1、學(xué)習(xí)目標(biāo)：學(xué)習(xí)目標(biāo)： 通過本章學(xué)習(xí)，能夠理解企業(yè)合并的基本概通過本章學(xué)習(xí)，能夠理解企業(yè)合并的基本概念和類型，了解企業(yè)合并帶來的會(huì)計(jì)問題，理念和類型，了解企業(yè)合并帶來的會(huì)計(jì)問題，理解掌握企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法解掌握企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法購買法和權(quán)購買法和權(quán)益結(jié)合法的基本原理，重點(diǎn)掌握同一控制下企益結(jié)合法的基本原理，重點(diǎn)掌握同一控制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并的具體會(huì)計(jì)處業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并的具體會(huì)計(jì)處理。理。第6章 企業(yè)合并n9.1 9.1 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述n9.2 9.2 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法n9.3 9.3 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下企業(yè)合

2、并的會(huì)計(jì)處理n9.4 9.4 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理n9.5 9.5 企業(yè)合并信息的披露企業(yè)合并信息的披露n企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2020號(hào)號(hào)企業(yè)合并（企業(yè)合并（20062006）基本內(nèi)容：基本內(nèi)容：9.1 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述n9.1.1 企業(yè)合并的概念企業(yè)合并的概念n9.1.2 企業(yè)合并的分類企業(yè)合并的分類二、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的含義 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)單獨(dú)的企業(yè)合并形成合并形成一個(gè)報(bào)告主體一個(gè)報(bào)告主體的的交易或事項(xiàng)交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并的實(shí)企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)是控制。質(zhì)是控制。在理解企

3、業(yè)合并的概念時(shí)，至在理解企業(yè)合并的概念時(shí)，至少應(yīng)該注意到以下幾個(gè)問題：少應(yīng)該注意到以下幾個(gè)問題：9.1.1 企業(yè)合并的概念企業(yè)合并的概念 第一，第一，“單獨(dú)的企業(yè)單獨(dú)的企業(yè)” “單獨(dú)的企業(yè)單獨(dú)的企業(yè)”既是獨(dú)立的法人主體也是既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體，即，作為獨(dú)立的法人單位，獨(dú)立的報(bào)告主體，即，作為獨(dú)立的法人單位，單獨(dú)的企業(yè)應(yīng)定期提供單獨(dú)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。單獨(dú)的企業(yè)應(yīng)定期提供單獨(dú)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。 第二，第二，“合并形成一個(gè)報(bào)告主體合并形成一個(gè)報(bào)告主體” “合并形成一個(gè)報(bào)告主體合并形成一個(gè)報(bào)告主體”是指多個(gè)是指多個(gè)企業(yè)合并后形成的合并體作為一個(gè)報(bào)告主企業(yè)合并后形成的合并體作為一個(gè)報(bào)告主體，

4、它應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)意義上的一個(gè)整體，而體，它應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)意義上的一個(gè)整體，而從法律意義上看可能是一個(gè)法人主體，也從法律意義上看可能是一個(gè)法人主體，也可能是多個(gè)法人主體?？赡苁嵌鄠€(gè)法人主體。 第三，第三，“交易或事項(xiàng)交易或事項(xiàng)”企業(yè)合并的定性企業(yè)合并的定性 企業(yè)合并如果是一項(xiàng)交易，將涉及到公企業(yè)合并如果是一項(xiàng)交易，將涉及到公允價(jià)值的使用；企業(yè)合并如果僅僅是對(duì)參與允價(jià)值的使用；企業(yè)合并如果僅僅是對(duì)參與合并各方資產(chǎn)、負(fù)債重新組合的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，合并各方資產(chǎn)、負(fù)債重新組合的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，則只能使用賬面價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。則只能使用賬面價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。9.1.2 企業(yè)合并的分類企業(yè)合并的分類n1 按涉及行業(yè)的不同進(jìn)

5、行分類按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類n2 按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類n3 按企業(yè)合并的性質(zhì)分類按企業(yè)合并的性質(zhì)分類n4 按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類變化進(jìn)行分類1.按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類(見教材見教材P205)橫向合并橫向合并（或水平式合并）：同行或同（或水平式合并）：同行或同類產(chǎn)品的企業(yè)進(jìn)行合并（規(guī)模效益、優(yōu)類產(chǎn)品的企業(yè)進(jìn)行合并（規(guī)模效益、優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)、市場(chǎng)壟斷）勢(shì)互補(bǔ)、市場(chǎng)壟斷）縱向合并縱向合并（或垂直式合并）（或垂直式合并） ：與產(chǎn)品相：與產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)的企業(yè)進(jìn)行合并（產(chǎn)供銷

6、一體化關(guān)聯(lián)的企業(yè)進(jìn)行合并（產(chǎn)供銷一體化) 混合合并混合合并（或多元化合并）（或多元化合并） ：與產(chǎn)品不：與產(chǎn)品不相關(guān)的企業(yè)進(jìn)行合并（經(jīng)營多元化、降相關(guān)的企業(yè)進(jìn)行合并（經(jīng)營多元化、降低風(fēng)險(xiǎn)）低風(fēng)險(xiǎn)）企業(yè)合并企業(yè)合并2.按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類 (見教材見教材P205)F吸收合并吸收合并F新設(shè)合并新設(shè)合并F控股合并控股合并 企業(yè)合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并例：企業(yè)合并的法律形式分類例：企業(yè)合并的法律形式分類A公司公司B公司公司A公司公司+=A、B公司合并前為互為獨(dú)立的兩個(gè)法人主體。以下是公司合并前為互為獨(dú)立的兩個(gè)法人主體。以下是A

7、、B合并的三種情況：合并的三種情況：C公司公司B公司公司A公司公司A公司公司B公司公司A公司公司B公司公司+=F吸收合并：吸收合并：A公司取得公司取得B公司凈資產(chǎn)，公司凈資產(chǎn)，B公司注銷公司注銷F新設(shè)合并：新設(shè)合并：A、B公司合并創(chuàng)設(shè)公司合并創(chuàng)設(shè)C公司，公司，A、B公司注銷公司注銷F控股合并：控股合并：A取得對(duì)取得對(duì)B公司的控制權(quán)，公司的控制權(quán)，A、B仍保持法人主體地位仍保持法人主體地位3 按企業(yè)合并的性質(zhì)分類按企業(yè)合并的性質(zhì)分類(P206)n購買性質(zhì)合并購買性質(zhì)合并單向控制單向控制n股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)合并股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)合并聯(lián)合控制聯(lián)合控制企業(yè)合并企業(yè)合并4 按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化

8、進(jìn)行按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類分類(P207)F兩類合并的概念兩類合并的概念F兩類合并的實(shí)質(zhì)兩類合并的實(shí)質(zhì)F兩類合并的實(shí)施方式兩類合并的實(shí)施方式F兩類合并的法律結(jié)果兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較注意：比較(1) 兩類合并的概念比較兩類合并的概念比較企企業(yè)業(yè)合合并并同一控制下的同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。制

9、且該控制并非暫時(shí)性的。參與合并的各方在合并前參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的后不屬于同一方或相同的多方最終控制。多方最終控制。同一控制與非同一控制的判斷：同一控制與非同一控制的判斷：同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。制下的企業(yè)合并。 實(shí)施最終控制的一方，通常是指企業(yè)集團(tuán)中的實(shí)施最終控制的一方，通常是指企業(yè)集團(tuán)中的母公司或者有關(guān)主管單位。母公司或者有關(guān)主管單位。實(shí)施最終控制的一方為實(shí)施最終控制的

10、一方為有關(guān)主管單位的，企業(yè)合并是指在某一主管單位主有關(guān)主管單位的，企業(yè)合并是指在某一主管單位主導(dǎo)下進(jìn)行的合并，但如果有關(guān)主管單位并未參與企導(dǎo)下進(jìn)行的合并，但如果有關(guān)主管單位并未參與企業(yè)合并過程中具體商業(yè)條款的制定，如并未業(yè)合并過程中具體商業(yè)條款的制定，如并未參與合參與合并定價(jià)、合并方式及其他涉及企業(yè)合并的具體安排并定價(jià)、合并方式及其他涉及企業(yè)合并的具體安排等，等，不屬于同一控制下的企業(yè)合并。不屬于同一控制下的企業(yè)合并。 相同的多方相同的多方，是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約，是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，為擴(kuò)大其中某一投資者對(duì)被投資單位股份定，為擴(kuò)大其中某一投資者對(duì)被投資單位股份的控制比例，或者鞏固

11、某一投資者對(duì)被投資單的控制比例，或者鞏固某一投資者對(duì)被投資單位的控制地位，位的控制地位，在對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決在對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表相同意見的兩個(gè)或兩個(gè)以策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表相同意見的兩個(gè)或兩個(gè)以上的法人或其他組織。上的法人或其他組織。n控制并非暫時(shí)性控制并非暫時(shí)性，是指參與合并各方在合并是指參與合并各方在合并前后較長的時(shí)間內(nèi)受同一方或多方控制，前后較長的時(shí)間內(nèi)受同一方或多方控制，控控制時(shí)間通常在制時(shí)間通常在1 年以上（含年以上（含1 年）。年）。n一方或相同的多方控制下的企業(yè)合并，合并一方或相同的多方控制下的企業(yè)合并，合并雙方的合并行為雙方的合并行為不完全是自愿不完全

12、是自愿進(jìn)行和完成的，進(jìn)行和完成的，這種企業(yè)合并這種企業(yè)合并不屬于交易行為，而是參與合不屬于交易行為，而是參與合并各方資產(chǎn)和負(fù)債的重新組合。并各方資產(chǎn)和負(fù)債的重新組合。n參見教材參見教材P207圖圖9-1、9-2或下頁所示）或下頁所示）n同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并P公司公司S1公司公司S2公司公司S21公司公司S22公司公司M1公司公司M2公司公司Z1公司公司Z2公司公司 圖圖1 1 受同一方最終控制受同一方最終控制圖圖2 2 受相同多方最終控制受相同多方最終控制60758090注：注：Z1和和Z2均受均受M1和和M2共同控制共同控制非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并n 參與

13、合并的各方在合并前后不受同一方或相參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。并。n相對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并而言，非同一控制相對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并而言，非同一控制下的企業(yè)合并是下的企業(yè)合并是合并各方自愿進(jìn)行的交易行為合并各方自愿進(jìn)行的交易行為，作為一種公平的交易，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)作為一種公平的交易，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。行計(jì)量。(2) 兩類合并的實(shí)質(zhì)比較兩類合并的實(shí)質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有

14、把這種合并后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為視為“交易交易”，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。相應(yīng)的會(huì)計(jì)相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。 非同一控制下的企業(yè)合并，非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上合并實(shí)質(zhì)上是一種交易是一種交易購買方購買被購買方控制購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱藱?quán)的交易。正因?yàn)槿绱?，相?yīng)的會(huì)計(jì)處理中使用自愿，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值交易的雙方都能夠接

15、受的價(jià)值公允價(jià)值。公允價(jià)值。(3 ) 兩類合并的合并對(duì)價(jià)的形式比較兩類合并的合并對(duì)價(jià)的形式比較付出資產(chǎn)付出資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行權(quán)益性證券注意：形式相同，但計(jì)量不同：（同一控制合并是合并對(duì)價(jià)采?。ㄍ豢刂坪喜⑹呛喜?duì)價(jià)采取帳面價(jià)值計(jì)量；帳面價(jià)值計(jì)量； 非非同一控制合并是合并對(duì)價(jià)采取公同一控制合并是合并對(duì)價(jià)采取公允價(jià)值計(jì)量允價(jià)值計(jì)量 (4) 兩類合并的法律結(jié)果比較兩類合并的法律結(jié)果比較 無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，從合并后主體的法律意義上分類，都有可的企業(yè)合并，從合并后主體的法律意義上分類，都有可能產(chǎn)

16、生能產(chǎn)生兩種結(jié)果兩種結(jié)果：合并后主體仍為合并后主體仍為多個(gè)法律主體多個(gè)法律主體 形成母子公司關(guān)系形成母子公司關(guān)系合并主體成為合并主體成為一個(gè)法律主體一個(gè)法律主體 不形成母子公司關(guān)系不形成母子公司關(guān)系 不形成母子公司不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并吸收合并新設(shè)合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并系的企業(yè)合并控股合并控股合并企業(yè)合并的第企業(yè)合并的第二種分類方法二種分類方法同一控制下同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并結(jié)果結(jié)果1：不形成母子公司關(guān)：不形成母子公司關(guān)系（吸收合并或新設(shè)合并）系（吸收合并或新設(shè)合并）結(jié)果結(jié)果2：形成母

17、子公司：形成母子公司關(guān)系（控股合并）關(guān)系（控股合并）長期長期股權(quán)股權(quán)投資投資企業(yè)合并形成的企業(yè)合并形成的其他方式取得的其他方式取得的控制（子公司）控制（子公司）共同控制（合營）、共同控制（合營）、重大影響（聯(lián)營）、重大影響（聯(lián)營）、非控、非共控、非重大影響非控、非共控、非重大影響投資后：投資后：成本法、權(quán)益法成本法、權(quán)益法形成投資：形成投資：購買法、權(quán)益結(jié)合法購買法、權(quán)益結(jié)合法（企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系）（企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系） 9.2 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法n9.2.1 企業(yè)合并帶來的會(huì)計(jì)問題企業(yè)合并帶來的會(huì)計(jì)問題n9.2.2 購買法購買法n9.2.3 權(quán)益

18、結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法n9.2.4 新實(shí)體法新實(shí)體法基本會(huì)計(jì)問題：基本會(huì)計(jì)問題：1、會(huì)計(jì)上如何看待企業(yè)合并、會(huì)計(jì)上如何看待企業(yè)合并三種觀點(diǎn)：購買觀三種觀點(diǎn)：購買觀 權(quán)益結(jié)合觀權(quán)益結(jié)合觀 新實(shí)體觀新實(shí)體觀2、合并日（或購買日）對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量、合并日（或購買日）對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量9.2.1 企業(yè)合并帶來的會(huì)計(jì)問題合并方合并日合并方合并日 購買方購買日購買方購買日確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題：確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題：權(quán)益結(jié)合法和購買法，權(quán)益結(jié)合法和購買法，對(duì)以上問題有不同回答對(duì)以上問題有不同回答如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的

19、合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？（1 1）、可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)價(jià)）、可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)價(jià) 1 1）、所有資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)）、所有資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)權(quán)益結(jié)合權(quán)益結(jié)合法（同一控制下企業(yè)合并采用）法（同一控制下企業(yè)合并采用） 2 2）、合并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)，被并企）、合并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)，被并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)購買法（非同一控購買法（非同一控制下企業(yè)合并采用）制下企業(yè)合并采用） 3 3）、所有資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)）、所有資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)新實(shí)體法新實(shí)體法（2）

20、、商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量）、商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量（購買法下）（購買法下） 1）、商譽(yù)的基本概念（）、商譽(yù)的基本概念（P210） 外購商譽(yù)外購商譽(yù)予以確認(rèn)，可分正商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)予以確認(rèn)，可分正商譽(yù)或負(fù)商譽(yù) 自創(chuàng)商譽(yù)自創(chuàng)商譽(yù)不予以確認(rèn)。不予以確認(rèn)。2 2）、）、正商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量正商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量（P210P210） 、系統(tǒng)攤銷法、系統(tǒng)攤銷法 、永久保留法永久保留法 、直接沖銷法、直接沖銷法3 3）、負(fù)商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量）、負(fù)商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量（P211P211） 、調(diào)減購進(jìn)資產(chǎn)的入帳金額、調(diào)減購進(jìn)資產(chǎn)的入帳金額 、直接計(jì)人當(dāng)期損益直接計(jì)人當(dāng)期損益 n3、企業(yè)合并帶來的其他會(huì)計(jì)問題、企業(yè)合并帶來的其他會(huì)計(jì)問題n

21、（1）企業(yè)合并中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用的）企業(yè)合并中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用的 處理處理n （2）被并企業(yè)期初至合并日的損益的處理）被并企業(yè)期初至合并日的損益的處理n （3）被合并方的留存收益的處理）被合并方的留存收益的處理9.2.2 購買法購買法n 購買法將企業(yè)合并視為一家企業(yè)購買另一家購買法將企業(yè)合并視為一家企業(yè)購買另一家或幾家企業(yè)的行為。它要求購買企業(yè)對(duì)被購買企或幾家企業(yè)的行為。它要求購買企業(yè)對(duì)被購買企業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行重新估價(jià)，按照購買業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行重新估價(jià)，按照購買日的公允價(jià)值入賬或反映在購買日的合并資產(chǎn)負(fù)日的公允價(jià)值入賬或反映在購買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表上。債表上。l合并

22、的實(shí)質(zhì)是購買交易合并的實(shí)質(zhì)是購買交易l在購買日對(duì)被并企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)在購買日對(duì)被并企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)價(jià)l需要確定和分配合并成本（合并成本主要取決于需要確定和分配合并成本（合并成本主要取決于合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用）合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用）l需要確認(rèn)合并商譽(yù)需要確認(rèn)合并商譽(yù)l不需計(jì)算合并當(dāng)年凈收益和保留被并方的留存收不需計(jì)算合并當(dāng)年凈收益和保留被并方的留存收益益l被并方會(huì)計(jì)政策不一致，不需要對(duì)其會(huì)計(jì)記錄加被并方會(huì)計(jì)政策不一致，不需要對(duì)其會(huì)計(jì)記錄加以調(diào)整以調(diào)整主要特點(diǎn)（主要特點(diǎn)（09）應(yīng)用要點(diǎn)應(yīng)用要點(diǎn)l確認(rèn)合并商譽(yù)確認(rèn)合并商譽(yù)l1、正商譽(yù)、正商譽(yù):l（1）

23、吸收合并或新設(shè)合并情況下：）吸收合并或新設(shè)合并情況下：n購買成本購買成本凈資產(chǎn)的公正價(jià)值：差額確認(rèn)為商譽(yù)處凈資產(chǎn)的公正價(jià)值：差額確認(rèn)為商譽(yù)處理，可在合并日購買方的理，可在合并日購買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)列單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)列示示.以后不予攤銷以后不予攤銷，而只需進(jìn)行減值測(cè)試。而只需進(jìn)行減值測(cè)試。(視合并視合并后企業(yè)的一項(xiàng)永久性資產(chǎn)后企業(yè)的一項(xiàng)永久性資產(chǎn)).n （2）控股合并情況下：）控股合并情況下：n合并商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資入賬價(jià)值中合并商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資入賬價(jià)值中,不在合并不在合并日購買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表單獨(dú)反映日購買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表單獨(dú)反映.而以后而以后在合并在合并資產(chǎn)負(fù)債表中

24、單獨(dú)列報(bào)資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列報(bào).n2、負(fù)商譽(yù)、負(fù)商譽(yù):n購買成本購買成本支付合并對(duì)價(jià)帳支付合并對(duì)價(jià)帳面價(jià)值，其差額直接增加的資本公積。面價(jià)值，其差額直接增加的資本公積。n （2） 取得凈資產(chǎn)帳面價(jià)值取得凈資產(chǎn)帳面價(jià)值或或賬面價(jià)值差額賬面價(jià)值差額 D 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 E 購買方賬務(wù)處理歸納購買方賬務(wù)處理歸納 吸收合并、新設(shè)合并吸收合并、新設(shè)合并 *出讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值出讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值或或或或賬面價(jià)值差額賬面價(jià)值差額 B 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 C購買方賬務(wù)處理歸納購買方賬務(wù)處理歸納控股合并控股合并*出讓非現(xiàn)金資

25、產(chǎn)公允價(jià)值出讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值賬面價(jià)值差額賬面價(jià)值差額, 借記借記“營業(yè)營業(yè)外支出外支出”帳戶。以下同帳戶。以下同合并商譽(yù)包括在長期合并商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資入賬價(jià)值中，股權(quán)投資入賬價(jià)值中，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示，但能直接單項(xiàng)列示，但可將在合并資產(chǎn)負(fù)債可將在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以商譽(yù)項(xiàng)目列示。表中以商譽(yù)項(xiàng)目列示。F發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 A+B+C D 貸：貸： 股本股本 發(fā)行證券的面值發(fā)行證券的面值 A 資本公積資本公積 股本溢價(jià)股本溢價(jià)-手續(xù)費(fèi)手續(xù)費(fèi) B 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手

26、續(xù)費(fèi)等實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)等 CF承擔(dān)債券實(shí)施的企業(yè)合并：承擔(dān)債券實(shí)施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 A+B+C D 貸：應(yīng)付債券貸：應(yīng)付債券面值面值 發(fā)行債券的面值發(fā)行債券的面值 A 利息調(diào)整利息調(diào)整 發(fā)行債券的溢價(jià)發(fā)行債券的溢價(jià)-手續(xù)費(fèi)手續(xù)費(fèi) B 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)等實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)等 C如有折價(jià)，則將折價(jià)與手續(xù)費(fèi)之和借記如有折價(jià)，則將折價(jià)與手續(xù)費(fèi)之和借記“應(yīng)付債券應(yīng)付債券利息調(diào)整利息調(diào)整”科目?？颇?。以下同以下同9.4.5 會(huì)計(jì)處理舉例會(huì)計(jì)處理舉例n案例分析案例分析例例9-3n承例9-1，假設(shè)P公司和S公司的合并屬于非同一控

27、制下的企業(yè)合并。n1合并成本大于被購買方公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)n假定P公司以支付現(xiàn)金800 000元、發(fā)行普通股100 000股的方式換取S公司的凈資產(chǎn)，P公司普通股每股賬面價(jià)值為10元，每股市價(jià)為20元。P公司以現(xiàn)金支付發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金100 000元，合并過程中發(fā)生審計(jì)費(fèi)用100 000元，法律服務(wù)費(fèi)50 000元。n（1）購買方和被購買方的認(rèn)定。本例為P公司收購S公司，因此P公司為購買方，S公司為被購買方。購買日為20*7年1月1日。n（2）合并成本的計(jì)量。P公司收購S公司的成本為付出資產(chǎn)、發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值和各項(xiàng)直接費(fèi)用之和，其金額為2 950 000元（800 000+10

28、0 000*20+150 000）。n（3）將合并成本分配給商譽(yù)和被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值。根據(jù)表9-1將合并成本分配給商譽(yù)和被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，分配過程如表9-3所示。n2、合并成本小于被購買方公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)n假定P公司支付現(xiàn)金200 000元，并以發(fā)行普通股100 000股以換取S公司的凈資產(chǎn)，P公司普通股每股賬面價(jià)值為10元，每股市價(jià)為20元。P公司以現(xiàn)金支付發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金100 000元，取得投資發(fā)生審計(jì)費(fèi)用100 000元，法律服務(wù)費(fèi)用50 000元。n在這種情況下，合并成本為2 350 000元，低于被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值。對(duì)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)進(jìn)行

29、復(fù)核后，發(fā)現(xiàn)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值均是可靠的，因此將差異直接計(jì)入當(dāng)期損益。見表9-39.5 企業(yè)合并信息的披露企業(yè)合并信息的披露n9.5.1 同一控制下企業(yè)合并有關(guān)信息的披露同一控制下企業(yè)合并有關(guān)信息的披露n9.5.2 非同一控制下企業(yè)合并有關(guān)信息的披露非同一控制下企業(yè)合并有關(guān)信息的披露9.5.1 同一控制下企業(yè)合并有關(guān)信息的披露n1參與合并企業(yè)的基本情況。參與合并企業(yè)的基本情況。n2屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)。屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)。n3合并日的確定依據(jù)。合并日的確定依據(jù)。n4以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對(duì)價(jià)的，以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對(duì)價(jià)的，所支付對(duì)價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)所支付對(duì)價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例。各方交換有表決權(quán)股