1、,第五章 長(zhǎng)期股權(quán)投資,教學(xué)目的 通過本章學(xué)習(xí)，了解長(zhǎng)期股權(quán)投資的概念；理解控制、共同控制、重大影響的判斷標(biāo)準(zhǔn)；知道長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法及核算范圍；掌握長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定；掌握長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的基本核算；知道長(zhǎng)期股權(quán)投資減值的確定與會(huì)計(jì)處理。,重點(diǎn)與難點(diǎn) 成本法與權(quán)益法的核算范圍；成本法下取得投資前實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)分配額的核算；權(quán)益法取得投資、持有期間被投資單位所有者權(quán)益變動(dòng)及處置的核算。,（一）概念 長(zhǎng)期股權(quán)投資包括企業(yè)持有的對(duì)其子公司、合營(yíng)企業(yè)及聯(lián)營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資以及企業(yè)持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中無報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性

2、投資。,一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的概述,（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資的分類,1. 控制：為本企業(yè)的子公司 有權(quán)決定受資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策，并能據(jù)以從 該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取收益,直接擁有50%以上的表決權(quán)資本 雖直接擁有50%或以下的表決權(quán)資本，但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán),2. 共同控制：為本企業(yè)的合營(yíng)企業(yè) 按合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。,3. 重大影響：為本企業(yè)的聯(lián)營(yíng)企業(yè) 對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或與其他方一起共同控制這些政策的制定 直接擁有20%50%表決權(quán)的資本 雖直接擁有20%或以下的表決權(quán)

3、資本，但能夠?qū)嵤┲卮笥绊憽?4. 無控制、無共同控制、無重大影響 “三無”,直接擁有20%以下的表決權(quán)資本 雖直接擁有20%以上的表決權(quán)資本，但實(shí)質(zhì)上“三無”,（一）企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量 1.同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資 原則：不確認(rèn)資產(chǎn)的處置收益 （1）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的 應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足充減的，調(diào)

4、整留存收益。,二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量,分錄 合并日確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本： 借 長(zhǎng)期股權(quán)投資（按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 應(yīng)收股利（按被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 貸 有關(guān)資產(chǎn)賬戶（按作為對(duì)價(jià)的資產(chǎn)的賬面價(jià)值） 資本公積股本溢價(jià)（按初始投資成本與作為合并對(duì) 價(jià)的賬面價(jià)值之間的差額） 注：若初始投資成本為作為合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之間為借方差額，則依當(dāng)借記“資本公積股本溢價(jià)”賬戶，資本公積不夠沖減的，應(yīng)當(dāng)依次借記“盈余公積”、“利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)”等賬戶。,（2）合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的 應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投

5、資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 但要注意：與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金等直接相關(guān)費(fèi)用，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價(jià)收入。借記：資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)，貸記銀行存款等賬戶。,分錄 合并日確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本： 借 長(zhǎng)期股權(quán)投資（按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 應(yīng)收股利（按被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 貸 股本（按發(fā)行股份的面值總額） 銀行存款（按發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)） 資本公積股本溢價(jià)（按借貸方差額） 支付與發(fā)行權(quán)益性證

6、券直接相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金等直接相關(guān)費(fèi)用，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價(jià)收入： 借 資本公積股本溢價(jià) 貸 銀行存款,2.非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資 原則：確認(rèn)資產(chǎn)的處置收益 非同一控制下的企業(yè)合并購買方在購買日應(yīng)當(dāng)區(qū)別情況確定企業(yè)合并成本，并將其作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 企業(yè)合并成本 付出資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)的公允價(jià)值直接相關(guān)稅費(fèi),系為企業(yè)合并所發(fā)生的，但不包括為企業(yè)合并發(fā)行 的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)，也不包企業(yè) 合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。,分錄 購買日確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本： 借 長(zhǎng)期股權(quán)投資（按企業(yè)合并成本） 應(yīng)收股利（按被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的

7、現(xiàn)金股利） 貸 有關(guān)資產(chǎn)賬戶（按作為對(duì)價(jià)的資產(chǎn)的賬面價(jià)值） 銀行存款（按為企業(yè)合并所發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用） 營(yíng)業(yè)外收入（按初始投資成本與支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 之間的差額） 如果初始投資成本與支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之間的差額為借方差額，則借記營(yíng)業(yè)外支出。如果涉及以庫存商品作為合并對(duì)價(jià)，應(yīng)按庫存商品的公允價(jià)值確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。,（二）非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量 1.以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資 應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本。 2.以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資 應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。分錄： 借 長(zhǎng)

8、期股權(quán)投資（按權(quán)益性證券的公允價(jià)值） 貸 股本（按權(quán)益性證券的面值） 資本公積股本溢價(jià)（按權(quán)益性證券公允價(jià)值與面值之差） 注：若初始投資成本為作為合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之間為借方差額，則依當(dāng)借記“資本公積股本溢價(jià)”賬戶，資本公積不夠沖減的，應(yīng)當(dāng)依次借記“盈余公積”、“利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)”等賬戶。,例1：2006年6月30日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi)S公司的原股東定向增發(fā)1500萬股普通股（每股面值1元，市價(jià)為13.02元），取得S公司100的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實(shí)施控制。合并后S公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，S公司的賬面所有者權(quán)益總額為6606萬

9、元。,合并日P公司在賬簿與個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)S的長(zhǎng)期股權(quán)投資： 借 長(zhǎng)期股權(quán)投資 6606萬 貸 股本 1500萬 資本公積股本溢價(jià) 5106萬,例2:A公司于2006年3月31日取得B公司70的股權(quán)。為核實(shí)B公司的資產(chǎn)價(jià)值，A公司聘請(qǐng)專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)B公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，支付評(píng)估費(fèi)用300萬元。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如下表所示。假定合并前A與B不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，A公司用作合并對(duì)價(jià)的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價(jià)為9600萬元，至企業(yè)合并發(fā)生已累計(jì)攤銷1200萬元。,2006年3月31日 單位：萬元,購買日2006年3月31日P公司應(yīng)按企業(yè)合并成本來確認(rèn)長(zhǎng)

10、期股權(quán)投資的初始投資成本。 借 長(zhǎng)期股權(quán)投資 15300萬 累計(jì)攤銷 1200萬 貸 無形資產(chǎn) 9600萬 銀行存款 2700萬 營(yíng)業(yè)外收入 4200萬,例3：2006年2月10日，甲公司自公開市場(chǎng)中買入乙公司20的股份，實(shí)際支付價(jià)款8000萬元。另外，在購買過程中支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用200萬元。甲公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。,2006年2月10日甲公司應(yīng)該按照實(shí)際支付價(jià)款作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本： 借 長(zhǎng)期股權(quán)投資 8200萬 貸 銀行存款 8200萬,例4：2006年3月，A公司通過增發(fā)9000萬股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20的股權(quán)，按照增發(fā)前

11、后的平均股價(jià)計(jì)算，該9000萬股股份的公允價(jià)值為15600萬元。為增發(fā)該股份，A公司向證券承銷機(jī)構(gòu)等支付了600萬元的傭金和手續(xù)費(fèi)。假定A公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。,B公司應(yīng)該按照所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本： 借 長(zhǎng)期股權(quán)投資 15600萬 貸 股本 9000萬 資本公積股本溢價(jià) 6600萬 發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入： 借 資本公積股本溢價(jià) 600萬 貸 銀行存款 600萬,長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)分別不同情況采用成本法或權(quán)益法確定期末賬面余額。 （一）后續(xù)計(jì)量會(huì)計(jì)核算的兩種方法,三、長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)

12、量,據(jù)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度,采用,成本法 權(quán)益法,1.成本法 （1）成本法的核算特點(diǎn) “長(zhǎng)期股權(quán)投資”帳戶的賬面價(jià)值始終反映該投資的 初始投資成本或追加后的投資成本 投資持有期內(nèi)分得的現(xiàn)金股利或投資利潤(rùn)確認(rèn)為收益,投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額。,（2） 成本法的適用范圍 子公司：核算采用成本法，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表按權(quán)益法調(diào)整 對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中無報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不可能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。,2.權(quán)益法 （1） 特點(diǎn) 股權(quán)投資的賬面價(jià)值隨受資企業(yè)凈資產(chǎn)的變化而調(diào)整,股權(quán)投資的賬面價(jià)值=受資企業(yè)凈資產(chǎn)持

13、股比例,形成凈利潤(rùn) 發(fā)生虧損 分配現(xiàn)金股利,“份額”,（2）適用條件, 具有共同控制（合營(yíng)企業(yè)） 具有重大影響（聯(lián)營(yíng)企業(yè)）,例5：A企業(yè)購入甲股票75000股，每股20元(包含已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利5元) ，稅費(fèi)40000元，投資比例 15%,（1）購入時(shí)： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲股票1165000（75000*15+40000） 應(yīng)收股利 375000（75000*5） 貸：銀行存款 1540000 （2）收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利 借：銀行存款 375000 貸：應(yīng)收股利 375000,初始成本確定：買價(jià)+相關(guān)稅費(fèi)+其他必要支出-已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)（計(jì)入“應(yīng)收股利”）,（二）成本法核

14、算舉例,（3）甲當(dāng)年獲得凈收益40萬，分配20萬,A分得2015%=3萬,借：銀行存款 （應(yīng)收股利） 30000 貸：投資收益 30000,（4）第二年，甲虧損14萬，當(dāng)年未分利 （5）第三年，甲獲凈收益6萬 為維護(hù)聲譽(yù)，分利15萬,A分得=15 15%=2.25萬,沖減投資成本,甲受資后的累計(jì)凈收益,= 40 14 +6 =32萬,A應(yīng)得股利,= 3 2 15% = 4.8 萬,A累計(jì)分利 =3 + 2.25 = 5.25萬,多分0.45萬,甲用受資前的利潤(rùn)進(jìn)行分利,借：銀行存款 22500,貸：投資收益 18000 長(zhǎng)期股權(quán)投資甲股票 4500,（6）第四年，處置所持有的甲股票，以每股25

15、元售出，支付相關(guān)稅費(fèi)5000元，款項(xiàng)已由銀行收妥。 借：銀行存款 1870000 貸：投資收益 709500 長(zhǎng)期股權(quán)投資甲股票 1160500,（三）權(quán)益法核算舉例 “長(zhǎng)期股權(quán)投資XX公司 （投資成本） (損益調(diào)整） (其他權(quán)益變動(dòng)）” 1、初始投資成本的調(diào)整 （1）初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資XX公司 （投資成本） 貸：銀行存款 （2）初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，差額應(yīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”，同時(shí)調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資XX公司 （投資成本） 貸：銀行存款 營(yíng)業(yè)外收入

16、,2、損益調(diào)整,受資企業(yè)因損益原因?qū)е聝糍Y產(chǎn)的變化 投資人按投資比例調(diào)整投資的額度,A、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，按享有的份額： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資XX公司 （損益調(diào)整） 貸：投資收益 B、被投資單位以后宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)： 借：應(yīng)收股利 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資XX公司 （損益調(diào)整） C、被投資單位以后宣告發(fā)放股票股利，不進(jìn)行賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中登記 D、被投資單位發(fā)生凈虧損，作實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的相反分錄，但以本科目的賬面價(jià)值減記至零為限,3、其他權(quán)益變動(dòng),被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng),應(yīng)根據(jù)持股比例，把被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)中歸屬于本企業(yè)的部分，相應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的

17、賬面價(jià)值，同時(shí)增加或減少資本公積。,例6：A公司于2007年1月1日用銀行存款購入B公司股票400萬股,每股購入價(jià)為10元(含已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利1元),另支付相關(guān)稅費(fèi)20萬元,占B公司實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的30%,A公司采用權(quán)益法核算此項(xiàng)投資。2007年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為13000萬元。2007年1月20日收到現(xiàn)金股利,2007年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬元,提取盈余公積100萬元。2008年1月20日,A公司將持有的對(duì)B公司的投資對(duì)外出售,收到款項(xiàng)4300萬元存入銀行。假定不考慮所得稅和其他事項(xiàng)。試做出A公司上述有關(guān)投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄(金額以萬元表示),(1)2007年1

18、月1日投資時(shí)： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司 （投資成本）3620 應(yīng)收股利 400 貸：銀行存款4020 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本3620萬元,小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額3900(1300030%)萬元,應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司 （成本）280 貸：營(yíng)業(yè)外收入 280,(2) 2007年1月20日收到股利 借：銀行存款400 貸:應(yīng)收股利 400 (3)調(diào)整2007年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬元A公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益=100030%=300萬元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（損益調(diào)整）300 貸：投資收益 300,(4)B公司提取盈余公積,A公

19、司不需進(jìn)行賬務(wù)處理。 (5)2008年1月20日，出售長(zhǎng)期股權(quán)投資 借：銀行存款 4300 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（成本） 3900 長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（損益調(diào)整） 300 投資收益 100,例7:B公司購買乙公司股票100萬元，占有表決權(quán)股份的30%， 采用權(quán)益法核算，乙公司當(dāng)年獲凈利25萬，從中分利15萬。第 二年乙公司發(fā)生虧損100萬。第三年，乙實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)150萬， 此外，乙公司除凈損益以外的所有者權(quán)益增加了100萬。第 四年初，B將乙股票全部出售，收款130萬。試做相關(guān)賬務(wù)處 理。 1、 B公司購股 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙股票（投資成本） 100萬 貸：銀行存款 100萬 2、第一年乙公司獲利，B調(diào)增投資（2530%=7.5） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙股票（損益調(diào)整） 7.5萬 貸：投資收益 股權(quán)投資收益 7.5萬,3、乙分利，B收利（1530%=4.5），調(diào)減投資 借：銀行存款 4.5萬 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙股票（損益調(diào)整） 4.5萬 4、第二年乙公司發(fā)生虧損100萬 B應(yīng)調(diào)減投資帳面價(jià)值=10030%=30萬 目前B的長(zhǎng)期股權(quán)投資的帳面價(jià)值=100+7.5-4.5=103（萬） 則 B實(shí)際調(diào)減額=30萬（注意減記至0為限） 借：投資收益 股權(quán)投資收益 30萬 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投