1、自考審計(jì)學(xué)課件第十二章第一節(jié)第一節(jié) 審計(jì)報告概述審計(jì)報告概述n一、審計(jì)包括的含義和作用n（一）審計(jì)報告的含義n審計(jì)報告是指注冊會計(jì)師根據(jù)中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對被審計(jì)單位財務(wù)報表發(fā)表審計(jì)意見的書面文件。n審計(jì)報告是審計(jì)工作的最終結(jié)果，是對審計(jì)工作的全面總結(jié)，是評價被審計(jì)單位財務(wù)報表合法性和公允性的重要工具，是向?qū)徲?jì)服務(wù)需求者傳達(dá)所需信息的重要手段，也是表明注冊會計(jì)師完成了審計(jì)任務(wù)并愿意承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的證明文件。審計(jì)報告具有以下特征：n（1）注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作；n（2）注冊會計(jì)師在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上才能出具審計(jì)報告；n（3）注冊會計(jì)師通過對

2、財務(wù)報表發(fā)表意見履行業(yè)務(wù)約定書約定的責(zé)任；n（4）注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)以書面形式出具審計(jì)報告。（二）審計(jì)包括的作用n注冊會計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)報告，主要具有鑒證、保護(hù)和證明三方面的作用。二、審計(jì)意見的形成n（一）評價根據(jù)審計(jì)證據(jù)得出的審計(jì)結(jié)論n（二）評價財務(wù)報表的合法性n在評價財務(wù)報表是否按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定編制時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：n（1）評價所選擇和運(yùn)用的會計(jì)政策n評價被審計(jì)單位所選擇和運(yùn)用的會計(jì)政策，主要從兩方面進(jìn)行：n合法性，即評價被審計(jì)單位所選擇和運(yùn)用的會計(jì)政策是否符合適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度；n合理性，即評價被審計(jì)單位所選擇和運(yùn)用的會計(jì)政策是否適合于被審計(jì)單位的

3、具體情況。n（2）評價管理層作出的會計(jì)估計(jì)是否合理。n（3）評價財務(wù)報表所反映信息的質(zhì)量。n（4）評價財務(wù)報表的披露。（三）評價財務(wù)報表的公允性n財務(wù)報表的公允性是指被審計(jì)單位財務(wù)報表在所有重大方面是否公允地反映了其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。在評價財務(wù)報表是否作出公允反映時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：n1、評價財務(wù)報表的整體合理性n2、財務(wù)報表的列報與內(nèi)容的合理性n3、評價財務(wù)報表的真實(shí)性三、審計(jì)報告的類型n審計(jì)報告可按不同的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類：n（1）按照審計(jì)報告的性質(zhì)可分為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告；n（2）按照審計(jì)報告使用的目的可分為公布目的的審計(jì)報告和非公布目的的審計(jì)報告；n（3）按

4、照審計(jì)報告的詳略程度可分為簡式審計(jì)報告和詳式審計(jì)報告。n審計(jì)報告分為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告。當(dāng)注冊會計(jì)師出具的無保留意見的審計(jì)報告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、其他事項(xiàng)段或其他修飾性生用語時，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告。注意：包含其他報告責(zé)任段，但不含有強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報告也被視為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告。n非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告，是指標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告以外的其他審計(jì)報告，包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報告和非無保留意見的審計(jì)報告。非無保留意見的審計(jì)報告包括保留意見的審計(jì)報告、否定意見的審計(jì)報告和無法表示意見的審計(jì)報告。第二節(jié)第二節(jié) 審計(jì)報告的基本要素審計(jì)報告的基本要素n根據(jù)中國注

5、冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號審計(jì)報告和中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告的規(guī)定，注冊會計(jì)師根據(jù)審計(jì)結(jié)果和被審計(jì)單位對有關(guān)問題的處理情況，形成不同的審計(jì)意見，出具四種基本類型的審計(jì)報告，即無保留意見的審計(jì)報告、保留意見的審計(jì)報告、否定意見的審計(jì)報告和無法表示意見的審計(jì)報告。n當(dāng)注冊會計(jì)師出具的無保留意見的審計(jì)報告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾性用語時，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告。n非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告，是指標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告以外的其他審計(jì)報告，包括帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報告和非無保留意見的審計(jì)報告。n非無保留意見的審計(jì)報告包括保留意見的審計(jì)報告、否定意見的審計(jì)報告和無法表示意見的審計(jì)報

6、告。審計(jì)報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素n（1）標(biāo)題。n（2）收件人。n（3）引言段。n（4）管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段。n（5）注冊會計(jì)師的責(zé)任段。n（6）審計(jì)意見段。n（7）注冊會計(jì)師的簽名和蓋章。n（8）會計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章。n（9）報告日期。n一、標(biāo)題n統(tǒng)一規(guī)范為“審計(jì)報告”n二、收件人n對于股份有限公司，收件人一般用“*股份有限公司全體股東”；n對于有限責(zé)任公司，收件人可用“*有限責(zé)任公司董事會”；n對于合伙企業(yè)，收件人可用個“*合伙企業(yè)全體合伙人”；n對于獨(dú)資企業(yè)，收件人可用“*公司（企業(yè)）”n三、引言段n（1）指出構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱n（2）提及財務(wù)報表附注n（3）指

7、明財務(wù)報表的日期和涵蓋的期間。n四、管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段n（1）設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報。n（2）選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)貢?jì)政策n（3）作出合理的會計(jì)估計(jì)n五、注冊會計(jì)師的責(zé)任段n（1）注冊會計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計(jì)意見。n（2）審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計(jì)證據(jù)。n（3）注冊會計(jì)師相信已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為其發(fā)表審計(jì)意見提供了基礎(chǔ)。n六、審計(jì)意見段n審計(jì)意見段應(yīng)當(dāng)說明，財務(wù)報表是否按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定編制，是否在所有重大方面公允反映了被審

8、計(jì)單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。n七、注冊會計(jì)師的簽名和蓋章n審計(jì)報告應(yīng)當(dāng)由兩名具有相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊會計(jì)師簽名并蓋章。審計(jì)報告必須由負(fù)責(zé)審計(jì)項(xiàng)目的注冊會計(jì)師簽名蓋章，未經(jīng)授權(quán)，其他人員不得代行簽章，會計(jì)師事務(wù)所也不得指定他人簽名蓋章。n八、會計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章n九、報告日期第三節(jié)第三節(jié) 標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告n一、出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告的條件n當(dāng)注冊會計(jì)師出具的無保留意見審計(jì)報告不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾用語時，該報告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告。n標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告報包含的審計(jì)報告要素齊全，屬于無保留意見，且不附加說明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾用語，否則，不能稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告。n如果認(rèn)為財

9、務(wù)報表符合下列所有條件，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報告：n（1）財務(wù)報表已經(jīng)按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了被審計(jì)單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；n（2）注冊會計(jì)師已經(jīng)按照中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，在審計(jì)過程中未受到限制。第四節(jié)第四節(jié) 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告n非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告，是指標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告以外的其他審計(jì)報告，包括帶的無保留意見的審計(jì)報告和非無保留意見的審計(jì)報告。n非無保留意見的審計(jì)報告包括保留意見的審計(jì)報告、否定意見的審計(jì)報告和無法表示意見的審計(jì)報告。一、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報告n（一）審計(jì)報告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段

10、n審計(jì)報告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段：是指注冊會計(jì)師在審計(jì)意見段之后增加的對重大事項(xiàng)予以強(qiáng)調(diào)的段落。n強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)同時符合兩個條件：第一，可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，但被審計(jì)單位進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)臅?jì)處理，且在財務(wù)報表中作出充分披露。第二，不影響注冊會計(jì)師發(fā)表的審計(jì)意見。n除以下兩種情形以及其他審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形外，注冊會計(jì)師不應(yīng)在審計(jì)報告的審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何解釋性段落，以免財務(wù)報表使用者產(chǎn)生誤解。n1.對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮n2.重大不確定事項(xiàng)n3.其他審計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定應(yīng)當(dāng)增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形（二）帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報告的格式n在以上標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告審計(jì)意見段后加上n我們

11、提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注，如財務(wù)報表附注所述，ABC公司在20*年發(fā)生虧損*萬元，在20*年12月31日，流動負(fù)債高于資產(chǎn)總額*萬元。ABC公司已在財務(wù)報表附注，充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營能力仍然存在重大不確定性。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計(jì)意見。二、非無保留意見審計(jì)報告n（一）出具非無保留意見審計(jì)報告的總體條件n1、注冊會計(jì)師與管理層的分歧n2、審計(jì)范圍受到限制（二）保留意見的審計(jì)報告n1、簽發(fā)保留意見審計(jì)報告的條件n保留意見是指注冊會計(jì)師對財務(wù)報表的公允反映有所保留的審計(jì)意見。如果認(rèn)為財務(wù)報表整體是公允的，但還存在下列情形之一，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見的審計(jì)報告：n（1）會計(jì)政

12、策的選用、會計(jì)估計(jì)的作出或財務(wù)報表的披露不符合適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計(jì)報告；n（2）因?qū)徲?jì)范圍受到限制，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計(jì)報告。n保留意見審計(jì)報告的基本內(nèi)容除了包括標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報告的基本內(nèi)容外，還應(yīng)當(dāng)在意見段之前增加說明段，清楚地說明發(fā)表保留意見的所有原因，并盡可能說明保留事項(xiàng)對被審計(jì)單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響程度。n當(dāng)出具保留意見的審計(jì)報告時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見段中使用“除的影響外”等術(shù)語。n如果因?qū)徲?jì)范圍受到限制，注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)在注冊會計(jì)師的責(zé)任段中提及這一情況

13、。2、保留意見審計(jì)報告的格式n（1）因會計(jì)政策選用不恰當(dāng)而發(fā)表保留意見的審計(jì)報告；n在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告注冊會計(jì)師的責(zé)任段后加上n三、導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)n如財務(wù)報表附注*所述，ABC公司對20*年10月購入的*類固定資產(chǎn)沒有計(jì)提折舊。如果按照ABC公司固定資產(chǎn)折舊政策，應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊費(fèi)用*萬元，相應(yīng)地ABC公司20*年12月31日累計(jì)折舊應(yīng)當(dāng)增加*萬元，固定資產(chǎn)賬面凈值減少*萬元，20*年度凈利潤減少*萬元。n在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告審計(jì)意見段中“我們認(rèn)為”后加上n除了*類固定資產(chǎn)沒有計(jì)提折舊對財務(wù)報表產(chǎn)生的影響外，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照（2）因?qū)徲?jì)范圍受到限制而發(fā)表保留意見的審計(jì)報告。n在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告注冊

14、會計(jì)師的責(zé)任段后加上n三、導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)nABC公司20*年12月31日的應(yīng)收賬款余額*萬元，占資產(chǎn)總額的*%。由于ABC公司未能提供債務(wù)人地址，我們無法實(shí)施函證以及其他替代程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。n在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告審計(jì)意見段中“我們認(rèn)為”后加上n除了前段所述未能實(shí)施函證可能產(chǎn)生的影響外，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照（三）否定意見的審計(jì)報告n1、簽發(fā)否定意見審計(jì)報告的條件n所謂發(fā)表否定意見是指與無保留意見相反，提出否定財務(wù)報表公允地反映被審計(jì)單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的審計(jì)意見。n如果認(rèn)為財務(wù)報表沒有按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計(jì)單

15、位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報告。n否定意見審計(jì)報告的基本內(nèi)容除了包括標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報告的基本內(nèi)容外，還應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報告的“注冊會計(jì)師責(zé)任段”之后、“審計(jì)意見段”之前增加說明段，清楚地說明導(dǎo)致所發(fā)表意見的所有原因，并在可能情況下，指出其對財務(wù)報表的影響程度。n當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報告時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見段中使用“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響”、“財務(wù)報表沒有按照的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映”等專業(yè)術(shù)語。2、否定意見審計(jì)報告的格式n在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告注冊會計(jì)師的責(zé)任段后加上n三、導(dǎo)致否定意見的事項(xiàng)n如財務(wù)報表

16、附注所述，ABC公司的長期股權(quán)投資未按企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定采用權(quán)益法核算，如果按權(quán)益法核算，ABC公司的長期投資賬面價值將減少*萬元，凈利潤將減少*萬元，從而導(dǎo)致ABC公司由贏利*萬元變?yōu)樘潛p*萬元。n在標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報告審計(jì)意見段改為n我們認(rèn)為i，由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響，ABC公司財務(wù)報表沒有按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和*會計(jì)制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司20*年12月31日的財務(wù)狀況以及20*年度的經(jīng)驗(yàn)成果和現(xiàn)金流量（四）無法表示意見的審計(jì)報告n1、簽發(fā)無法表示意見審計(jì)報告的條件n無法表示意見是指注冊會計(jì)師說明其對被審計(jì)單位的財務(wù)報表不能發(fā)表意見，亦即對財務(wù)報表不發(fā)表包括肯定、

17、否定和保留的審計(jì)意見。n一般來說，如果審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以至于無法對財務(wù)報表發(fā)表審計(jì)意見，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審計(jì)報告。n只有當(dāng)審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以至于無法確定財務(wù)報表的合法性與公允性時，注冊會計(jì)師才應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審計(jì)報告。無法表示意見不同于否定意見，它通常僅僅適用于注冊會計(jì)師不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。如果注冊會計(jì)師發(fā)表否定意見，必須獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。無論是無法表示意見還是否定意見，都只有在非常嚴(yán)重的情形下采用。n當(dāng)出具無法表示意見的審計(jì)報告時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)刪除注冊會計(jì)師的責(zé)任段，并在審計(jì)意見段中使用“由于審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛”、“我們無法對上述財務(wù)報表發(fā)表意見”等術(shù)語。2、無法表示意見審計(jì)報告的格式n沒有注冊會計(jì)師的責(zé)任段n二、導(dǎo)致無法表示意見的事項(xiàng)nABC公司未對20*年12月31日的存貨進(jìn)行盤點(diǎn)，金額為*萬元，占期末資產(chǎn)總額的40%。我們無法實(shí)施存貨監(jiān)盤，也無法實(shí)施替代審計(jì)程序，以對期末存貨的數(shù)量和狀