第九講：審計(jì)報(bào)告1、外勤工作的結(jié)束2、審計(jì)報(bào)告3、影響審計(jì)意見(jiàn)的因素2/6/20231審計(jì)程序路徑確立審計(jì)意識(shí)應(yīng)用審計(jì)方法審計(jì)循環(huán)業(yè)務(wù)審計(jì)意見(jiàn)結(jié)束外勤工作2/6/20232問(wèn)題一：結(jié)束外勤工作

（一）復(fù)核審計(jì)工作底稿1、審計(jì)工作底稿的二級(jí)復(fù)核2、AWP二級(jí)復(fù)核的基本內(nèi)容（P：428）（1）復(fù)查計(jì)劃確定的重要審計(jì)程序是否適當(dāng)，是否得以較好實(shí)施，是否實(shí)現(xiàn)了審計(jì)目標(biāo)。（2）復(fù)查重點(diǎn)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)。（3）復(fù)查審計(jì)范圍是否充分。（4）復(fù)查對(duì)建議調(diào)整的不符事項(xiàng)和未調(diào)整不符事項(xiàng)的處理是否恰當(dāng)。（5）復(fù)核審計(jì)工作底稿中重要的勾稽關(guān)系是否正確。（6）檢查審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的影響，審計(jì)項(xiàng)目組對(duì)這些問(wèn)題的處理是否恰當(dāng)。（7）復(fù)核已審會(huì)計(jì)報(bào)表總體上是否合理、可信。2/6/20233（二）執(zhí)行分析性程序（P：245—246）分析程序的具體方法——趨勢(shì)分析法——比率分析法——合理測(cè)試法——回歸分析法2/6/20234（三）取得管理當(dāng)局者聲明書與律師聲明書1、管理層聲明書

被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書是被審計(jì)單位管理當(dāng)局在審計(jì)期間向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的各種重要口頭聲明的書面陳述。管理層聲明——書面聲明與口頭聲明（1）管理當(dāng)局聲明書的形式與內(nèi)容（2）管理當(dāng)局聲明書的影響力（3）管理當(dāng)局聲明書的提供要求（4）附加的審計(jì)程序

管理層聲明書（模板）2/6/202352、律師聲明書被審計(jì)單位律師對(duì)有關(guān)函證問(wèn)題的答復(fù)和說(shuō)明，就是律師聲明書。律師聲明書通?？商峁┮恍┯辛Φ淖C據(jù)，并幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師解釋并報(bào)告有關(guān)的期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)，從而減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師誤解上述特殊事項(xiàng)的可能性。

（1）獲取律師聲明書的作用（2）律師聲明書的獲取方式（3）律師聲明書的可信度（4）律師詢證函的模板2/6/20236（四）同治理層的溝通1、確立期望：為了建立有效的雙向溝通,注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)在審計(jì)初期就溝通的形式、時(shí)間安排及其基本內(nèi)容確立期望。2、溝通形式：注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層的溝通采用口頭或書面的形式均可，以下兩種情況必須采用書面形式:一是對(duì)于上市公司，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與治理當(dāng)局進(jìn)行書面溝通；二是對(duì)于審計(jì)執(zhí)行過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與治理當(dāng)局進(jìn)行書面溝通，其他內(nèi)容的溝通既可采用書面形式也可采用口頭形式。

2/6/202373、保密性：現(xiàn)行準(zhǔn)則認(rèn)為:國(guó)內(nèi)職業(yè)會(huì)計(jì)團(tuán)體、法律法規(guī)對(duì)保密性的要求可能會(huì)限制注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理當(dāng)局的溝通；注冊(cè)會(huì)計(jì)師在溝通前應(yīng)該向治理當(dāng)局告知這些要求；情況復(fù)雜時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)向律師咨詢。

4、溝通的充分性：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該評(píng)價(jià)雙向溝通對(duì)于達(dá)到審計(jì)目的是否充分,有效的雙向溝通有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理當(dāng)局從整體上理解相關(guān)事項(xiàng)并建立建設(shè)性的工作關(guān)系。5、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任：審計(jì)準(zhǔn)則并不要求審計(jì)為了識(shí)別其他需要與治理當(dāng)局溝通的事項(xiàng)而專門設(shè)計(jì)程序，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將根據(jù)職業(yè)判斷注意到的、重要的且與治理當(dāng)局責(zé)任相關(guān)的其他事項(xiàng)與治理當(dāng)局溝通。2/6/20238（五）總結(jié)和評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果

1、重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最終評(píng)價(jià)第一步：按會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目確定可能的審計(jì)差異即可能錯(cuò)報(bào)金額。

第二步：確定各會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目可能的錯(cuò)報(bào)金額的匯總數(shù)(可能錯(cuò)報(bào)總額)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表層次重要性水平和其他與這些錯(cuò)報(bào)有關(guān)的會(huì)計(jì)報(bào)表總額(比如流動(dòng)資產(chǎn)或流動(dòng)負(fù)債)的影響程度。

2/6/202392、已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的技術(shù)性復(fù)核檢查項(xiàng)目

是否不合適備注1、以前期間審計(jì)所結(jié)轉(zhuǎn)下來(lái)的事項(xiàng)是否全部處理。2、各項(xiàng)審計(jì)程序是否全部完成。3、審計(jì)范圍是否完全沒(méi)有受到限制4、期后承諾對(duì)財(cái)務(wù)的影響是否考慮過(guò)。5、在審計(jì)報(bào)告日以前的董事會(huì)會(huì)議，股東大會(huì)以及其他相關(guān)的會(huì)議紀(jì)要是否都檢查了。6、審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的所有重大事項(xiàng)是否都已經(jīng)在審計(jì)總結(jié)中反映，并且得到了滿意的解決。7、審計(jì)項(xiàng)目組成員的分工事填是否都已經(jīng)分別完成。9、如果出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留竟見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，所使用的表達(dá)形式是否經(jīng)主任會(huì)計(jì)師批準(zhǔn)。10、下一期間審計(jì)時(shí)需要考慮的重要事項(xiàng)的備忘錄是否已經(jīng)存檔。11、是否收到相關(guān)事項(xiàng)的聲明書。12、董事會(huì)或管理當(dāng)局是否已經(jīng)批準(zhǔn)所審會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注，并且已經(jīng)采納了我們的審計(jì)報(bào)告。

2/6/202310

3、審計(jì)工作底稿的最終復(fù)核（三級(jí)復(fù)核）(1)所采用審計(jì)程序的恰當(dāng)性。(2)所編制審計(jì)工作底稿的充分性。(3)審計(jì)過(guò)程中是否存在重大遺漏。(4)審計(jì)工作是否符合會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量要求。4、對(duì)被審計(jì)單位已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)并草擬審計(jì)報(bào)告2/6/202311問(wèn)題二：審計(jì)報(bào)告（一）審計(jì)報(bào)告的定義及其作用1、它是注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，在實(shí)施了必要的審計(jì)程序后出具的，用于對(duì)被審計(jì)單位年度會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的書面文件。審計(jì)報(bào)告是審計(jì)工作的最終成果，審計(jì)報(bào)告具有法定證明力。2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告，主要作用表現(xiàn)三方面鑒證——會(huì)計(jì)報(bào)表的公允性與合法性保護(hù)——強(qiáng)化對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度，保護(hù)利益相關(guān)者證明——注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作質(zhì)量與審計(jì)責(zé)任2/6/202312（二）審計(jì)報(bào)告的劃分1、審計(jì)報(bào)告的劃分審計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告簡(jiǎn)式審計(jì)報(bào)告祥式審計(jì)報(bào)告公布目的審計(jì)報(bào)告非公布目的審計(jì)報(bào)告審計(jì)報(bào)告的性質(zhì)審計(jì)報(bào)告的祥略程度報(bào)告的使用目的2/6/2023132、審計(jì)報(bào)告的基本類型僅為簡(jiǎn)式審計(jì)報(bào)告審計(jì)報(bào)告無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告無(wú)法表達(dá)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告帶說(shuō)明段（解釋）段無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告2/6/202314（三）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容1．審計(jì)報(bào)告的基本要素：(1)標(biāo)題；(2)收件人；(3)引言段；(4)管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任段；(5)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段；(6)審計(jì)意見(jiàn)段；(7)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章；(8)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章；(9)報(bào)告日期。2、審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容。

（1）標(biāo)題，（2）收件人，（3）引言斷，（4）責(zé)任段（管理當(dāng)局與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任）2/6/202315

3、標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的條件如果認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表符合下列所有條件，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告：(1)財(cái)務(wù)報(bào)表按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量；(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，在審計(jì)過(guò)程中未受到限制。當(dāng)出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以“我們認(rèn)為”作為意見(jiàn)段的開(kāi)頭，并使用“在所有重大方面”、“公允反映”等術(shù)語(yǔ)。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告不附加任何說(shuō)明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或修飾性用語(yǔ)時(shí)，該報(bào)告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。4、標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的模板2/6/202316（四）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告1、審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)意見(jiàn)段之后增加的對(duì)重大事項(xiàng)予以強(qiáng)調(diào)的段落。強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)同時(shí)符合下列條件：（1）可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，但被審計(jì)單位進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理，且在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出充分披露。（2）不影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告2/6/2023172、非無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，如果認(rèn)為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響是重大的或可能是重大的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具非無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層在被審計(jì)單位會(huì)計(jì)政策的選用、會(huì)計(jì)估計(jì)的作出或財(cái)務(wù)報(bào)表的披露方面存在分歧。（2）審計(jì)范圍受到限制。

（1）出具保留意見(jiàn)

CPA如果認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表整體是公允的，但還存在下列情形之一，可以出具保留意見(jiàn)：會(huì)計(jì)政策的選用、會(huì)計(jì)估計(jì)的作出或財(cái)務(wù)報(bào)表的披露不符合適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告；因?qū)徲?jì)范圍受到限制，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。在出具保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見(jiàn)段中使用“除……的影響外”等術(shù)語(yǔ)。如果因?qū)徲?jì)范圍受到限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段中提及這一情況。（模板格式）2/6/202318（2）出具否定意見(jiàn)如果認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表沒(méi)有按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。在出具否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見(jiàn)段中使用“由于上述問(wèn)題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響”等術(shù)語(yǔ)。否定意見(jiàn)到審計(jì)報(bào)告2/6/202319（3）出具無(wú)法表示意見(jiàn)如果審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以至于無(wú)法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

當(dāng)出具無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)刪除注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任段，并在審計(jì)意見(jiàn)段中使用“由于審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛”、“我們無(wú)法對(duì)上述財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見(jiàn)”等術(shù)語(yǔ)。無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告2/6/202320（五）審計(jì)報(bào)告的編制1、編制前的工作事項(xiàng)（1）評(píng)價(jià)重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（2）復(fù)核審計(jì)計(jì)劃的完成情況（3）同管理當(dāng)局的溝通（4）確定審計(jì)意見(jiàn)的類型（5）對(duì)審計(jì)工作底稿的最終審核2/6/2023212、審計(jì)報(bào)告編制程序和步驟復(fù)核分析審計(jì)工作底稿作出綜合結(jié)論提請(qǐng)被審單位進(jìn)行必要的調(diào)整確定審計(jì)意見(jiàn)的類型和措詞撰寫和出具審計(jì)報(bào)告2/6/2023223、編制和使用審計(jì)報(bào)告的要求（1）內(nèi)容要求全面完整（2）責(zé)任界限要求分明（3）審計(jì)證據(jù)要求確鑿充分（4）審計(jì)報(bào)告的使用要求恰當(dāng)2/6/202323問(wèn)題三：影響審計(jì)意見(jiàn)的因素注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定審計(jì)意見(jiàn)的類型應(yīng)分析問(wèn)題的重要性。

重要性是指在某種情況影響會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的數(shù)量以及影響金額的大小。2/6/202324（一）全面遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的程度影響審計(jì)意見(jiàn)的前提（被審計(jì)單位是否愿意調(diào)整會(huì)計(jì)處理、不愿調(diào)整的未遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則行為是否超過(guò)審計(jì)重要性水平）判斷其影響的標(biāo)準(zhǔn)①問(wèn)題影響金額的大小。②問(wèn)題影響項(xiàng)目對(duì)被審計(jì)單位的重要程度。③問(wèn)題涉及會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的多少。④問(wèn)題對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響2/6/202325（二）審計(jì)范圍受到限制的分析1、受限的原因

2、范圍與目標(biāo)的關(guān)系

3、受限程度的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)——受限項(xiàng)目的多少、對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的重要性2/6/202326（三）其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作責(zé)任不提及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的條件對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響此外，不確定事項(xiàng)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性等亦可影響審計(jì)意見(jiàn)。各種情況對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響

2/6/202327（四）對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的重大懷疑影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的因素①被審計(jì)單位的不利因素

②可能面臨財(cái)務(wù)困境的情況③內(nèi)部管理問(wèn)題④外部意外事項(xiàng)

對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響2/6/202328

案例分析：ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所的A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公開(kāi)發(fā)行A股的XYZ股份有限公司2003年度的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。XYZ股份有限公司未經(jīng)審計(jì)的2003年度的部分會(huì)計(jì)資料如下：

項(xiàng)目金額（萬(wàn)元）

2003年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

60000；2003年度主營(yíng)業(yè)務(wù)成本50000

2003年度利潤(rùn)總額9

000；2003年度凈利潤(rùn)

6030

2003年12月31日資產(chǎn)總額

62000；2003年12月31日長(zhǎng)期股權(quán)投資18

000

2003年12月31日股東權(quán)益40000；2003年12月31日股本10000

2003年12月31日未分配利潤(rùn)8200

A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)以下三個(gè)事項(xiàng)：

（1）2003年4月1日，XYZ股份有限公司向D公路開(kāi)發(fā)公司投資12000萬(wàn)元，D公路開(kāi)發(fā)公司主要經(jīng)營(yíng)一條已投入使用的50公里公路。鑒于該公路的經(jīng)營(yíng)期限為自2003年4月1日起共12年整，根據(jù)國(guó)家對(duì)公路投資管理方面的有關(guān)規(guī)定并考慮雙方的具體情況，經(jīng)批準(zhǔn)，XYZ股份有限公司與D公路開(kāi)發(fā)公司簽訂了《投資合同》，合同規(guī)定，經(jīng)營(yíng)期間前4年每年支付給XYZ股份有限公司2

400萬(wàn)元，后8年每年支付給XYZ股份有限公司1

800萬(wàn)元；經(jīng)營(yíng)期滿后，該公路無(wú)償劃歸國(guó)家所有，XYZ股份有限公司不再收回原始投資。2003年4月1日，XYZ股份有限公司按規(guī)定進(jìn)行了投資時(shí)的會(huì)計(jì)處理。2003年12月31日，XYZ股份有限公司收到作為該年度9個(gè)月應(yīng)收的款