資產，類似于工業(yè)企業(yè)的在產品，性質上屬于建造承包商的存貨，期末應當對其進行減值測試。如果建造合同預計總成本超過合同預計總收入，則形成的合同預計損失，應當提取損失準備，并計入當期損益。根據建造合同預計總成本超過合同總收入的差額，計提存貨跌價準備借：資產減值損失

貸：存貨跌價準備合同完工時，將已提取的損失準備沖減合同費用借：存貨跌價準備

貸：主營業(yè)務成本例12-18在會計報表列示中，“工程結算”科目在資產負債表中應作為“工程施工”科目的抵減科目。如果“工程施工”科目余額大于“工程結算”科目余額，則反映施工企業(yè)建造合同已完成部分尚未辦理結算的價款總額，在資產負債表中列作一項流動資產，通過在資產負債表的“存貨”項目增設的“已完工尚未結算款”項目列示；反之，如果“工程施工”科目余額小于“工程結算”科目余額，則反映施工企業(yè)建造合同未完工部分已辦理了結算的價款總額，在資產負債表上列作一項流動負債，通過在資產負債表的“預收款項”項目中增設的“已結算尚未完工工程”項目列示。12.2費用的核算費用，是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。主營業(yè)務成本是指企業(yè)銷售商品、提供勞務等經常性活動所發(fā)生的成本。其他業(yè)務成本是指企業(yè)確認的除主營業(yè)務活動以外的其他經營活動所發(fā)生的支出。包括銷售材料的成本、出租固定資產的折舊額、出租無形資產的攤銷額、出租包裝物的成本或攤銷額等。營業(yè)稅金及附加是指企業(yè)經營活動應負擔的相關稅費，包括營業(yè)稅、消費稅，城市維護建設稅、教育費附加和資源稅等。（不包括增值稅和企業(yè)所得稅）管理費用包括企業(yè)在籌建期間內發(fā)生的開辦費、董事會和行政管理部門在企業(yè)的經營管理中發(fā)生的，以及應由企業(yè)統(tǒng)一負擔的公司經費。工會經費、董事會費（包括董事會成員津貼、會議費和差旅費等）、聘請中介機構費、咨詢費（含顧問費）、訴訟費、業(yè)務招待費、房產稅、車船稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、技術轉讓費、礦產資源補償費、研究費用、排污費等。

企業(yè)生產車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產修理費用等后續(xù)支出，應在發(fā)生時計入管理費用。

商品流通企業(yè)管理費用不多的，可并入銷售費用核算。銷售費用是指企業(yè)在銷售商品和材料、提供勞務過程中發(fā)生的各項費用，包括保險費、包裝費、展覽費和廣告費、商品維修費、預計產品質量保證損失、運輸費、裝卸費等以及為銷售本企業(yè)商品而專設的銷售機構（含銷售網點、售后服務網點等）的職工薪酬、業(yè)務費、折舊費等經營費用。財務費用是指企業(yè)為籌集生產經營所需資金等而發(fā)生的籌資費用，包括利息支出（減利息收入）、匯兌損益以及相關的手續(xù)費、企業(yè)發(fā)生或收到的現(xiàn)金折扣等。（利息資本化支出計入“在建工程”）“主營業(yè)務成本”、“其他業(yè)務成本”、“營業(yè)稅金及附加”、“管理費用”、“銷售費用”、“財務費用”賬戶結構類似。借方登記實際發(fā)生的費用增加額，貸方登記費用減少額，月末或年末結轉入“本年利潤”，結轉后無余額?！纠齦2-19】A公司2014年5月發(fā)生的管理費用包括：以銀行存款支付業(yè)務招待費6000元；本月分配給管理部門的職工工資15000元，提取的福利費2100元；計提管理部門使用的固定資產折舊8000元。A公司的賬務處理如下：借：管理費用31100

貸：銀行存款6000應付職工薪酬——工資15000

——職工福利2100

累計折舊8000【例l2-20】A公司2014年5月發(fā)生的銷售費用包括：以銀行存款支付廣告費4000元；本月分配給銷售部門的職工工資10000元，提取的福利費1400元；以現(xiàn)金支付銷售商品過程中發(fā)生的保險費3000元。A公司的賬務處理如下：借：銷售費用18400

貸：銀行存款4000

庫存現(xiàn)金3000應付職工薪酬——工資10000

——職工福利1400【例l2-21】A公司2014年5月發(fā)生如下業(yè)務：計提短期借款利息4000元；收到銀行轉來存款利息1000元。A公司的賬務處理如下：借：財務費用4000

貸：應付利息4000借：銀行存款1000

貸：財務費用100012.4利潤的核算利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。利潤=收入-費用+利得-損失

利得是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投資資本無關的經濟利潤的流入。損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權益減少、與向所有者分配利潤無關的經濟利潤的流出。1.營業(yè)利潤營業(yè)利潤＝營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－銷售費用－管理費用－財務費用－資產減值損失＋公允價值變動收益（－公允價值變動損失）＋投資收益（－投資損失）2.利潤總額利潤總額＝營業(yè)利潤＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出3.凈利潤

凈利潤＝利潤總額－所得稅費用

營業(yè)收入是指企業(yè)經營業(yè)務實現(xiàn)的收入總額，包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入。營業(yè)成本是指企業(yè)經營業(yè)務所發(fā)生的實際成本總額，包括主營業(yè)務成本和其他業(yè)務成本。投資收益（或損失）是指企業(yè)以各種方式對外投資所取得的收益（或發(fā)生的損失）。營業(yè)外收入是指企業(yè)取得的與日常生產經營活動沒有直接關系的各項利得。主要包括非流動資產處置利得、非貨幣性資產交換利得、債務重組利得、政府補助利得、盤盈利得、捐贈利得、罰沒利得、無法支付的應付款項等。

【例l2-22】某公司將報廢固定資產凈收益10000元轉作營業(yè)外收入。該公司的會計處理如下：借：待處理財產損溢10000

貸：營業(yè)外收入10000

【例l2-23】某公司本期營業(yè)外收入總額為100000元，期末結轉本年利潤。會計分錄如下：借：營業(yè)外收入100000

貸：本年利潤100000

政府補助利得，是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產形成的利得，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。政府補助的主要形式有：財政撥款、財政貼息、稅收返還、無償劃撥的非貨幣性資產等。政府補助的會計處理原則：企業(yè)取得的與資產相關的政府補助，取得時確認為遞延收益，并在相關資產的使用壽命內平均分配計入營業(yè)外收入；企業(yè)取得的與收益相關的政府補助，于確認相關費用或損失期間計入營業(yè)外收入。營業(yè)外支出，是指企業(yè)發(fā)生的與日常生產經營活動沒有直接關系的各項損失。主要包括非流動資產處置損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失、罰款支出、捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。

【例l2-24】某公司以銀行存款向希望小學捐贈100000元。會計分錄如下：借：營業(yè)外支出100000

貸：銀行存款100000【例l2-25】某公司本期營業(yè)外支出總額為150000元，期末結轉本年利潤。會計分錄如下：借：本年利潤150000貸：營業(yè)外支出150000

12.4.2所得稅費用的核算企業(yè)會計準則規(guī)定，我國所得稅會計采用資產負債表債務法。在該方法下，利潤表中的所得稅費用包括當期所得稅和遞延所得稅（包括遞延所得稅資產和遞延所得稅負債）。

1.當期所得稅的計算應納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額當期應交所得稅=應納稅所得額×所得稅稅率

2.所得稅費用的會計處理所得稅費用＝當期所得稅＋遞延所得稅企業(yè)應當設置“所得稅費用”賬戶核算應從當期利潤總額中扣除的所得稅費用。會計分錄：借：所得稅費用貸：應交稅費—應交所得稅（當期所得稅）遞延所得稅資產（增加在借方）遞延所得稅負債（減少在借方）【例l2-26】甲公司2013年度按照企業(yè)會計準則計算的稅前會計利潤為10000000萬元，所得稅稅率為25％。本年會計利潤中，包括計入投資收益的國庫券利息收入200000萬元，計入營業(yè)外支出的稅收滯納金50000萬元。假定甲公司全年無其他納稅調整事項。

（1）甲公司當期所得稅的計算如下：應納稅所得額=10000000-200000+50000=9850000元當期應交所得稅=9850000×25%=2462500元（2）甲公司確認當期所得稅費用的會計分錄如下：借：所得稅費用2462500

貸：應交稅費——應交所得稅2462500

12.4.3本年利潤的會計處理企業(yè)應設置“本年利潤”賬戶，核算企業(yè)當期實現(xiàn)的凈利潤（或發(fā)生的凈虧損）。期末結轉本年利潤的方法有表結法和賬結法兩種。

賬結法下，每月月末均需編制轉賬憑證，將在賬上結計出的各損益類科目的余額結轉入“本年利潤”科目。結轉后“本年利潤”科目的本月余額反映當月實現(xiàn)的利潤或發(fā)生的虧損，“本年利潤”的本年余額反映本年累計實現(xiàn)的利潤或發(fā)生的虧損。表結法下，各損益類科目每月月末只需結計出本月發(fā)生額和本月末累計余額，不結轉到“本年利潤”賬戶。但每月月末要將損益類科目的本月發(fā)生額合計數(shù)填入利潤表的本月數(shù)欄。同時將本月末累計余額填入利潤表的本年累計數(shù)欄，通過利潤表計算反映各期的利潤（或虧損）。

年度終了，企業(yè)應將本年收入、利得和費用、損失相抵后結出的本年實現(xiàn)的凈利潤或凈虧損，由“本年利潤”賬戶轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。結轉后“本年利潤”賬戶無余額。【例l2-27】甲公司采用表結法計算本年利潤，所得稅稅率為25%。2013年年終結賬前有關損益類科目的年末余額見表12-3：

收入、利得結賬前期末余額費用、損失結賬前期末余額主營業(yè)務收入500000