債務(wù)重組一、債務(wù)重組的含義及特征債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。債務(wù)重組有債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難特征債權(quán)人作出讓步不屬于債務(wù)人未發(fā)生財(cái)務(wù)困哪，對(duì)債務(wù)協(xié)議作出修改債權(quán)人不同意作出讓步，同意以同等的固定資產(chǎn)償還債務(wù)二、債務(wù)重組的方式方式以資產(chǎn)清償債務(wù)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本修改其他債務(wù)條件以上三種方式的組合現(xiàn)金非現(xiàn)金存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)等債權(quán)人債務(wù)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)減少債權(quán)增加投資將應(yīng)支付的債務(wù)轉(zhuǎn)為資本減少債務(wù)，增加股本（實(shí)收資本）延長(zhǎng)還款期限、減少本金、利息等三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)核算基本原則債務(wù)人債權(quán)人以清償債務(wù)的資產(chǎn)、資本或修改條件后的新債務(wù)的公允價(jià)值低于重組債務(wù)的賬面價(jià)值實(shí)現(xiàn)利得。計(jì)入當(dāng)期損益，營(yíng)業(yè)外收入債權(quán)人應(yīng)將取得的資產(chǎn)或修改條件后的新債權(quán)以債務(wù)重組日的公允價(jià)值入賬將其低于重組債權(quán)賬面余額的金額確認(rèn)為一項(xiàng)損失三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)核算以資產(chǎn)清償債務(wù)現(xiàn)金非現(xiàn)金債權(quán)人以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將實(shí)際收到的現(xiàn)金低于重組債權(quán)賬面余額的部分確認(rèn)為一項(xiàng)損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。計(jì)提了減值準(zhǔn)備的先沖減再計(jì)營(yíng)業(yè)外支出以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將清償?shù)默F(xiàn)金低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的部分確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。債務(wù)人借：銀行存款壞賬準(zhǔn)備營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失（借方差額）貸：應(yīng)收賬款等資產(chǎn)減值損失（貸方差額，之前多計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，轉(zhuǎn)回）借：應(yīng)付賬款等貸:銀行存款營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)核算—以資產(chǎn)清償債務(wù)現(xiàn)金債權(quán)人以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將實(shí)際收到的現(xiàn)金低于重組債權(quán)賬面余額的部分確認(rèn)為一項(xiàng)損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。計(jì)提了減值準(zhǔn)備的先沖減再計(jì)營(yíng)業(yè)外支出以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將清償?shù)默F(xiàn)金低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的部分確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。債務(wù)人借：銀行存款壞賬準(zhǔn)備營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失（借方差額）貸：應(yīng)收賬款等資產(chǎn)減值損失（貸方差額，之前多計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，轉(zhuǎn)回）借：應(yīng)付賬款等貸:銀行存款營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得［例10-38］2×19年1月1日，甲公司從乙公司購(gòu)買一批商品，不含稅的價(jià)款為80000元，增值稅為12800元。雙方約定貨款應(yīng)于一個(gè)月之內(nèi)支付。甲公司由于陷入財(cái)務(wù)困難到期無(wú)法支付貨款，2×20年10月28日，與乙公司達(dá)成一項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議。協(xié)議規(guī)定，乙公司同意減免甲公司貨款至70000元。甲公司當(dāng)日支付了全部款項(xiàng)。分析：本例中，甲公司以低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金來(lái)償還債務(wù)，甲公司實(shí)現(xiàn)一項(xiàng)利得，乙公司確認(rèn)一項(xiàng)損失。①2×20年10月28日，甲公司的賬務(wù)處理如下：借：應(yīng)付賬款——乙公司 92800貸：銀行存款 70000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 228002×20年10月28日，乙公司的賬務(wù)處理如下：借：銀行存款 70000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 22800貸：應(yīng)收賬款——甲公司 92800②假設(shè)乙公司對(duì)應(yīng)收甲公司的賬款計(jì)提了20%的壞賬準(zhǔn)備。2×20年10月28日，乙公司的賬務(wù)處理如下：乙公司為該應(yīng)收款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備=92800×20%=18560（元）借：銀行存款 70000壞賬準(zhǔn)備 18560營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 4240貸：應(yīng)收賬款——甲公司 92800③假設(shè)乙公司對(duì)應(yīng)收甲公司的賬款計(jì)提了30%的壞賬準(zhǔn)備。2×14年10月28日，乙公司的賬務(wù)處理如下：乙公司為該應(yīng)收款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備=92800×30%=27840（元）借：銀行存款 70000壞賬準(zhǔn)備 22800貸：應(yīng)收賬款——甲公司 92800同時(shí)沖減多計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備余額：借：壞賬準(zhǔn)備 5040貸：資產(chǎn)減值損失 5040以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)債權(quán)人債務(wù)人債權(quán)人通過(guò)債務(wù)重組取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照其在債務(wù)重組日的公允價(jià)值入賬，同時(shí)將非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值和重組債權(quán)賬面余額的差額確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外支出。借：XX資產(chǎn)應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失（借方差額）壞賬準(zhǔn)備貸：應(yīng)收賬款銀行存款（支付取得資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)）資產(chǎn)減值損失（貸方差額）在滿足金融負(fù)債終止條件時(shí)，將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與抵債的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益非現(xiàn)金為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，按照銷售的規(guī)定，按存貨的公允價(jià)值確認(rèn)銷售商品收入，同時(shí)按照賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。非現(xiàn)金為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入資產(chǎn)處置損益。非現(xiàn)金為長(zhǎng)期股權(quán)投資的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入投資收益。［例10-39］2×19年10月15日，甲化工公司從乙公司賒購(gòu)一批化學(xué)原料，不含稅的價(jià)款為200000元，增值稅為32000元。由于甲公司財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按照合同規(guī)定償還乙公司債務(wù)。2×20年4月15日，雙方經(jīng)過(guò)協(xié)商達(dá)成一項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議。乙公司同意，甲公司以一批自產(chǎn)的產(chǎn)品和一輛汽車來(lái)償還債務(wù)。該批產(chǎn)品的實(shí)際成本為100000元，不含稅的市場(chǎng)價(jià)格為130000元，該汽車的原值為120000元，累計(jì)折舊為30000元，評(píng)估確認(rèn)的公允價(jià)值為60000元，發(fā)生的評(píng)估費(fèi)為1000元。甲公司適用的增值稅稅率為16%。假定乙公司不向甲公司支付增值稅。該批產(chǎn)品和轎車已經(jīng)發(fā)送至乙公司。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。分析：在本例中，甲公司應(yīng)當(dāng)以存貨和汽車的公允價(jià)值并考慮相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確定債務(wù)重組利得，并確認(rèn)存貨銷售收入和汽車處置的資產(chǎn)處置損益；乙公司應(yīng)當(dāng)以存貨和汽車的公允價(jià)值入賬，并確認(rèn)債務(wù)重組損失。①甲公司的賬務(wù)處理：甲公司用以清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值=130000+60000=190000（元）甲公司以產(chǎn)品清償債務(wù)發(fā)生的增值稅銷項(xiàng)稅額=130000×16%=20800（元）甲公司以汽車清償債務(wù)發(fā)生的增值稅銷項(xiàng)稅額=60000×16%=9600（元）甲公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得=200000+32000-190000-20800=21200（元）2×20年4月15日，甲公司具體的賬務(wù)處理如下：將汽車的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理。借：固定資產(chǎn)清理 90000累計(jì)折舊 30000貸：固定資產(chǎn) 120000確認(rèn)清理過(guò)程中發(fā)生的評(píng)估費(fèi)。借：固定資產(chǎn)清理 1000貸：銀行存款 1000確認(rèn)債務(wù)重組利得。借：應(yīng)付賬款——乙公司 232000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 130000固定資產(chǎn)清理 60000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 30400營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 11600結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本。借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100000貸：庫(kù)存商品 100000確認(rèn)轎車處置損益。借：資產(chǎn)處置損益 31000貸：固定資產(chǎn)清理 31000②乙公司的賬務(wù)處理（假定乙公司對(duì)該項(xiàng)債權(quán)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備2000元）。乙公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組損失=200000+32000-190000-30400-2000=9600（元）2×14年4月15日，乙公司具體的賬務(wù)處理如下：借：原材料 130000固定資產(chǎn)——轎車 60000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 30400壞賬準(zhǔn)備 2000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 9600貸：應(yīng)收賬款——甲公司 232000三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)核算—將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本債務(wù)人債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本（或者實(shí)收資本），股份的公允價(jià)值總額與股本（或者實(shí)收資本）之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額，比照以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”；壞賬準(zhǔn)備的多提額抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。債權(quán)人借：應(yīng)付賬款等貸：股本資本公積--股本溢價(jià)（或資本溢價(jià)）營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得借：長(zhǎng)期股權(quán)投資/金融資產(chǎn)等壞賬準(zhǔn)備營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失（借方差額）貸：應(yīng)收賬款資產(chǎn)減值損失（貸方差額）［例10-40］2×19年12月18日，甲公司銷售一批材料給乙公司（乙公司為股份有限公司），不含稅的價(jià)款為150000元，增值稅額為24000元，付款期為2個(gè)月。由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按期支付貨款。2×20年5月10日，雙方經(jīng)過(guò)協(xié)商達(dá)成一項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議，甲公司同意乙公司以面值為1元的股票120000股抵償該賬款。假定該股票的公允價(jià)值為每股1.2元。股票發(fā)行后，甲公司對(duì)乙公司能夠?qū)嵤┲卮笥绊憽Ｏ嚓P(guān)手續(xù)已辦理完畢。假定甲公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了1%的壞賬準(zhǔn)備。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。分析：甲公司取得乙公司股票的公允價(jià)值=120000×1.2=144000（元）甲公司對(duì)應(yīng)收乙公司賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備=（150000+24000）×1%=1740（元）甲公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組損失=150000+24000-144000-1740=28260（元）2×20年5月10日，甲公司的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司 144000壞賬準(zhǔn)備 1740營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 28260貸：應(yīng)收賬款——乙公司 174000甲公司取得乙公司股票的股本溢價(jià)=144000-120000=24000（元）乙公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得=174000-144000=30000（元）2×20年5月10日，乙公司的賬務(wù)處理為：借：應(yīng)付賬款——甲公司 174000貸：股本 120000資本公積——股本溢價(jià) 24000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 30000三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)核算—修改其他之無(wú)條件修改其他債務(wù)條件債務(wù)人將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，比照以現(xiàn)金清償債務(wù)的債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。債權(quán)人借：應(yīng)付賬款等貸：應(yīng)付賬款--債務(wù)重組（公允價(jià)值）

預(yù)計(jì)負(fù)債（或有應(yīng)付金額）營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得借：應(yīng)收賬款--債務(wù)重組公允價(jià)值（）壞賬準(zhǔn)備營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失（借方差額）貸：應(yīng)收賬款資產(chǎn)減值損失（貸方差額）［例10-41］2×19年12月1日，甲公司從乙公司購(gòu)買一批商品，不含稅的價(jià)款為200000元，增值稅稅率為16%，貨款于1個(gè)月之內(nèi)支付。甲公司由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法按期償還應(yīng)付乙公司的貨款。假定乙公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了10000元的壞賬準(zhǔn)備。2×20年7月5日雙方經(jīng)過(guò)協(xié)商達(dá)成一項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議，具體內(nèi)容如下：（1）乙公司同意將債務(wù)本金減少至150000元，并將債務(wù)到期日延長(zhǎng)至2×20年12月31日。（2）2×20年甲公司如果盈利，還要支付2×20年一年的債務(wù)利息，利率為5%，于2×20年12月31日一次性支付。分析：（1）甲公司的賬務(wù)處理甲公司對(duì)重組債務(wù)的利息在符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債。甲公司應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債=150000×5%=7500（元）甲公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得=200000×（1+16%）-150000-7500=74500（元）2×20年7月5日，甲公司的具體賬務(wù)處理。借：應(yīng)付賬款——乙公司 232000貸：應(yīng)付賬款——乙公司（債務(wù)重組） 150000預(yù)計(jì)負(fù)債 7500營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 74500假定2×20年甲公司盈利，則甲公司在2×20年12月31日償還債務(wù)本金及利息時(shí)的賬務(wù)處理。借：應(yīng)付賬款——乙公司（債務(wù)重組） 150000預(yù)計(jì)負(fù)債 7500貸：銀行存款 157500假定2×20年甲公司虧損，則甲公司在2×20年12月31日償還債務(wù)本金時(shí)的賬務(wù)處理。借：應(yīng)付賬款——乙公司（債務(wù)重組） 150000貸：銀行存款 150000同時(shí)沖減已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債：借：預(yù)計(jì)負(fù)債 7500貸：營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 7500（2）乙公司的賬務(wù)處理分析：乙公司不應(yīng)當(dāng)考慮或有的應(yīng)收利息，應(yīng)當(dāng)與實(shí)際收到時(shí)沖減營(yíng)業(yè)外支出。乙公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組損失=232000-150000-10000=72000（元）①2×20年7月5日，乙公司的具體賬務(wù)處理。借：應(yīng)收賬款——甲公司（債務(wù)重組） 150000壞賬準(zhǔn)備 10000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 72000貸：應(yīng)收賬款——甲公司 232000②假定2×20年甲公司盈利，則乙公司在2×20年12月31日收到債務(wù)本金及利息時(shí)的賬務(wù)處理。借：銀行存款 157500貸：應(yīng)收賬款——甲公司（債務(wù)重組） 150000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 7500③假定2×20年甲公司虧損，則乙公司在2×20年12月31日收到債務(wù)本金時(shí)的賬務(wù)處理。借：銀行存款 150000貸：應(yīng)收賬款——甲公司（債務(wù)重組） 150000三、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)核算—混合重組方式混合重組方式債務(wù)人債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按照修改其他債務(wù)條件的債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按照修改其他債務(wù)條件的債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。債權(quán)人［例10-42］2×19年1月10日，甲公司從乙公司購(gòu)買一批原材料，貨款為100000元，增值稅為16000元，付款期為1個(gè)月。甲公司由于財(cái)務(wù)困難無(wú)法按期償還貨款。假定乙公司對(duì)應(yīng)收甲公司的賬款計(jì)提了5%的壞賬準(zhǔn)備。2×20年3月1日，經(jīng)過(guò)雙方協(xié)商達(dá)成如下債務(wù)重組協(xié)議：（1）甲公司以一批自產(chǎn)產(chǎn)品償還部分債務(wù)。該批產(chǎn)品的成本為20000元，產(chǎn)品售價(jià)（公允價(jià)值）為30000元，增值稅稅率為16%。（2）乙公司同意免除剩余債務(wù)的30%，并延期至2×20年6月30日。（1）甲公司的賬務(wù)處理分析：甲公司用以償債的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值加相關(guān)稅費(fèi)=3