財(cái)政研究論文-基于工作底稿法研究現(xiàn)金流量表調(diào)整分錄的編制規(guī)律摘要本文在分析現(xiàn)金流量表調(diào)整分錄編制的難點(diǎn)及其研究必要性的基礎(chǔ)上，以工作底稿為手段，結(jié)合案例從理論上探討了現(xiàn)金流量表調(diào)整分錄借貸名稱、借貸方向的確定及借貸金額的計(jì)算等問(wèn)題，并據(jù)以提出了現(xiàn)金流量表調(diào)整分錄編制的一般規(guī)律。關(guān)鍵詞工作底稿法；現(xiàn)金流量表；調(diào)整分錄現(xiàn)金流量表是以現(xiàn)金為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號(hào)現(xiàn)金流量表指南和CPA教材介紹的現(xiàn)金流量表編制方法主要是工作底稿法和T型賬戶法。當(dāng)應(yīng)用工作底稿法或T形賬戶法編制現(xiàn)金流量表時(shí)，需要編制大量的調(diào)整分錄，涉及項(xiàng)目多，分析工作量大。如果經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜、繁瑣，翻閱、分析賬戶記錄工作量還將增加，在實(shí)踐操作上，容易造成遺漏，數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性不能得到保證。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中，哪些項(xiàng)目需要調(diào)整不容易確定，調(diào)整分錄如何編制也不易掌握，項(xiàng)目的調(diào)整程序又無(wú)規(guī)律可循，給企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表編制工作增加了一定的難度。為此，無(wú)論在實(shí)務(wù)工作中，還是在會(huì)計(jì)理論界，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員紛紛另避蹊徑，研究、尋找各種可替代或可輔助編制完成現(xiàn)金流量表的方法，比如公式法、復(fù)式分錄法、輔助明細(xì)賬法、現(xiàn)金日記賬法、日記憑證法等等。但是，這些方法只能治標(biāo)、不能治本，使得工作底稿法或T形賬戶法在理論研究中無(wú)法得到深化和積極推廣，以致使其在實(shí)務(wù)工作中的應(yīng)用也受到一定的限制?；跁r(shí)間、效率、成本、效果的考慮，無(wú)論是在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)還是在會(huì)計(jì)教學(xué)中，在編制現(xiàn)金流量表調(diào)整分錄時(shí)需要遵循一定的程序和規(guī)律，以保證準(zhǔn)確編制現(xiàn)金流量表，提高會(huì)計(jì)工作的效率和效果，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。所以，現(xiàn)金流量表調(diào)整分錄編制的研究也就成為必要和必需。在此，本文僅以工作底稿(法)為基礎(chǔ)，探討現(xiàn)金流量表調(diào)整分錄借貸名稱、借貸方向、借貸金額的有關(guān)問(wèn)題。一、調(diào)整分錄借貸名稱的確定及調(diào)整次序當(dāng)采用工作底稿法編制現(xiàn)金流量表時(shí)，必須以工作底稿為手段，以利潤(rùn)表和資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，對(duì)每一項(xiàng)目進(jìn)行分析并編制調(diào)整分錄，調(diào)整分錄編制完成后必須全部過(guò)入工作底稿的相應(yīng)部分，以保證有關(guān)數(shù)據(jù)的平衡關(guān)系和現(xiàn)金流量表的正確。據(jù)此，可以說(shuō)明調(diào)整分錄的借貸名稱應(yīng)該與工作底稿中會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目名稱相互一致。也就是說(shuō)，調(diào)整分錄借貸名稱應(yīng)該是報(bào)表項(xiàng)目名稱，而不是會(huì)計(jì)科目名稱?，F(xiàn)金流量表包括主表和補(bǔ)充資料兩部分。主表部分依次反應(yīng)的是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。主表中的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量必須以利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)收入為起算點(diǎn)，調(diào)整與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的項(xiàng)目的增減變動(dòng)，涉及的項(xiàng)目主要是利潤(rùn)表項(xiàng)目和資產(chǎn)負(fù)債表中流動(dòng)資產(chǎn)，流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目?，F(xiàn)金流量表中的投資活動(dòng)包括非現(xiàn)金等價(jià)物的短期投資和長(zhǎng)期投資的購(gòu)買與處置、固定資產(chǎn)的購(gòu)建與處置、無(wú)形資產(chǎn)的購(gòu)置與處置等，涉及的項(xiàng)目主要是資產(chǎn)負(fù)債表中的長(zhǎng)期資產(chǎn)項(xiàng)目和流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目?；I資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量主要反映了企業(yè)收到的投資者投入企業(yè)的現(xiàn)金和發(fā)行債券、舉借各種借款收到的現(xiàn)金以及為獲得前期現(xiàn)金流入而付出的代價(jià)。涉及的項(xiàng)目主要是資產(chǎn)負(fù)債表中的流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目、長(zhǎng)期負(fù)債項(xiàng)目、所有者權(quán)益項(xiàng)目。綜上所述，調(diào)整分錄借貸名稱必須是報(bào)表項(xiàng)目。報(bào)表項(xiàng)目調(diào)整次序一般應(yīng)該先是利潤(rùn)表項(xiàng)目，然后依次是資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目中的流動(dòng)資產(chǎn)，長(zhǎng)期資產(chǎn)，流動(dòng)負(fù)債，長(zhǎng)期負(fù)債，所有者權(quán)益等。二、調(diào)整分錄借貸方向的確定按照工作底稿法的編制程序，編制調(diào)整分錄前必須將資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)和期末數(shù)過(guò)入工作底稿的相應(yīng)欄目，同時(shí)，還必須將利潤(rùn)表的本期數(shù)過(guò)入工作底稿利潤(rùn)表項(xiàng)目的本期數(shù)欄。下面，以注會(huì)教材中工作底稿部分資料為例(見(jiàn)2006年注會(huì)教材現(xiàn)金流量表編制案例)，分析說(shuō)明調(diào)整分錄的編制。例1假設(shè)利潤(rùn)表項(xiàng)目中當(dāng)期“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”1，250，000元和當(dāng)期“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”212，500元(賬中數(shù))，當(dāng)期均收到。那么“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量銷售商品收現(xiàn)”應(yīng)為1，462，500元。但是，由于當(dāng)期“應(yīng)收賬款”增加300，000元(取自賬中數(shù)，因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目已扣計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備)，說(shuō)明當(dāng)期收入中有300，000元未收到。當(dāng)期“應(yīng)收票據(jù)”項(xiàng)目減少200，000元，說(shuō)明上期款項(xiàng)本期收回200，000元，因此，“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量銷售商品收現(xiàn)”應(yīng)為(1，462，500-300，000+200，000)1，362，500元。調(diào)整分錄編制如下：借：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量銷售商品收現(xiàn)1，362，500應(yīng)收賬款300，000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1250，000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)212，500應(yīng)收票據(jù)200，000例2假設(shè)利潤(rùn)表項(xiàng)目中當(dāng)期“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”750，000元和當(dāng)期“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”42，466元(賬中數(shù))，當(dāng)期均已付出。那么“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量購(gòu)買商品付現(xiàn)”應(yīng)該為792，466元。但是由于當(dāng)期“應(yīng)付票據(jù)”項(xiàng)目減少了100，000元，說(shuō)明本期支付了上期應(yīng)付款項(xiàng)100，000。當(dāng)期“存貨”項(xiàng)目減少5，300元，說(shuō)明本期耗用了前期存貨5，300元。據(jù)此，“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量購(gòu)買商品付現(xiàn)”應(yīng)該等于(792，466+100，000-5，300)887，166元，調(diào)整分錄如下：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本750，000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)42，466應(yīng)付票據(jù)100，000貸：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量購(gòu)買商品付現(xiàn)887，166存貨5，300通過(guò)上述調(diào)整分錄與工作底稿相應(yīng)資料的對(duì)比分析，可以知道，編制調(diào)整分錄時(shí)，確定調(diào)整分錄借貸方向的一般規(guī)律是：現(xiàn)金流入時(shí)借記現(xiàn)金流入類項(xiàng)目，現(xiàn)金流出時(shí)應(yīng)貸記現(xiàn)金流出類項(xiàng)目；收入類項(xiàng)目應(yīng)貸，成本費(fèi)用類項(xiàng)目應(yīng)借；資產(chǎn)類項(xiàng)目本期增加應(yīng)借，本期減少應(yīng)貸；權(quán)益類項(xiàng)目本期增加應(yīng)貸，本期減少應(yīng)借；取賬中借方發(fā)生額應(yīng)借，取貸方發(fā)生額應(yīng)貸?？傊?，調(diào)整分錄有關(guān)項(xiàng)目的借貸方向一般應(yīng)該與各類性質(zhì)賬戶的記賬方向一致。三、調(diào)整分錄借貸金額的計(jì)算由前例可以看出，對(duì)利潤(rùn)表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整時(shí)，其借貸金額一般直接來(lái)源于本期數(shù)。但是由于對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的時(shí)間不一致，造成其金額確定比較復(fù)雜。根據(jù)工作底稿的結(jié)構(gòu)，可以知道，工作底稿中資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目期初數(shù)加減調(diào)整分錄中的借貸金額應(yīng)當(dāng)?shù)扔谄谀?shù)。根據(jù)賬戶的結(jié)構(gòu)，可以確定資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者權(quán)益類賬戶期初余額加減本期借貸方發(fā)生額以后等于期末余額。這就表明，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目調(diào)整分錄借貸金額總計(jì)最終應(yīng)該和相應(yīng)賬戶本期借貸方發(fā)生額保持一致，不能多調(diào)也不可以少調(diào)。因此，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目調(diào)整分錄借貸金額的確定具體分為以下三類：1資產(chǎn)負(fù)債表大部分項(xiàng)目調(diào)整分錄金額來(lái)源于相應(yīng)項(xiàng)目(或會(huì)計(jì)賬簿，如上例“應(yīng)收賬款”)期末期初軋差數(shù)。如果其計(jì)算結(jié)果為零，說(shuō)明該項(xiàng)目不需要進(jìn)行調(diào)整，例如注會(huì)教材案例中的“應(yīng)付賬款”和“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目。2由于在調(diào)整利潤(rùn)表項(xiàng)目時(shí)，部分資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)