從價值發(fā)現(xiàn)到價值創(chuàng)造——理念、方法和工具目次引言：價值鏈管理與價值鏈會計研究中存在的問題價值鏈管理作業(yè)基礎(chǔ)管理價值鏈分析與作業(yè)基礎(chǔ)管理的結(jié)合流程管理及其分析工具作業(yè)工程法——一個有效的工具管理會計的作業(yè)基礎(chǔ)化展望一、引言：價值鏈管理與價值鏈會計研究中存在的問題價值鏈管理與價值鏈會計在中國業(yè)已成為管理學(xué)和管理會計學(xué)的熱門研究課題之一。在全球知名的搜索引擎Google網(wǎng)站上鍵入“價值鏈”這一關(guān)鍵詞，便可找到至少50篇以上的中文的研究文獻(xiàn)的鏈接，是關(guān)于價值鏈管理和價值鏈會計的。筆者也是通過這一方法了解到這一新近的熱門領(lǐng)域的研究成就的。可喜的是，沉寂已久的管理會計領(lǐng)域因?yàn)檫@一課題的升溫似乎又煥發(fā)出一線生機(jī)。然而，作為一名職業(yè)管理咨詢顧問，從個人眼光看來，現(xiàn)階段中國的研究還存在如下一些可能存在的問題：首先，由于對“價值鏈”這一戰(zhàn)略管理范疇的概念理解不夠深入透徹，從而導(dǎo)致對價值鏈分析在理念、方法上存在偏差，由此造成在價值鏈會計定位上的謬誤；其次，由于缺乏對西方工業(yè)化國家價值鏈管理應(yīng)用實(shí)務(wù)的歷史和最新發(fā)展的了解，從而使得研究始終停留在管理理念的闡述和應(yīng)用前景的規(guī)劃設(shè)想層面上，缺少能夠?qū)ξ覈芾韺?shí)踐具有現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義的研究成果；帝最后，也是撲真正促使筆潮者撰寫本文系的直接原因紹在于，絕大蜓多數(shù)的研究歉未能建立起視一套從管理良理念到管理膀方法直至管暈理工具的學(xué)餐理研究模式梳。為此，始他終無法建立陣起這一管理聯(lián)和會計相結(jié)甲合的新領(lǐng)域疫的研究框架摘，更無從說京起在這一框朗架下逐步拓絲展研究的深巖度和廣度。掌所以，筆者找深感本文的皺研究目標(biāo)及獸其價值應(yīng)當(dāng)叨定位于為管坐理和會計學(xué)諒術(shù)界、實(shí)務(wù)移界提供了一常個引發(fā)思想忘碰撞和智慧凡交流的契機(jī)派。均二、價值鏈很管理親價值理論認(rèn)諸為，一個企悠業(yè)欲取得競孝爭優(yōu)勢，必茫須在創(chuàng)造價刪值方面比競寺爭對手做得描更好。創(chuàng)造賭的價值等于律消費(fèi)者的可粘察覺收益（促B）減去投士入的成本（她C），是產(chǎn)俯成品的價值烤與生產(chǎn)成品稿所犧牲價值奸的差額?？裳悴煊X收益是灰消費(fèi)者對產(chǎn)肥成品認(rèn)可的臥價值，是對霉產(chǎn)成品價值小的一種評價膊。消費(fèi)者在寫購買產(chǎn)成品圖時，付出的傅貨幣價格（膠P）必須低乳于他的可察過覺價值時，致才會覺得合初算，這種合脫算程度被稱奶作消費(fèi)者剩舊余，消費(fèi)者牧剩余等于B氏—攻P。消費(fèi)者政在購買產(chǎn)品桂時，必然會暈選擇消費(fèi)者弄剩余即B匹—棋P的最大者匪，銷售者的顏成功競爭就滅需要給消費(fèi)策者帶來盡量網(wǎng)大的消費(fèi)者贈剩余。遇創(chuàng)造的價值彩必須在消費(fèi)嘉者和生產(chǎn)者相之間進(jìn)行分您配，如圖1生所示，消費(fèi)衛(wèi)者的利潤為消P拼—找C，代表了碑生產(chǎn)者在創(chuàng)卡造的價值中欺所獲得的部疾分，價格P蓬決定了創(chuàng)造累的價值中有躁多少作為利帝潤被生產(chǎn)者礎(chǔ)獲得，以及仗有多少作為縫消費(fèi)者剩余保由消費(fèi)者占罰有。春不創(chuàng)造正的候價值，企業(yè)陶就無法生存皆。為了超過熄同行的一般姓水平，獲得德競爭的優(yōu)勢蓬，公司不僅貞要創(chuàng)造正的選價值，而且息要創(chuàng)造比競耳爭對手更多稈的價值。這永樣，公司就罩能通過比對癥手提供更多灘的消費(fèi)者剩奧余勝過其它懷公司，即使泛對手降低價崖格重新達(dá)到涂相等的消費(fèi)他者剩余，公梳司仍然比對蕉手掙得更高莫的利潤率，般從而取得競搞爭的優(yōu)勢。姥價值的創(chuàng)造昂體現(xiàn)在生產(chǎn)拳過程的各個童具體活動中歉，價值鏈?zhǔn)枪夥治鲆粋€組違織各個運(yùn)作號活動在創(chuàng)造沉價值貢獻(xiàn)大蓮小的有用工扮具，同時，是它也從根本天上將公司作咱為價值創(chuàng)造旁活動的綜合陽體來考慮，騰這些活動包熄括生產(chǎn)操作株、營銷與分話銷、后勤等濕。價值鏈中顧的每一活動做既會增加消嫌費(fèi)者從公司裁產(chǎn)品中獲得短的收益B，駁也會增加公乏司在生產(chǎn)、惑銷售產(chǎn)品過鑰程中的成本僚C。在這些巡不同的活動債中，影響創(chuàng)尾造的利益與捏發(fā)生的成本及的力量是很砌不相同的，勾通過價值鏈輛的分析，就婚可以評價公特司競爭優(yōu)勢麥來源來源于魔哪些活動環(huán)協(xié)節(jié)。略美國哈佛商愁學(xué)院邁克爾舟·著波特教授提徒出的價值鏈休分析方法，垃用來分析企密業(yè)的競爭態(tài)怒勢，有助于學(xué)企業(yè)認(rèn)清在大運(yùn)作活動鏈煩上的優(yōu)劣環(huán)客節(jié)，調(diào)整價獅值鏈結(jié)構(gòu)，仁補(bǔ)強(qiáng)薄弱環(huán)咐節(jié)，保持原傭有的強(qiáng)項，縮創(chuàng)造新的競睡爭優(yōu)勢。企舟業(yè)的競爭優(yōu)慌勢有許多，睜如技術(shù)優(yōu)勢防、人才優(yōu)勢轉(zhuǎn)、管理優(yōu)勢繁、創(chuàng)新優(yōu)勢吐等，但歸根畝到底，只有仗兩種：一種牧是成本領(lǐng)先余，另一種是件不斷創(chuàng)新。斑如果把企業(yè)多作為一個整講體來考察，侄又無法識別爐這些競爭優(yōu)怖勢，這就必?zé)掜毎哑髽I(yè)活絮動進(jìn)行分解賴，通過考察乓這些活動本愈身及其相互站之間的關(guān)系趴來確定企業(yè)豪的競爭優(yōu)勢旗，這就是價暗值鏈分析法抵的內(nèi)涵。方每個企業(yè)的希運(yùn)作都有其慎目的，都是蹦為了取得價臂值的最大化鳳。為了達(dá)到熔其目的，需畝要進(jìn)行一系橋列的運(yùn)作活撐動，包括設(shè)貓計、生產(chǎn)、父營銷以及對面產(chǎn)品起輔助燥作用的各種爬活動的綜合課，所有這些朵活動都可以潛用價值鏈表刃示出來。圖2類企業(yè)的價值益鏈可總結(jié)出想如下的特點(diǎn)凱：即價值鏈分析姿的基礎(chǔ)是價扛值，而不是替成本，實(shí)際稱上是把問題崖的著眼點(diǎn)放漁在企業(yè)的外績部；錘價值鏈主要凍由各種價值盛活動構(gòu)成。階價值活動分奧為兩大類，壤即基本活動玩和輔助活動決；逝價值鏈列示刮了總價值；虛企業(yè)的價值傾鏈不是孤立死存在的，上詢下游企業(yè)的輛價值鏈對自策身企業(yè)有很耍大的影響；錄在同一產(chǎn)業(yè)售中，不同的向企業(yè)有不同莖的價值鏈；波對同一企業(yè)趙而言，在不侍同的發(fā)展時屢期，會具有疤不同的價值召鏈。誰三、作業(yè)基嗽礎(chǔ)管理術(shù)戰(zhàn)略選擇決值定著企業(yè)的恒行動。成功揮的企業(yè)將它餡們的資源投駕入到那些能水帶來最大戰(zhàn)乎略利益的行鄙動當(dāng)中。作宣業(yè)基礎(chǔ)成本覽法和作業(yè)基桑礎(chǔ)管理（A各ctivi子tyBa火sedC啊ostin舉g,AB照C;Ac鐮tivit批yBas具edMa沉nagem逮ent,揮ABM）便回是幫助企業(yè)掌管理者制訂功企業(yè)戰(zhàn)略以路及為將戰(zhàn)略蛛落到實(shí)處所題需要的行動練及其與企業(yè)截資源之間關(guān)他系的一種管鉆理方法。換畫言之，作業(yè)魯基礎(chǔ)成本法濕的目標(biāo)已經(jīng)郊遠(yuǎn)遠(yuǎn)超越了殖會計上的成掀本分?jǐn)偤陀嬆w算，擴(kuò)展到拿對企業(yè)活動牢、業(yè)務(wù)流程輝、產(chǎn)品和服材務(wù)的計量從察而對分配于躺上述這些企炕業(yè)活動和業(yè)烤務(wù)流程直至違產(chǎn)品和服務(wù)鍛上的企業(yè)資襲源予以定價依。賄例如，成本總領(lǐng)先是一種癥實(shí)現(xiàn)競爭優(yōu)長勢的經(jīng)營戰(zhàn)扮略。作業(yè)基夾礎(chǔ)成本法和碧作業(yè)基礎(chǔ)管堂理對這種戰(zhàn)書略的籌劃和病實(shí)施便是至富關(guān)重要的，啦因?yàn)樗鎰e叮了關(guān)鍵作業(yè)愈、成本動因趙及為降低成寶本而改善業(yè)駝務(wù)流程的途勢徑。提供卓揪越的顧客價蘆值是實(shí)現(xiàn)競蒜爭優(yōu)勢的另摔一種經(jīng)營戰(zhàn)蘿略。這一方朵法能幫助管猶理者發(fā)現(xiàn)價才值增加的機(jī)見會。通過識棍別和分析關(guān)暫鍵作業(yè)、業(yè)爺務(wù)流程及改柜進(jìn)方法，還揪能夠幫助發(fā)注展客戶戰(zhàn)略劈、支持技術(shù)含領(lǐng)先戰(zhàn)略或砍者輔助支持撿定價策略的武制訂。掏尤其，通過毀作業(yè)基礎(chǔ)成下本法和作業(yè)堵基礎(chǔ)管理，閑對如下戰(zhàn)略那管理問題給載予了回答：望為了提高競賴爭力應(yīng)怎樣循計量企業(yè)的輸成本、結(jié)構(gòu)律和利潤？副當(dāng)一個企業(yè)鮮由傳統(tǒng)成本堂計算系統(tǒng)轉(zhuǎn)躲為作業(yè)基礎(chǔ)爬成本計算系夫統(tǒng)時，該系件統(tǒng)對其定價錯、產(chǎn)品設(shè)計深、過程設(shè)計疏、制造技術(shù)純和產(chǎn)品線決唇策具有什么堡潛在影響？岡當(dāng)企業(yè)采用泛一種新戰(zhàn)略忍，比如，由華大規(guī)模標(biāo)準(zhǔn)活產(chǎn)品生產(chǎn)改村為小批量多棚樣化產(chǎn)品的滿生產(chǎn)時，將歇對不同產(chǎn)品失有什么成本禮影響？膚某特定產(chǎn)品屠的生產(chǎn)過程煉能否改變以參使企業(yè)降低旅該產(chǎn)品的單鋼位成本？奶企業(yè)在其產(chǎn)園品市場上是源否已經(jīng)采取默了盈利能力籌最強(qiáng)的銷售技系統(tǒng)？芹在生產(chǎn)作業(yè)逃和零部件方界面的改變是優(yōu)如何影響產(chǎn)削業(yè)價值鏈上宏的供應(yīng)商和晌顧客的？激企業(yè)的流程虜改變將對其選利潤有什么描影響？際如果一個企狹業(yè)運(yùn)用作業(yè)換基礎(chǔ)管理識茂別并消除非逗增值作業(yè)以兄實(shí)現(xiàn)其低成賊本戰(zhàn)略，將剩有什么樣的踐潛在的成本煎節(jié)約？瞞作業(yè)基礎(chǔ)成堡本法和作業(yè)絹基礎(chǔ)管理為警什么能幫助近企業(yè)在其產(chǎn)腦品發(fā)送過程草中實(shí)現(xiàn)其高半業(yè)績、短交典貨時間的競刪爭戰(zhàn)略？戶作業(yè)基礎(chǔ)成布本法引入了環(huán)作業(yè)這一新錢概念，圖3刪顯示了作業(yè)默基礎(chǔ)成本計楚算的基本思踐想框架。址引入擔(dān)“溪作業(yè)歌”政這個成本志計算的獵中介，建立檢“線作業(yè)消耗資愿源，產(chǎn)品消島耗作業(yè)餃”插假設(shè)，力圖蠢揭示成本發(fā)渾生的前因后釋果，使得成少本的計算對并象更加明細(xì)凈化和精確化陪。作業(yè)寸基礎(chǔ)極成本法關(guān)注旱的重點(diǎn)主要粥是在距確定作業(yè)，牧找出成本動膏因披。成本動因智包括資源動廊因和作業(yè)動拘因，分別是羞將資源和作訴業(yè)成本進(jìn)行共分配的依據(jù)蔥。趟分配到作業(yè)貓的資源構(gòu)成測該作業(yè)的成宴本要素，多夸個成本要素穿構(gòu)成作業(yè)成錢本池，多個目作業(yè)構(gòu)成作浪業(yè)中心。映四、價值鏈納分析與作業(yè)疤基礎(chǔ)管理的費(fèi)結(jié)合六從上述可見脾，作業(yè)基礎(chǔ)可管理是從作漫業(yè)基礎(chǔ)成本旋法發(fā)展而形迅成的，在思駝想理念上屬碧于成本導(dǎo)向鐮的；而價值視鏈管理的長僻處在于對產(chǎn)貼出的重視和蒸資源的有效仔配置，是利株益導(dǎo)向的戰(zhàn)須略思維觀念示。與此同時吸，恰是因?yàn)榍粌烧咴诜治隼椒ㄉ?，都礎(chǔ)將視野集中浪于企業(yè)的業(yè)殿務(wù)流程、經(jīng)累營活動（作丘業(yè)），因此先不少學(xué)者提荒出了將兩者叉有機(jī)結(jié)合起嗽來的設(shè)想：撕互動有機(jī)地裂應(yīng)用價值鏈算管理和成本累管理的優(yōu)勢慮，通過對企召業(yè)所在產(chǎn)業(yè)陳鏈和企業(yè)內(nèi)炊部整個價值委鏈的分析，棋尋找出企業(yè)國的優(yōu)勢和增辜值環(huán)節(jié)，通注過對企業(yè)資疊源的戰(zhàn)略性侮整合和集中界配置實(shí)現(xiàn)價商值增值，營零造競爭優(yōu)勢喚，同時對微粥觀作業(yè)活動學(xué)進(jìn)行成本價扶值分析，消圖除資源浪費(fèi)趣，節(jié)省投入陷，實(shí)現(xiàn)投入撒／產(chǎn)出兩個行方面的價值朽增值。么圖4和圖5跌指明了價值捉鏈管理和作黑業(yè)基礎(chǔ)管理呼的邏輯關(guān)聯(lián)縣的基礎(chǔ)在于恩業(yè)務(wù)流程。電構(gòu)成價值鏈癥的是企業(yè)運(yùn)歲作中互有差寶異又相互聯(lián)兵系的各種流校程和作業(yè)，廣作業(yè)基礎(chǔ)管飄理所針對的佳對象就是這箭些流程和作志業(yè)。價值鏈章高度概括并井抽象出了企偷業(yè)的經(jīng)營活煌動，并揭示努出了這些活皺動的目標(biāo)本澆質(zhì)標(biāo)——焦價值增值；別作業(yè)基礎(chǔ)管烈理則為價值提鏈分析和企烘業(yè)競爭戰(zhàn)略移的策劃和實(shí)剛施提供了有蠻效的分析方秒法。也正因近為此，會計換便不可或缺鄉(xiāng)地參與到了德價值鏈管理轉(zhuǎn)當(dāng)中。較“鉆Youc裳a(bǔ)n壇’神tman塔agew貧haty翅ouca葉n篇’簡tmea勝sure.允你無法管脫理你不可計甩量（測度）都的對象。燒”獄這是一句富再含哲理的西修方管理名言即。正是這句醬名言所包含盯的理念，促雖使不少學(xué)者紐開始價值鏈約會計研究的尺嘗試。會計斷能夠?qū)r值乘鏈管理做出屯貢獻(xiàn)，或者匯說，在會計旨領(lǐng)域拓展出狼一片價值鏈漢會計的新疆容域，并非不衡可企及。因儀為長于計量粒是會計的天猾然屬性，會導(dǎo)計能夠?yàn)閮r惰值鏈管理提團(tuán)供富有價值賽的數(shù)量分析彈方法。繁然而，在管君理實(shí)務(wù)中，餓價值鏈分析壘和管理還難立見會計的身悄影。具體而宋言，作業(yè)基國礎(chǔ)成本法和開作業(yè)基礎(chǔ)管槽理在現(xiàn)實(shí)的至應(yīng)用中，至泛今仍是一件圾令人敬畏的爪屠龍術(shù)。換竭一種思維方鍵式的話，作亭業(yè)基礎(chǔ)管理仔這一先進(jìn)的奉方法在實(shí)施未工具上還存畫在諸多未盡隙如人意之處乏。其中最突彎出的問題便濁在于，至今賤，在作業(yè)基垂礎(chǔ)成本法中淡，缺乏對作倘業(yè)這一至關(guān)狼重要的管理捎對象的確切衡定義和描述砍，缺乏對作跡業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)化紛分析規(guī)范。清正如上述，切價值鏈管理挖和作業(yè)基礎(chǔ)尚管理都涉及夫到了流程（菠或者活動）糕。那么，從趴流程管理及嫩其分析工具業(yè)當(dāng)中尋找資洗源不失為一袍條解決問題凝的路徑。虛介圖4圖5爐五、流程管刑理及其分析村工具著流程，英文善“屋Proce床ss場”索，中文也有誤翻譯為和“享過程縫”淘。流程是隨危著業(yè)務(wù)流程原重組的興起繞而被人們所麗熟知并加以輔研究的。業(yè)悔務(wù)流程重組你最初于19三90年由邁禍克爾院·呀哈默（牢Micha鋪elHa裹mmer辱）教授在勢“遣Reeng融ineer弟ingW爹ork夜:Don槳’朽tAut姥omate厚,But釣Obli姐terat諷e吳”勇（《重組工由作：不要自纏動化改造，欺而是徹底鏟死除》）一文民中提出，后融來哈默教授街與CS券CInd閑ex碑的首席執(zhí)行槽官詹姆斯蘋·虛錢皮（光James助Cham窮py榴）于啦1993揀年發(fā)表了《普公司重組：漢企業(yè)革命的茫宣言》。隨阿后，BPR掀這一新的管矮理思想，便悶形成一股風(fēng)珠潮席卷整個彼美國和諸多病工業(yè)化國家戴，并大有風(fēng)叛靡全球之勢批。BPR曾苗被認(rèn)為是相“梯恢復(fù)美國競缸爭力的惟一桃途徑偏”病，并將纏“丟取代工業(yè)革激命，使之進(jìn)陜?nèi)胫亟M革命栗的時代紙”庫。在它的影遭響下，各種菠重組之聲不腐絕于耳，如立Redes叔ign（重霉新設(shè)計），河Reorg都aniza之tion（落重新組織）凈，Repo鳴sitio墓n（重新定惜位），Re錘vital餐izati貪on（重新蛇充滿活力）標(biāo)等等。企業(yè)住似乎進(jìn)入了犧一個候“溉重組一切冰”京（Re-e余veryt寬hing）悉的時代。菌邁克爾鞭·慶哈默博士的邊創(chuàng)新思想主覆要在于，他討創(chuàng)造性地提王出了業(yè)“類重組遭”隱和設(shè)“啄流程企業(yè)蘿”罷這兩個重要沙的理念。流峰程管理的對思立面是梅“哨hiera稠rchy勉manag盡ement奮”混，中文譯作割“館科層制管理弦”性，也有譯作翻“違層級式管理末”鏟。根據(jù)兔“舊流程管理漫”末的邏輯，為據(jù)客戶創(chuàng)造價津值的不是哪賀一個獨(dú)立的磚部門或者個亂人，而是企浩業(yè)的流程，面流程的變化章或者通過若“恩改進(jìn)腰”償或者通過燭“研重組濟(jì)”警，也都不能花限制在現(xiàn)有扇部門設(shè)置的堤框架里來進(jìn)鮮行，而是需時要根據(jù)流程喘的增值性要爛求來配置資宰源、形成適咳應(yīng)于流程需范要的新的組交織機(jī)構(gòu)，因采此，從這個竿意義上，流閣程和組織之駁間的關(guān)系可晉以表述為：拘流程決定組精織，而不是扒組織決定流弓程。幸關(guān)于流程是膜什么，可以饒給出多個定迎義：光邁克爾鄰·忽哈默：業(yè)務(wù)格流程是把一綢個或多個輸伏入轉(zhuǎn)化為對啟顧客有價值兩的輸出的活點(diǎn)動。柜T殃·宋H妖·疫達(dá)文波特：堆業(yè)務(wù)流程是脹一系列結(jié)構(gòu)莖化的可測量葛的活動的集田合，并為特丑定的市場或蒸特定的顧客蓄產(chǎn)生特定的委輸出。年A搭·禾L氧·傍斯切爾：業(yè)紅務(wù)流程是在全特定時間產(chǎn)膠生特定輸出絮的一系列客般戶、供應(yīng)商炕關(guān)系。育H屯·腐J曠·任約翰遜：業(yè)啦務(wù)流程是把爸輸入轉(zhuǎn)化為燒輸出的一系垂列相關(guān)活動鐵的結(jié)合，它騾增加輸入的澆價值并創(chuàng)造駁出對接受者風(fēng)更為有效的灰輸出。濫ISO90工00：業(yè)務(wù)貝流程是一組息將輸入轉(zhuǎn)化攀為輸出的相礎(chǔ)互關(guān)聯(lián)或相陳互作用的活悟動。摧不同的定義著，強(qiáng)調(diào)了不擺同的要點(diǎn)，元但歸結(jié)起來臉可以發(fā)現(xiàn)，趟“群流程用”煮的定義包括續(xù)了這樣六個拉要素：輸入打資源、活動塊、活動的相瞞互作用（即暮結(jié)構(gòu)）、輸測出結(jié)果、顧腰客、價值。助分析這些要脂素，我們可只以發(fā)現(xiàn)流程站具有以下特漂點(diǎn)：存目標(biāo)性：有母明確的輸出尖（目標(biāo)或任令務(wù)）。這個刃目的可以是蝕一次滿意的祖客戶服務(wù)，趁可以是一次眠及時的產(chǎn)品聚送達(dá)，等等所。飼內(nèi)在性：包掠含于任何事號物或行動中肆。所有事務(wù)革與行為，我槳們都可以用屑這樣的語式叼來描述，區(qū)“回輸入的是什服么資源，輸撕出了什么結(jié)尺果，中間的桐一系列活動劣是怎樣的，海輸出為誰創(chuàng)歷造了怎樣的蠢價值誕”歲。壺整體性：至筐少由兩個活廈動組成。流飄程，顧名思絹義，有一個添“程流轉(zhuǎn)疫”棟的意思隱含果在里面。至虧少有兩個活網(wǎng)動，才能建兼立結(jié)構(gòu)或者腸關(guān)系，才能遭進(jìn)行流轉(zhuǎn)。鼓動態(tài)性：由掀一個活動到廳另一個活動丑。流程不是最一個靜態(tài)的估概念，它按唯照一定的時搬序關(guān)系徐徐喚展開。靈層次性：組太成流程的活粥動本身也可援以是一個流嗓程。劉成是貢一個嵌套的斜概念，流程棟中的若干活丸動也可以看行作是末“嘉子流程用”蝕，可以繼續(xù)簽分解成若干勞活動。此結(jié)構(gòu)性：流殊程的結(jié)構(gòu)可巨以有多種表令現(xiàn)形式，如角串聯(lián)、并聯(lián)步、反饋等。陰往往，這些嶄表現(xiàn)形式的觀不同，給流噸程的輸出效刊果帶來很大培的影響。橋按照上面所奸說的流程的廟特點(diǎn)，可以預(yù)把各種活動沖一直細(xì)分下匙去，那么，從分到什么程航度才停止呢俗？對于這個南問題，哈默勢博士曾經(jīng)提柏出過一個實(shí)摧用的原則：蠅如果一個流磨程沒有讓三究個不同崗位抱感到很煩惱脅的話，你就蠶不要把它作湯為一個流程藝。其實(shí)，他省所強(qiáng)調(diào)的是罩一個通過協(xié)三同來發(fā)揮流旱程效率的意羞思。如果完屯全是依靠一劣個崗位、一罵個個人的技落能和能力就顫能完成的活議動，那么，鎮(zhèn)我們說這是堆“個人力資源管曾理戚”致的層面切入示的問題，即復(fù)怎樣通過提襪高他的技能挽、培養(yǎng)他的淡能力，使得鈴這個活動圓巖滿地完成。富因此，到流圣程已經(jīng)細(xì)分蠟到各活動的賞完成效果已根經(jīng)可以由單騰個崗位來保枝證的時候，腰我們就適可腔而止了。眠通過對流程省管理的回顧腹，我們知道煙，企業(yè)的流穴程具有多個出層級。圖6畫高度概括了棋各層級流程賴之間的結(jié)構(gòu)柏關(guān)系。圖6狂流程管理中娛的流程分析貌工具可以幫虹助我們對流眉程層次結(jié)構(gòu)系有一個更為象清晰的認(rèn)識岸和理解。均國外學(xué)者W巴illia途mJ當(dāng)·竹Ketti戴nger，昏James分T隨·中C士·絞Teng，險Subas吩hish道Guha三蜓人對流程重嚼組的方法、幟技術(shù)和工具培做了大量的保研究工作，壟最終歸集出糟可以用于流沫程重組的2泉5種方法、斯72種技術(shù)匪和102種平工具。其中扭，方法大都腳大同小異，箭Guha等藍(lán)在諸多方法撓基礎(chǔ)上提出互，整個過程抬的生命周期江可以分為6找個階段，即月構(gòu)思設(shè)想、棍項目啟動、擁分析診斷、頑流程設(shè)計、簡流程重組和域監(jiān)測評估。啊需要強(qiáng)調(diào)的艷是，72種戰(zhàn)技術(shù)并非流撥程管理的專冊用技術(shù)，許攜多方法由來冷已久。其中恨，具有最具棉有流程管理皇代表性的技煮術(shù)工具就是另IDEF流摸程圖分析法泄。禽IDEF是喜ICAM（歐Integ照rated膠Comp治uter仙Aided濕Manu捧factu級ring）脾defin持ition點(diǎn)meth聯(lián)od的縮寫熄。是一種結(jié)命構(gòu)化系統(tǒng)分困析設(shè)計工具廚。系統(tǒng)分析鎮(zhèn)是復(fù)雜系統(tǒng)錫設(shè)計的重要股步驟，它將林復(fù)雜系統(tǒng)分秘析成相對獨(dú)延立的較簡單顏?zhàn)酉到y(tǒng)，再院把子系統(tǒng)分炮解成更簡單朝的模塊，如認(rèn)此自頂向下等層層分解，番直到最底層競。圖7展示茂了三層結(jié)構(gòu)火的IDEF閣分解過程。圖7桑不難發(fā)現(xiàn)，欣無論業(yè)務(wù)流昌程還是經(jīng)營盡活動，都可汁以自整個企工業(yè)一直到單圈個崗位按照劣系統(tǒng)工程的暗方法進(jìn)行結(jié)岡構(gòu)分解并據(jù)勺此做出分析無和優(yōu)化。圖臨8和圖9分揉別從兩個方螺面揭示了適多用于各層級售流程、活動果的分析的思拾想方法。圖8圖9儲六、作業(yè)工腿程法桃——婆一個有效的忘工具柿經(jīng)過上文大宿量的鋪陳，輕已經(jīng)不難得鉗到的一個結(jié)伯論是，如果租要讓作業(yè)基殲礎(chǔ)成本法和送作業(yè)基礎(chǔ)管熊理在價值鏈獄管理中發(fā)揮謠出應(yīng)有的作篩用，換言之儀，價值鏈會嗽計的有效應(yīng)矛用，必須借黃助作業(yè)工程殼法這個有效有地分析工具倚。槍作業(yè)基礎(chǔ)成玉本法和作業(yè)只基礎(chǔ)管理的珍難點(diǎn)有二，昌一是如何定嚇義作業(yè)，二殊是如何確定烤與各種不同源的作業(yè)相匹常配的成本動狐因。但是，似在學(xué)理上，架作業(yè)基礎(chǔ)成輸本法并未認(rèn)鋼識到作業(yè)具揚(yáng)有不同的層蹲級，并且不筋同層級的作節(jié)業(yè)之間結(jié)構(gòu)糾方式也存在渠相當(dāng)?shù)牟町愄?。為此，在恐管理會計的巴?shí)務(wù)應(yīng)用當(dāng)好中，由于這靈一問題必然允導(dǎo)致被定義凳的作業(yè)可能生包含著多個辟子作業(yè)，甚蔥至子作業(yè)還孩包含了多個鼓孫作業(yè)，由勇于子作業(yè)可溜能存在的性厘質(zhì)上的差異幕，需要確定軋不同的成本鋼動因與之相調(diào)匹配，從而順影響到了成島本分配、作折業(yè)分析和企蹈業(yè)資源定價曾的混亂。并糊最終影響到勸價值鏈分析聰?shù)膶?dǎo)向性錯炎誤的存在。批而借助流程糾分析技術(shù)，疾我們能夠自災(zāi)上而下系統(tǒng)倚地解構(gòu)企業(yè)凈的全部流程掌。最具價值澡的是，通過犬流程分析，窯能夠清楚地因確認(rèn)并定義芝作業(yè)的層次之和相互關(guān)系嶄。借用業(yè)務(wù)職流程重組（倘Busin蝕essP蹄roces綠sRee嫩ngine蔑ering到）的工程（垮Reeng巾ineer卡ing重組任，即再工程基，其前提應(yīng)干該是Eng屯ineer器ing，工廊程）概念，甲筆者提出作屑業(yè)工程（A黨ctivi徑tyEn剃ginee伶ring）瀉作為價值鏈擱會計的應(yīng)用越技術(shù)工具。維而最小作業(yè)傻單元（Mi樹nimum供Acti疏vity據(jù)Unit）訂是作業(yè)分析泄的基礎(chǔ)性單訂位。隔最小作業(yè)單禿元（MAU至），是最底乖層流程的構(gòu)屆成要素。最劃小作業(yè)單元箱自身并不具扁備上文所描飲述的流程的耀性質(zhì)和特點(diǎn)郊，也就是說奧，最小作業(yè)店單元不是一醒個流程。這個里有個形象榨的比喻，在艇生物學(xué)上，驅(qū)人體器官被獎?wù)J為是維持扛人提供功能攀的基本單位戀，但細(xì)胞才奉是構(gòu)成生命陜的最小單元艙。一個細(xì)胞泊本身是無法估發(fā)揮出，但刮細(xì)胞的結(jié)構(gòu)灰化組合形成拆了器官和人物體組織，而椅器官之間的穿有機(jī)結(jié)合最完終維持了生麥命的正?；钋穭?。與此相播類似的是，糖最小作業(yè)單膏元就像細(xì)胞語一樣，構(gòu)成株了不同層次調(diào)具有不同目窗標(biāo)和作用的站流程，而不意同流程（注踐意，企業(yè)組寸織機(jī)構(gòu)是為懲流程服務(wù)而顛不是相反）司的有機(jī)組合敲支撐著企業(yè)割的運(yùn)轉(zhuǎn)和營乘利活動。與新流程的目標(biāo)第性和價值效斗用導(dǎo)向相區(qū)妖別的是，最失小作業(yè)單元到則以任務(wù)為昆核心，以成掀本耗用為導(dǎo)神向。削圖10是最童小作業(yè)單元些的結(jié)構(gòu)模型降：圖10車更進(jìn)一步，伐在本質(zhì)上，徐最小作業(yè)單區(qū)元也具備了砍輸入、控制陪、輸出和機(jī)麥制這四個要擇素。并且（臨ICOM）旨需要具備明較確的定義。絡(luò)圖11描述恩了最小作業(yè)嘴單元的基本氧要素：圖11翠最小作業(yè)單技元耗費(fèi)資源溉并以其完成掘的任務(wù)作為超輸出，一系匪列任務(wù)的達(dá)逼成便能形成尺一個有效的弟流程并達(dá)到禿流程所設(shè)定擦得目標(biāo)，從式而創(chuàng)造出價淚值的增量。夏圖12展示兇了最小作業(yè)侍單元組合成膚流程并通過船任務(wù)的完成糧最終實(shí)現(xiàn)流李程所應(yīng)達(dá)到什的目標(biāo)。圖12蛙七、管理會潑計的作業(yè)基泄礎(chǔ)化展望則會計一開始棚就是以服務(wù)多于企業(yè)內(nèi)部兩經(jīng)營管理為訓(xùn)目的而產(chǎn)生踩的。但是，茂自從財務(wù)會努計從管理會鏟計分離出來轉(zhuǎn)之后，作為障與財務(wù)會計搏相對獨(dú)立的屈管理會計本首身也得到了即發(fā)展。在2風(fēng)0世紀(jì)80甩年代以前管架理會計的發(fā)世展歷程基本足上可以分為駕50年代的億執(zhí)行性管理輸會計和50弦年代之后的春決策性管理汽會計兩個階容段。在執(zhí)行橋性管理會計廟階段，管理霜會計追求的費(fèi)是經(jīng)“輩效率惡”元(effe低ctive及),強(qiáng)調(diào)把揪事情做好。喂在決策性管綠理會計階段兼，管理會計劑追求的是渠“猜效益守”潛(effi扶cienc結(jié)y)，強(qiáng)調(diào)烘首先把事情商做對(do曠ingr邁ight午thing負(fù))，然后再窗把事情做好多(doin分gthi汗ngri山ght)。碧管理會計無售論是追求雕“匙效率棟”業(yè)還是樂“番效益戀”生，不過是企撞業(yè)所處的經(jīng)廚濟(jì)環(huán)境不同畫而已，其本檢質(zhì)都一樣。寫在產(chǎn)品供不該應(yīng)求的環(huán)境龜下，企業(yè)的并高榜“犧效率挺”異自然轉(zhuǎn)化為采高絞“務(wù)效益挺”頌，而在產(chǎn)品剃供過于求的秧環(huán)境下，企壩業(yè)的高尼“違效率跌”民首先要接受順市場檢驗(yàn)才督能轉(zhuǎn)化為高扔“誰效益魄”粉。俗因此，無論臟是執(zhí)行性還更是決策性管蛇理會計，都游是圍繞摩“殘效益概”眾而展開的。蒜進(jìn)入80年兄代以后，世聽界范圍內(nèi)高奸新技術(shù)蓬勃劉發(fā)展，并被眼廣泛應(yīng)用于財經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域。仗企業(yè)競爭日刪益激烈，管觀理會計又致逆力于如何為漆優(yōu)化企業(yè)休“竿價值鏈箭”稿(valu通echa圍in)服務(wù)夢?？梢哉f，閘管理會計在糊20世紀(jì)8庸0年代取得墓的許多引人替注目的新進(jìn)洞展都是圍繞蜘著如何為優(yōu)慈化企業(yè)示“刺價值鏈何”配和價值增值哭提供相關(guān)信爸息而展開的伸。握縱觀20世彎紀(jì)90年代茄以前管理會混計的發(fā)展歷論程，現(xiàn)代管稍理會計沿著吼“霜效率腫→平效益挑→閃價值鏈優(yōu)化浪”釋的軌跡發(fā)展批。這個發(fā)展驕軌跡基本上禁圍繞你“鮮價值增值述”邀(valu卸e-add貞ed)而展拖開。射進(jìn)入90年泳代以后，變舟化是當(dāng)今世滅界經(jīng)濟(jì)環(huán)境歌的主要特征痕?；诃h(huán)境泡的變化，管貌理會計搜集扶信息的任務(wù)盡從管理會計蠢人員轉(zhuǎn)移到頸使用這些信胸息的使用者濱。管理會計降不再僅僅是際管理人員的噴行為，而變糟成每一個企聾業(yè)員工的自滋覺行為。管臺理會計突破猛了管理會計能師提供信息狠、管理人員思使用信息的夢舊框框，而姐由每一個員情工直接提供鋼與使用各種信信息。由此萌，管理會計陵信息提供者掘與使用者的痛界限將逐漸挑模糊。當(dāng)然雅，管理會計甩也有助于促稿進(jìn)企業(yè)適應(yīng)停環(huán)境的變化桂。例如，企少業(yè)所面臨的京內(nèi)外部環(huán)境覺變化導(dǎo)致包“犁作業(yè)基礎(chǔ)成途本法螺”禍與封“弦作業(yè)基礎(chǔ)管棟理編”蓮的產(chǎn)生，而狗它們的應(yīng)用誕又有助于扒“媽企業(yè)再造工你程內(nèi)”疼(corp規(guī)orati挺onre擁engin惕eerin初g)的實(shí)施甜，從而推動肢了企業(yè)組織借的變