1、新企業(yè)所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異分析之十一：收入會(huì)計(jì)與稅法差異分析 -發(fā)布時(shí)間：2009年02月25日 信息來(lái)源：泰州市地稅局 字 體：【大 中 小】 一、收入的范圍企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：收入，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。收入準(zhǔn)則所涉及的收入，包括銷(xiāo)售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。包括：（一）銷(xiāo)售貨物收入；（二）提供勞務(wù)收入；（三）轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；（四）股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特許權(quán)使用費(fèi)收入；（八）

2、接受捐贈(zèng)收入；（九）其他收入。差異分析：會(huì)計(jì)規(guī)定的收入，主要是指主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，而稅法規(guī)定的收入，是指所有能夠增加應(yīng)納稅所得額的項(xiàng)目，除包括會(huì)計(jì)確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入外，還包括會(huì)計(jì)確認(rèn)的營(yíng)業(yè)外收入、投資收益等項(xiàng)目。例如，實(shí)施條例第十六條規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。” 而會(huì)計(jì)對(duì)于轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)收入，應(yīng)當(dāng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。稅法規(guī)定的銷(xiāo)售貨物收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)(不包括固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)收入、租金收入和特許權(quán)使用費(fèi)收入，與會(huì)計(jì)確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入相對(duì)應(yīng)。稅法規(guī)定的股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息收入，與

3、會(huì)計(jì)確認(rèn)的投資收益相對(duì)應(yīng)；稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、現(xiàn)金資產(chǎn)溢余收入、接受捐贈(zèng)收入，以及其他收入中的債務(wù)重組收入、違約金收入、補(bǔ)貼收入、確實(shí)無(wú)法償付的應(yīng)付款項(xiàng)等，與會(huì)計(jì)確認(rèn)的營(yíng)業(yè)外收入相對(duì)應(yīng)。對(duì)于存貨溢余，會(huì)計(jì)應(yīng)沖減管理費(fèi)用，而稅法應(yīng)作為收入，兩者的最終影響是一致的，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。對(duì)于固定資產(chǎn)溢余，會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)視同重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整以前年度損益，而稅法應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期收入，即應(yīng)當(dāng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。對(duì)于匯兌收益，會(huì)計(jì)一般沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用，而稅法應(yīng)作為收入。對(duì)于已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)，會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)沖回壞賬準(zhǔn)備，而稅法應(yīng)作為收入。二、收入的確認(rèn)條件企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定(以銷(xiāo)售商品為例：銷(xiāo)

4、售商品收入同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，才能予以確認(rèn)：（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；（二）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；（三）收入的金額能夠可靠地計(jì)量；（四）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例：未作明確規(guī)定。差異分析：因?yàn)槎惙](méi)有對(duì)收入確認(rèn)的條件作專(zhuān)門(mén)規(guī)定，因此，在大多數(shù)情況下，會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)收入的條件是相同的。稅法在確定收入時(shí)需要注意以下幾點(diǎn)1、會(huì)計(jì)確認(rèn)收入時(shí)需要考慮謹(jǐn)慎性原則，而稅法確認(rèn)收入不考慮謹(jǐn)慎性原則，如果會(huì)計(jì)在確認(rèn)收入時(shí)因考慮謹(jǐn)慎性原則而減計(jì)收入的，

5、在申報(bào)企業(yè)所得時(shí)，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。2、對(duì)于不具備商業(yè)實(shí)質(zhì)或者公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，會(huì)計(jì)不確認(rèn)收入，而稅法必須確認(rèn)收入。3、對(duì)于會(huì)計(jì)按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則確認(rèn)的收入(如售后回購(gòu)、售后回租，稅法有可能應(yīng)當(dāng)按照“形式重于實(shí)質(zhì)”的原則確認(rèn)收入，即應(yīng)當(dāng)分解為銷(xiāo)售和購(gòu)進(jìn)(回租兩筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。4、在新企業(yè)所得稅法實(shí)施前，國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)作了專(zhuān)門(mén)規(guī)定(國(guó)稅發(fā)200631號(hào)，這些規(guī)定在新法實(shí)施后是否延用，目前還不明確。例1：A公司于2008年12月1日接受一項(xiàng)安裝任務(wù)，安裝期為3個(gè)月，合同總收入600萬(wàn)元。至年底已預(yù)收安裝費(fèi)440萬(wàn)元，實(shí)際發(fā)生

6、安裝費(fèi)用280萬(wàn)元(假設(shè)均為職工薪酬，估計(jì)至完工還會(huì)發(fā)生120萬(wàn)元。甲公司2008年12月賬務(wù)處理如下：當(dāng)月完工進(jìn)度：280÷(280120×100%70%預(yù)收勞務(wù)款借：銀行存款 4400000貸：預(yù)收賬款 4400000發(fā)生勞務(wù)成本借：勞務(wù)成本 2800000 貸：應(yīng)付職工薪酬 2800000確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本借：預(yù)收賬款 4200000(6000000×70%貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4200000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2800000 貸：勞務(wù)成本 2800000差異分析：上述會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī)定完全一致，不存在差異。需要說(shuō)明的是，會(huì)計(jì)確認(rèn)完工進(jìn)度的方法有三種：一是按已完工

7、作量占全部工作量的比例確定完工程度，二是按已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例確定完工程度，三是按已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例確定完工程度。因?yàn)槎惙▽?duì)于完工程度的確認(rèn)方法未作出明確規(guī)定，所以應(yīng)當(dāng)視為會(huì)計(jì)與稅法無(wú)差異，即稅法對(duì)上述三種完工程度的確認(rèn)方法均應(yīng)當(dāng)認(rèn)可。例2：假設(shè)在例1中，A公司認(rèn)為交易中未來(lái)將發(fā)生的成本不能可靠地計(jì)量，預(yù)計(jì)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本全部能夠得到補(bǔ)償。A公司2008年度賬務(wù)處理如下：、與例1相同。確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本借：預(yù)收賬款 2800000(6000000×70%貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2800000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2800000 貸：勞務(wù)成本 2800000差異分

8、析：稅法在確認(rèn)收入時(shí)，不考慮謹(jǐn)慎性原則，即仍應(yīng)當(dāng)按照完工進(jìn)度確認(rèn)收入。假設(shè)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的完工進(jìn)度為60%，那么在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)確認(rèn)的收入為36萬(wàn)元(60×60%，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額8萬(wàn)元(3628。三、收入確認(rèn)的時(shí)間企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定(以銷(xiāo)售商品為例：下列商品銷(xiāo)售，通常按規(guī)定的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)為收入，有證據(jù)表明不滿(mǎn)足收入確認(rèn)條件的除外：1.銷(xiāo)售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。2.銷(xiāo)售商品采用預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。3.銷(xiāo)售商品需要安裝和檢驗(yàn)的，在購(gòu)買(mǎi)方接受商品以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，不確認(rèn)收入，待安裝和檢驗(yàn)完畢時(shí)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較

9、簡(jiǎn)單，可在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。4.銷(xiāo)售商品采用以舊換新方式的，銷(xiāo)售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。5.銷(xiāo)售商品采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷(xiāo)的，在收到代銷(xiāo)清單時(shí)確認(rèn)收入。實(shí)施條例第十八條規(guī)定：利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。第十九條規(guī)定：租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。第二十條規(guī)定：特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。第二十一條規(guī)定：接受捐贈(zèng)收入，按照實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。第二十三條規(guī)定：以分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收

10、入的實(shí)現(xiàn)；企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。第二十四條規(guī)定：采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。差異分析：1、對(duì)于收入確認(rèn)時(shí)間，如果稅法未作明確規(guī)定，則應(yīng)當(dāng)視為會(huì)計(jì)與稅法無(wú)差異。2、對(duì)于利息收入，會(huì)計(jì)一般按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入(即使某一年度未付息，仍應(yīng)當(dāng)確認(rèn)利息收入。稅法按合同約定的付息日期確認(rèn)收入(到付息日，未收到利息也應(yīng)確認(rèn)收入，這一規(guī)定與權(quán)責(zé)發(fā)生原則與收付實(shí)現(xiàn)制原則均不一致，同時(shí)也造成了會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)收入的差異。例如企業(yè)的一

11、項(xiàng)長(zhǎng)期債權(quán)投資，合同約定在到期日一次性還本付息，會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)當(dāng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制分期確認(rèn)利息收入，而稅務(wù)處理時(shí)平時(shí)不確認(rèn)利息收入，需要等債權(quán)到期時(shí)，一次性確認(rèn)利息收入。對(duì)會(huì)計(jì)平時(shí)確認(rèn)的利息收入應(yīng)當(dāng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額，待到期日再相應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。3、對(duì)于租金收入(指經(jīng)營(yíng)租賃，會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按直線法確認(rèn)為收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。如果出租人提供了免租期，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)按直線法或者其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)也應(yīng)確認(rèn)租賃收入。稅法規(guī)定租金收入應(yīng)當(dāng)在合同約定的支付租金日確認(rèn)收入。如果會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)租金收入的時(shí)間不一致，則應(yīng)當(dāng)相應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。4、對(duì)于特許權(quán)

12、使用費(fèi)收入，會(huì)計(jì)規(guī)定屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)， 在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。而稅法規(guī)定特許權(quán)使用費(fèi)應(yīng)當(dāng)在合同約定的付費(fèi)日確認(rèn)收入。如果會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)收入的時(shí)間不一致，則應(yīng)當(dāng)相應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。5、對(duì)于接受捐贈(zèng)收入(包括接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)與稅法都按照實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，即不存在差異。6、對(duì)于持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月建造收入，會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)收入的時(shí)間是基本一致的，但是如果建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)，會(huì)計(jì)在確認(rèn)收入時(shí)考慮了成本收回因素，那么在稅務(wù)處理時(shí)，有可能需要重新核定收入。7、對(duì)于產(chǎn)品分成收入，企業(yè)會(huì)計(jì)

13、準(zhǔn)則對(duì)于收入確認(rèn)時(shí)間未作明確規(guī)定，我們認(rèn)為，在一般情況下，會(huì)計(jì)與稅法不存在差異。8、對(duì)于逾期包裝物押金，稅法可能會(huì)規(guī)定一個(gè)“逾期”標(biāo)準(zhǔn)，如果該逾期標(biāo)準(zhǔn)與會(huì)計(jì)確認(rèn)的包裝物押金不需要退還的時(shí)間不一致，那么將形成差異，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。需要注意的是，對(duì)于稅務(wù)處理時(shí)已經(jīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額的逾期包裝物押金，如果企業(yè)以后實(shí)際退還押金的，則應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。9、對(duì)于固定資產(chǎn)以外的盤(pán)盈收入，會(huì)計(jì)與稅法均在盤(pán)盈當(dāng)期確認(rèn)收入，對(duì)于固定資產(chǎn)盤(pán)盈，會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)調(diào)整以前年度損益，而稅法仍然確認(rèn)為當(dāng)期收入。四、收入的計(jì)量原則根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，除關(guān)聯(lián)交易等少數(shù)情形外，會(huì)計(jì)一般按照公允價(jià)值確定收入額。實(shí)施條例第十

14、三條規(guī)定，企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。前款所稱(chēng)公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。差異分析：我們認(rèn)為，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于收入也普遍采取了公允價(jià)值計(jì)量原則，因此會(huì)計(jì)與稅法一般不存在差異。五、不征稅收入企業(yè)所得稅法第七條規(guī)定：收入總額中的下列收入為不征稅收入：“（一）財(cái)政撥款；（二）依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；（三）國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入?！辈町惙治觯簩?duì)于不征稅收入，會(huì)計(jì)與稅法將形成永久性差異，即企業(yè)應(yīng)當(dāng)就不征稅收入調(diào)減應(yīng)納稅所得額。六、視同銷(xiāo)售實(shí)施條例第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資

15、、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。差異分析：“視同銷(xiāo)售”是相對(duì)于會(huì)計(jì)而言的，如果會(huì)計(jì)處理不作為銷(xiāo)售，而稅務(wù)處理時(shí)應(yīng)作為銷(xiāo)售，則屬于“視同銷(xiāo)售”。此次新企業(yè)所得稅法首次明確了勞務(wù)的視同銷(xiāo)售問(wèn)題，如果企業(yè)將勞務(wù)用于捐贈(zèng)、贊助等項(xiàng)目時(shí)，會(huì)計(jì)未確認(rèn)收入的，則應(yīng)當(dāng)相應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，同時(shí)記載對(duì)應(yīng)項(xiàng)目會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅成本之間的差異。執(zhí)行新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，會(huì)計(jì)確認(rèn)收入的范圍比以前擴(kuò)大，例如將貨物用于債務(wù)重組、具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換(且交換資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量、捐贈(zèng)等項(xiàng)目時(shí)，都應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷(xiāo)售收入，因此，視同銷(xiāo)售需要

16、納稅調(diào)整的情形比過(guò)去大為減少。需要注意的是，執(zhí)行新企業(yè)所得稅法后，貨物(包括自產(chǎn)產(chǎn)品在同一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于在建工程，管理部門(mén)、分公司等，不再作為銷(xiāo)售處理。七、銷(xiāo)售退回差異分析：對(duì)于銷(xiāo)售退回，會(huì)計(jì)與稅法均要求沖減退回年度的銷(xiāo)售收入，在一般情形下，會(huì)計(jì)與稅法不存在差異。對(duì)于屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷(xiāo)售退回，如果發(fā)生在年度匯繳申報(bào)前(次年5月31日前，那么會(huì)計(jì)與稅法不存在差異，如果發(fā)生在年度匯繳申報(bào)后，那么會(huì)計(jì)應(yīng)減少報(bào)告年度的銷(xiāo)售收入，而稅法應(yīng)減少次年銷(xiāo)售收入，即應(yīng)當(dāng)先調(diào)增報(bào)告年度應(yīng)納稅所得額，再調(diào)減次年應(yīng)納稅所得額。八、政府補(bǔ)助(補(bǔ)貼收入根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)劃分為與

17、資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，不能全額確認(rèn)為當(dāng)期收益，應(yīng)當(dāng)隨著相關(guān)資產(chǎn)的使用逐漸計(jì)入以后各期的收益。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，只有存在確鑿證據(jù)表明該項(xiàng)補(bǔ)助是按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)撥付的，才可以在這項(xiàng)補(bǔ)助成為應(yīng)收款時(shí)予以確認(rèn)并按照應(yīng)收的金額計(jì)量。根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的一般原理，企業(yè)取得政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)于實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)為收入，如果此后財(cái)稅部和國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)政府補(bǔ)助確認(rèn)收入的時(shí)間有新規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)從其規(guī)定。如果稅法明文規(guī)定某項(xiàng)政府補(bǔ)助屬于不征稅收入或者免稅收入，則應(yīng)當(dāng)從應(yīng)納稅所得額中扣除。差異分析：如果會(huì)計(jì)與稅法將政府補(bǔ)助確認(rèn)為收入的時(shí)間不一致，那么應(yīng)當(dāng)相應(yīng)進(jìn)行納

18、稅調(diào)整。需要注意的是，如果政府補(bǔ)助屬于稅法規(guī)定的不征稅收入，那么政府補(bǔ)助支出后所形成的費(fèi)用不得在稅前扣除，形成的財(cái)產(chǎn)，不得在稅前進(jìn)行折舊、攤銷(xiāo)。例3：2008年4月，甲公司購(gòu)入一臺(tái)環(huán)保設(shè)備，支付價(jià)款480萬(wàn)元，其中210萬(wàn)元為政府補(bǔ)助。該設(shè)備折舊年限為10年，采取直線法計(jì)提折舊(假設(shè)無(wú)殘值。2016年4月，甲公司出售了這臺(tái)設(shè)備，取得價(jià)款120萬(wàn)元。甲公司賬務(wù)處理如下：1、取得補(bǔ)貼收入借：銀行存款 2100000貸：遞延收益 21000002、2008年4月購(gòu)入設(shè)備借：固定資產(chǎn) 4800000貸：銀行存款 48000003、2008年5月至2016年4月，每月計(jì)提折舊，并分?jǐn)傔f延收益借：管理費(fèi)用

19、 40000(480000÷10÷12貸：累計(jì)折舊 40000借：遞延收益 17500(2100000÷10÷12貸：營(yíng)業(yè)外收入 175004、2016年4月出售設(shè)備，同時(shí)轉(zhuǎn)銷(xiāo)遞延收益余額借：固定資產(chǎn)清理 96000累計(jì)折舊 3840000貸：固定資產(chǎn) 4800000借：銀行存款 1200000固定資產(chǎn)清理 960000營(yíng)業(yè)外收入 240000借：遞延收益 420000貸：營(yíng)業(yè)外收入 420000差異分析：稅法應(yīng)當(dāng)在實(shí)際收到政府補(bǔ)助時(shí)確認(rèn)為收入，因此，甲公司2008年應(yīng)當(dāng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額1960000元(210000017500×8，同時(shí)應(yīng)當(dāng)確

20、認(rèn)遞延收益的計(jì)稅成本為0。2009年至2015年，每年應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額210000元(17500×12。2016年應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額490000元(17500×4420000。到2016年4月，甲公司因會(huì)計(jì)與稅法將政府補(bǔ)助確認(rèn)為收入的時(shí)間不同，而發(fā)生的暫時(shí)性差異全部轉(zhuǎn)回(1960000210000×7490000。九、建造合同企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：“在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。完工百分比法，是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法?！睂?shí)施條例第二十三條規(guī)定：“企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶

21、、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！辈町惙治觯涸谝话闱闆r下，會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)的建造合同收入是一致的。但是對(duì)于會(huì)計(jì)因考慮謹(jǐn)慎性原則而少確認(rèn)的收入(或者增加的支出，應(yīng)當(dāng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。例4：B建筑公司簽訂了一項(xiàng)總額為2700萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，合同完工進(jìn)度按照累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。工程于2008年2月開(kāi)工，預(yù)計(jì)2010年9月完工。最初預(yù)計(jì)的工程總成本為2500萬(wàn)元，到2009年底，因材料價(jià)格上漲，預(yù)計(jì)總成本上升為3000萬(wàn)元。B公司于2010年7月提前完工，且工程質(zhì)量?jī)?yōu)良

22、，客戶(hù)同意支付獎(jiǎng)勵(lì)300萬(wàn)元。建造該工程有關(guān)資料見(jiàn)下表(單位：萬(wàn)元：項(xiàng)目2008年2009年2010年累計(jì)發(fā)生成本80021002950預(yù)計(jì)完成合同尚需發(fā)生成本1700900-結(jié)算合同價(jià)款10001100900實(shí)際收到價(jià)款8009001300B公司賬務(wù)處理如下：1、2008年賬務(wù)處理：登記發(fā)生的合同成本借：工程施工-合同成本 8000000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 8000000登記已結(jié)算的合同價(jià)款借：應(yīng)收賬款 10000000貸：工程結(jié)算 10000000登記實(shí)際收到的合同價(jià)款借：銀行存款 8000000貸：應(yīng)收賬款 8000000確認(rèn)當(dāng)年合同收入和費(fèi)用完工進(jìn)度：800÷(800

23、1700×100%32%借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 8000000 工程施工-合同毛利 640000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 8640000(27000000×32%2、2009年賬務(wù)處理：登記實(shí)際發(fā)生的合同成本借：工程施工-合同成本 13000000(210000008000000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 13000000登記已結(jié)算的合同價(jià)款借：應(yīng)收賬款 11000000貸：工程結(jié)算 11000000登記實(shí)際收到的合同價(jià)款借：銀行存款 9000000貸：應(yīng)收賬款 9000000確認(rèn)當(dāng)年合同收入和費(fèi)用完工進(jìn)度：2100÷(2100900×100%70%應(yīng)確認(rèn)的合同收入：

24、2700×70%8641026(萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用：1300萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的合同毛利：10261300274(萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的合同預(yù)計(jì)損失：(21009002700×(170%90(萬(wàn)元借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 13000000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10260000 工程施工-合同毛利 2740000借：資產(chǎn)減值損失 900000 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 9000003、2010年賬務(wù)處理：登記實(shí)際發(fā)生的合同成本借：工程施工-合同成本 8500000(2950000021000000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 8500000登記已結(jié)算的合同價(jià)款借：應(yīng)收賬款 9000000貸：工程結(jié)算 9000000登記實(shí)際收到的合同價(jià)款借：銀行存款 13000000貸：應(yīng)收賬款 13000000確認(rèn)當(dāng)年合同收入和費(fèi)用應(yīng)確認(rèn)的合同收入：(2700300(86410261110(萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用：850萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)的合同毛利：1110850260(萬(wàn)元借：主營(yíng)業(yè)