1、非貨幣性資產交換概述非貨幣性資產交換概述公允價值計量模式下的非貨幣性資產交換公允價值計量模式下的非貨幣性資產交換賬面價值計量模式下的非貨幣性資產交換賬面價值計量模式下的非貨幣性資產交換 第一節(jié)第一節(jié) 非貨幣性資產交換概非貨幣性資產交換概述述 非貨幣性資產交換是交易雙方以存貨、固定資產、無形資非貨幣性資產交換是交易雙方以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。通過這種交換，一方面產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。通過這種交換，一方面可以滿足各自生產經(jīng)營的需要，另一方面可在一定程度上減少貨幣性資可以滿足各自生產經(jīng)營的需要，另一方面可在一定程度上減少貨幣性資產的流出。

2、產的流出。 一、貨幣性資產與非貨幣性資產的概念一、貨幣性資產與非貨幣性資產的概念 1 1、貨幣性資產、貨幣性資產 是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定金額或可確定的金額是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定金額或可確定的金額收取的資產，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收帳款和應收票據(jù)以及準備持有收取的資產，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收帳款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。至到期的債券投資等。 2 2、非貨幣性資產、非貨幣性資產 是指貨幣性資產以外的資產。包括存貨、固定資產、無形是指貨幣性資產以外的資產。包括存貨、固定資產、無形資產、股權投資以及不準備持有到期的債券投資等。資產、股權投資以及不準備持有到期的債券

3、投資等。 區(qū)分貨幣性資產與非貨幣性資產的主要依據(jù)是資產在將來區(qū)分貨幣性資產與非貨幣性資產的主要依據(jù)是資產在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，即貨幣金額是否固定的，或可確定的。為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，即貨幣金額是否固定的，或可確定的。 二、非貨幣性資產交換的概念二、非貨幣性資產交換的概念 非貨幣性資產交換是指交易雙方主要以存貨、固非貨幣性資產交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產。換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產。 企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換時，在實務中，也有企業(yè)發(fā)

4、生非貨幣性資產交換時，在實務中，也有可能在換出非貨幣性資產時，支付一定金額的貨幣性資產，可能在換出非貨幣性資產時，支付一定金額的貨幣性資產，或者在換入非貨幣性資產時，收到一定金額的貨幣性資產，或者在換入非貨幣性資產時，收到一定金額的貨幣性資產，此時付出或收到的貨幣性資產，稱為補價。認定涉及少量貨此時付出或收到的貨幣性資產，稱為補價。認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，一般以補價占整個資幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，一般以補價占整個資產交換金額的比例低于產交換金額的比例低于2525作為參考比例。作為參考比例。 如果支付的貨幣性資產占換入資產公允價值的比如果支付的貨幣性資產占換入資

5、產公允價值的比例或占換出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和的比例或占換出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和的比例，或收到的貨幣性資產占換出資產公允價值或占換入資例，或收到的貨幣性資產占換出資產公允價值或占換入資產公允價值和收到的貨幣性資產之和的比例低于產公允價值和收到的貨幣性資產之和的比例低于25%25%的，則的，則稱為非貨幣性資產交換。稱為非貨幣性資產交換。 第二節(jié)第二節(jié) 非貨幣性資產非貨幣性資產交換的核算交換的核算 一、按公允價值計量一、按公允價值計量 非貨幣性資產交換同時滿足下列條件的，應當以非貨幣性資產交換同時滿足下列條件的，應當以換出資產的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成換

6、出資產的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，換出資產公允價值與換出資產帳面價值的差額計入當期本，換出資產公允價值與換出資產帳面價值的差額計入當期損益：損益： 1 1。該項交換具有商業(yè)實質。該項交換具有商業(yè)實質。 根據(jù)換入資產的性質和換入企業(yè)經(jīng)營活動的特根據(jù)換入資產的性質和換入企業(yè)經(jīng)營活動的特征等，換入資產與換入企業(yè)其它現(xiàn)有資產相結合能夠產生更征等，換入資產與換入企業(yè)其它現(xiàn)有資產相結合能夠產生更大的效用，從而導致?lián)Q入企業(yè)受換入資產影響產生的現(xiàn)金流大的效用，從而導致?lián)Q入企業(yè)受換入資產影響產生的現(xiàn)金流量與換出資產明顯不同，表明該項資產交換具有商業(yè)實質。量與換出資產明顯不同，表明該項資產交換

7、具有商業(yè)實質。具體來說，符合下列條件之一的，視為具有商業(yè)實質：具體來說，符合下列條件之一的，視為具有商業(yè)實質： 1 1換入資產的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面換入資產的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。（存貨換設備、房屋換債券、專利技與換出資產顯著不同。（存貨換設備、房屋換債券、專利技術換特許經(jīng)營權）術換特許經(jīng)營權） 2 2換入資產與換出資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，換入資產與換出資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。 2 2。換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。

8、換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。 屬于下列情形之一的，公允價值視為能夠可靠屬于下列情形之一的，公允價值視為能夠可靠計量：計量： 換入或換出資產存在活躍市場。應以該資產換入或換出資產存在活躍市場。應以該資產的市場價格為基礎確定其公允價值。的市場價格為基礎確定其公允價值。 換入資產或換出資產不存在活躍市場，但同換入資產或換出資產不存在活躍市場，但同類或類似資產存在活躍市場。應以同類或類似資產市場類或類似資產存在活躍市場。應以同類或類似資產市場價格為基礎確定其公允價值。價格為基礎確定其公允價值。 換入資產或換出資產不存在同類或類似資產換入資產或換出資產不存在同類或類似資產可比市場交易，應

9、采用估值技術確定其公允價值，在滿可比市場交易，應采用估值技術確定其公允價值，在滿足一定的條件即采用估值技術確定的公允價值估計數(shù)足一定的條件即采用估值技術確定的公允價值估計數(shù)的變動區(qū)間很小或在公允價值估計數(shù)變動區(qū)間內，各種的變動區(qū)間很小或在公允價值估計數(shù)變動區(qū)間內，各種用于確定公允價值估計數(shù)的概率能夠合理確定下，視用于確定公允價值估計數(shù)的概率能夠合理確定下，視為公允價值能夠可靠計量。為公允價值能夠可靠計量。 換入資產和換出資產公允價值均能可靠計量的，換入資產和換出資產公允價值均能可靠計量的，應當以換出資產的公允價值作為確定換入資產成本的基應當以換出資產的公允價值作為確定換入資產成本的基礎，但有確

10、鑿證據(jù)標明換入資產的公允價值更加可靠的礎，但有確鑿證據(jù)標明換入資產的公允價值更加可靠的除外。除外。 非貨幣性資產交換的會計處理，視換出資非貨幣性資產交換的會計處理，視換出資產的類別不同而有所不同：產的類別不同而有所不同： 1 1、換出資產為存貨的：、換出資產為存貨的： 應當視同銷售處理，按公允價值確認銷售應當視同銷售處理，按公允價值確認銷售收入，同時結轉銷售成本，相當于按照公允價值確收入，同時結轉銷售成本，相當于按照公允價值確認的收入和按照帳面價值結轉的成本之間的差額，認的收入和按照帳面價值結轉的成本之間的差額，也即換出資產公允價值和換出資產帳面價值的差額，也即換出資產公允價值和換出資產帳面價

11、值的差額，在利潤表作為營業(yè)利潤構成部分列示。在利潤表作為營業(yè)利潤構成部分列示。 2 2、換出資產為固定資產、無形資產的：、換出資產為固定資產、無形資產的： 換出資產的公允價值和換出資產帳面價值換出資產的公允價值和換出資產帳面價值的差額計入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出。的差額計入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出。 3 3、換出資產為長期股權投資、可供出售金、換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的，換出資產公允價值和換出資產帳面價融資產的，換出資產公允價值和換出資產帳面價值的差額計入投資收益。值的差額計入投資收益。 換入資產與換出資產涉及相關稅費換入資產與換出資產涉及相關稅費的，如換出存貨視同銷售計算的銷項稅

12、額，換入的，如換出存貨視同銷售計算的銷項稅額，換入資產作為存貨應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，資產作為存貨應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，以及換出固定資產和無形資產視同轉讓應繳納的以及換出固定資產和無形資產視同轉讓應繳納的營業(yè)稅等，按照相關稅收規(guī)定計算確定。營業(yè)稅等，按照相關稅收規(guī)定計算確定。 （一不涉及補價的情況（一不涉及補價的情況 以換出資產的公允價值加上應支付的以換出資產的公允價值加上應支付的相關稅費作為換入資產的成本，換出資產公允價相關稅費作為換入資產的成本，換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。其計算公值與其賬面價值的差額計入當期損益。其計算公式為：式為： 換入資產的入賬價

13、值換入資產的入賬價值= =換出資產的公允換出資產的公允價值價值+ +應支付的相關稅費。應支付的相關稅費。 例：例： 20 207 7年年8 8月，甲公司以生產的產品賬月，甲公司以生產的產品賬面價值面價值9000090000，公允價值，公允價值100000100000交換乙家具公司生產的交換乙家具公司生產的一臺設備賬面原值一臺設備賬面原值110000110000，已提折舊，已提折舊1500015000，公允價值，公允價值100 000100 000），假設該設備），假設該設備0909年年1 1月月1 1日以后購進，計稅價格日以后購進，計稅價格等于公允價值。增值稅稅率等于公允價值。增值稅稅率17%

14、17%，交換過程中甲支付運雜，交換過程中甲支付運雜費費30003000，已支付運雜費，已支付運雜費20002000。甲公司換入乙公司的設備。甲公司換入乙公司的設備作為固定資產使用，乙公司換入的作為原材料用于生產。作為固定資產使用，乙公司換入的作為原材料用于生產。假設具有商業(yè)性質，在整個交易中沒有發(fā)生除增值稅以外假設具有商業(yè)性質，在整個交易中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費。的其他稅費。換入資產的成本換入資產的成本= =換出資產的公允價值換出資產的公允價值+ +應支付的相關稅費應支付的相關稅費- -可抵扣的增值稅進可抵扣的增值稅進項稅額項稅額=100000+=100000+（3000+100000

15、3000+100000* *17%)-10000017%)-100000* *17%=10300017%=103000元元應確認的損益應確認的損益= =換出資產的公允價值換出資產的公允價值- -換出資產的賬面價值換出資產的賬面價值=100000-90000=100000-90000 甲公司： 借：固定資產 103 000 應交稅費應交增值稅進） 17000 貸：主營業(yè)務收入 100000 應交稅費應交增值稅銷） 17000 銀行存款 3000 借：主營業(yè)務成本 90000 貸:庫存商品 90000 乙公司：乙公司：換入資產成本換入資產成本= =換出資產的公允價值換出資產的公允價值+ +相關稅費

16、相關稅費- -可抵扣的進項可抵扣的進項=100000+=100000+（2000+1000002000+100000* *17%17%）-100000%17%=102000-100000%17%=102000 借：固定資產借：固定資產 清理清理 95000 95000 累計折舊累計折舊 1500015000 貸：固定資產貸：固定資產 110000110000 借借固定資產固定資產 清理清理 19000 19000 貸：銀行存款貸：銀行存款 2000 2000 應交稅費應交稅費- -應交增值稅銷項稅額應交增值稅銷項稅額1700017000借：原材料借：原材料 102000 102000 應交稅費

17、應交稅費應交增值稅進項稅額）應交增值稅進項稅額） 17000 17000 貸：固定資產清理貸：固定資產清理 114000 114000 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 5000 5000甲公司 乙公司（設備） （設備）甲設備全新）：賬面價值130 公允價值 110乙設備：賬面原值200 已提折舊 80 提減值20；2019年12月公允價值 110假設：設備都是09年以后購買，稅率都是17%；雙方互開增值稅發(fā)票；交換具有商業(yè)價值甲公司：換入乙設備成本=換出資產的公允價值+相關稅費-可抵扣進項=110+110*17%-110*17%=110借：固定資產乙設備 110 0000 應交稅費應交增值稅進） 187

18、 000 營業(yè)外支出 200 000 貸：固定資產甲設備 1 300 000 應交稅費應交增值稅銷） 187 000乙公司換入甲設備成本=換出資產公允價值+相關稅費-可抵扣進項=110+110*17%-110*17%=110轉銷借：固定資產清理 1 000 000 累計折舊 800 000 固定資產減值準備 200 000 貸：固定資產乙設備 2 000 000稅費借：固定資產清理 187 000 貸：應交稅費應交增值稅進） 187 000借：固定資產甲設備 1 100 000 應交稅費應交增值稅進） 187 000 貸：固定資產清理 1 187 000 營業(yè)外收入 1 00 000稅法確認的

19、收入=換出資產公允價值-換出資產的計稅基礎=110-（200-80）=-10會計認可的收入=營業(yè)外收入=10年底應調減應納稅所得 20萬甲公司換入乙設備成本=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費-可抵扣的進項稅=130+110*17%-110*17%=130，當期不確認損益借：固定資產乙設備 130 0000 應交稅費應交增值稅進） 187 000 貸：固定資產甲設備 130 0000 應交稅費應交增值稅銷） 187 000稅法認可收入=換出資產公允價值-換出資產計稅基礎=110 -130=-20 申報所得稅時調減 20萬 （二涉及補價的情況（二涉及補價的情況 1 1、支付補價方：、支付補價方

20、： 以換出資產的公允價值加上補價和應支付的相關以換出資產的公允價值加上補價和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，換出資產公允價值與其賬面價稅費作為換入資產的成本，換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。其計算公式為：值的差額計入當期損益。其計算公式為： 換入資產的入賬價值換入資產的入賬價值= =換出資產的公允價值換出資產的公允價值+ +補價補價+ +應支付的相關稅費應支付的相關稅費 2 2、收到補價方：、收到補價方： 以換出資產的公允價值減去補價加上應支付的相以換出資產的公允價值減去補價加上應支付的相關稅費作為換入資產的成本，換出資產公允價值與其賬面關稅費作為換入資產的成本，換出資產公

21、允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。其計算公式為：價值的差額計入當期損益。其計算公式為： 換入資產的入賬價值換入資產的入賬價值= =換出資產的公允價值補價換出資產的公允價值補價+ +應支付的相關稅費應支付的相關稅費 例：甲公司與乙公司經(jīng)協(xié)商，甲公司例：甲公司與乙公司經(jīng)協(xié)商，甲公司以其擁有的一臺機器與乙公司持有的交易目的的以其擁有的一臺機器與乙公司持有的交易目的的股票投資交換。在交換日，該機器的帳面原價為股票投資交換。在交換日，該機器的帳面原價為400400萬元，已提折舊萬元，已提折舊8080萬元，公允價值為萬元，公允價值為450450萬元；萬元；乙公司持有的交易目的的股票投資帳面價值為乙公司

22、持有的交易目的的股票投資帳面價值為300300萬元，乙公司對該股票投資采用公允價值模萬元，乙公司對該股票投資采用公允價值模式計量，在交換日的公允價值為式計量，在交換日的公允價值為400400萬元，乙公萬元，乙公司支付了司支付了5050萬元給甲公司。假定該項交易過程中萬元給甲公司。假定該項交易過程中不涉及其他相關稅費。不涉及其他相關稅費。 甲公司： 50萬/450萬=11.11%25% 故，該交易為非貨幣性資產交換。 借：固定資產清理 320萬 累計折舊 80萬 貸：固定資產 400萬 換入資產的入賬價值=450-50=400萬元） 借：交易性金融資產 400萬 銀行存款 50萬 貸：固定資產清

23、理 320萬 營業(yè)外收入 130萬 乙公司： 換入資產的入賬價值=400+50=450萬元） 借：固定資產 450萬 貸：交易性金融資產 300萬 銀行存款 50萬 投資收益 100萬 二、以換出資產帳面價值計量的處理二、以換出資產帳面價值計量的處理 非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或者雖然具有商業(yè)實質但換入資產和換出資產的或者雖然具有商業(yè)實質但換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產帳公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產帳面價值為基礎確定換入資產成本，無論是否支付面價值為基礎確定換入資產成本，無論是否支付補價，均不確認損益。補價，均不確

24、認損益。 （一不涉及補價的情況（一不涉及補價的情況 以換出資產的帳面價值加上應支付的以換出資產的帳面價值加上應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。其相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。其計算公式為：計算公式為： 換入資產的入帳價值換出資產的換入資產的入帳價值換出資產的帳面價值應支付的相關稅費。帳面價值應支付的相關稅費。 （二涉及補價的情況（二涉及補價的情況 對支付補價方：以換出資產的帳面價值加上對支付補價方：以換出資產的帳面價值加上補價和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損補價和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。其計算公式為：益。其計算公式為： 換入資產的入

25、帳價值換出資產的帳面價值換入資產的入帳價值換出資產的帳面價值補價應支付的相關稅費。補價應支付的相關稅費。 對收到補價方：以換出資產的帳面價值減去對收到補價方：以換出資產的帳面價值減去補價加上應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認補價加上應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。其計算公式為：損益。其計算公式為： 換入資產的入帳價值換出資產的帳面價值換入資產的入帳價值換出資產的帳面價值補價應支付的相關稅費。補價應支付的相關稅費。 例：甲公司擁有一項專利權，該專利例：甲公司擁有一項專利權，該專利權原價權原價300300萬元，已提攤銷萬元，已提攤銷200200萬元，已提減值準萬元，已提減值

26、準備備2020萬元，乙公司擁有一棟古建筑物，帳面原價萬元，乙公司擁有一棟古建筑物，帳面原價200200萬元，已計提折舊萬元，已計提折舊130130萬元。甲公司決定以其萬元。甲公司決定以其專利權交換乙公司該古建筑物擬改造為辦公室使專利權交換乙公司該古建筑物擬改造為辦公室使用，該專利權是用來生產某種產品。由于專利權用，該專利權是用來生產某種產品。由于專利權和古建筑物公允價值不能可靠計量。雙方商定，和古建筑物公允價值不能可靠計量。雙方商定，乙公司以兩項資產帳面價值的差額為基礎，支付乙公司以兩項資產帳面價值的差額為基礎，支付甲公司甲公司1010萬元補價。假定交易中沒有涉及相關稅萬元補價。假定交易中沒有

27、涉及相關稅費。費。 甲公司： 10萬/80萬=12.5%25% 故，該交換為非貨幣性資產交換。 換入資產價值=（300-200-20）-10=70萬元） 借：固定資產 70萬 銀行存款 10萬 累計攤銷 200萬 無形資產減值準備 20萬 貸：無形資產 300萬 乙公司：乙公司： 借：固定資產清理借：固定資產清理 70 70萬萬 累計折舊累計折舊 130130萬萬 貸：固定資產貸：固定資產 200200萬萬 換入資產的入賬價值換入資產的入賬價值= =（200-130200-130）+10=80+10=80萬元）萬元） 借：無形資產借：無形資產 80 80萬萬 貸：固定資產清理貸：固定資產清理

28、7070萬萬 銀行存款銀行存款 1010萬萬 三、涉及多項非貨幣性資產交換的處理三、涉及多項非貨幣性資產交換的處理 在涉及多項非貨幣性資產的交換中，企業(yè)無法將換出在涉及多項非貨幣性資產的交換中，企業(yè)無法將換出的某一資產與換入的某一特定資產相對應。涉及多項非貨幣性資的某一資產與換入的某一特定資產相對應。涉及多項非貨幣性資產交換的計量，企業(yè)也應當判斷是否符合非貨幣性資產交換準則產交換的計量，企業(yè)也應當判斷是否符合非貨幣性資產交換準則以公允價值計量的兩個條件，再分別情況確定各項換入資產的成以公允價值計量的兩個條件，再分別情況確定各項換入資產的成本。本。 1 1、資產交換具有商業(yè)實質，且各項換出資產和

29、換入資、資產交換具有商業(yè)實質，且各項換出資產和換入資產的公允價值均能可靠計量。產的公允價值均能可靠計量。 則換入資產的總成本應當按照換出資產的公允價值總則換入資產的總成本應當按照換出資產的公允價值總額為基礎確定。各項換入資產的成本，應當按照各項換入資產的額為基礎確定。各項換入資產的成本，應當按照各項換入資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產總成本進公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。行分配，確定各項換入資產的成本。 2、資產交換具有商業(yè)實質，且換入資產的公允價值能可靠計量、換出資產的公允價值不能可靠計量。 則換入資產的總成本應

30、當按照換入資產的公允價值總額為基礎確定。各項換入資產的成本，應當按照各項換入資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。 3、資產交換具有商業(yè)實質，且換出資產的公允價值能可靠計量，但換入資產的公允價值不能可靠計量。 則換入資產的總成本應當按照換出資產的公允價值總額為基礎確定。各項換入資產的成本，應當按照各項換入資產的帳面價值占換入資產帳面價值總額的比例，對按照換出資產公允價值總額確定的換入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。 4 4、資產交換不具有商業(yè)實質，、資產交換不具有商業(yè)實質，或換入資產和換出資產的公允價值均不或換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量。能可靠計量。 則換入資產的總成本應當按照則換入資產的總成本應當按照換出資產原帳面價值總額為基礎確定。換出資產原帳面價值總額為基礎確定。各項換入資產的成本，應當按照各項換